S.F.2.1.11 Ydelser i aktionærens interesse i øvrigt

Hvis en hovedaktionær foranlediger, at selskabet foretager udbetalinger til formål, som udelukkende eller i det væsentlige tilgodeser hans personlige interesser, beskattes aktionæren af udbetalingerne. Selskabet kan ikke fradrage sådanne ydelser.

I SKM2009.29.HR gav et selskab en gave på kr. 100.000,- til G1 Mission. Foreningen er godkendt efter ligningslovens § 8 A, stk. 2, til at modtage fradragsberettigede gaver, og Højestret udtalte, at skattemyndighederne dermed har anerkendt, at foreningens midler anvendes i almennyttigt øjemed til fordel for en større kreds af personer, hvorfor gaver, som gives til en sådan almennyttig forening, som udgangspunkt må forventes at blive ydet ud fra en ideel interesse i at fremme foreningens formål. Højesteret fandt det ikke godtgjort, at den gave, skatteyderen som eneanpartshaver lod sit selskab yde G1 Mission, blev givet i strid med de selskabsretlige regler, eller at gaven blev ydet for direkte eller indirekte at tilgodese andre interesser end hans ideelle interesse i at fremme foreningens almennyttige formål. Det gjaldt, selv om hans hustru var medlem af foreningen og virkede som såkaldt "præceptor" til fremme af foreningens aktiviteter. Højesteret fandt det på denne baggrund ikke godtgjort, at der forelå skattepligtig maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A.

Vedrørende forskningsgaver, der gives af selskabet i henhold til LL (ligningsloven) § 8 H, kan der som udgangspunkt ikke statueres maskeret udlodning hos hovedaktionæren, eftersom selskabet har fuld fradragsret for sådanne gaver. Der henvises i øvrigt til pkt. 20.2 i skd.cirkulære nr. 72 af 17. april 1996 om ligningsloven, som ændret ved cirkulære nr. 17 af 1. marts 2002.

Beløb, der overstiger de nævnte beløbsgrænser, kan beskattes som maskeret udlodning hos hovedaktionæren, når den løbende ydelse må anses at tilgodese hovedaktionærens personlige interesser. Se endvidere LV Almindelig del afsnit A.F.4.4 Andre løbende ydelser - LL § 12 og LL § 12 B og skd.cirkulære nr. 72 af 17. april 1996 om ligningsloven, pkt. 19 vedrørende LL (ligningsloven) § 12 om løbende ydelser.

For så vidt angår ensidigt påtagne forpligtelser samt gensidigt bebyrdende aftaler indgået før den 1. juli 1999 er der fradrag for løbende ydelser. Gensidigt bebyrdende aftaler indgået den 1. juli 1999 eller senere behandles i henhold til reglerne i LL (ligningsloven) § 12 B. Se nærmere herom LV Almindelig del afsnit A.F.4.4.5.2 Gensidigt bebyrdende aftaler.

I TfS 1995, 454 HR traf Højesteret afgørelse i en sag, hvorefter et anpartsselskab havde nedlagt påstand om fradrag for bidrag, der var ydet i henhold til et gavebrev, hvor selskabet forpligtede sig til i 10 år at betale Indre Mission 5 pct. af selskabets skattepligtige indkomst. Hovedanpartshaveren, der tillige var ansat i selskabet, havde samtidigt forpligtet sig til at bidrage til Indre Mission med maksimumsbidraget for personer. Højesteret bemærkede, at efter LL (ligningsloven) § 12, stk. 2, tilkommer der udtrykkeligt også selskaber fradragsret for løbende ydelser i henhold til en forpligtelse, som er påtaget overfor foreninger, stiftelser, institutioner, religiøse samfund m.v., der er godkendt efter LL (ligningsloven) § 12, stk. 3. At det er en hovedaktionærs eller hovedanpartshavers ideelle interesse for en af de omhandlede foreninger m.v., der har ført til, at et selskab har påtaget sig en løbende forpligtelse, kan ikke bevirke, at der med støtte i et almindeligt princip om maskeret udbytte gøres undtagelse fra fradragsretten. Der er ikke i forarbejderne til lovændringen i 1986 tilstrækkelige holdepunkter for et andet resultat. Anpartsselskabet har følgelig ret til fradrag efter LL (ligningsloven) § 12, stk. 2, for løbende ydelser i henhold til forpligtelseskontrakter med de begrænsninger og på de betingelser, der følger af LL (ligningsloven) § 12.

