Fradrag efter SL (statsskatteloven) § 6, stk. 1, litra a, forudsætter efter praksis, at der er opstået en endelig retlig forpligtelse til at betale det pågældende beløb, og at beløbet kan opgøres endeligt, hvorimod der normalt ikke stilles krav om, at beløbet er betalt eller er forfaldent til betaling, jf. således også TfS 1996, 227 LSR.
Fuldt fradrag eller fordeling
I de tilfælde, hvor udgiften vedrører flere indkomstår, kan der blive tale om, at udgiften skal fordeles over de relevante indkomstår. Dette følger af SL (statsskatteloven) § 6, stk. 1, litra a, hvoraf det fremgår, at der må sondres mellem udgifter, der kan fradrages i deres helhed i indkomståret og fradragsberettigede udgifter, der skal fordeles over flere indkomstår (ordinær afskrivning).
Hvis udgiften går til anskaffelse af et aktiv med omsætningsværdi, følger periodefordelingen af de forskellige afskrivningsregler. Afskrivningsloven indeholder således regler for langt de fleste tilfælde, hvor der kan foretages skattemæssige afskrivninger. Der kan dog fortsat foretages skattemæssige afskrivninger med hjemmel i SL (statsskatteloven) § 6, stk. 1, litra a. Eksempelvis afskrives rationaliseringsudgifter med hjemmel i SL (statsskatteloven) § 6.
Driftstab kan normalt fratrækkes, når tabet og dets størrelse er endeligt konstateret. I TfS 1987, 559 ØLD henviste Østre Landsret dog nogle forgæves afholdte projektudgifter til afskrivning i medfør af SL (statsskatteloven) § 6, stk. 1, litra a. Vedrørende spørgsmålet om, hvorvidt der er fradrag for driftstab, henvises til afsnit E.A.2.5 Driftstab.
Forudbetalte udgifter
En forudbetalt udgift, der fradrages efter SL (statsskatteloven) § 6, stk. 1, litra a, skal periodiseres i det omfang udgiften kan henføres til flere indkomstår. En forudbetalt erhvervsmæssig udgift, der tjener til at erhverve, sikre eller vedligeholde virksomhedens indkomst, skal således periodiseres i det omfang udgiften kan henføres til flere indkomstår.
Vedrører en afholdt driftsomkostning i det hele et senere indkomstår, skal udgiften fradrages i dette senere indkomstår. Det kan f.eks. være løn for januar måned forudbetalt i december måned.
SKM2007.426.LSR. En finansiel virksomheds forudbetaling af løn i december 2003 for januar måned 2004 kunne ikke fradrages i indkomståret 2003. Fradrag kunne heller ikke indrømmes efter gældende administrativ praksis for forudbetalinger, idet fradrag efter denne praksis forudsætter, at forudbetalingen rækker ind over to indkomstår og ikke dækker en periode på mere end 12 måneder (se om nævnte praksis umiddelbart nedenfor).
Landsskatteretten har i en kendelse offentliggjort i SKM2003.447.LSR fastslået, at forudbetalinger, der vedrører flere indkomstår, men højst 12 måneder, ikke skal periodiseres, men kan fratrækkes straks i betalingsåret. Det bemærkes, at afgørelsen ikke tager stilling til indtægtssiden, hvorfor praksis herom er uændret, jf. E.A.3.1.1 Regel og lovgrundlag.
SKM2006.683.LSR. Et selskab havde indgået en aftale med sit moderselskab om leje af erhvervslokaler. Lejen skulle betales årligt forud med forfald den 31. december. Landsskatteretten fandt, at i henhold til den gældende praksis på området for lejeindtægter og udgifter, skulle datterselskabet periodisere sine lejeudgifter over den periode, som lejen vedrørte. Den endelige retlige betalingsforpligtelse ansås således for opstået løbende hen over lejeperioden. Da datterselskabets lejebetaling pr. 31. december 2004 dækkede perioden fra 1. januar til 31. december 2005, kunne lejeudgiften fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for 2005, hvilket også blev støttet af, at lejeudgiften i det hele vedrørte et senere indkomstår end forudbetalingsåret. Det forhold, at selskabet underskrev lejeaftalen og betalte lejen den 23. december 2004, og at lejen i henhold til den indgåede lejeaftale var forfalden til betaling den 31. december 2004, var ikke afgørende i relation til fradragstidspunktet. Den gældende praksis for forudbetalinger på højst 12 måneder forudsatte efter landsskatterettens opfattelse, at forudbetalingen rakte ind over to indkomstår. Da lejen i det foreliggende tilfælde vedrørte perioden fra 1. januar til 31. december 2005, var der ikke i sagen tale om en forudbetaling, der vedrørte flere indkomstår, og den foreliggende situation var derfor ikke omfattet af den praksis, der gjaldt for forudbetalinger på højst 12 måneder.
