D.A.11.7.4.7 Gennemførelse af reguleringen ML § 43, stk. 4 og ML § 44

Indhold

Dette afsnit beskriver selve gennemførelsen af reguleringen. Se ML (momsloven) § 43, stk. 4 og ML (momsloven) § 44.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Reguleringsperioden ML (momsloven) § 44, stk. 1
• Regulering i det enkelte år ML (momsloven) § 44, stk. 2
• Samlet regulering ved salg, ved udtagning eller ved overdragelse eller afmeldelse ML (momsloven) § 44, stk. 2
• Eksempler på beregning af reguleringsbeløb
• Bagatelgrænse ML (momsloven) § 44, stk. 3
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Regel

Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler for gennemførelse af reguleringen efter ML (momsloven) § 43, stk. 3. Se ML (momsloven) § 43, stk. 4. Denne bemyndigelse har ministeren brugt i momsbekendtgørelsens kapitel 5.

ML (momsloven) § 44 fastsætter reglerne om reguleringsperiodens længde og reguleringens størrelse i det enkelte år. Se bemærkningerne til lov nr. 375 af 18. maj 1994.

ML (momsloven) § 44, stk. 1, fastsætter reguleringsperiodens længde. ML (momsloven) § 44, stk. 2 fastsætter reguleringen i det enkelte år. Der er en bagatelgrænse. Se ML (momsloven) § 44, stk. 3.

Reguleringsperioden ML (momsloven) § 44, stk. 1

ML (momsloven) § 44, stk. 1 fastsætter reguleringsperiodens længde. For driftsmidler og ydelser er reguleringsperioden fastsat til 5 år. For fast ejendom er reguleringsperioden fastsat til 10 år. Se bemærkningerne til lov nr. 375 af 18. maj 1994.

Reguleringsperioden for reparation og vedligeholdelse af fast ejendom er fastsat til 5 år. Se bemærkningerne til lov nr. 1097 af 20. december 1995.

Reguleringsperioden regnes fra aktivets anskaffelsesår og inkluderer det regnskabsår, hvori anskaffelsen har fundet sted.

Reguleringsperioden for fast ejendom regnes dog fra tidspunktet for ibrugtagning, når ejendommen er opført til udlejning. En virksomhed, der er frivilligt registreret for opførelse af fast ejendom med henblik på udlejning, anses først for at tage ejendommen i brug, når første udlejning finder sted. Se bemærkningerne til lov nr. 375 af 18. maj 1994.

Ejendommen er taget i brug til udlejning, når der er indgået aftale om udlejning. Ejendommen anses også for at være taget i brug, når kun en del af ejendommen er udlejet.

Told- og Skattestyrelsen har besvaret en række spørgsmål om fradrag samt opgørelse og overdragelse af reguleringsforpligtelsen i forbindelse med frivillig registrering for byggemodning af jord med henblik på salg til registrerede virksomheder. Se SKM2005.332.TSS. Se afsnit D.A.11.7.4.4 Begrebet investeringsgoder ML § 43, stk. 2 om begrebet investeringsgoder ML (momsloven) § 43, stk. 2.

Skatterådet bekræftede i SKM2017.634.SR, at en finansiel virksomhed kunne overdrage et it-system til et datterselskab med den virkning, at selskabet kunne foretage supplerende fradrag for moms. En del af it-systemet var dog taget i brug før overdragelsen af systemet til datterselskabet. Denne del af it-systemet måtte efter Skatterådets opfattelse anses for at udgøre et selvstændigt investeringsgode, for hvilket reguleringsperiodens begyndte på tidspunktet for ibrugtagningen af denne del af it-systemet. For det investeringsgode, der udgøres af den anden del af it-systemet, påbegynder reguleringsperioden enten ved færdiggørelsen af systemet eller tidspunktet for overdragelsen af systemet til datterselskabet, alt efter hvad der sker først. Se afsnit D.A.11.7.4.4 Begrebet investeringsgoder ML § 43, stk. 2 om begrebet investeringsgoder ML (momsloven) § 43, stk. 2.

Når reguleringsperioden er udløbet, kan investeringsgodet tages ud til momsfrit formål, fx til privat brug, uden at det får reguleringsmæssige konsekvenser.