Højesteret nåede til samme resultat som ovenfor nævnt i en parallel sag vedrørende hovedaktionæren personligt, jf. TfS 1995, 455 HRD. Skatteministeriet har endvidere kommenteret de to Højesteretsdomme i TfS 1995, 649 DEP.

I TfS 1999, 728 HR fastslog Højesteret, at der kunne ske udlodningsbeskatning, jf. LL (ligningsloven) § 16 A, stk. 1, hvor en gave ydet af selskabet ikke har tilknytning til selskabets erhvervsmæssige virksomhed, men alene er begrundet i selskabsejerens ideelle interesse. Højesteret bemærkede, at det selskab hvortil sponsorgaven var ydet, måtte anses som en erhvervsdrivende virksomhed, selv om selskabet i et vist omfang havde ydet økonomisk støtte og anden bistand til en lokal idrætsforening. Gaven kunne herefter ikke anses for ydet til almennyttige eller dermed ligestillede formål. Ydelsen havde endvidere ingen tilknytning til det givende selskabs erhvervsmæssige virksomhed, men var alene begrundet i eneanpartshaverens ideelle interesse i det modtagende selskabs virksomhed, hvor han var ulønnet direktør og bestyrelsesmedlem.

Se også TfS 1998, 484 HR, som er refereret i afsnit S.F.2.5 Ydelser til hovedaktionærens børn m.fl. samt fonde.

TfS 1993, 362 VLD : Et anpartsselskabs bådudlejning blev ikke anset for erhvervsmæssig virksomhed, hvorfor underskuddet blev anset for at være maskeret udlodning til hovedanpartshaveren.

Se også TfS 1991, 289 VLD om underskud ved hundekennel og LV Erhvervsdrivende afsnit E.A.1.2 Hobbyvirksomhed og anden ikke-erhvervsmæssig virksomhed om hobbyvirksomhed.

I TfS2000.955.ØLD var der i hovedaktionærens selskabs regnskab opsamlet en difference på 89.023 kr. over en 5-års periode, som var fratrukket i selskabet som renteudgift. Skatteyder og dennes revisor var ikke i stand til at redegøre for, hvorledes differencen var opstået. Uanset skatteyderens adgang til at hæve på kontoen, fandt Landsretten det imidlertid ikke sandsynliggjort, at den omhandlede difference skulle dække over, at differencebeløbet var kommet skatteyderen til gode. Beløbet blev derfor ikke anset for maskeret udlodning til skatteyderen.

I SKM2001.370.LSR havde et selskab afholdt renovationsudgifter på et énfamilieshus, der var stillet til rådighed for hovedaktionæren samt til et andet selskab. Udgifterne blev anset for afholdt i kraft af hovedaktionærens bestemmende indflydelse på selskabet, hvorfor udgifterne måtte anses for maskeret udlodning til hovedaktionæren.

I SKM2002.446.VLR drev et svensk datterselskab, der var sambeskattet med det danske moderselskab, virksomhed med travhestehold i Sverige. Landsretten fandt, at driften ikke var erhvervsmæssig, og at underskud følgelig ikke kunne fratrækkes. Der blev lagt vægt på, at driftsunderskuddet var stigende, at selskabet kun havde 2 heste, at der ikke var udarbejdet egentlige budgetter for driften, og at indtægterne var tilfældige og usikre. Landsretten fandt, at aktiviteten var sket som udslag af hovedaktionærens personlige interesse for travsport, og at hovedaktionæren derfor havde modtaget maskeret udlodning gennem moderselskabet.

SKM2002.452.HR drev skatteyderen virksomhed gennem det sagsøgende anpartsselskab A, som han var ejer af, og han var desuden medejer af et andet anpartsselskab B.B købte i 1988 en ejendom, som blev finansieret ved optagelse af udlandslån i en bank. A deponerede i 1989 obligationer til en værdi af ca. 400.000 kr., ligesom skatteyderen indestod sammen med en medejer som selvskyldnerkautionist for lånet. Obligationerne blev i 1992 realiseret med henblik på nedbringelse af udlandslånet. Ved indfrielsen af sikkerheden i form af obligationer tilførtes B et beløb på 391.515 kr. Herved blev skatteyderen fritaget for risikoen som selvskyldnerkautionist for et tilsvarende beløb. Højesteret fandt, at selvskyldnerkautionen og sikkerhedsstillelsen samt overførslen af provenuet var begrundet i interessen i mulige arbejdsopgaver, hvorfor der ikke forelå maskeret udbytte.

