E.G.2.1.6.3 Blandet benyttede biler

Med hensyn til biler, der benyttes både erhvervsmæssigt og privat, kan en skattepligtig, der anvender virksomhedsordningen, efter VSL (virksomhedsskatteloven) § 1, stk. 3, 5. pkt., vælge enten at lade bilerne indgå fuldt ud i virksomheden eller at holde dem helt uden for virksomheden.

Nedenstående oversigt viser, hvorledes blandet benyttede biler behandles skattemæssigt, når de indgår henholdsvis ikke indgår i virksomhedsordningen. Reglerne er beskrevet nærmere i forlængelse af oversigten.

Værdiansættelsen skal således som udgangspunkt foretages efter LL (ligningsloven) § 16, stk. 4, om værdien af fri bil til rådighed.

Ligningsrådet har den 15. august 2000, vedtaget en anvisning for beskatning af bilforhandlere, herunder brugtvognsforhandlere, der privat anvender biler, der indgår i virksomhedens varelager. Denne anvisning er refereret i TfS 2000, 702 og indarbejdet i SKAT-meddelelse SKM2005.516.SKAT. Det fremgår af anvisningen, at selvstændigt erhvervsdrivende, der anvender virksomhedsordningen og benytter varelagerbiler til privat kørsel, fortsat skal beskattes efter LL (ligningsloven) § 16, jf. VSL (virksomhedsskatteloven) § 1, stk. 3, 6. pkt.

I SKM2006.17.VLR blev en bilforhandler, der anvendte virksomhedsordningen, beskattet af privat benyttelse af virksomhedens varelagerbiler, uanset at han allerede blev beskattet af en anden blandet benyttet bil, der ikke indgik i varelageret.

I en sag om beskatning af værdi af fri bil udtalte Vestre Landsret, at sagsøgeren - som anvendte virksomhedskatteordningen - var ejer af den pågældende bil, og således havde rådighed over den, og han havde efter sin forklaring dagligt kørt i bilen, der blev parkeret på hans adresse, som var sammenfaldende med firmaets adresse. Landsretten fandt, at sagsøgeren, som ikke havde ført et kørselsregnskab, ikke heroverfor havde sandsynliggjort, at han ikke havde anvendt bilen til privat kørsel. Det var herved uden betydning, at han havde rådighed over en privat bil, og at der var foretaget fradrag for momsen i forbindelse med købet af firmabilen, jf. SKM2004.507.VLR. Se også SKM2005.19.VLR, SKM2005.152.VLR, SKM2005.204.ØLR og SKM2006.385.VLR.

I SKM2004.334.VLR var en varebil indskudt i virksomhedsordningen. Landsretten lagde til grund, at varebilen ikke var set på privatadressen, og at husstanden havde alternative kørselsmuligheder, der kunne dække familiens kørselsbehov, samt at der ikke var et misforhold mellem det kørte antal kilometer og det forretningsmæssige kørselsbehov. Under disse omstændigheder fandt retten, at skattemyndighederne havde bevisbyrden for, at varebilen var anvendt privat. Imidlertid var et sådant bevis ikke ført, og der var således ikke grundlag for, at beskatte skatteyderen af værdien af fri bil.

TfS 1999, 386 LSR omhandler en skatteyder, der sammen med sin svigerfar drev landbrugsvirksomhed i interessentskabsform og havde anvendt virksomhedsordningen. Skatteyderen og svigerfaderen beboede hver sin ejendom og havde hver sin husstand. Interessentskabet havde anskaffet en personbil, som havde stået til rådighed for begge interessenters husstande i det omhandlede indkomstår. Landsskatteretten fandt, at der ikke i LL (ligningsloven) § 16, stk. 4, var hjemmel til at foretage en forholdsmæssig beskatning af rådigheden over bilen, når den havde stået til rådighed for mere end en person i rådighedsperioden. Begge skatteydere skulle derfor efter VSL (virksomhedsskatteloven) § 1, stk. 3, beskattes af rådigheden af fri bil efter reglerne i LL (ligningsloven) § 16, stk. 4.

Værdiansættelsen af den private kørsel foretages dog for særlige køretøjer efter LL (ligningsloven) § 16, stk. 3, dvs. til markedsværdien. Der henvises i denne forbindelse til TfS 1999, 495 LSR, hvor en varevogn, der var medtaget i virksomhedsordningen, blev anset for at være specielt indrettet og dermed for at være et specialkøretøj. Værdien af den private kørsel skulle herefter opgøres efter LL (ligningsloven) § 16, stk. 3. Efter denne bestemmelse kunne værdien af den private kørsel (kørsel mellem hjem og arbejdsplads) ansættes til 0 kr. Se også SKM2005.307.VLR.

Der henvises til den nærmere beskrivelse af reglerne om værdiansættelse af den private benyttelse af biler, som stilles til rådighed af en arbejdsgiver i LV Almindelig del, afsnit A.B.1.9.2 Firmabil.

Hvis den skattepligtige lader bilen indgå i virksomhedsordningen, behandles bilen i virksomheden som et fuldt erhvervsmæssigt aktiv. Det betyder, at der er fuldt fradrag for afskrivninger og øvrige driftsudgifter. Afskrivninger foretages efter AL (afskrivningsloven) §§ 11-13 om blandet benyttede driftsmidler. Dog skal der ikke ske fordeling af afskrivningerne, idet hele afskrivningen kan fradrages i virksomhedens indkomst. Der henvises i denne forbindelse til TfS 1997, 788 LSR. Et beløb svarende til værdien af fri bil til rådighed medregnes ved opgørelsen af virksomhedens indkomst.

Det fulde fradrag for afskrivninger og driftsomkostninger - herunder for omkostningerne ved den private benyttelse - modsvares således af en forøgelse af virksomhedens indkomst. Den forøgede virksomhedsindkomst fordeles efter de almindelige regler om fordeling af virksomhedens overskud, dvs. som en overførsel som kapitalafkast og/eller som personlig indkomst, overførsel til medarbejdende ægtefælle, opsparing i virksomheden og/eller modregnes eventuelt i et virksomhedsunderskud.

Et beløb svarende til værdien af fri bil til rådighed anses samtidig for overført til den skattepligtige i hæverækkefølgen efter VSL (virksomhedsskatteloven) § 5, jf. E.G.2.6, medmindre det bogføres på mellemregningskontoen, se nærmere herom i E.G.2.5.3 Overførsel fra mellemregningskontoen til privatøkonomien.

For blandet benyttede biler, der indgår i virksomhedsordningen, finder LL (ligningsloven) § 9 C, stk. 7, tilsvarende anvendelse. Dette indebærer, at den skattepligtige er afskåret fra at foretage befordringsfradrag efter LL (ligningsloven) § 9 C. Befordringsfradrag kan dog foretages, hvis der til den personlige indkomst medregnes en værdi svarende til befordringsfradraget for den pågældende strækning. Dette følger af VSL (virksomhedsskatteloven) § 1, stk. 3, 7. pkt. Indgår en bil i virksomhedsordningen, og anvendes bilen samtidig til kørsel for en arbejdsgiver, vil udbetalte kørselsgodtgørelser fra arbejdsgiveren være skattepligtige, jf. ligeledes TfS 1998, 142 LSR.

SKM2003.344.LSR: En indehaver af en virksomhed, der var omfattet af virksomhedsskatteordningen, havde leaset en varebil, der var erhvervsmæssig anvendt i virksomheden. Beskatning af indehaverens private kørsel i bilen skulle ske på samme måde, som hvis bilen var stillet til rådighed af en arbejdsgiver.

SKM2004.177.VLR: En skatteyder blev beskattet af værdi af privat benyttelse af en bil på gule plader indskudt i virksomhedsordningen. Landsretten fandt det i den forbindelse uden betydning, at momsen ved købet af bilen var afløftet.

Se SKM2005.438.LSR vedrørende biler på gule plader, når der ikke er betalt tillæg for privat anvendelse efter vægtafgiftsloven, og når momsen af anskaffelsessummen er fratrukket, jf. reglerne i LL (ligningsloven) § 16, stk. 4, 10. og 11. pkt.

• at få den erhvervsmæssige kørsel godtgjort ved, at virksomheden betaler en beregnet »leje«, svarende til de faktiske erhvervsmæssige omkostninger (dvs. den erhvervsmæssige del af driftsudgifter og afskrivninger), eller
• at få den erhvervsmæssige kørsel godtgjort af virksomheden med Skatterådets satser for erhvervsmæssig kørsel i egen bil, jf. oversigten ovenfor.

I begge tilfælde fratrækkes godtgørelsen i virksomhedens indkomst.

