E.A.2.5 Driftstab

Der findes ikke i SL (statsskatteloven) § 6 eller andetsteds nogen direkte hjemmel til fradrag af driftstab, men efter fast praksis er der adgang til at fratrække egentlige driftstab ved indkomstopgørelsen ud fra et omkostningslignende synspunkt.

Det kan være vanskeligt at adskille driftstab fra de ikke fradragsberettigede formuetab. Tab vedrørende privatforbrugsområdet kan ikke fratrækkes, men herudover lader der sig næppe opstille almindelige regler, da man ikke, som det tidligere er sket, kan basere sondringen på forskellen mellem omsætningsaktiver og anlægsaktiver og kun indrømme fradrag for tab på omsætningsaktiver.

TfS 1998, 585 HRD. Et selskab, der alene leasede edb-udstyr og mobiltelefoner til en række kunder, og hverken solgte nyt eller brugt udstyr iøvrigt, solgte efter aftalernes udløb leasingudstyret til kunderne. Højesteret fandt, at salgene ikke henhørte til selskabets næringsvej, hvorfor der ikke var fradrag for tab forbundet hermed.

TfS 1997, 226 VLD. Tab i forbindelse med fremleje blev anset for et ikke fradragsberettiget formuetab.

TfS 1997, 277 ØLD. En skatteyders hæftelse for gæld i et italiensk selskab måtte efter dansk ret anses for en lovbestemt kautionsforpligtelse, og tabet var derfor et ikke fradragsberettiget formuetab.

TfS 1996, 251 VLD. En skatteyder drev selvstændig virksomhed fra den 1. juni 1989 - 7. oktober 1991. Virksomhedens varelager blev solgt den 10. september 1992. Skatteyderen anså differencen mellem skattemyndighedernes opgjorte værdi af varelageret på 55.000 kr. og den faktiske salgspris på 2.500 kr., som et fradragsberettiget tab. Retten anså varelageret for overgået til privatsfæren i ophørsåret 1991. Da salget i 1992 herefter ikke var sket som led i næringsvejen blev fradrag nægtet.

Hvor der er tale om driftstab, der består i tab eller forringelse af aktiver, må spørgsmålet om fradragsret afgøres for de enkelte aktivgrupper, idet et fælles synspunkt næppe lader sig opstille. Hvor et driftstab fremkommer ved, at der påføres den skattepligtige et nyt passiv eller pålægges ham en betalingspligt, er det en forudsætning for fradrag, at tabet er påført den pågældende som et udslag af en naturlig driftsrisiko forbundet med driften af den pågældendes virksomhed.

TfS 1999, 329 HRD. Det tab, en tilsynsførende arkitekt havde lidt i forbindelse med en fordring i eget selskab, blev ikke anset for et fradragsberettiget tab. Landsretten bemærkede, at det almindeligvis falder uden for en tilsynsførende arkitekts opgaver, at denne i eget navn bestiller materialer til en bygherre, og at skatteyderen ikke havde godtgjort, at tabet havde en sådan forbindelse med hans indkomster som arkitekt, at tabet var fradragsberettiget. Afgørelsen blev stadfæstet af Højesteret. Højesteret bemærkede, at arkitekten havde tilrettelagt sine forskellige arbejdsfunktioner på en sådan måde, at der var særlig risiko for, at arkitektfirmaet af leverandører kunne blive opfattet som bestiller af varer og, at arkitekten derfor personligt kunne komme til at hæfte for betalingen.

TfS 1998, 5 ØLD. Et interessentskab ejede et hotel, der var bortforpagtet til et anpartsselskab, der ligeledes var ejet af interessentskabet. Interessentskabet gav efterfølgende afkald på forpagtningsafgiften. Landsretten fandt, at afkaldet var givet på et tidspunkt, hvor interessentskabet havde erhvervet ret til afgiften. Afkaldet blev ikke anset for nødvendigt for at sikre interessenternes indkomst, ligesom der var tale om en usædvanlig forretningsmæssig disposition begrundet i interessefællesskabet mellem de 2 selskaber og personkredsen bag selskaberne. Fradrag for tab efter SL (statsskatteloven) § 6, stk. 1, litra a, blev på den baggrund afvist.

TfS 1998, 10 LSR. En direktør og hovedanpartshaver i et selskab havde i spirituspåvirket tilstand totalskadet den bil, selskabet havde stillet til hans rådighed. Med henvisning til grov uagtsomhed udbetalte forsikringsselskabet ikke erstatning. Selskabet, der ikke havde afkrævet erstatning hos skatteyder, kunne ikke fradrage tabet. Selskabets skattemæssige tab blev anset for maskeret udlodning til skatteyder.