I SKM2003.166.HR stod et interessentskab (H2) for indkøb af varer, underleverandørydelser og arbejdsydelser, som blev videresolgt til et interesseforbundet selskab (H1), der udførte entrepriseopgaver for tredjemand. Appellanten, der var interessent i H2, gjorde gældende, at samhandlen mellem H2 og H1 var baseret på et princip om resultatdeling i forhold til fortjeneste eller tab på H1's entrepriser. Højesteret lagde til grund, at det alene var H1, der var kontraktpart i forhold til bygherrerne. Højesteret lagde endvidere til grund, at det fulgte af en samarbejdsaftale mellem H2 og H1, sammenholdt med, at H2 som det altovervejende udgangspunkt fakturerede leverancer og andre ydelser månedligt, at H2 som anført i samarbejdsaftalen skulle levere sine ydelser til H1 efter tilbud eller efter regning. Under disse omstændigheder fandt Højesteret, at H2 havde erhvervet endelig ret til vederlag fra H1 ved leveringen af ydelserne, og at vederlaget derfor var umiddelbart skattepligtig indkomst for H2, også selv om leverancerne ikke blev faktureret straks ved leveringen. Skattemyndighederne havde derfor været berettiget til at korrigere H2's indkomst i de tilfælde, hvor H2 ikke månedligt havde indtægtsført leverancer til H1, eller hvor leverancer var indtægtsført med for høje eller for lave beløb i forhold til H2's egen indkøbspris. I betragtning af sagens udfald fandtes appellanten ikke at have et berettiget krav på erstatning for økonomisk tab eller godtgørelse for tort.

I SKM2006.429.HR fandtes en række krediteringer af en mellemregningskonto mellem et selskab og dets direktør reelt at have været omsætning i selskabet, der skulle have været bogført heri. Direktøren var samlevende med selskabets ejer. Anpartshaveren var af myndighederne blevet beskattet af de omhandlede krediteringer som maskeret udbytte. Anpartshaveren gjorde under landsretsretssagen bl.a. gældende, at posteringerne på mellemregningskontoen var fejlposteringer foretaget af selskabets revisor, og at debiteringerne (hævningerne) udgjorde varekøbsudgifter og betaling af driftsudgifter i selskabet, der også ved fejl var bogført på mellemregningskontoen. Dette fandt landsretten ikke bevist og påpegede i den forbindelse, at der i vidt omfang havde manglet bilagsmateriale vedrørende de omhandlede debiteringer på mellemregningskontoen. Landsretten fandt herefter, at uanset mellemregningskontoen med selskabet havde tilhørt direktøren, var direktøren samlevende med anpartshaveren, der havde overladt hele dispositionskompetencen over selskabet til direktøren, hvorfor det på den baggrund ansås for godtgjort, at de på mellemregningskontoen krediterede beløb havde passeret anpartshaverens økonomi. Højesteret stadfæstede dommen. Skatteministeriet blev derfor frifundet.

I SKM2004.106.HR lod skatteyderen og dennes samarbejdspartner foretage krydsende udlodninger fra selskaber, kontrolleret af dem, til henholdsvis et selskab ejet af skatteyderens hustru og af samarbejdspartneren. For dette forhold havde Vestre Landsret i en straffedom fundet skatteyderen og samarbejdspartneren skyldig i overtrædelse af skattekontrollovens § 13. Højesteret fandt, at de krydsende og indbyrdes sammenhængende lige store betalinger fra selskaberne var uden driftsmæssig baggrund. Skatteyderen gjorde gældende, at der ikke efter ligningslovens §16 A eller retspraksis var hjemmel til at beskatte beløbet på kr. 500.000,- som udlodning til ham, fordi han ikke havde haft økonomisk eller personlig interesse i beløbets udbetaling til hustruens selskab, og at han ikke med udbetalingen havde realiseret nogen indkomst, fordi han skatteretlig måtte identificeres med sin ægtefælle. Højesteret fandt, at betalingen til hustruens selskab indebar en vilkårlig overførsel af kr. 500.000,- fra skatteyderens selskab og måtte anses for betinget af hans ejerforhold til dette selskab. Betalingen af beløbet måtte efter Højesteret opfattelse herved anses for realiseret som indkomst for skatteyderen og beløbet var udbyttebetaling til ham, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

