E.A.1.3.1 SL § 5 Salg af aktiver

I følge SL (statsskatteloven) § 5, stk. 1, litra a, skal urealiserede værdisvingninger på aktiver ikke medregnes ved indkomstopgørelsen.

Gevinst og tab konstateret ved salg eller anden afståelse af aktiver, der har karakter af omsætningsformue, dvs. at de er anskaffet som led i næring eller i spekulationsøjemed, skal medregnes ved indkomstopgørelsen.

Realisationsprincippet i SL (statsskatteloven) § 5, stk. 1, litra a, er modificeret af særregler i den øvrige skattelovgivning. Som eksempler kan nævnes reglerne om landbrugets besætninger, jf. afsnit E.E.1 Landbrugets husdyrbesætninger og om kursgevinster og kurstab, når lagerprincippet anvendes, se LV Almindelig del afsnit A.D.2 Kursgevinster og -tab (kursgevinstloven).

Hovedreglen i SL (statsskatteloven) § 5, stk. 1, litra a, om at alene realiseret gevinst og tab på omsætningsformuen skal medregnes ved indkomstopgørelsen, er senere blevet erstattet af særlovgivning for langt de fleste aktivtypers vedkommende. Som de vigtigste eksempler kan nævnes afskrivningsloven, ejendomsavancebeskatningsloven og aktieavancebeskatningsloven.

Den skattemæssige behandling afhænger således af en bedømmelse af, om aktivet er rent privat, eller om det er solgt som led i en erhvervsmæssig virksomhed eller som led i en spekulationsforretning.

Det har især været handel med malerier, mønter, frimærker og antikviteter, der i praksis har givet anledning til problemer i relation til afgrænsningen privat/erhverv/spekulation.

SKM2008.1006.LSR. En guitarbyggers salg af en antik spansk guitar blev anset for salg af privat indbo, der ikke kunne anses som erhvervet som led i næringsvirksomhed eller i spekulationsøjemed. Guitaren havde under hele ejerperioden været holdt adskilt fra guitarbyggerens erhvervsmæssige virksomhed og havde ikke været udstillet i værkstedet. Landsskatteretten lagde vægt på, at købet var finansieret gennem private midler uden om virksomheden, at guitaren var forsikret gennem en privat tegnet forsikring, at hensigten med erhvervelsen af guitaren var at spille på den, og at guitaren efter rettens opfattelse måtte betragtes som et samlerobjekt. Landsskatteretten lagde endvidere vægt på, at guitarbyggerens primære arbejde bestod i restaurering og reparation af guitarer, samt på, at han kun solgte ganske få guitarer om året i et væsentligt lavere prisleje. At guitaren havde været en god investering var således ikke tilstrækkeligt til at statuere spekulation.

SKM2004.259.HR. Fondsbørsvekselerernes Garantiforening under afvikling udloddede i 1992 400.000 kr. til hver af foreningens 38 medlemmer. Udlodningen kunne ikke anses for skattefri i medfør af statsskattelovens § 5 a, idet der ikke var tale om udlodning af en del af en formue, som medlemmerne allerede ejede. Under henvisning til, at medlemmerne i medfør af vedtægterne ikke kunne anses for at have et retligt krav på en andel i foreningens formue ved foreningens likvidation, fandt Højesteret, at medlemmerne ikke havde en andelsret til foreningens formue, og ligningslovens § 16 A kunne derfor ikke finde anvendelse. Udlodningen blev derimod anset for skattepligtig i medfør af SL (statsskatteloven) § 4.

TfS 1996, 177 VLD. Et dødsbo blev anset for indkomstskattepligtigt af et beløb opnået ved salg af 53 malerier og ved udlæg efter vurdering af 94 malerier.

TfS 1990, 236 ØLD. En tæppehandlers salg af tæpper fra privat indbo blev anset som et led i hans almindelige næringsvirksomhed.

TfS 1987,161 ØLD. En skatteyder blev ikke beskattet af fortjeneste ved salg af mønter, mineraler og andre effekter, da det ikke tilstrækkeligt sikkert kunne antages, at der forelå erhvervsmæssig virksomhed.

TfS 1996, 147 LSR, vedrørte en virksomhed, der i en årrække havde solgt ædelsten til danske investorer til priser, der langt oversteg ædelstenenes reelle værdi. Efter virksomhedens konkurs rejste nogle investorer krav mod de pengeinstitutter, der havde ydet lån til købene. For at kravet kunne gøres gældende, skulle lånet været ydet efter aftale med sælgerne, og investorerne skulle anses som forbrugere. I 1992 blev der indgået forlig med et pengeinstitut om nedskrivning af gælden med 70 pct. Investorernes tab var fradragsberettiget spekulationstab, men tabet skulle nedsættes med gældsnedskrivning ved opgørelsen af størrelsen af det tab, der kunne fradrages efter SL (statsskatteloven) § 5, stk. 1, litra a.

Hvis private samlere går over til at drive erhvervsmæssig handel med deres samlerobjekter, godkendes det i praksis, at den del af den private samling, der overgår til den nystartede forretning som varelager, kan optages til handelsværdien, med fradrag af normal bruttoavance, på dette tidspunkt som primovarelager, jf. Vestre Landsrets dom af 6. oktober 1983 (Skd. 1984.69.225), hvor overførslen af en møntsamling til forretningen skete over en årrække.

Genstande, der bevises at være erhvervet, før den erhvervsmæssige virksomhed er påbegyndt, og som ikke er overført som varelager til forretningen, kan fortsat sælges uden beskatning af fortjenesten.

Genstande, erhvervet efter at den erhvervsmæssige virksomhed er i gang, vil som altovervejende hovedregel skulle anses for anskaffet som et led i virksomheden.

Om kunstneres varelager se afsnit E.B.2.6.1 Varelagerreglerne.

I spekulationsbegrebet ligger for det første et krav om, at det pågældende aktiv skal være erhvervet i den hensigt at videresælge det, og for det andet et krav om, at dette skal være sket med det formål at opnå en fortjeneste. Kun når begge disse betingelser er opfyldt, foreligger der spekulation i skattemæssig forstand.

Ved bedømmelsen af, om der foreligger spekulationshensigt, ser man i praksis på, om det pågældende aktiv er et aktiv, der normalt kan forventes solgt med fortjeneste.

Barrer af sølv og platin, ensartede mønter i stort antal f.eks. Krügerrands og uindfattede diamanter anses normalt for erhvervet i spekulationshensigt. Se Østre Landsrets dom af 13. april 1984 (Skd. 1984.71.717).

SKM2003.449.LSR. En skatteyder havde importeret 6.000 flasker champagne med henblik på videresalg. Købet var lånefinansieret. Da der var tale om et enkeltstående køb med udpræget videresalgshensigt, var der tale om et spekulationskøb. Tabet ved det efterfølgende salg var derfor fradragsberettiget.

Om beskatning ud fra et spekulationssynspunkt, se LSRM 1965, 31 LSR og LSRM 1965, 116 LSR.

Det antages i praksis, at en oprindeligt foreliggende spekulationshensigt ved erhvervelsen kan opgives med den virkning, at der ikke kan gennemføres nogen beskatning ved afståelse.

I LSRM 1969, 113 LSR blev spekulationsbeskatning gennemført, selv om aktivet blev foræret bort som en gave. En bortgivelse af spekulationsobjektet indicerer dog normalt, at den oprindelige spekulationshensigt må anses opgivet, se LSRM 1967, 37 LSR og LSRM 1976, 129 LSR. Se desuden TfS 1997, 540 ØLD, hvor der alene var tvist om størrelsen af det fradragsberettigede spekulationstab.

TfS 1985, 586 ØLD og TfS 1985, 739 ØLD. Tab på sølvbarrer på grund af sælgerfirmaets underslæb og konkurs kunne ikke fratrækkes, idet fradrag af et spekulationstab i medfør af SL (statsskatteloven) § 5, stk. 1, litra a, forudsætter, at der er tale om "et handelstab eller et tab, der ganske kan sidestilles hermed".

SKM2008.1006.LSR. En guitarbyggers salg af en antik spansk guitar blev anset for salg af privat indbo, der ikke kunne anses som erhvervet som led i næringsvirksomhed eller i spekulationsøjemed. Landsskatteretten lagde bl.a. vægt på, at hensigten med erhvervelsen af guitaren var at spille på den. At guitaren havde været en god investering, var således ikke tilstrækkeligt til at statuere spekulation.

SKM2009.764.VLR stadfæstede SKM2009.171.BR. Skatteyderen ønskede fradrag jf. SL (statsskatteloven) § 5, stk. 1, litra a, for sit tab ved videresalg af en lastbil erhvervet i Canada. Retten udtalte, at skatteyderen havde bevisbyrden for, at lastbilen var erhvervet i spekulationsøjemed. En række momenter talte imidlertid imod, at dette var tilfældet. Tværtimod måtte erhvervelsen anses for båret af en personlig interessse. Erhvervelsen var således ikke foretaget i spekulationsøjemed, hvorfor et eventuelt tab opstået i den forbindelse ikke var fradragsberettiget i medfør af § 5.