A.D.9.3.1.4 Sikkerhedens størrelse og art samt frigivelse af sikkerheden

Indhold

Afsnittet handler om sikkerhedens størrelse og art samt om frigivelse af sikkerheden.

Afsnittet indeholder:

• Sikkerhedens størrelse
• Sikkerhedens art
• Frigivelse af sikkerheden
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Sikkerhedens størrelse

Sikkerhedens størrelse skal fastsættes ud fra virksomhedens aktuelle restancer med skatter eller afgifter mv., der opkræves efter opkrævningsloven, dvs. moms, lønsumsafgift, A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, punktafgifter og selskabsskat, og det forventede gennemsnitlige tilsvar i en tre-måneders periode samt det skønnede eller opgjorte tilsvar fra den eventuelle periode, hvor virksomheden har været drevet uregistreret. Opkrævningsloven indeholder hjemmel til, at renter (og gebyrer) kan indgå i grundlaget for beregning af sikkerhedsstillelsen. Se SKM2015.319.BR

For enkeltmandsvirksomheder gælder dette tillige indehaverens personskatter og bidrag, herunder restskat der vedrører virksomhedens drift, og restancer fra tidligere enkeltmandsvirksomhed, der er blevet afmeldt fra registreringen

Det gennemsnitlige tilsvar beregnes på baggrund af det senest afleverede årsregnskab.

Sikkerhedsstillelsen for selskabsskatter beregnes dog med udgangspunkt i beregnet acontoskat for indeværende regnskabsår, reduceret med eventuelle acontobetalinger.

Sikkerhedsstillelsen for personskatter og bidrag, herunder restskat, beregnes ud fra skattebilletten. Se KSL (kildeskatteloven) §§ 41, 50 og 51 og AMBL ( arbejdsmarkedsbidragsloven) §2. Hvis indehaveren er uenig i størrelsen af de foreløbige skatter, der lægges til grund ved fastsættelse af skattebilletten, kan indehaveren begære den ændret. Se KSL (kildeskatteloven) § 53.

B-skatter betales i ti årlige rater. Se KSL (kildeskatteloven) § 58.

Foreløbige arbejdsmarkedsbidrag forfalder til betaling samtidig med B-skatterne. Se arbejdsmarkedsbidragsbekendtgørelsen § 9.

Størrelsen af den stillede sikkerhed kan ikke ændres i perioden. Det betyder, at Skatteforvaltningen ikke kan stille krav om, at virksomheden retablerer sikkerheden, hvis denne er anvendt helt eller delvist til afskrivning på løbende tilsvar, fordi virksomheden ikke har betalt sine skatter og afgifter i en periode. 

Skatteforvaltningen bør give virksomheden en kort frist til at betale restancen inden den dækkes af sikkerhedsstillelsen. Denne henvendelse har til formål at undgå de situationer, hvor den manglende betaling skyldes en fejl eller forglemmelse fra virksomhedens side.

Sikkerhedens art

Den krævede sikkerhed kan stilles i form af bankgaranti, børsnoterede obligationer, kontant indskud eller anden betryggende sikkerhed. Se opkrævningsbekendtgørelsen § 5. Det er SKAT, der vurderer, om den tilbudte sikkerhed kan anses for betryggende, hvis der ikke er tale om en af de opregnede sikkerhedsformer.

Der er udarbejdet et paradigma til garantier i forbindelse med sikkerhedsstillelse i henhold til OPKL § 11.

Det fremgår også af opkrævningsbekendtgørelsen § 5, at eventuel sikkerhedsstillelse i form af kontanter ikke forrentes. Hvis en virksomhed ønsker at stille sikkerheden i form af kontanter, bør Skatteforvaltningen derfor vejlede virksomheden om, at det vil være en fordel for virksomheden at indsætte beløbet på en spærret konto i en bank og derved drage fordel af, at beløbet forrentes.

Frigivelse af sikkerheden

Skatteforvaltningen skal på eget initiativ frigive sikkerheden, når restancen er betalt, og virksomheden i de seneste 12 måneder rettidigt har betalt skatter og afgifter efter opkrævningsloven og, for så vidt angår enkeltmandsvirksomheder, tillige personskatter og bidrag, herunder restskat, der vedrører virksomhedens drift. Se OPKL § 11, stk. 13.

Hvis virksomheden overskrider blot en enkelt betalingsfrist vedrørende et enkelt registreringsforhold, vil der starte en ny 12-måneders frist fra dette tidspunkt.

Skatteforvaltningen kan dog vælge at frigive sikkerheden på trods af en enkeltstående, ganske kort fristoverskridelse vedrørende et enkelt registreringsforhold, når der foreligger ganske særlige omstændigheder.

Ved lov nr. 789 af 4. maj 2021, er der i OPKL § 11, stk. 13, 2. og 3 pkt.  indsat en ny bestemmelse. hvorefter Skatteforvaltningen skal kunne undlade at frigive sikkerheden, hvis der på frigivelsestidspunktet efter 1. pkt. er indledt en kontrol af virksomheden.

I forhold til den foreslåede bestemmelse vil en kontrol anses for indledt, når der er planlagt eller foretaget kontrolskridt med henblik på at afklare de omstændigheder, der har givet anledning til at undersøge virksomheden. Det kan f.eks. være, når Skatteforvaltningen har modtaget informationer, der giver anledning til at påbegynde en kontrol, når Skatteforvaltningen har udsendt en materialeindkaldelse med henblik på få oplysninger om virksomheden, eller når der på baggrund af en maskinel udsøgning af virksomheder er igangsat et kontrolprojekt, hvori den pågældende virksomhed indgår.