Regulering i det enkelte år ML (momsloven) § 44, stk. 2

Efter ML (momsloven) § 44, stk. 2 foretages reguleringen med lige store andele over reguleringsperioden. For driftsmidler og ydelser reguleres der med en femtedel og for fast ejendom med en tiendedel i det enkelte regnskabsår. Det beløb, der reguleres, er det momsbeløb, som er betalt ved anskaffelsen henholdsvis ibrugtagningen. Det gælder, selvom der oprindeligt er opnået fuld eller delvis fradragsret. Reguleringen sker på grundlag af de ændringer i fradragsretten, som finder sted i det enkelte regnskabsår i forhold til fradragsretten i anskaffelses-/ibrugtagningsåret. Se bemærkningerne til lov nr. 375 af 18. maj 1994.

Regulering som følge af ændret anvendelse af en ejendom skal foretages på det tidspunkt, hvor reguleringen konstateres, dvs. i forbindelse med det pågældende regnskabsårs udløb. Der reguleres altså et helt regnskabsår ad gangen, og den første regulering skal foretages ved udgangen af det regnskabsår, den ændrede anvendelse af ejendommen er indtruffet. Der skal altså reguleres første gang i det regnskabsår, hvor fx momsfri udlejning af ejerlejlighed begynder. Se SKM2012.518.SR.

I det tilfælde, hvor lejligheder er blevet opført med henblik på salg, men i året efter færdiggørelsen blev forsøgt såvel solgt som lejet ud, skal den fratrukne moms ikke reguleres, når lejligheden hverken er solgt eller udlejet i årets løb. Lejligheden har ikke skiftet anvendelse, den var 'forsøgt solgt' ved udløbet af det regnskabsår, hvor den var færdiggjort, og ind i det efterfølgende regnskabsår.
Hvis den pågældende lejlighed i årets løb blev lejet ud uden moms, skal der reguleres for hele regnskabsåret, idet der er sket en ændring i anvendelsen fra momspligtig 'opførelse af ejendomme med henblik på salg' til momsfritaget udlejning.
Hvis den pågældende lejlighed i årets løb blev solgt med moms, sker der ingen ændring i anvendelsen, der skal derfor ikke reguleres. Se SKM2020.183.SR.

Samlet regulering ved salg, overdragelse eller afmeldelse ML (momsloven) § 44, stk. 2

Samlet regulering for den resterende reguleringsperiode skal ske, når investeringsgodet sælges, udtages eller overdrages efter ML (momsloven) § 43, stk. 3, nr. 3, 4 eller 5. Se bemærkningerne til lov nr. 375 af 18. maj 1994.

Der skal også ske en samlet regulering for den resterende del af reguleringsperioden i forbindelse med afmeldelse fra registrering.

Eksempler på beregning af reguleringsbeløb

Reguleringen finder sted på grundlag af de ændringer, der sker i fradragsretten i det enkelte regnskabsår i forhold til fradragsretten i anskaffelses- eller ibrugtagningsåret. Som det fremgår af eksemplerne, sker regulering altså på baggrund af virksomhedens fradragsprocent. Som det også fremgår, skal der ved salg, overdragelse eller afmeldelse reguleres ikke kun for det pågældende års "andel" af momsen, men for momsen for hele den resterende del af reguleringsperioden.

Følgende eksempler er taget med for nærmere at belyse reglerne om opgørelse af reguleringsbeløb i forbindelse med, at en reguleringsforpligtelse indtræder. Det er i eksemplerne forudsat, at virksomhederne anvender kalenderåret som regnskabsår.

Eksempel 1

En virksomhed købte i maj måned 1997 en maskine. I forbindelse med dette køb medregnede virksomheden 150.000 kr. til købsmomsen. Ved virksomhedens afmeldelse fra registrering i juli måned 2000 overgår maskinen til en ikke-fradragsberettiget anvendelse.

Der skal i dette tilfælde reguleres 60.000 kr., som fremkommer således:

Eksempel 2

Virksomhed A - der normalt har både momspligtige og momsfri aktiviteter - købte i 1996 et edb-anlæg. Momsen af anskaffelsessummen udgjorde 500.000 kr., svarende til en årlig andel på 100.000 kr.(1/5). Virksomheden var i 1996 berettiget til 80 pct. fradrag og medregnede derfor 400.000 kr. til købsmomsen vedrørende edb-anlægget.

I løbet af 1997 indskrænker virksomheden sine momsfri aktiviteter og kan ved udgangen af 1997 konstatere, at årets fradragsprocent for bl.a. edb-anlægget har været 89. Denne ændring i fradragsprocenten medfører imidlertid ingen regulering, da udsvinget har været mindre end 10 i forhold til fradragsprocenten på anskaffelsestidspunktet. Virksomheden kunne dog vælge at foretage regulering, se nedenfor om ML (momsloven) § 44, stk. 3.

I 1998 har virksomheden udelukkende momspligtige aktiviteter - altså fuld fradragsret. Herved bliver virksomheden berettiget til at kompensere for den forøgede fradragsret i forhold til anskaffelsestidspunktet. Reguleringsbeløbet beregnes på grundlag af årets andel af den betalte moms (100.000 kr.) og udsvinget i fradragsretten (20 pct.), dvs. 20 pct. af 100.000 kr. = 20.000 kr.

I 1999 genoptager virksomheden de momsfri aktiviteter, så årets fradragsprocent bliver 65. Den ved anskaffelsen godtgjorte andel på 80.000 kr. har derfor været for stor, og virksomheden skal reducere købsmomsen med 15 pct. af 100.000 kr. = 15.000 kr.

I 2000 bliver fradragsprocenten 75. Denne ændring medfører ingen regulering, da udsvinget er mindre end 10 i forhold til fradragsprocenten på anskaffelsestidspunktet.

Herefter er reguleringsperioden udløbet, og udsving i fradragsprocenten i 2001 og senere vil ikke medføre reguleringer - heller ikke selv om fradragsprocenten i et eller flere af disse regnskabsår bliver nul. Hvis anlægget sælges, skal der betales moms af salgsprisen efter lovens almindelige regler.

Skematisk kan reguleringsforløbet opstilles således:

Eksempel 3

I 1991 har virksomheden opført et byggeri. Momsen af opførelsesomkostningerne har udgjort 1.000.000 kr., som fuldt ud er medregnet til købsmomsen.

I 1995 inddrages 1/4 af bygningen til formål, for hvilket virksomheden ikke har fradragsret (fx bolig).

Selvom en del af bygningen endeligt inddrages til boligformål, skal momsen reguleres løbende over den resterende del af reguleringsperioden. I 1995 vil fradragsprocenten derfor kun være 75 pct., og der skal derfor indbetales 25.000 kr.

Eksempel 4

En virksomhed, der har kalenderåret som regnskabsår, køber i 1996 en maskine, som skal anvendes til både momspligtige og momsfrie aktiviteter. Momsen af anskaffelsesprisen udgør 200.000 kr. Hvis fradragsprocenten for det pågældende år udgør 70, vil virksomheden kunne medregne 140.000 kr. til købsmomsen ved anskaffelsen. I 1997 og 1998 er fradragsprocenten henholdsvis 65 og 55.

I 1999 sælges maskinen for 500.000 kr. inkl. moms.

Der skal i 1999 ske regulering for den resterende del af reguleringsperioden, dvs. for årene 1999 og 2000.

Reguleringsforløbet ser herefter således ud:

*)Da forskellen mellem det aktuelle års fradrag (65 pct.) og fradragsprocenten på anskaffelsestidspunktet (70 pct.) er under 10 pct., foretages ikke regulering i 1997.

**)Virksomheden vil derfor kunne medregne et momsbeløb på 24.000 kr. for den resterende periode til den indgående moms i den momsperiode, hvor investeringsgodet sælges. Beløbet udgør 12.000 kr. for 1999 og 12.000 kr. for 2000.

Reguleringsbeløbet kan dog højst udgøre 25 pct. af salgsprisen ekskl. moms (salgsprisen ekskl. moms udgør 80 pct. af 500.000 kr. = 400.000 kr.), dvs. 25 pct. af 400.000 kr. = 100.000 kr. I dette eksempel er reguleringsbeløbet mindre end 100.000 kr., og der kan derfor ske regulering af hele beløbet (24.000 kr.)

Bagatelgrænse ML (momsloven) § 44, stk. 3

ML (momsloven) § 44, stk. 3 indeholder en bagatelgrænse. Der skal dermed ikke foretages regulering, hvis udsvinget i virksomhedens fradragsprocent for det pågældende investeringsgode er mindre end 10 pct. i forhold til fradragsprocenten på anskaffelses-/ibrugtagningstidspunktet. Se bemærkningerne til lov nr. 375 af 18. maj 1994.

Virksomheden har imidlertid ret til at foretage regulering, hvis den selv ønsker det.

Denne bagatelgrænse gælder, hvad enten udsvinget er positivt eller negativt i forhold til fradragsprocenten på anskaffelses-/ibrugtagningstidspunktet.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området: