Der foreligger fuld skattepligt for danske statsborgere, som af den danske stat eller af danske kommuner (såvel primærkommuner, de tidligere amtskommuner som de efter 1. januar 2007 oprettede regioner) eller, som præciseret ved lov nr. 462 af 12. juni 2009, andre offentlige institutioner m.v., er udsendt til tjeneste uden for riget, og som ikke er omfattet af bestemmelserne i KSL (kildeskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 1-2. Af bemærkningerne til lovforslaget kan som andre offentlige institutioner f.eks. nævnes universiteterne eller DR. Færøerne og Grønland anses ikke i denne henseende for at ligge uden for riget.
Reglen medfører skattepligt for en række personer, der ellers ofte ville være fritaget både for skattepligt til Danmark og til bopælslandet. Samtidig med reglens indførelse blev bestemmelsen i LL (ligningsloven) § 7, nr. 15, indsat, hvorefter udetillæg, hjemflytningstillæg, bosættelsespenge og andre lignende ydelser, der tjener til dækning af merudgifter som følge af tjenesten i udlandet, er skattefrie.
"Tilknyttede" personer
Skattepligten for de af staten og kommunerne udsendte omfatter tillige de med sådanne personer samlevende ægtefæller og deres hjemmeboende børn, der ikke er fyldt 18 år ved indkomstårets begyndelse. Det er dog en forudsætning for, at disse "tilknyttede" personer forbliver fuldt skattepligtige, at de er danske statsborgere, og at de ikke er skattepligtige til fremmed stat efter reglerne for derboende personer. Fritagelsen for fuld skattepligt omfatter også tilfælde, hvor ægtefællen og børnene betaler skat til anden fremmed stat end den, hvor de er udsendt til.
I henhold til Wienerkonventionen om diplomatiske forbindelser er en af den danske stat udsendt diplomatisk repræsentant fritaget for beskatning i modtagerstaten af (bl.a.) alle former for indkomst hidrørende fra Danmark.
De skattemæssige begunstigelser, som ansatte ved diplomatiske (eller konsulære) repræsentationer nyder, berøres ikke af en mellem Danmark og modtagerstaten indgået DBO, jf. afsnit D.D OECD's modelkonvention. om OECD Modelkonventionens artikel 28. Det indebærer, at Danmark kan beskatte al indkomst her fra landet i henhold til den interne danske skattelovgivning.
Samme fritagelse for beskatning i modtagerstaten af (bl.a.) alle former for indkomst hidrørende fra Danmark (herunder f.eks. orlovsydelser) gælder endvidere en diplomatisk repræsentants familiemedlemmer tilhørende hans husstand, dog kun såfremt de ikke er statsborgere i modtagerstaten.
Fritagelsen gælder ligeledes medlemmer af repræsentationens administrative og tekniske personale samt de familiemedlemmer, der tilhører deres husstand, såfremt de pågældende hverken er statsborgere i modtagerstaten eller har fast bopæl i denne. Udtrykket "fast bopæl i modtagerstaten" betyder fast bopæl på tidspunktet for den pågældendes ansættelse ved repræsentationen, således at en efterfølgende etablering af fast bopæl i modtagerstaten ikke udelukker skattefritagelse i denne stat (jf. tilsvarende det i afsnit D.A.3 Undtagelser fra skattepligten anførte vedrørende fremmede staters herværende diplomatiske repræsentanter m.v.).
De af fritagelsen efter Wienerkonventionen omfattede »tilknyttede« personer forbliver således fuldt skattepligtige efter KSL (kildeskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 4, hvis de er danske statsborgere og ikke er skattepligtige til tredjeland efter reglerne for derboende personer, og heller ikke forud for flytningen til modtagerstaten var skattepligtige til denne efter reglerne for derboende personer, idet de pågældende personer ikke i forbindelse med flytningen til modtagerstaten bliver skattepligtige til denne efter reglerne for derboende personer.
Selv om der i første række tages sigte på sådanne personer, der i kraft af de folkeretlige immunitetsregler ikke er underkastet beskatning i opholdsstaten, omfatter bestemmelsen efter sin ordlyd dog en større personkreds og altså også sådanne af den danske stat og danske kommuner eller andre offentlige institutioner m.v. i deres tjeneste udsendte personer, der ikke nyder skattefrihed i opholdslandet.