For det tilfælde, at Skatteforvaltningen vælger ikke at frigive en sikkerhed på grund af en igangværende kontrol, vil Skatteforvaltningen ved meddelelse skulle gøre virksomheden opmærksom på, at der er en igangværende kontrol af virksomhedens angivelse m.v. af skatter og afgifter, og at frigivelsestidspunktet af denne grund udskydes.

Meddelelsen vil ave karakter af en forvaltningsretlig afgørelse, hvilket bl.a. vil betyde, at afgørelsen vil kunne påklages efter skatteforvaltningslovens almindelige regler. En klage vil ikke have opsættende virkning.

Den altovervejende hovedregel forventes i praksis at være, frigivelsestidspunktet for sikkerheden udskydes når der er en igangværende kontrol af virksomheden. Bestemmelsen er udformet som en såkaldt »kan-bestemmelse«. Skatteforvaltningen kan dermed beslutte ikke at anvende den foreslåede mulighed for at undlade at frigive en sikkerhed, uanset at der er indledt en kontrol af virksomheden. En sådan beslutning vil ikke have karakter af en forvaltningsretlig afgørelse og vil derfor ikke skulle meddeles virksomheden. Dette vil kunne være relevant, når Skatteforvaltningen påtænker at foretage et kontrolskridt, der er omfattet af retssikkerhedsloven. Ved sådanne kontrolskridt skal virksomheden som udgangspunkt underrettes om tvangsindgrebet, forud for at tvangsindgrebet gennemføres jf. lovens § 5, stk. 1. Dog kan underretning undlades i de tilfælde, der nævnes i stk. 4, f.eks. når øjemedet med tvangsindgrebets gennemførelse ville forspildes, såfremt en forudgående underretning skulle gives, jf. stk. 4, nr. 1. Udformningen af bestemmelsen som en »kan-bestemmelse« giver i sådanne tilfælde Skatteforvaltningen mulighed for at kunne vælge ikke at udskyde frigivelsestidspunktet og dermed ikke at underrette virksomheden om den igangværende kontrolsag, når hensynet til hemmeligholdelsen af kontrolsagen vurderes at veje tungere end interessen i t udskyde frigivelsestidspunktet for sikkerheden.

Hvis kontrollen resulterer i, at Skatteforvaltningen træffer afgørelse om forhøjelse af de tilsvar, som sikkerheden skal dække, vil den del af sikkerheden, der måtte overstige det beløb, der som følge af kontrollen træffes afgørelse om at forhøje virksomhedens tilsvar med, skulle frigives på afgørelsestidspunktet, mens den resterende del af sikkerheden vil skulle frigives, når tilsvarene er betalt. Se OPKL § 11, stk. 13, 3. pkt.

Hvis kontrollen derimod ikke resulterer i, at der træffes afgørelse om en sådan forhøjelse, vil frigivelsen skulle ske ved kontrollens afslutning. Se OPKL § 11, stk. 13, 4. pkt.

Hvor længe en sikkerhed vil blive tilbageholdt som følge f en igangværende kontrol, vil derfor afhænge af den enkelte kontrolsags omfang og kompleksitet.

Når Skatteforvaltningen har givet meddelelse om, at frigivelse af sikkerheden undlades, vil Skatteforvaltningen skulle sikre, at kontrollen ikke unødigt forsinkes. Da frigivelsestidspunktet for sikkerheden kan have væsentlig økonomisk betydning for den pågældende virksomhed, og idet frigivelsestidspunktet foreslås at skulle afhænge af kontrolsagen, vil dette være et hensyn, der i Skatteforvaltningens tilrettelæggelse af kontrolsagen il skulle tale for at fremme kontrolsagen hurtigst muligt.

Når Skatteforvaltningen har afsluttet kontrollen, underrettes virksomheden herom. Hvis Skatteforvaltningens kontrol af virksomheden afsluttes, uden at der træffes afgørelse om at forhøje virksomhedens tilsvar, vil sikkerheden skulle frigives. Hvis Skatteforvaltningens kontrol af virksomheden resulterer i en afgørelse om forhøjelse af de tilsvar, som sikkerheden skal dække, vil den del af sikkerheden, der måtte overstige det beløb, der som følge af kontrollen træffes afgørelse om at forhøje virksomhedens tilsvar med, skulle frigives på afgørelsestidspunktet, mens den resterende del af sikkerheden vil skulle frigives, når tilsvarene er betalt. En virksomhed, der har stillet sikkerheden i form af en bankgaranti, vil kunne have en interesse i selv at betale det forhøjede tilsvar frem for at lade bankgarantien dække tilsvaret, og frigivelsen af den del af sikkerheden, der beløbsmæssigt svarer til det forhøjede tilsvar, kan først ske når dette tilsvar er blevet betalt.

Hvis en sikkerhed får udskudt frigivelsestidspunktet i medfør af OPKL § 11, stk. 13, 2. pkt., vil sikkerheden kunne anvendes til at dække nye tilsvar, der skulle have været betalt i perioden fra udskydelsen af sikkerhedens frigivelsestidspunkt og indtil frigivelsestidspunktet i 3. og 4. pkt. Et sådant nyt tilsvar, der skulle have været betalt i den nævnte periode, vil ikke have betydning for, at den resterende del af sikkerheden, der overstiger den beløbsmæssige størrelse af det nye tilsvar, fortsat vil skulle frigives på tidspunktet fastsat i 3. og 4. pkt.

Opkrævningslovens § 11, stk. 13 har også virkning for sikkerheder, der er stillet før den 1. juli 2021. Dette vil indebære, at Skatteforvaltningen også vil kunne undlade at frigive sikkerheder, der er stillet af virksomheder før den 1. juli 2021, hvis der på frigivelsestidspunktet efter opkrævningslovens § 11, stk. 13, allerede er indledt en kontrol af virksomheden.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området: