D.A.6.2.7.3 Adgang til arrangementer inden for kultur, kunst, sport mv. ML § 21, stk. 1

Indhold

Dette afsnit handler om fastlæggelse af leveringsstedet for adgang til arrangementer inden for kultur, kunst, sport, videnskab, undervisning, underholdning og lign., herunder messer og udstillinger, samt ydelser i tilknytning hertil. Se ML (momsloven) § 21, stk. 1.

Afsnittet indeholder:

• Lovgrundlag
• Regler
• Kendetegn for de ydelser, der er omfattet af ML (momsloven) § 21, stk. 1
• Kurser af længere varighed
• Kursus - adgang til et uddannelsesmæssigt arrangement
• Kursus - uddannelsesmæssig aktivitet
• >Momsudvalget<
• >Ny praksis<
• Ydelser, der leveres i tilknytning til "adgang til arrangementer"
• Videresalg af billetter
• Regler før 2011
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Lovgrundlag

ML (momsloven) § 21, stk. 1 har følgende ordlyd:

"Leveringsstedet for adgang til arrangementer inden for kultur, kunst, sport, videnskab, undervisning, underholdning og lign., herunder messer og udstillinger, og ydelser i tilknytning hertil, der leveres til en afgiftspligtig person, er her i landet, når disse arrangementer rent faktisk finder sted her."

Momssystemdirektivets artikel 53 har følgende ordlyd:

"Leveringsstedet for adgang til arrangementer inden for kultur, sport, videnskab, undervisning, underholdning og lignende, som f.eks. messer og udstillinger, og tjenesteydelser i tilknytning dertil, der leveres til en afgiftspligtig person, er det sted, hvor disse arrangementer rent faktisk finder sted."

Momsforordningens artikel 32 har følgende ordlyd:

"1. Ydelser, der har til formål at give adgang til arrangementer inden for kultur, kunst, sport, videnskab, undervisning, underholdning eller lignende arrangementer, jf. artikel 53 i direktiv 2006/112/EF, omfatter ydelser, hvis væsentlige kendetegn består i mod betaling af en billet eller et gebyr, herunder i form af et abonnement, et periodekort eller et regelmæssigt kontingent, at give adgang til et arrangement.

2. Stk. 1 finder især anvendelse på:

a) adgang til forestillinger, teaterforestillinger, cirkusforestillinger, messer, forlystelsesparker, koncerter, udstillinger samt andre lignende kulturelle arrangementer

b) adgang til sportsarrangementer som kampe eller konkurrencer

c) adgang til uddannelsesmæssige og videnskabelige arrangementer som f.eks. konferencer og seminarer.

3. Brug af anlæg som f.eks. gymnastiksale eller andet mod betaling af et kontingent er ikke omfattet af stk. 1."

Momsforordningens artikel 33 har følgende ordlyd:

"De i artikel 53 i direktiv 2006/112/EF omhandlede tilknyttede ydelser omfatter ydelser, der har direkte forbindelse med adgangen til arrangementer inden for kultur, kunst, sport, videnskab, undervisning, underholdning eller lignende, som leveres separat til den person, der deltager i et arrangement, mod en nærmere fastsat modydelse.

Disse tilknyttede ydelser omfatter bl.a. brug af omklædningsrum og sanitære installationer, men omfatter ikke ydelser, der leveres af formidlere i forbindelse med billetsalg."

Momsforordningens artikler 32 og 33 er suppleret ved artikel 33 a, der er indsat i Momsforordningen ved artikel 1, nr. 2, litra d), nr. iii, i Gennemførelsesforordning (EU) Nr. 1042/2013.

Artikel 33 a har virkning fra 2015 og har følgende ordlyd:

"Levering af billetter til arrangementer inden for kultur, kunst, sport, videnskab, undervisning, underholdning og lignende af en mellemmand, som handler i eget navn, men for arrangørens regning, eller af en afgiftspligtig person, bortset fra arrangøren, som handler for egen regning, er omfattet af artikel 53 og artikel 54, stk. 1, i direktiv 2006/112/EF."

Regler

Leveringsstedet for moms for adgang til arrangementer inden for:

• kultur og lignende
• Kunst og lignende
• sport og lignende
• videnskab og lignende
• undervisning og lignende
• underholdning og lignende

der leveres til en afgiftspligtig person, er her i landet, når disse arrangementer rent faktisk finder sted her. Se ML (momsloven) § 21, stk. 1.

Messer og udstillinger er omfattet af "og lignende". Leveringsstedet for moms af adgang til messer og udstillinger er her i landet, når arrangementerne finder sted her. Se ML (momsloven) § 21, stk. 1.

Leveringsstedet for moms af ydelser, der til en afgiftspligtig person leveres i tilknytning til sådanne arrangementer, er også her i landet, når arrangementerne finder sted her. Se ML (momsloven) § 21, stk. 1.

