K.1.4 Forsikrings- og genforsikringsvirksomhed og finansielle aktiviteter § 45, stk. 4

Der ydes godtgørelse af moms, som er betalt i forbindelse med transaktioner, der er omfattet af § 13, stk. 1, nr. 10 (forsikrings - og genforsikringsvirksomhed) og nr. 11, litra a-e (finansielle aktiviteter), se Den juridiske vejledning, afsnit D.A.5.10 Forsikringsvirksomhed ML § 13, stk. 1, nr. 10) og D.A.5.11 Finansielle aktiviteter ML § 13, stk. 1, nr. 11), når ydelserne leveres til aftagere uden for EU, eller de pågældende ydelser er knyttet direkte til varer, som udføres til steder uden for EU.

For at være berettiget til momsgodtgørelse skal forsikringsselskaberne lade sig anmelde, jf. momsbekendtgørelsens § 31. Med de begrænsninger, der følger af § 42, stk. 1, se J.3.1, kan selskaberne få godtgjort moms på køb af varer og momspligtige ydelser her i landet efter følgende regler:

Som godtgørelsesberettiget moms anses en andel af et års samlede moms på købte varer og momspligtige ydelser, svarende til forholdet i det pågældende år mellem præmieindtægter hidrørende fra forsikringsvirksomhed uden for EU og de samlede præmieindtægter.

Som præmieindtægter hidrørende fra forsikringsvirksomhed uden for EU anses:

• præmieindtægter for direkte forsikringer med forsikringstagere, der er etableret uden for EU. Indtægter fra selskabernes agenturer, der er oprettet uden for EU, kan dog kun medregnes med 25 pct.,
• præmieindtægter for genforsikringskontrakter, der indgås med selskaber, der er etableret uden for EU, og
• præmieindtægter fra forsikring af varer, der transporteres til steder uden for EU. Selskaberne kan vælge at opgøre denne indtægt som 25 pct. af de samlede præmieindtægter fra vareforsikring.

Pengeinstitutter kan opgøre den godtgørelsesberettigede moms som en andel af et års samlede moms på købte varer og momspligtige ydelser, svarende til forholdet mellem renteindtægter hidrørende fra kunder bosiddende i lande uden for EU og de samlede renteindtægter, TfS 1997, 374.

Registrerede forsikringsselskaber og pengeinstitutter er i øvrigt omfattet af de almindelige kontrol- og regnskabsbestemmelser.

Skatterådet fandt i SKM2009.119.SR, at et selskabs filial i et land uden for EU ikke kunne anses for et fast forretningssted i momslovens forstand. Selvom selskabet indgik i en fællesregistrering kunne filialen og fællesregistreringen derfor anses for én og samme momspligtige person. Filialen kunne ikke anses for et agentur for selskabet, men derimod for et repræsentationskontor for selskabet. Forsikringspræmier vedrørende forsikringsaftaler med kunder i det pågældende land kunne derfor indgå fuldt ud ved beregningen af godtgørelse af købsmoms vedrørende forsikringsydelser leveret til aftagere i tredjelande, selvom filialen medvirkede til indgåelsen af forsikringsaftalerne.

I SKM2009.454.LSR traf Landsskatteretten afgørelse om, at et kreditforsikringsselskab ikke kan få momsgodtgørelse efter momslovens § 45, stk. 4, for moms af omkostninger afholdt til brug for salg af kreditforsikringer i forbindelse med eksport af varer til steder uden for EU. Retten fandt på baggrund af den fremlagte forsikringspolice ikke, at der er den fornødne direkte tilknytning til den leverance af varer, der sker til steder uden for EU. Der er herved særligt henset til, at forsikringsydelsen over for forsikringstageren må anses for at være af generel karakter, da den omfatter leverancer i en vis periode til bestemte købere i bestemte lande, og til, at forsikringspræmien efter det oplyste er beregnet ud fra den samlede omsætning hidrørende fra kunder i den pågældende landekreds.

Told- og Skattestyrelsen har i cirkulære nr. 2003-20 af 9. juli 2003 præciseret praksis vedrørende § 45, stk. 4.

Reglerne om fradrag og godtgørelse fremgår af artikel 17, stk. 3 og 5, og artikel 19 i 6. momsdirektiv. Artikel 17, stk. 5, og artikel 19, omhandler ikke godtgørelse , men alene delvis fradragsret.

Godtgørelse er omhandlet i artikel 17, stk. 3, litra c, og der er i direktivet givet valgfrihed med hensyn til at udmønte bestemmelsen i en fradragsordning eller en godtgørelsesordning. Da Danmark har valgt at udmønte artikel 17, stk. 3, litra c, i en godtgørelsesordning, finder pro-rata satsen i artikel 19 ikke anvendelse. Fradragsprocenten efter momslovens § 38, og godtgørelsen efter momslovens § 45, stk. 4, beregnes herefter hver for sig.

På denne baggrund kan det lægges til grund, at

• Den delvise fradragsprocent i henhold til § 38, stk. 1, i momsloven kan rundes op til nærmeste hele procent.
• Der kan ikke ske oprunding til nærmeste hele procent af godtgørelsesprocenten i henhold til momslovens § 45, stk. 4. Der regnes med to decimaler efter de almindelige afrundingsregler.

Såfremt en virksomhed skal opgøre sin delvise fradragsprocent efter momslovens § 38, stk. 1, og samtidig har krav på godtgørelse af afgift efter momslovens § 45, stk. 4, kan virksomheden ikke lægge fradragsprocenten og godtgørelsesprocenten sammen og herefter foretage oprunding af procenten til nærmeste hele procent.

Præciseringen har virkning fra den 9. juli 2003, hvor cirkulæret blev offentliggjort.

I momsbekendtgørelsen er præciseringen indarbejdet som bekendtgørelsens §§ 16, 3. pkt., og 31, 3. pkt.

I SKM2009.466.VLR har Skatteministeriet i den konkrete sag taget bekræftende til genmæle overfor sagsøgerens principale påstand, hvorefter Skatteministeriet skulle anerkende, at fradragsprocenten efter momslovens § 38 og godtgørelsesprocenten efter momslovens § 45 skulle lægges sammen og oprundes til nærmeste hele procent. Skatteministeriet har herved lagt vægt på, at det nu følger af Momssystemdirektivet, at tilbagebetalingsbeløbet skal udregnes ved anvendelse af pro rata-satsen, således som den gælder, jf. direktivets artikel 169, stk. 1, litra c, og 173-175. Der kan herefter foretages én opgørelse af godtgørelsesprocenten og procenten for delvis fradragsret efter momslovens § 38, stk. 1, med én fælles oprunding til nærmeste hele tal. Det var således ikke ministeriets hensigt at anerkende, at procenterne beregnet efter lovens §§ 38, stk. 1, og 45, stk. 4, kunne beregnes hver for sig og derefter lægges sammen.