SKM2007.311.SR. Skatterådet bekræftede, at en engangsydelse på 229.960 kr. ekskl. depositum på 120.000 kr., der skulle betales i forbindelse med leasing af en stationcar for en 1-årig periode til brug for blandet privat og erhvervsmæssig kørsel kunne fradrages med den fordelingsprocent, der fremkommer ifølge den førte kørebog. Skatterådet fandt ikke grundlag for at antage, at det skattemæssige ejerskab til bilen var overgået til forespørgeren. Da der var sammenfald mellem leasingperioden og indkomståret, var det ikke aktuelt at periodisere den samlede leasingudgift over de indkomstår, hvortil udgiften kunne henføres. Det var derfor uden betydning for fradragsretten, at den samlede leasingydelse på 119.248 kr. blev betalt i form af en forholdsmæssig stor førstegangsydelse og forholdsvis små månedlige afdrag. Dog skulle den samlede leasingudgift fordeles ligeligt over indkomståret. Skatterådet fremhævede, at fradrag for leasingydelserne - uanset forfaldstidspunkt - skulle henføres til det indkomstår, som ydelserne vedrørte.
For reklameudgifter bemærkes, at udgiften kan fradrages, hvad enten der ved den afholdte reklameudgift tilsigtes opnået salg i det pågældende eller senere indkomstår, jf. LL (ligningsloven) § 8, stk. 1, se afsnit E.B.3.6 Reklameudgifter.
Se afsnit A.E.1.1.2 Renten skal være forfalden. Forfaldstidspunktet er som hovedregel afgørende for fradragsretten for renteudgifter. Forfalder renten for en længere periode ved låneoptagelsen, vil alene renteudgifter, der vedrører indkomståret, kunne fratrækkes.
Se afsnit E.K.2.2 Ejendomsskatter. Beløb, der er anvendt til ejendomsskatter, er i et vist omfang fradragsberettigede i henhold til LL (ligningsloven) § 14.
Se afsnit A.F.4 Fradrag for løbende ydelser. Fradrag for underholdsbidrag og ydelser efter en forpligtelseserklæring er betinget af, at betaling faktisk har fundet sted, se LSRM 1957, 72 LSR. Fradraget forudsætter endvidere, at beløbet er forfaldent, se LSRM 1972, 77 LSR.
En ekstraordinær leasingafgift, skulle ikke periodiseres, da den blev anset for betaling for den værdinedgang, der skete ved en maskines ibrugtagning, jf. TfS 1992, 437 LSR.
TfS 1991, 400, kommenteret i TfS 1991, 394 DEP, drejede sig om tidspunktet for fradragsret for forpagtningsafgifter. Skatteyder havde forpagtet 4 landbrug. Forpagtningsafgiftens størrelse afhang af den såkaldte kapiteltakst, dvs. et beregnet gennemsnit af salgspriserne for årets høst. Den endelige forpagtningsafgift kunne således først opgøres efter årets udløb. Afgiften blev derfor erlagt dels som acontobeløb, dels gennem en restafregning, der forfaldt til betaling efter indkomstårets udløb. Spørgsmålet var, om det var en betingelse for fradrag, at afgiften var forfalden, eller om det var tilstrækkeligt, at der forelå en retlig forpligtelse til at opgøre afgiften efter kapiteltaksten, således at den for det pågældende indkomstår skyldige afgift kunne fradrages i det indkomstår, hvor også høstindtægten skulle beskattes. I SL (statsskatteloven) § 6 a benyttes terminologien udgifter, som i årets løb er anvendt. Efter bestemmelsen kræves hverken, at en udgift er forfalden eller faktisk afholdt. LL (ligningsloven) § 14, stk. 1, anvender samme terminologi, idet forpagtningsafgifter m.v. skal være anvendt i indkomstårets løb. Af denne årsag tog Skatteministeriet bekræftende til genmæle over for sagsøgerens påstand, således at fradrag for den del af forpagtningsafgiften, der ikke var forfalden ved årets udløb, blev godkendt.