Det er ikke en betingelse for reglens anvendelse, at den udsendte er tjenestemandsansat.
Danske statsborgere, der allerede ved deres ansættelsesforholds begyndelse er bosiddende i udlandet, og som på lokalt plan opnår ansættelse til f.eks. kontorarbejde i den danske ambassade i bopælslandet, bliver ikke skattepligtige efter KSL (kildeskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 4, idet de pågældende ikke er udsendte. I TfS 2000, 727 har Told- og Skattestyrelsen redegjort for skatte- og bidragspligt for ansatte ved danske repræsentationer i udlandet.
Skatterådet har i et bindende svar SKM2006.713.SR bekræftet, at en sendelektor ikke var skattepligtig til Danmark af persontilskud på 162.835 kr. årligt, som hun modtog fra Videnskabsministeriet under Lektoratsordningen i forbindelse med ansættelse ved udenlandsk universitet. Hun kunne ikke anses for udsendt af den danske stat og var dermed ikke fuldt skattepligtig til Danmark, idet hun ikke havde bopæl til rådighed her. Der var ikke hjemmel til at beskatte persontilskuddet som begrænset skattepligtig indkomst.
En dansk statsborger, der havde boet 3 år i Japan og var japansk gift, blev ikke skattepligtig efter bestemmelsen, da han blev ansat som eksportstipendiat for Danmarks Erhvervsfond med virke i Japan, idet han ikke kunne anses for udsendt til tjeneste uden for riget, jf. TfS 1987, 23 LSR.
Danske statsborgere, der har bopæl i udlandet, men som af den danske stat eller af en dansk myndighed udstationeres til tjeneste i et andet land end bopælslandet, omfattes af bestemmelsen, jf. TfS 2000, 735 TSS.
Skatterådet har i et bindende svar SKM2008.479.SR fastslået, at en person udsendt af Danmarks Radio til tjeneste uden for riget, har bevaret den fulde skattepligt til Danmark jf. KSL (kildeskatteloven) § 1, skt. 1, nr 4.
Skatterådet har i et senere bindende svar SKM2009.378.SR ændret denne opfattelse, således at Danmarks Radio ikke blev anset for at være en del af den danske stat, men alene selvstændig offentlig institution, hvorfor de udsendte korrespondenter ikke var omfattet af KSL (kildeskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 4. I bestemmelsen i KSL (kildeskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 4 er det ved lov nr. 462 af 12. juni 2009 nu præciseret, at denne også skal omfatter personer udsendt af andre offeltlige institutioner.
Personer i følgende ansættelsesforhold er skattepligtige efter KSL (kildeskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 4:
Eksportstipendiater udsendt af Erhvervsministeriet (Erhvervsfremme Styrelsen)
Personer tjenstgørende ved den danske militære enhed på Cypern, selv om enheden kommandomæssigt stod under FN's generalsekretær (LSR 1973, 93 og LSR 1974, 1)
Ph.d.-studerende udsendt til udenlandske uddannelsesinstitutioner, TfS 1999, 535 DEP
FN-observatør udsendt af Forsvarsministeriet til tjeneste ved United Nations Military Group in India and Pakistan, TfS 2000, 647 LSR.
Ansatte i foreningen Midtjyllands EU-kontor, jf. Bindende Svar fra Skat
,, Skattemyndighedernes opgave er at forvalte den lovgivning, som gælder på skatteområdet. Ved varetagelsen af denne opgave skal myndighederne opretholde borgernes tillid til, at myndighederne holder sig til lovgrundlaget. Den opretholdes ikke, hvis myndighederne giver skatteyderen en opfattelse af, at en lovbunden afgørelse - f.eks. en skatteansættelse - er genstand for forhandling med SKAT.
Folketingets Ombudsmand i redegørelse af 21. marts 2018
! Materialet på TAX.DK har alene til formål at informere generelt om udvalgte retsregler. Har du behov for at træffe beslutning om, hvorvidt - og i givet fald hvordan - du skal handle i et konkret tilfælde, bør du altid søge bistand hos en skatterådgiver eller anmode om et bindende svar fra SKAT.
