Hvilke regler gælder der for et interessentskab?
C.C.6.6 Indtræden i og udtræden af interessentskaber
Indhold
Dette afsnit handler om de skattemæssige konsekvenser ved ind- og udtræden af interessentskaber.
Afsnittet indeholder:
- Regel
- Indtræden
- Udtræden
- Ændringer i den ideelle andel
- Opløsning
- Omdannelse
- Opgørelse af fortjeneste eller tab
- Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.
Regel
Der er ingen skatteregler, der selvstændigt regulerer et interessentskab, som det fx er gældende for selskaber, der er omfattet af selskabsskatteloven, eller som for ejerne af et selskab, der som udgangspunkt er omfattet af aktieavancebeskatningsloven.
Et interessentskab udgør en skattemæssig transparent enhed og er derfor ikke et selvstændigt skattesubjekt. Derimod er det ejerne af interessentskabet, der beskattes efter skattelovgivningens almindelige regler, uanset om interessentskabet ejes af personer eller af selskaber mv.
Et fransk "Société Civile Immobilière" (SCI) er efter fransk ret en selskabsform, men udgør ikke et selvstændigt skattesubjekt, hverken i Frankrig eller i Danmark. Selskabet skal derfor behandles som en skattemæssig transparent enhed, enten som et sameje eller et interessentskab, hvorefter det er ejerne af selskabet, der skal beskattes af selskabets resultat. Se SKM2013.789.SR, hvoraf det også fremgår, at et SCI ikke driver erhverv efter franske lovgivning, og selskabsformen kan således sidestilles med et dansk sameje, der i forhold til et dansk interessentskab er afgrænset ved, at et interessentskab skal være erhvervsdrivende, mens et sameje ikke er erhvervsdrivende. Et SCI svarer således i vidt omfang til et dansk sameje med de modifikationer, at selskabet skal registreres hos de franske selskabsmyndigheder for at få retskraft, og at hæftelsen for selskabsdeltagerne ikke er solidarisk, men prorata.
Se også SKM2016.79.SR om ejerforholdene m.m. af ideelle andele ved investering i et tysk ejendomsprojekt via Gesellschafft bürgerlichen Rechts (GbR), som sidestilles med et interessentskab.
I SKM2019.198.SR fandt Skatterådet, at en påtænkt P/S-konstruktion kunne anses for skattemæssigt transparent således, at de enkelte P/S-deltagere løbende skulle betale ejendomsværdiskat på baggrund af ejerskabet og benyttelse af de gennem P/S’et ejede ejendomme. Skatterådet fandt også, at reglerne om skattefrihed ved salg af sommerhusejendomme og lignede, jf. EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 8, stk. 2, skulle anvendes ved en P/S-deltagers salg/afståelse af dennes andel af P/S’et, når betingelserne for anvendelsen af den nævnte bestemmelse i øvrigt var opfyldt.
Indtræden
Optagelse af interessenter i en hidtidig enkeltmandsvirksomhed eller i et allerede bestående interessentskab bliver for de hidtidige indehaveres vedkommende anset som et salg af en ideel andel af hele virksomheden, og for de indtrædendes vedkommende som køb af den overtagne andel i virksomhedens formue.
Udtræden
Udtræden af et interessentskab bliver for den udtrædendes vedkommende betragtet som et salg af pågældendes ideelle andel af virksomheden, medens det for de tilbageblivende deltageres vedkommende bliver betragtet som køb af den udtrædendes ideelle andel af virksomheden. Se LSRM 1985, 63.
Hvis en interessents udtræden sker ved, at denne sælger sin ideelle andel af virksomheden direkte til en udenforstående, påvirker dette ikke de øvrige interessenters skattemæssige stilling, dvs. de tilbageværende interessenters anskaffelsessummer mv. forbliver uændrede.
Der er i december 2003 udarbejdet en rapport om den skattemæssige bedømmelse af goodwill ved sammenlægning, opsplitning, ind- og udtræden af personejede advokat- og revisionsvirksomheder. Rapporten er tilgængelig via dette link: goodwillrapport.
Eksempel 1
Et eksempel på udtræden er en læge, der først solgte halvdelen af sin praksis til en anden læge for efterfølgende at overdrage resten til en tredje læge. Overdragelsen til den tredje læge havde ingen konsekvenser for anskaffelsessummen for goodwill for den først købende læge. Se TfS 2000, 195 LSR.
Eksempel 2
Der kan ske overdragelse af goodwill ved ind- og udtræden af advokatvirksomheder. Et eksempel på en situation, hvor retten efter en konkret vurdering fandt, at der ikke var ydet vederlag for goodwill ved indtræden i en advokatvirksomhed. Se SKM2006.692.LSR.
