A.A.4.5.2.4.2 Den friere fordelingsregel - KSL § 25 A, stk. 8

Hensigten med bestemmelsen i KSL (kildeskatteloven) § 25 A, stk. 8, er at gøre det muligt for ægtefæller at vælge en skattemæssig behandling af resultatet fra en virksomhed, som de driver i fællesskab, således at det i videst muligt omfang svarer til den skattemæssige behandling af erhvervsfællesskaber, hvor der ikke er et interessefællesskab mellem deltagerne.

Derudover kræves, at ægtefællerne deltager i ligeligt omfang i virksomhedens drift. Hermed menes først og fremmest, at ægtefællerne yder tilnærmelsesvis den samme arbejdsindsats i virksomheden. Det er ikke et krav, at arbejdsindsatsen er nøjagtig den samme, men hvis den ene ægtefælle deltager heltids i virksomhedens drift, og den anden ægtefælle har lønarbejde - eksempelvis 15 timer om ugen - udover deltagelsen i virksomheden, er der en formodning for, at ægtefællerne ikke deltager i ligeligt omfang i driften af virksomheden.

Deltager begge ægtefæller heltids i driften af virksomheden uden samtidig at have lønarbejde, må ægtefællerne derimod antages at deltage ligeligt i virksomhedens drift. Deltager ingen af ægtefællerne heltids i virksomheden, vil bestemmelsen også kunne anvendes, hvis ægtefællerne deltager væsentligt og ligeligt i virksomhedens drift.

Baggrunden for det anførte er, at målgruppen for fordelingsbestemmelsen er ægtefæller, der driver virksomhed sammen som ligeværdige partnere. Det er ikke hensigten, at ægtefæller skal kunne anvende bestemmelsen, hvis den ene af ægtefællerne har lønarbejde i ikke uvæsentligt omfang ved siden af arbejdet i virksomheden, mens den anden ægtefælle arbejder heltids i virksomheden. Lønarbejde i ubetydeligt omfang ved siden af virksomhedsdeltagelsen, udelukker derimod ikke anvendelsen af bestemmelsen.

Det betyder, at den ene ægtefælles lønarbejde 15 timer eller mere om ugen betragtes som lønarbejde i ikke uvæsentligt omfang ved siden af virksomhedsdeltagelsen, og at ægtefællerne i så fald må formodes ikke at deltage i driften af virksomheden i ligeligt omfang. Udgangspunktet er herefter, at bestemmelsen i § 25 A, stk. 8, ikke kan anvendes.

Da der kun er tale om en formodningsregel og ikke en absolut tilladt grænse for lønarbejdets omfang, kan reglen dog fraviges, hvis ægtefællerne kan dokumentere/sandsynliggøre, at de trods den ene ægtefælles lønarbejde deltager væsentligt og ligeligt i driften. Der kan ikke ske overførsel til medarbejdede ægtefælle, hvis en ægtefælle er syg eller har orlov i så lang en periode, at vedkommende ikke kan siges, at have ydet en væsentlig arbejdsindsats i virksomheden set over hele indkomståret. Tilsvarende gælder i relation til betingelsen om deltagelse i virksomhedens drift i væsentligt og ligeligt omfang.

Der kan ikke opstilles en præcis grænse for det acceptable antal syge- og orlovsdage. Det må vurderes konkret, om syge- og orlovsfraværet har haft et sådant omfang, at ægtefællerne ikke kan antages at have deltaget væsentligt og ligeligt i virksomhedens drift. Hvis en af ægtefællerne har modtaget sygedagpenge eller orlovsydelser i en betydelig del af året, er der en formodning for, at ægtefællerne ikke har deltaget ligeligt i virksomhedens drift, hvorimod kortere sygedomsperioder ikke forhindrer reglens anvendelse.

SKM2008.738.BR Sagen vedrørte spørgsmålet om, hvorvidt betingelserne i kildeskattelovens § 25 A, stk. 8, for at fordele en del af resultatet i As revisionsvirksomhed til hans ægtefælle var opfyldt. Efter bevisførelsen fandt byretten, at betingelserne var opfyldt i indkomståret 2002 men derimod ikke i indkomståret 2003.

Den omstændighed, at der er tale om ægtefæller, der driver virksomhed sammen, betyder, at der ikke altid - som det typisk er tilfældet, når personer uden interessefællesskab driver virksomhed sammen - er oprettet en interessentskabskontrakt eller lignende, og at virksomheden ikke nødvendigvis ejes i fællesskab.

For ikke at afskære ægtepar, der ønsker at drive virksomhed sammen uden formel indbyrdes aftale og uden fælles ejerskab, fra at anvende bestemmelsen, stilles der hverken krav om, at samarbejdet er formaliseret gennem en interessentskabskontrakt eller lignende eller om, at begge ægtefæller skal være ejere af virksomheden.

Til gengæld skal ægtefællerne - for at kunne fordele resultatet som ligeværdige partnere - på anden måde end ved fælles deltagelse i interessentskab eller lignende hæfte som ligeværdige partnere. Det indebærer, at hvis kun den ene ægtefælle ejer virksomheden, kan bestemmelsen ikke anvendes, medmindre den anden ægtefælle hæfter i samme omfang for virksomhedens forpligtelser, eksempelvis gennem påtagelse af en kautionsforpligtelse.

Da det i en sådan situation vil være besværligt for ægtefællerne i ethvert tilfælde at tilkendegive overfor leverandører m.v., at begge hæfter for betalingen, vil det være tilstrækkeligt til at opfylde betingelsen, at der hæftes i samme omfang for virksomhedens kassekredit og banklån m.v. og over for hovedleverandører.

Virksomhedens gæld til det offentlige sidestilles med gæld til hovedleverandører, således at anvendelsen af bestemmelsen kræver, at begge ægtefæller hæfter for indeholdt A-skat og AM-bidrag, skyldig moms og punktafgift m.v., som vedrører virksomheden. Ægtefæller, der ikke i forvejen hæfter solidarisk for sådanne beløb, kan opfylde hæftelsesbetingelsen ved at indsende en erklæring til SKAT om, at de begge hæfter solidarisk for indeholdt A-skat og AM-bidrag, skyldig moms og punktafgift m.v., som vedrører virksomheden. Erklæringen, som skal være underskrevet af begge ægtefæller, vedlægges kopi af et eventuelt tidligere udstedt registreringsbevis.

Som bevis for registreringen af den ændrede hæftelse udskrives et registreringsbevis med samme SE-nr., men med en supplerende oplysning om, at der hæftes efter § 25 A, stk. 8. Hvis ægtefællerne ønsker at ophæve hæftelsen, skal det ligeledes meddeles SKAT. Der vil så blive udskrevet et nyt registreringsbevis med samme SE-nr., men med sletning af den supplerende oplysning.

Reglen i § 25 A, stk. 8, kan kun anvendes, hvis ægtefællerne hæfter i samme omfang for virksomhedens forpligtelser i hele indkomståret. Det er således ikke tilstrækkeligt, at ægtefællerne hæfter i samme omfang på tidspunktet for udarbejdelsen af selvangivelsen eller et senere tidspunkt, hvor ægtefællerne anmoder om at anvende reglen, jf. § 25 A, stk. 9. I det år virksomheden etableres eller ophører, skal der dog kun hæftes i samme omfang i den periode, hvor virksomheden er i drift.

Hæftelsesbetingelsen i § 25 A, stk. 8, skal være opfyldt ved indkomstårets begyndelse. Det er således heller ikke tilstrækkeligt, at ægtefællerne på et tidspunkt efter indkomstårets begyndelse, påtager sig at hæfte for virksomhedens forpligtelser tilbage fra indkomstårets begyndelse. Erklæringen om den fælles hæftelse for virksomhedens gæld til det offentlige skal derfor være modtaget af SKAT inden indkomstårets begyndelse.
Det er udelukkende den fælles drevne virksomheds forpligtelser, som ægtefællerne hæfter for i samme omfang. Hvis den ene ægtefælle har en anden virksomhed ved siden af - eksempelvis en udlejningsejendom - kræves det ikke, at ægtefællerne hæfter i samme omfang vedrørende denne virksomhed, heller ikke hvis ejendommen er udlejet til den fælles drevne virksomhed. Hvis udlejningsejendommen derimod er en del af den fælles drevne virksomhed, skal ægtefællerne også hæfte i samme omfang vedrørende ejendommen.