SKM2010.63.BR. Sagen drejede sig om, hvorvidt skatteyderen kunne fradrage udgifterne til en køkkenleverance, som var videreoverdraget til skatteyderens forretningsnabo. Skatteyderen havde aldrig modtaget betaling for den nævnte leverance. Retten lagde til grund, at aftalen om køkkenleverancen alene blev indgået, for at skatteyderen kunne opnå en større rabat hos køkkenleverandøren, og at skatteyderen ikke havde godtgjort eller sandsynliggjort, at der i forbindelse med viderefaktureringen skulle tillægges ham en avance. Retten fandt herefter, at indkøbet og viderefaktureringen af køkkenleverancen alene var sket for at skaffe forretningsnaboen en rabat og dermed ikke for at erhverve indkomst. Udgiften kunne derfor ikke fradrages i medfør af SL (statsskatteloven) § 6 a som en driftsomkostning eller et driftstab.

SKM2010.367.ØLR (tidligere instans SKM2007.892.LSR). Sagen vedrørte fradrag for udgifter til granskning og retsafgift. I henhold til Erhvervs- og Selskabsstyrelsens beslutning blev en fond pålagt at gennemføre en granskning i medfør af § 59 i lov om erhvervsdrivende fonde, og på baggrund af konklusionerne i granskningsrapporten blev der anlagt en erstatningssag mod medlemmerne af fondens bestyrelse. Fonden havde ikke fradragsret for udgifterne til granskningen samt udgifterne til retsafgiften i erstatningssagen mod medlemmerne af fondens bestyrelse. Landsretten lagde til grund, at granskningen vedrørte anlægsformuen og ikke de driftsmæssige aktiviteter i fonden. Udgifterne var derfor ikke fradragsberettigede efter det almindelige driftsomkostningsbegreb, og da de havde vedrørt grundlaget for fondens virksomhed (anlægsformuen) og ikke fondens virksomhed som sådan, var de heller ikke omfattet af det udvidede driftsomkostningsbegreb for fonde. Da afholdelsen af granskningsudgifterne ikke var et udslag af en normal og naturlig driftsrisiko, fandt landsretten også af denne grund, at udgifterne ikke kunne fradrages som driftstab. Retsafgiften vedrørende erstatningssagen blev bedømt som et accessorium til granskningsudgifterne - og dermed som ikke fradragsberettigede formueudgifter.

SKM2010.858.LSR. En kommanditists tab af indskud i et kommanditselskab som følge af besvigelser fra udbyder/administrators side kunne ikke fradrages, idet det måtte anses for et formuetab, der var indkomstopgørelsen uvedkommende. Tabet havde ikke haft den fornødne tilknytning til kommanditselskabets løbende drift.

>SKM2012.353.HR ændrer SKM2010.194.ØLR og dermed underkendt SKATs praksis. Dommen vedrører et revisionsaktieselskab, som havde betalt erstatninger til dækning af statens skattekrav som følge af, at revisorer i selskabet havde være rådgivere for sælgere af 8 overskudsselskaber, hvis midler køberne efterfølgende havde tilegnet sig (selskabstømning). Revisionsselskabet havde derved erhvervet regresfordringer på de øvrige skadevoldere, køberne. Tabet på disse fordringer ønskedes fradraget principalt efter KGL (kursgevinstloven) § 3, subsidiært som driftstab i medfør af SL (statsskatteloven) § 6, stk. 1, litra a. Højesteret fandt, at der bestod en sådan sammenhæng mellem revisionsselskabets erstatningspligt og selskabets regresfordringer mod køberne af overskudsselskaberne, at fradrag for tabet i medfør af KGL (kursgevinstloven) § 3 kun kunne anerkendes i det omfang, revisionsselskabet havde ret til at fradrage de betale erstatninger som driftstab i medfør af SL (statsskatteloven) § 6, stk. 1, litra a. Dette spørgsmål var derfor sagens hovedspørgsmål.<

