A.B.1.12 Køberetter m.v.

Lønaccessorier i form af køberetter beskattes som løn, jf. LL (ligningsloven) § 16 i det indkomstår, hvori køberetten erhverves og værdiansættes til rettens handelsværdi på tildelingstidspunktet, medmindre køberetten er omfattet af LL (ligningsloven) § 28.

Der skal ligeledes beregnes AM-bidrag og SP-bidrag af køberetter, jf. AMBL§ 8, stk. 1, litra b.

Med virkning for køberetter, hvortil der er erhvervet endelig ret den 1. januar 2001 eller senere, er der indført begrænset skattepligt, jf. KSL (kildeskatteloven) § 2, stk. 1, nr. 1-3.

Ifølge KGL (kursgevinstloven) § 30, stk. 3 er det en betingelse for, at aftalen omfattes af ABL (aktieavancebeskatningsloven), at køberetten kun kan opfyldes ved levering, og at køberettens parter forbliver de samme.

Ifølge KGL (kursgevinstloven) § 43, stk. 2, skal der for så vidt angår køberetter, der tidligere var omfattet af KGL (kursgevinstloven) § 8 C, men som med virkning fra og med 1. januar 1997 ikke omfattes af KGL (kursgevinstloven), foretages en opgørelse af gevinst og tab pr. 31. december 1996. Ved senere salg af de aktier, som fremkommer ved udnyttelse af køberetten, er differencen mellem salgssummen og indgangsværdien opgjort pr. 31. december 1996 omfattet af ABL (aktieavancebeskatningsloven).

Om beskatning af køberetter efter reglerne i KGL (kursgevinstloven) se i øvrigt afsnit A.D.2.18.5 om KGL (kursgevinstloven) § 30.

>SKM2009.77.LSR vedrører køberetter modtaget i 1996 som led i et ansættelsesforhold. Køberetterne blev udnyttet den 17. februar 2006, og samme dag blev de erhvervede aktier solgt. Ifølge KGL (kursgevinstloven) § 30 anvendes lovens § 29 om finansielle kontrakter ikke på aftaler om køb og salg af aktier. Efter KGL (kursgevinstloven) § 30, stk. 3 er det en betingelse i stk. 1, nr. 5, at aftalen kun kan opfyldes ved levering, ligesom det er en betingelse, at aftalen ikke afstås. Opfyldes køberetten ved differenceafregning, anses kravet om levering ikke for opfyldt. Landsskatteretten fandt, at der var sket afvikling ved differenceafregning uden levering af de underliggende aktier, hvorfor avancen skulle opgøres efter kursgevinstlovens regler om finansielle kontrakter. Landsskatterettens kendelse er indbragt for domstolen.<

Reglerne i KGL (kursgevinstloven) gælder ikke for køberetter til aktier, der er omfattet af LL (ligningsloven) § 28. Ifølge KGL (kursgevinstloven) § 30, stk. 4, er køberetter til aktier, der er omfattet af LL (ligningsloven) § 28, undtaget fra beskatning efter KGL (kursgevinstloven) § 29, selv om der er indgået modgående kontrakter eller forretninger. Dette betyder, at såfremt modtageren afstår køberetten eller udnytter denne ved differenceafregning, vil der alene indtræde beskatning efter reglerne i LL (ligningsloven) § 28, dvs. at der alene vil blive tale om personalegodebeskatning.

Hvis modtageren lader køberetten udløbe uudnyttet, vil der hverken blive tale om personalegodebeskatning eller beskatning efter reglerne i KGL (kursgevinstloven) § 29 af aktiekøberetten.

Undtagelsen fra beskatning efter KGL (kursgevinstloven) § 29 omfatter kun tildelte køberetter omfattet af LL (ligningsloven) § 28, og ikke de modgående kontrakter eller forretninger. I forhold til de modgående kontrakter eller forretninger finder reglerne i KGL (kursgevinstloven) fortsat anvendelse uafhængigt af behandlingen af de modtagne aktiekøberetter.

I forhold til, hvorvidt en option kan kvalificeres som en tegningsret eller en køberet, er det afgørende, hvorledes medarbejderen kan kræve optionen opfyldt. Såfremt medarbejderen alene har ret til at erhverve en aktie, mens afgørelsen om, hvorvidt vedkommende bliver fyldestgjort med nytegnede eller allerede eksisterende aktier, alene træffes af selskabet, kan optionen kvalificeres som en køberet. Har medarbejderen derimod krav på at blive fyldestgjort med nytegnede aktier, må optionen kvalificeres som en tegningsret, jf. SKM2001.529.LR.

Kriteriet for at en tildeling af eksisterende aktier kan være omfattet af LL (ligningsloven) § 28, er at der er tale om en køberet. Det er kendetegnende for en køberet, at den kan være in-the-money, at-the-money og out-of-the-money. Exercisekursen i det produkt man spurgte på var 0, hvorfor Ligningsrådet sagde, at produktet ikke var en køberet, og derfor ikke kunne omfattes af LL (ligningsloven) § 28. SKM2002.660.LR.

Ligningsrådet har sagt, at en aftale om, at man på et fremtidigt tidspunkt kan opnå f.eks. tegningsretter såfremt man er ansat på dette fremtidige tidspunkt, også er en aftale i aftaleretlig forstand og kan betegnes som en eventualret. Denne eventualret har en værdi. Skattemæssigt har man en praksis om at der først sker beskatning når de suspensive betingelser er opfyldt. Denne praksis har ingen betydning for det aftaleretlige udgangspunkt. Såfremt der ændres væsentligt i den oprindelige aftale, f.eks. i aftalens genstand, vil aftalen kunne blive anset for afstået og en ny aftale indgået. Der vil således skulle ske beskatning.

Ifølge SKATs tidligere praksis blev betingelse om, at medarbejderen skulle være ansat på udnyttelsestidspunktet i aftaler om køberetter, anset for at udskyde den endelige retserhvervelse til udnyttelsesperiodens indtræden. Med Landsskatterettens kendelser i SKM2005.425.LSR og SKM2006.60.LSR >skete der en ændring af denne praksis, idet aftalen om køberetter var omfattet af funktionærlovens § 17 a, og aftalevilkåret om, at køberetten alene kunne udnyttes såfremt klageren var ansat, anses for ugyldigt. Da der ikke var andre betingelser for klagerens udnyttelse af køberetten, som kunne medføre udskydelse af erhvervelsen, ansås køberetterne for erhvervet på aftaletidspunktet. <