Kendetegn for de ydelser, der er omfattet af ML (momsloven) § 21, stk. 1

Ydelser, der er omfattet af ML (momsloven) § 21, stk. 1, om "adgang til arrangementer", er kendetegnet ved, at der mod betaling af en billet eller et gebyr (herunder et abonnement, et periodekort eller et regelmæssigt kontingent), gives adgang til et arrangement. Se også momssystemdirektivets artikel 53 og momsforordningens artikel 32, stk. 1.

Ved adgang til arrangementer forstås fx adgang til:

• forestillinger
• teaterforestillinger
• cirkusforestillinger
• messer
• forlystelsesparker
• koncerter
• udstillinger
• andre lignende kulturelle arrangementer
• sportsarrangementer som kampe eller konkurrencer
• uddannelsesmæssige og videnskabelige arrangementer som fx konferencer og seminarer.

Se momsforordningens artikel 32, stk. 2.

Brug af anlæg, (som fx gymnastiksale eller andet) mod betaling af et kontingent, er ikke omfattet af "adgang til arrangementer". Se momsforordningens artikel 32, stk. 3.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at uddannelsesmæssige- og videnskabelige arrangementer også omfatter kurser.

Kurser af længere varighed

Skattestyrelsen har på baggrund af Skatterådets bindende svar i SKM2015.507.SR ændret praksis for fastlæggelsen af leveringsstedet for undervisningsydelser på kurser af længere varighed leveret til afgiftspligtige personer. Praksisændringen har virkning fra 1. januar 2016. Se SKM2015.611.SKAT.

Praksisændringen betyder, at leveringsstedet for undervisningsydelser på kurser af længere varighed, som sælges til afgiftspligtige personer, skal fastlægges efter ML § 16, stk. 1, i stedet for ML § 21, stk. 1. Om fastlæggelsen af leveringsstedet efter ML (momsloven) § 16, stk. 1, se afsnit D.A.6.2.4.1 Leveringsstedet er kundens etableringssted ML § 16, stk. 1.

Ved "kurser af længere varighed" forstås "kurser af længere varighed, som overstiger den tidsmæssige udstrækning af almindeligt forekommende konferencer og seminarer, samt kurser, der udgør et ikke-sammenhængende undervisningsforløb".

Mellemliggende kursusfri dage i form af lørdage, søn- og helligdage har ingen betydning for vurderingen af om der er tale om et undervisningsforløb af sammenhængende varighed.

Ved fastlæggelsen af leveringsstedet for undervisningsydelser på kurser leveret til afgiftspligtige personer skal der derfor sondres mellem, om der er tale om en uddannelsesmæssig aktivitet, hvor leveringsstedet skal fastlægges efter ML § 16, stk. 1, eller om der er tale om adgang til et uddannelsesmæssigt arrangement, hvor leveringsstedet skal fastlægges efter ML § 21, stk. 1.

Når der er tale om adgang til et uddannelsesmæssigt arrangement, er leveringsstedet for undervisningsydelsen her i landet efter ML (momsloven) § 21, stk. 1, når arrangementet rent faktisk finder sted her. Når arrangementet rent faktisk finder sted i udlandet, er leveringsstedet ikke her i landet, efter ML § 21, stk. 1, modsætningsvis.

>Se dog "Ny praksis" nedenfor.<

Kursus - adgang til et uddannelsesmæssigt arrangement

Ved vurderingen af, om et kursus skal karakteriseres som adgang til et uddannelsesmæssigt arrangement, skal der lægges vægt på, om der er tale om undervisningsforløb af kortere sammenhængende varighed, som f.eks. konferencer og seminarer.

Leveringsstedet for sammenhængende kurser, der tidsmæssigt svarer til den tidsmæssige udstrækning af almindeligt forekommende konferencer og seminarer, skal ved salg til afgiftspligtige personer fastlægges efter reglerne om adgang til et arrangement efter ML § 21, stk. 1. Se SKM2015.507.SR.

Mellemliggende kursusfri dage i form af lørdage, søn- og helligdage har ingen betydning for vurderingen af om der er tale om et undervisningsforløb af sammenhængende varighed.

Hvordan og hvornår betalingen for deltagelsen foregår, er uden betydning for bedømmelsen af, om der er tale om adgang til et uddannelsesmæssigt arrangement. Tilsvarende har det ingen betydning for bedømmelsen, om det pågældende kursus er et grundkursus eller f.eks. et efteruddannelseskursus.

>Se dog "Ny praksis" nedenfor.<

Eksempel

En virksomhed udbyder et kursus i regnskab og bogføring til ansatte i virksomheder. Kurset afholdes her i landet og varer i alt 5 dage og gennemføres 5 sammenhængende hverdage i træk.