De erhvervsmæssige udgifter opgøres efter regnskab - eventuelt på grundlag af et skønsmæssigt fastsat kilometertal for den erhvervsmæssige kørsel. De med kørslen forbundne udgifter må kunne dokumenteres ved fremlæggelse af bilag eller dog kunne sandsynliggøres på tilfredsstillende måde. Afskrivning på bilen (efter AL (afskrivningsloven) § 11 om blandet benyttede driftsmidler) henregnes til de samlede driftsudgifter.

De nærmere regler om godtgørelse af lønmodtageres erhvervsmæssige befordringsudgifter er omtalt i LV Almindelig del, afsnit A.F.3.3 Godtgørelse eller fradrag for erhvervsmæssig befordring.

En bil, der føres ud af virksomhedsordningen, skal overføres i hæverækkefølgen efter reglerne i VSL (virksomhedsskatteloven) § 5, stk. 1, jf. E.G.2.6, medmindre værdien bogføres på mellemregningskontoen, se nærmere herom i E.G.2.5.3 Overførsel fra mellemregningskontoen til privatøkonomien.

En blandet benyttet bils overgang til udelukkende privat anvendelse sidestilles med salg af bilen, jf. AL (afskrivningsloven) § 4. Overgangen til udelukkende privat anvendelse kan dermed udløse beskatning af fortjeneste, og overførslen af bilen fra virksomhedsordningen til privatøkonomien i forbindelse med overgangen til udelukkende privat anvendelse skal ske til handelsværdien.

Biler, der er anskaffet den 7. oktober 2004 eller senere, og som overføres fra virksomheden til den skattepligtige med virkning for indkomståret 2005 eller senere indkomstår, skal anses for at være solgt til handelsværdien på det tidspunkt, hvor bilen tages ud af virksomhedsordningen, jf. AL (afskrivningsloven) § 4, stk. 2. Det betyder, at der skal ske beskatning af avance vedrørende en blandet benyttet bil, når bilen udtages af virksomhedsordningen. Det fremgår af lov nr. 1376 af 20. december 2004 (om justeringer af erhvervsbeskatningen), og lov nr. 308 af 19. april 2006.

Indførelse eller udførelse af en blandet benyttet bil kan kun ske med virkning fra begyndelsen af et indkomstår, bortset fra i købs- og salgstilfælde.

Økonomiske forudsætninger for de følgende eksempler vedrørende blandet benyttede biler

Det er forudsat, at kapitalafkastet udgør 50.000 kr. Bilen forudsættes fuldt belånt. Det betyder, at kapitalafkastet er det samme, uanset om bilen og billånet indgår i virksomheden eller ej.

Endvidere er det forudsat, at der er tale om en bil i første forbrugsår, og at bilen er købt i januar måned. I det følgende eksempel 1 vedrørende en bil, der indgår i virksomheden, er den skattepligtige værdi således opgjort på grundlag af bilens nyvognspris, jf. ovenfor.

Det er endelig forudsat, at den skattepligtige hæver hele årets overskud, men at der ikke foretages hævning af opsparet overskud.

Den skattepligtiges indkomst er herefter:

Kilometer-satser for 2010, jf. bekendtgørelse nr. 1088 af 10. november 2009: 3,56 kr. pr. km. for de første 20.000 km. og 1,90 kr. pr. km. udover 20.000 km. (for 2009 er satserne 3,56 kr. pr. km./1,90 kr. pr. km., jf. bekendtgørelse nr. 1428 af 18. november 2008).

Biler, der er anskaffet den 7. oktober 2004 eller senere, og som overføres fra virksomheden til den skattepligtige med virkning for indkomståret 2005 eller senere indkomstår, skal anses for at være solgt til handelsværdien på det tidspunkt, hvor bilen tages ud af virksomhedsordningen, jf. AL (afskrivningsloven) § 4, stk. 2. Det betyder, at der skal ske beskatning af avance vedrørende en blandet benyttet bil, når bilen udtages af virksomhedsordningen. Det fremgår af lov nr. 1376 af 20. december 2004 (om justeringer af erhvervsbeskatningen) og lov nr. 308 af 19. april 2006.

Bilen er anskaffet i år 1 for 200.000 kr. I år 3 sælges bilen for 140.000 kr. Bilen har i hele ejerperioden indgået i virksomheden. Dermed er fordelingen mellem privat og erhvervsmæssig kørsel uden betydning.

Der er foretaget følgende afskrivninger:

Fortjenesten medregnes ved opgørelsen af virksomhedsindkomsten.

Hvis bilen i hele ejerperioden har været holdt uden for virksomheden, foretages der alene en avanceopgørelse, hvis den erhvervsmæssige kørsel er blevet godtgjort med de faktiske omkostninger. Hvis den erhvervsmæssige kørsel udelukkende har været refunderet med de faktiske omkostninger, foretages avanceopgørelsen efter AL (afskrivningsloven) § 12. Hvis den erhvervsmæssige kørsel dels har været refunderet med de faktiske omkostninger, dels med Skatterådets satser, foretages avanceopgørelsen alene for de år, hvor fradraget er foretaget efter regnskab. Avance eller tab medregnes ved opgørelsen af den skattepligtiges personlige indkomst. Der henvises i denne forbindelse til LV Almindelig Del A.F.3.4.2 Salg af bilen, hvor salg af blandet benyttede biler, som ikke indgår eller har indgået i virksomheden er beskrevet.

Hvis bilen i ejerperioden dels har indgået i virksomheden, dels har været holdt uden for virksomheden mod godtgørelse af den erhvervsmæssige kørsel med de faktiske driftsudgifter, sker en avanceopgørelse efter reglerne i AL (afskrivningsloven) § 12.

Hvis bilen er uden for virksomhedsordningen på salgstidspunktet, medregnes avance eller tab ved opgørelsen af den skattepligtiges personlige indkomst.

Hvis bilen indgår i virksomhedsordningen på salgstidspunktet, skal avance eller tab alene påvirke virksomhedens indkomst.

• Bilen er anskaffet den 1. februar år 1 for 200.000 kr.
• I år 1 fordeler kørslen sig således: Privat kørsel 10.000 km, erhvervsmæssig kørsel 20.000 km.
• I år 2 fordeler kørslen sig således: Privat kørsel 12.000 km, erhvervsmæssig kørsel 18.000 km
• Den 30. november år 3 sælges bilen for 140.000 kr.
• Kørslen har i år 3 fordelt sig således: Privat kørsel 10.000 km, erhvervsmæssig kørsel 15.000 km.

I år 1 indgår bilen i virksomheden.

I årene 2 og 3 holdes bilen udenfor, og der er foretaget fradrag efter regnskab.

Der er foretaget følgende afskrivninger:

Bilen holdes udenfor virksomheden i år 1, hvor der foretages fradrag efter regnskab.

I år 2 og 3 indgår bilen derimod i virksomheden.

Der er foretaget følgende afskrivninger

Fortjenesten medregnes ved opgørelsen af virksomhedsindkomsten.

Bilen indgår i virksomheden i år 1, mens den i år 2 og 3 holdes udenfor virksomheden. I disse år foretages fradrag efter Skatterådets satser

Der foretages følgende afskrivninger:

Da Skatterådets satser er anvendt i år 2 og 3, er det uden betydning for indkomstopgørelsen, hvilken pris bilen i år 3 sælges til. Der skal således ikke i forbindelse med salget foretages opgørelse af fortjeneste/tab.

Bilen holdes udenfor virksomheden i år 1, hvor der foretages fradrag efter Skatterådets satser.

I år 2 og 3 indgår bilen derimod i virksomheden.

Afskrivningsgrundlaget ved overgangen til virksomhedsordningen opgøres som bilens værdi ved overgangen fra anvendelse af Skatterådets satser. Hvis en sådan værdi ikke kan sandsynliggøres eller dokumenteres, opgøres afskrivningsgrundlaget som anskaffelsessummen opgjort efter afskrivningslovens regler reduceret med årlige afskrivninger på 15 pct. efter saldometoden for hvert af de år, hvor Skatterådets satser har været anvendt. Dette fremgår af TfS 1999, 476 LR.

Hvis bilens værdi ved overførsel af bilen til virksomhedsordningen ikke kan sandsynliggøres, opgøres afskrivningsgrundlaget således:
Da bilen i 11 måneder efter anskaffelsen har været holdt udenfor virksomheden, opgøres afskrivningen for denne periode som (15 pct. af 200.000 kr.) x 11/12 = 27.500 kr. afskrivningsgrundlaget i år 2 udgør dermed 200.000 kr. - 27.500 kr. = 172.500 kr.

Der er foretaget følgende afskrivning:

Fortjenesten medregnes ved opgørelsen af virksomhedsindkomsten. Da Skatterådets satser er anvendt i år 1, er eventuelle fortjenester og tab vedrørende dette år uvedkommende for indkomstopgørelsen.