Se desuden SKM2002.226.HR (tidligere TfS 1999, 571 ØLD og TfS 1996, 34 LSR), hvor skatteyderen ultimo 1992 købte en anpart i et nystiftet kommanditselskab, hvis formål var at erhverve fast ejendom og beplante denne med juletræer og pyntegrønt og derefter afhænde ejendommen efter 8 års ejertid. Kommanditselskabet købte en ejendom og indgik med en planteskole en aftale om beplantning. Virksomheden indkøbte inden udgangen af 1992 træer i henhold til beplantningsaftalen, og skatteyderen fratrak i 1992 en afskrivning på 20 pct. af udgiften til beplantning, ligesom den pågældende fratrak udgift til plantning af læhegn. Højesteret lagde til grund, at arbejdsydelsen i forbindelse med udplantning og genplantning af træer udgjorde en væsentlig del af, hvad planteskolen forpligtede sig til over for kommanditselskabet. Denne arbejdsydelse var ikke præsteret i 1992. Højesteret fandt herefter, at skatteyderen ikke var berettiget til at fratrække sin andel af udgifterne til plantning af træer og udgifter til etablering af læhegn i indkomståret 1992.
TfS 1996, 174 ØLD. En speditør havde i 1988 misligholdt sine forpligtigelser ifølge nogle speditøraftaler. Selvom speditøren ikke havde anerkendt et heraf følgende erstatningskrav, lagde retten vægt på, at det må have stået speditøren klart, at denne havde misligholdt sine forpligtigelser, og at det med stor sikkerhed ville føre til et erstatningskrav. I 1988 solgte speditøren speditørfirmaet og et parcelhus og afsatte provenuet til dækning af erstatningskravet. Speditøren anerkendte kravet i 1989. Da det med fornøden sikkerhed kunne fastslås, at driftstabet var opstået i 1988, havde speditøren fradrag for tabet i dette indkomstår.
TfS 1999, 547 VLD. Landsretten afviste, at virksomheden i regnskabsåret 1993 kunne hensætte et beløb til tab på varer, der blev taget retur i 1994. Landsretten lagde ved afgørelsen vægt på, at den forpligtelse, som sagsøgeren havde påtaget sig med hensyn til returvarer, alene kunne anses for en eventualforpligtelse, som først aktualiseredes, når varerne blev taget retur og omfanget af forpligtelsen kunne konstateres.
SKM2001.375.LSR. En banks udgifter (hensættelser) til fratrædelsesgodtgørelse til medarbejdere kunne først fratrækkes i forbindelse med den enkelte medarbejders fratræden og ikke på tidspunktet for indgåelse af en "senioraftale".
SKM2001.631.LSR. Hensættelser af udgifter til hovedeftersyn af et fly blev anset for løbende vedligeholdelsesudgifter, som først var fradragsberettigede, når de var afholdt.
SKM2003.71.VLR. En skatteyder havde haft en sag med de norske skattemyndigheder om efterbetaling af told for nogle år i starten af 1990'erne. I 1995 traf Tolddistriktchefen i Trondheim en afgørelse i sagen, og i 1997 blev sagen afgjort af Toll- og Avgiftsdirektorartet (den øverste administrative myndighed på området). Skatteyderen indbragte sagen for domstolene i 1998, hvor sagen blev forligt i 2000. Da skatteyderen, også efter Toll- og Avgiftsdirektoratets afgørelse i 1997, havde været af den opfattelse, at toldmyndighedernes krav var uberettiget, og havde anlagt sag i 1998, fandt Landsretten, at der i 1997 havde været en reel tvist om toldmyndighedernes krav. Kravet kunne derfor ikke anses for at være endeligt fastslået i dette år, og fradrag kunne ikke ske i dette år.
SKM2004.469.ØLR. En skatteyder påstod i indkomståret 1996 at have afholdt fradragsberettigede udgifter til istandsættelse af køkken samt døre og vinduer i en udlejningsejendom, der blev solgt ved skøde af 3. april 1996. Landsretten bemærkede, at ordrebekræftelse vedrørende levering og montering af køkkeninventaret ikke var underskrevet, ligesom det var uoplyst, hvornår aftalen om udskiftning af døre og vinduer blev indgået. Da fakturaerne for de nævnte arbejder var dateret henholdsvis den 8. maj 1996 og den 20. maj 1996, fandtes skatteyderen herefter ikke at have godtgjort, at aftalerne om arbejdernes udførelse blev indgået, før der ved skatteyderens underskrivelse af det betingede skøde forelå en endelig og bindende aftale om ejendommens overdragelse. Allerede af denne grund kunne udgifterne ikke anses for fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter, men måtte alene anses for avancereducerende omkostninger i forbindelse med ejendommens salg.