Ændringer i den ideelle andel
Hvis der under interessentskabets drift sker ændringer af de ideelle andele, bliver sådanne ændringer betragtet som køb og salg af en til ændringen svarende andel af samtlige interessentskabets formuegoder.
Udlodning af interessentskabets aktiver til interessenterne er sidestillet med salg. Se UfR 1983, 318 HR.
Spørger var stiftet som ejer af vindmøller udbudt under køberetsordningen i lov om vedvarende energi. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at spørger, der er oprettet med flere møller, kunne udskille en eller flere møller til selvstændige I/S'er uden at dette fik skattemæssige konsekvenser. Se SKM2014.772.SR.
Skatterådet bekræftede, at et tysk kapitalselskab kunne overdrage sit danske faste driftssted fra et helejet tysk transparent selskab til sig selv uden skattemæssige konsekvenser. Da det tyske kapitalselskab var eneste ejer af de ideelle andele i kommanditselskabet, kunne kapitalselskabet ikke anses for at have solgt de ideelle andele til andre. Dermed ansås det faste driftssted ikke for afstået ved overdragelsen. Se SKM2020.74.SR.
Opløsning
Ved opløsning af et interessentskab bliver den fordeling af virksomhedens aktiver, herunder goodwill, der skal finde sted, behandlet som et salg/køb af en ideel andel af virksomheden. Se SKM2003.590.LR.
Omdannelse
Omdannelse af et kommanditselskab til et interessentskab, hvor deltagernes ejerforhold ikke ændres, kan derimod ske uden andre skattemæssige konsekvenser, end at fradrag for eventuelt driftsunderskud efter omdannelsen til interessentskab ikke længere vil være afhængigt af deltagernes tidligere begrænsede hæftelse.
Omdannelsen vil således ikke skattemæssigt blive betragtet som et salg med deraf følgende beskatning. Se SKM2002.112.LR.
Omdannelse af et interessentskab til et skattemæssigt transparent partnerselskab (P/S) eller til et kommanditselskab medfører heller ikke afståelsesbeskatning, hvis der ikke sker ændringer i deltagernes ejerandele. Se SKM2007.227.SR.
Se også
Se afsnit C.C.3.3.2 Kommanditisters indkomstopgørelse om omdannelse af interessentskab til kommanditselskab.
Opgørelse af fortjeneste eller tab
Fortjeneste eller tab ved ind- og udtræden af interessentskaber bliver opgjort og beskattet efter de sædvanlige regler, som gælder ved afståelse af en erhvervsvirksomhed. Se afsnit C.C.6.1 Afståelsesbegrebet og C.C.6.2 Opgørelse af afståelsessummer.
Om opgørelse af den korrekte overdragelsessum og kontantværdiansættelsesgrundlaget i forbindelse med en søns optagelse som interessent i faderens virksomhed. Se SKM2001.13.HR.
Driftsmidler
Den, der optager en kompagnon i sin hidtidige enkeltmandsvirksomhed, skal opgøre fortjeneste eller tab på den afståede andel af driftsmidlerne, og beløbet tages i betragtning ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.
For den andel, sælgeren beholder, fortsættes afskrivningerne på den reducerede saldoværdi, såfremt denne ikke er negativ.
Den nyindtrådte kan afskrive på anskaffelsessummen for overtagelse af en andel af virksomhedens driftsmidler. Interessenterne vil derfor som hovedregel have forskellige afskrivningsgrundlag.
Ved udtræden af interessentskaber skal den udtrædende interessent opgøre sin fortjeneste eller sit tab som forskellen mellem afståelsessummen for driftsmidlerne, og den skattemæssigt opgjorte saldoværdi, dvs. anskaffelsessummen nedsat med eventuelle salg og skattemæssige afskrivninger.
Goodwill
For sælgeren, hvad enten det er en indehaver af en enkeltmandsvirksomhed, der optager en kompagnon, eller en interessent, der udtræder af et interessentskab, bliver fortjeneste eller tab ved afståelse af sælgerens andel i goodwill tilknyttet virksomheden beskattet som i andre afståelsessituationer.
Hvis sælgeren både har egen oparbejdet goodwill og tilkøbt goodwill, er det nødvendigt at afgøre, hvilken del af virksomhedens goodwill, der er afstået ved opgørelsen af anskaffelsessummen, og dermed er fortjeneste eller tab.
Hvis overdragelsen omfatter en delvis virksomhedsafståelse med både egen oparbejdet og tilkøbt goodwill, skal den solgte goodwill anses for at komme fra både virksomhedens tilkøbte goodwill og fra egen oparbejdet goodwill.
Ved optagelse af børn eller andre nært pårørende som interessenter vil der ofte ikke være fastsat en betaling for overtagelse af en del af den goodwill, der hører til virksomheden. Hvis det er åbenbart, at der er knyttet en goodwill til virksomheden, kan det statueres, at der foreligger en gaveoverdragelse og dermed også en afståelse af goodwill.
Se også
Se TfS 2000, 195 LSR, der vedrørte avanceopgørelsen for goodwill i forbindelse med et interessentskabs opløsning.
Varelager
Eventuel avance på andelen i varelageret bliver beskattet efter de almindelige regler hos den sælgende interessent. Den købende interessent tager købesummen i betragtning ved opgørelsen af sin skattepligtige indkomst.
Fast ejendom
For sælgerens vedkommende opgøres en eventuel skattepligtig avance efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven, og avancen medregnes i den skattepligtige indkomst som kapitalindkomst. Se PSL (personskatteloven) § 4, stk. 1, nr. 14.
Hvis ejendommen er erhvervet som led i næring, beskattes avancen som personlig indkomst. Se PSL (personskatteloven) § 3, stk. 1.
Ligningslovens § 12 B
Se afsnit C.C.6.8 Løbende ydelser om berigtigelse af salgssummen i form af løbende ydelser mv.
Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.
Skemaet viser relevante afgørelser på området:
| Afgørelse | Afgørelsen i stikord | Yderligere kommentarer |
| Højesteretsdomme | ||
| SKM2001.13.HR | Sagen drejede sig om beskatning i forbindelse med 3 separate aftaler om virksomhedsoverdragelse fra far til søn, som var indgået i forskellige indkomstår. Højesteret fandt, at indholdet af aftalerne på flere punkter var ubestemt og uklart og førte til selvangivne resultater, som måtte anses for usædvanlige i forhold til, hvad der ville følge af aftaler mellem uafhængige parter. Aftalerne blev på denne baggrund anset for at være én samlet overdragelse med deraf følgende konsekvensændringer for den aftalte vederlagsfastsættelse. Således blev grundlaget for kursnedslag nedsat. | |
| UfR 1983, 318 HR | Et interessentskab med 6 interessenter ejede 600.000 kr. aktier. Interessentskabet udloddede til hver af interessenterne 100.000 kr. aktier. Den skete udlodning af lige store andele til alle interessenterne blev af Højesterets flertal (5 dommere) sidestillet med salg. To dommere fandt, at den skete udlodning af lige store andele til alle interessenterne ikke medførte nogen formueforskydning og ikke ændrede det indbyrdes forhold mellem dem hverken kvantitativt eller kvalitativt. Mindretallet fandt derfor, at der ikke var opnået nogen skattemæsssig fortjeneste ved udlodningen.. | |
| Landsskatteretskendelser og -afgørelser | ||
| SKM2006.692.LSR | Det blev antaget, at der kan ske overdragelse af goodwill ved ind- og udtræden af advokatvirksomheder. Efter en konkret vurdering kunne det dog ikke antages, at der var ydet vederlag for goodwill ved optagelse af en advokat, da en aftalt overskudsfordeling ikke kunne indeholde et vederlag herfor. | |
| TfS 2000, 195 LSR | Læge A indgik i kompagniskab med læge B og erhvervede i den forbindelse halvdelen af B's lægepraksis. B udtrådte senere af interessentskabet, idet han overdrog sin halvdel direkte til læge C. Overdragelsen mellem B og C havde ikke konsekvenser for A's anskaffelsessum for goodwill. Denne skulle derfor indgå i avanceopgørelsen med det oprindelige beløb ved interessentskabets efterfølgende ophør. | |
| LSRM 1985, 63 | Klager havde ved sin udtræden af et interessentskab fortsat samme type virksomhed, blot som eneejer. Han fandt derfor ikke, at han skulle anses for skattemæssigt ophørt ved sin udtræden af interessentskabet. Landsskatteretten anså klager for ophørt. Beskatningen af avancen på driftsmidler blev derfor stadfæstet. | |
| Skatterådet og Ligningsrådet | ||
| SKM2020.74.SR | Skatterådet bekræftede, at et tysk kapitalselskab kunne overdrage sit danske faste driftssted fra et helejet tysk transparent selskab til sig selv uden skattemæssige konsekvenser.