I SKM2004.518.ØLR statuerede landsretten, at købet af fordringer og den mellem selskaberne indgåede aftale om selskab 1's andel i selskab 2's overskud bevirkede, dels at sagsøgerens ægtefælles gæld til selskab 1 kunne indfries gennem modregning, dels at sagsøgerens ægtefælle fik en betydelig fortjeneste, når henses til, at han havde betalt kr. 4,7 mio. for fordringerne. Dispositionerne var ikke i selskabets interesse og var af en så usædvanlig karakter, at de alene kunne anses for begrundet i ægtefællernes interessefællesskab og deres beherskelse af begge selskaber. Herefter fandtes kursgevinsten ved fordringernes indfrielse at måtte anses for maskeret udlodning.

I SKM2006.171.ØLR erhvervede eneanpartshaverens selskab et fly. Driftsresultatet vedrørende flyet medførte efter skattemæssige afskrivninger et underskud på kr. 154.913,-. Eneanpartshaveren havde ubestridt anvendt flyet i 39% af flyets flyvetimer.

Landsretten tiltrådte det af Landsskatteretten anførte, hvorefter det ikke var tilstrækkeligt dokumenteret eller sandsynliggjort, at flyet blev anskaffet i selskabets erhvervsmæssige interesse. De af selskabet afholdte udgifter til flyet måtte derimod anses for afholdt i eneanpartshaverens private interesse. Selskabet kunne som følge heraf ikke foretage fradrag for udgifterne og afskrivninger, og Skatteministeriet blev frifundet.

I SKM2007.796.ØLR havde skattemyndighederne forhøjet sagsøgernes skattepligtige indkomst for indkomstårene 1997 og 1998. Sagsøgerne var henholdsvis direktør og hovedanpartshaver i et selskab, hvor skattemyndighederne havde tilsidesat regnskabsgrundlaget. Betingelserne for tilsidesættelse af regnskabsgrundlaget for selskabet var opfyldt. Landsretten fandt ikke, at skattemyndighedernes foretagne skønsmæssige ansættelse hvilede på et urigtigt grundlag eller havde ført til åbenbart urimelige resultater. Landsretten bemærkede herved, at det af sagsøgerne efterfølgende udarbejdede regnskabsmateriale ikke sandsynliggjorde, at sagsøgerne ikke havde modtaget beløb til privat forbrug fra selskabet. Disse beløb var sagsøgerne blevet beskattet af, henholdsvis som løn og som maskeret udlodning. Skatteministeriets frifindelsespåstand blev taget til følge.

I SKM2008.14.ØLR var en hovedaktionær blevet beskattet af maskeret udlodning i medfør af ligningslovens § 16 a som følge af en overførsel til en bankkonto i Nigeria samt en række hævninger på en mellemregningskonto. Sagsøgeren - en nigeriansk kvinde - var hovedaktionær i et selskab, der i det væsentlige var kontrolleret af hendes ægtefælle. Sagsøgeren var derfor ikke vidende om de handler og aktiviteter, som ægtefællen gennemførte. Under sagen gjorde sagsøgeren gældende, at bankoverførslen til Nigeria var blevet tilbageført til den danske bankkonto, hvilket landsretten ikke fandt dokumenteret. For så vidt angår hævningerne på mellemregningskontoen, fandt landsretten det ikke med den fornødne sikkerhed godtgjort, at de foretagne hævninger var anvendt til betaling af selskabets udgifter. På denne baggrund, under henvisning til Landsskatterettens begrundelse, og idet landsretten ikke fandt, at sagsøgerens bevisførelse kunne føre til et andet resultat, blev Skatteministeriet frifundet og tilkendt kr. 30.000,- i sagsomkostninger.

I SKM2008.106.HR havde eneanpartshaverens selskab erhvervet et fly. Driftsresultatet vedrørende flyet medførte efter skattemæssige afskrivninger et underskud på 154.913 kr. Eneanpartshaveren i selskabet havde ubestridt anvendt flyet i 39 % af flyets flyvetimer. Højesteret tiltrådte det af Landsskatteretten anførte, hvorefter det ikke var tilstrækkeligt dokumenteret eller sandsynliggjort, at flyet blev anskaffet i selskabets erhvervsmæssige interesse. De af selskabet afholdte udgifter til flyet måtte derimod anses for afholdt i eneanpartshaverens private interesse. Selskabet kunne som følge heraf ikke foretage fradrag for udgifterne og afskrivninger, og Skatteministeriet blev frifundet.

I SKM2008.781.VLR gjorde et selskab gældende, at udgifter til jagtleje i forbindelse med 10 årlige jagter var fradragsberettigede som repræsentationsudgifter med begrænset fradragsret i henhold til ligningslovens § 8, stk. 4. Byretten lagde til grund, at deltagerne i jagterne udelukkende havde været selskabets forretningsforbindelser, og at ingen af deltagerne var private venner/bekendte til selskabets hovedaktionær. Uanset dette fandt retten ikke, at selskabet havde dokumenteret, at udgifterne var fradragsberettigede som repræsentationsudgifter. Retten lagde vægt på, at der var tale om en løbende jagtleje, der ikke sigtede mod et konkret repræsentationsarrangement. Retten henviste også til, at hovedaktionæren selv var jagtinteresseret og til, at selskabet ikke oprindeligt fratrak udgifterne men først anmodede herom i forbindelse med, at skattemyndighederne lønbeskattede hovedaktionæren. Byretten fandt dermed, at selskabet ikke havde afkræftet en formodning om, at jagtlejen i det væsentlige var afholdt for at tilgodese hovedaktionærens private interesse for jagt og frifandt derfor Skatteministeriet. Af de grunde byretten havde anført tiltrådte landsretten, at der forelå en formodning for, at jagtlejen var afholdt for at tilgodese hovedaktionærens private interesse for jagt, og at selskabet, uanset der havde deltaget forretningsforbindelser under jagterne, ikke havde afkræftet denne formodning.

I SKM2009.707.BR havde et selskab afholdt udgifter til de to hovedanpartshaveres påståede forretningsrejser til Tyskland og U.S.A. Retten fandt, at udgifterne til rejserne ikke var fradragsberettigede for selskabet, idet der var tale om maskeret udlodning til hovedanpartshaverne. Selskabet havde endvidere indfriet to nærtstående selskabers gæld til F1 Bank. Da det ikke var bevist, at selskabet - på linie med de to hovedanpartshavere - havde kautioneret for gælden og derfor var retligt forpligtet til at indfri gælden, tiltrådte retten udlodningsbeskatningen af hovedanpartshaverne.

>I SKM2010.292.BR havde skattemyndighederne foretaget en skønsmæssig forhøjelse af indkomsten i A's selskab, i hvilket A var eneejer og eneste ansatte. Skattemyndighederne anså den yderligere indkomst for at udgøre maskeret udlodning til A.A Principperne for enlige og ægtefællers indkomstopgørelse indbragte afgørelsen for Landsskatteretten og gjorde gældende, at der ikke have været udeholdt omsætning i selskabet. Endvidere gjorde A gældende, at såfremt selskabets indkomst blev forhøjet, skulle den yderligere omsætning anses som yderligere løn til A.i stedet for maskeret udlodning. Landsskatteretten fandt, at der havde været yderligere omsætning i selskabet og anså den yderligere omsætning for at udgøre løn til A.A Principperne for enlige og ægtefællers indkomstopgørelse indbragte Landsskatterettens afgørelse i hans personlige sag for retten. Derimod blev Landsskatterettens afgørelse i selskabets sag ikke indbragt for domstolene. A gjorde under sagen gældende, at der ikke havde været udeholdt omsætning i selskabet. Retten fandt, at da Landsskatterettens afgørelse i selskabets sag ikke var indbragt for domstolene, skulle det lægges uprøvet til grund, at der havde været udeholdt omsætning i selskabet. Retten fandt herefter, at A ikke havde løftet bevisbyrden for, at denne yderligere omsætning, der i overensstemmelse med selskabets påstand, var anset som yderligere løn til A, ikke var tilgået A og frifandt allerede af denne grund skattemyndighederne.<