SKM2007.415.SR. Skatterådet kunne bekræfte, at kompensation betalt af A til de med A koncernforbundne selskaber B og C, for ophævelse af en leveringsaftale, baseret på en aftale indgået mellem parterne ultimo 2006, var skattepligtig i 2006 for B og C og fradragsberettiget i 2006 for A.
SKM2009.563.HR stadfæstede SKM2007.752.ØLR. Et feriepengetilgodehavende for en tidligere ansat, der forfaldt i indkomståret 1998, kunne ikke fratrækkes i indkomståret 1999. Ligeledes fandtes udgifter til regnskabsassistance at være forfaldne til betaling forud for indkomståret 1999, hvorfor der ikke kunne ske fradrag for udgiften i dette indkomstår.
SKM2008.1025.SR. Skatterådet bekræftede, at udgifter til modydelser, der indgår i leverancer af medicinsk udstyr på baggrund af EU-udbud, og som selskabet er kontraktligt forpligtet til at levere, anses som salgsomkostninger, som kan fradrages indkomstopgørelsen løbende i takt med, at udgifterne afholdes. De modydelser, der i sagen var tale om, var bl.a. produktspecifik træning for læger, sygeplejerske mv. og efteruddannelse inden for fagområdet reletaret til det leverede udstyr.
SKM2009.35.ØLR. Sagen drejede sig om, hvorvidt et selskab (agenturgiver) var berettiget til fradrag for provisionsudgifter til en italiensk agent. Spørgsmålet var, om der forelå en retlig forpligtelse for agenturgiver til at betale provisionsbeløbet i 1999. Under sagen anerkendte Skatteministeriet, at sagsøgeren var berettiget til fradrag for ca. 700.000 kr. ud af det omtvistede beløb på ca. 1.390.000 kr. Ved dommen fik ministeriet medhold i, at selskabet ikke var retlig forpligtet til at betale det resterende beløb i 1999. Landsretten lagde herved vægt på, at agenten ifølge agentaftalen alene havde krav på provision af gennemførte handler, og at handlerne ifølge aftalen ansås for gennemført, når der i henhold til en faktura var sket leverance, og kunden havde betalt. Restbeløbet, der blev beregnet i 1999 på grundlag af da udstedte fakturaer, men som først blev betalt af kunderne i 2000, kunne derfor først fratrækkes i 2000, hvor der forelå en endelig forpligtelse til at betale dem.
>SKM2010.156.LSR (tidligere instans< SKM2008.709.SR). Et selskab påtænkte at udbetale et særligt vederlag (bonus) til sine navngivne, men ikke ledende medarbejdere i form af såkaldte fantomaktier uden aktionærers sædvanlige rettigheder. På den måde ville selskabet i et vist omfang sidestille sine medarbejdere med selskabets aktionærer, således at ejere af fantomaktierne modtog udbytte under nærmere anførte betingelser, herunder at der blev udloddet udbytte til de rigtige aktionærer, eller, at selskabets aktier blev solgt. >Selskabet havde ifølge Skatterådet fradragsret jf. SL (statsskatteloven) § 6, stk. 1, litra a, for udgift til bonusbeløb i det indkomstår, hvor beslutningen om at udlodde udbytte, blev truffet, og Landskatteretten statuerede, at der i tilfælde af salg ville være fradragsret i det år, hvor aktionærerne aftalte at sælge aktierne i selskabet.<
>SKM2010.169.BR. Sagen vedrørte bl.a. spørgsmålet om, hvorvidt skatteyderen havde ret til fradrag for et beløb, der var hensat i 2005, men som hverken var indtægtsført eller hensat i 2006. Retten lagde til grund, at beløbet efter sædvanlig praksis skulle indtægtsføres det efterfølgende år. Herefter kunne skatteyderen medtage de reelle udgifter i regnskaberne. Skatteyderen, som ikke havde dokumenteret udgifterne, fik derfor ikke fradrag.<
,, Skattemyndighedernes opgave er at forvalte den lovgivning, som gælder på skatteområdet. Ved varetagelsen af denne opgave skal myndighederne opretholde borgernes tillid til, at myndighederne holder sig til lovgrundlaget. Den opretholdes ikke, hvis myndighederne giver skatteyderen en opfattelse af, at en lovbunden afgørelse - f.eks. en skatteansættelse - er genstand for forhandling med SKAT.
Folketingets Ombudsmand i redegørelse af 21. marts 2018
! Materialet på TAX.DK har alene til formål at informere generelt om udvalgte retsregler. Har du behov for at træffe beslutning om, hvorvidt - og i givet fald hvordan - du skal handle i et konkret tilfælde, bør du altid søge bistand hos en skatterådgiver eller anmode om et bindende svar fra SKAT.