Da det tyske kapitalselskab var eneste ejer af de ideelle andele i kommanditselskabet, kunne kapitalselskabet ikke anses for at have solgt de ideelle andele til andre. Dermed ansås det faste driftssted ikke for afstået ved overdragelsen. | |
| SKM2019.198.SR | Skatterådet fandt, at en påtænkt P/S-konstruktion kunne anses for skattemæssigt transparent således, at de enkelte P/S-deltagere løbende skulle betale ejendomsværdiskat på baggrund af ejerskabet og benyttelse af de gennem P/S’et ejede ejendomme. Skatterådet fandt også, at reglerne om skattefrihed ved salg af sommerhusejendomme og lignede, jf. EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 8, stk. 2, skulle anvendes ved en P/S-deltagers salg/afståelse af dennes andel af P/S’et, når betingelserne for anvendelsen af den nævnte bestemmelse i øvrigt var opfyldt. | |
| SKM2016.79.SR | Skatterådet kunne ikke bekræfte, at investorerne ansås som ejere af de enkelte lejligheder allerede fra tidspunktet for erhvervelsen af andelen i det tysk Gesellschafft bürgerlichen Rechts (GbR). Skatterådet kunne heller ikke bekræfte, at den senere udskillelse i ejerlejligheder ikke i skattemæssig henseende kunne anses som en indbyrdes overdragelse af andele mellem investorerne i det pågældende Gesellschafft bürgerlichen Rechts (GbR). Skatterådet kunne dog bekræfte, at de personer som foretog investering i projekterne var berettiget til at anvende virksomhedsordningen. Endelig kunne skatterådet ikke bekræfte, at løbende indtægter samt fortjenester eller tab ved senere salg af projektejendomme beliggende i Tyskland og ejet af danske selskaber skulle medregnes i de danske selskabers indkomstopgørelse, jf. selskabsskattelovens § 8, stk. 2. | |
| SKM2014.772.SR | Spørger er stiftet som ejer af vindmøller udbudt under køberetsordningen i lov om vedvarende energi. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at spørger, der var oprettet med flere møller, kunne udskille en eller flere møller til selvstændige I/S'er uden at dette fik skattemæssige konsekvenser. Skatterådet kunne bekræfte, at ved udskillelse af en eller flere møller, vil disse anses for at være selvstændige virksomheder, og at de ikke vil blive omfattet af personskatteloven § 4, stk. 1, nr. 9, da det må anses for alene at være forbigående, tilfældigt og uden det har været tilsigtet, at der har været flere end 10 ejere af den mølle, der udskilles. | |
| SKM2013.789.SR | Skatterådet kan ikke bekræfte, at sønnernes anskaffelsessum for en i Frankrig beliggende fast ejendom, som spørger efter de franske regler om donation partage påtænker at gaveoverdrage til disse, kan fastsættes til handelsværdien for hele ejendommen reduceret med 30 pct. som følge af reglerne om donation partage, og med et yderligere nedslag på den således fremkomne værdi på 15 pct. | |
| SKM2007.227.SR | Skatterådet fandt, at to interessenters indskud af deres interessentskabsandele i et partnerselskab eller et kommanditselskab, uden at der derved skete forskydning i ejerandelene, kunne ske uden afståelsesbeskatning. Virksomhedsordningen ville i øvrigt fortsat kunne anvendes, men deltagerne vil være omfattet af reglerne om fradragsbegrænsning og opgørelse af fradragskonto efter fradragskontoanvisningen. | |
| SKM2003.590.LR | A og B drev i fællesskab revisionsvirksomhed i ligeligt ejerforhold. Ved interessentskabets opløsning måtte den fordeling af virksomhedens aktiver, herunder goodwill, der skulle finde sted, behandles som et salg/køb af en ideel andel af virksomheden. Interessenterne skulle derfor beskattes af fortjenesten ved afståelse af halvdelen af hver deres ideelle andel af interessentskabets goodwill, samtidig med at hver af interessenterne ansås for at have erhvervet 50 pct. af den anden interessents ideelle andel. | |
| SKM2002.112.LR | Omdannelse af et interessentskab til et kommanditselskab, uden at der skete forskydning af deltagernes ejerandele, medførte ikke afståelsesbeskatning. |
,, Rigsrevisionens undersøgelse har vist, at der i knap halvdelen af klagesagerne ikke findes dokumentation for den afgørelse, som SKAT har truffet, og at et af hovedprincipperne inden for forvaltningsretten - officialprincippet - er tilsidesat. Det er i sådanne sager ikke muligt at vurdere, om SKAT har taget saglige hensyn i klagebehandlingen.
Rigsrevisionens beretning om den offentlige ejendomsvurdering, august 2013
Værelsesudlejning (hus og ejerlejlighed)
Værelsesudlejning (andelsbolig)
Skattefri avance ved salg af hus
Skattefri avance ved salg af ejerlejlighed
Erhvervsmæssig sommerhusudlejning
Registreringsafgift for nye og brugte motorkøretøjer
Registreringsafgift ved indførsel af brugt bil