>Efter parternes procesaftale lagde retten til grund, at revisorernes adfærd i forbindelse med de 8 selskabshandler havde haft en sådan karakter, at revisorerne derved havde pådraget sig et erstatningsansvar i samme omfang og på samme måde som fastslået for rådgiverne i Højesterets dom af 24. november 1999 UfR2000.365/2H. I denne sag anførte Højesteret, at salget af overskudsselskabet ikke havde karakter af en normal forretningsmæssig disposition. I den foreliggende sag bemærkede Højesteret, at denne udtalelse sigtede til salgets karakter for sælgerne og nævnes som et af de forhold, som bevirkede, at sælgeren og dennes rådgivere ved salget havde en særlig anledning til at være opmærksom på risikoen for tilsidesættelse af skattevæsenets interesser. Retten lagde til grund, at revisorerens bistand i de 8 foreliggende sager havde bestået i udførelsen af opgaver, som efter deres art er sædvanlige for en revisor.<

>I dommen af 24. november 1999 anførte Højesteret, at sælgerens revisor - ligesom sælgeren selv og sælgerens advokat på uforsvarlig måde havde tilsidesat skattevæsenets interesser. Heri kunne imidlertid alene indlægges, at de pågældende havde handlet uagtsomt. Højesteret havde herefter ikke grundlag for at fastslå, at nogen af revisorerne i de 8 selskabstømmersager, som var omfattet af den foreliggende sag, havde handlet groft uagtsomt eller forsætligt.<

>Da det således måtte lægges til grund, at erstatningspligten var opstået i forbindelse med udførelse af sædvanlige revisoropgaver, og at revisorerne alene havde gjort sig skyldige i simpel uagtsomhed, måtte de betalte erstatninger anses for at være udslag af en normal risiko ved driften af en revisionsvirksomhed. Der er derfor tale om et driftstab, som var fradragsberettiget efter SL (statsskatteloven) § 6, stk. 1, litra a. Det fulgte herefter af det indledningsvis anførte, at fradraget i den foreliggende situation, hvor regresfordringerne mod køberne af overskudsselskaberne ubestridt var uerholdelige, også kunne begrundes i KGL (kursgevinstloven) § 3.<

>Den omstændighed, at staten som skadelidt ikke vil modtage fuld erstatning på grund af fradraget, kunne ikke føre til et andet resultat. Dette fulgte ifølge retten allerede af, at anvendelsen af SL (statsskatteloven) § 6, stk. 1, litra a, på driftstab i form af betalte erstatninger ikke kan være afhængig af, om det er staten eller en tredjemand, som er skadelidt.<

>Skatteministeriet har i anledning af Højesterets dom udsendt SKM2012.363.SKAT, hvori det meddeles, at ministeriet vil udsende en genoptagelsesmeddelelse, som vil indeholde en nærmere vurdering af dommens rækkevidde.<

SKM2006.311.SR. Et advokatfirmas betaling af erstatning som følge af rådgivning i forbindelse med salg af et aktieselskab, der blev udsat for selskabstømning, faldt uden for de naturlige rammer for advokatvirksomheden. Erstatningen kunne derfor ikke fradrages som en driftsomkostning. Skatterådet fandt også, at skattemyndighederne ud fra et erstatningsretligt synspunkt, skulle have fuld kompensation for det tab, der dannede grundlag for erstatningsberegningen. Det forhold, at rådgivningen blev givet af en ansat, blev ikke tillagt betydning. Om emnet se også SKM2003.111.LSR og SKM2009.820.LSR >(Indbragt for domstolene). <>Se senest SKM2012.353.HR og SKM2012.363.SKAT omtalt ovenfor.<

(Om fradrag for erstatningsydelser, se endvidere afsnit E.B.3.9 Erstatningsydelser mv.).

SKM2001.465.LR. En fordring opstået ved salg af varelager og driftsmidler blev nedskrevet i forbindelse med en efterfølgende akkordaftale mellem sælger og køber. Ligningsrådet anså den del af fordringen, der kunne henføres til salg af varelageret for fradragsberettiget efter KGL (kursgevinstloven) § 17. Den del af tabet, der kunne henføres til salg af driftsmidler var hverken fradragsberettiget efter KGL (kursgevinstloven) § 17 eller SL (statsskatteloven) § 6, litra a.

Også tab ved tyveri fra lageret kan fratrækkes, forudsat at de stjålne varer klart henhører til varelageret og ikke f.eks. er udtaget til ejerens private forbrug.

Tab på varedebitorer er ligeledes fradragsberettigede. I SKM2009.181.SKAT (styresignal), udtaler SKAT, at et tab, som en virksomhed har lidt ved at have undladt at tilbagesøge moms af varer, som den har købt i et andet EU-land som led i sit erhverv, ikke er et fradragsberettiget driftstab efter SL (statsskatteloven) § 6, stk. 1, litra a, fordi tabet ikke anses for at være udslag af almindelig driftsrisiko.