Der er tale om et sammenhængende kursusforløb, som ikke overstiger den tidsmæssige udstrækning af almindeligt forekommende konferencer og seminarer. Der er derfor tale om adgang til et uddannelsesmæssigt arrangement og leveringsstedet er her i landet efter ML § 21, stk. 1.

>Se dog "Ny praksis" nedenfor.<

Kursus - uddannelsesmæssig aktivitet

Ved vurderingen af, om et kursus skal karakteriseres som en uddannelsesmæssig aktivitet, og leveringsstedet derfor skal fastlægges efter ML § 16, stk. 1, skal der lægges vægt på om kurset udgør:

• et undervisningsforløb af længere sammenhængende varighed, som overstiger den tidsmæssige udstrækning af almindeligt forekommende konferencer og seminarer, se SKM2015.507.SR 
• et ikke tidsmæssigt sammenhængende undervisningsforløb
• undervisning af blot én enkelt person
• undervisning af én enkelt virksomheds medarbejdere i denne virksomheds lokaler, se SKM2015.634.SR.

Der skal også lægges vægt på, om virksomheden er underleverandør af undervisningsydelser til en kursusvirksomhed.

Mellemliggende kursusfri dage i form af lørdage, søn- og helligdage har ingen betydning for vurderingen af om der er tale om et undervisningsforløb af sammenhængende varighed.

>Se dog "Ny praksis" nedenfor.<

Eksempel

En dansk virksomhed udbyder et kursus i regnskab og bogføring til ansatte i virksomheder. Kursusvirksomheden drives med gevinst for øje. Kurset afholdes her i landet, varer i alt 11 dage og gennemføres 11 hverdage i træk.

Der er tale om et længere sammenhængende kursusforløb, som overstiger den tidsmæssige udstrækning af almindeligt forekommende konferencer og seminarer. Leveringsstedet for kurset skal derfor fastlægges efter ML § 16, stk. 1.

>Se dog "Ny praksis" nedenfor.<

Eksempel

En dansk virksomhed udbyder et kursus i regnskab og bogføring til ansatte i virksomheder. Kursusvirksomheden drives med gevinst for øje. Kurset afholdes i udlandet og varer i alt 5 dage og gennemføres over 5 uger med en kursusdag pr. uge.

Der er tale om et ikke tidsmæssigt sammenhængende kursusforløb. Leveringsstedet for kurset skal derfor fastlægges efter ML § 16, stk. 1.

>Se dog "Ny praksis" nedenfor.<

Eksempel

En dansk virksomhed tilbyder undervisning i engelsk af enkeltpersoner ansat i en virksomhed. Kursusvirksomheden drives med gevinst for øje. Kurset afholdes her i landet og varer i alt 5 hverdage og gennemføres 5 sammenhængende hverdage i træk.

Der er tale om undervisning af én enkelt person. Leveringsstedet for kurset skal derfor fastlægges efter ML § 16, stk. 1.

>Se dog "Ny praksis" nedenfor.<

Momsudvalget

>Momsudvalget har i forlængelse af sine drøftelser på mødet den 2. december 2020 vedrørende EU-Domstolens dom i sag C-647/17, Srf Konsulterna, vedtaget Guidelines WP 986 (retningslinjer), der kan hjælpe med til at vurdere, hvorvidt der er tale om et arrangement omfattet af momssystemdirektivets artikel 53.<

>Ifølge retningslinjerne, kan længden af et kursus ikke være den eneste afgørende faktor, når det skal vurderes, om der er tale om et arrangement.<

>I forhold til det tidsmæssige aspekt har man udtalt, at jo længere kurset varer, jo mindre sandsynligt vil det være, at kurset kan betragtes som et arrangement. Oftest vil et kursus, for at kunne kvalificeres som et arrangement, ikke vare længere end en uge.<

>Der var imidlertid bred enighed om, at man er nødsaget til at se på alle kursets relevante elementer, herunder især indhold, sted og tid, når det skal vurderes, om der er tale om et arrangement.<

>Herudover fremgår det, at forudgående tilmelding og betaling for et kursus er irrelevant i vurderingen. Dvs. at den omstændighed, at udbyderen kender deltagernes identitet forud for gennemførelsen af kurset og derved kan forme kurset efter deltagernes behov, er underordnet for vurderingen.<

>I de tilfælde, hvor et selskab erhverver en ydelse i form af adgang til et arrangement, vil det forhold, at deltagerne i arrangementet er fysiske personer, der repræsenterer selskabet, ikke være en hindring for anvendelsen af artikel 53.<

>Det præciseres desuden, at det følger af ordlyden af artikel 53, at det er indholdet af ydelsen, der er afgørende for, om ydelsen er omfattet af bestemmelsen og ikke hvilken afgiftspligtig person, der udbyder  den Når en  ydelse i form af "adgang til et arrangement" udbydes til  én afgiftspligtig person ( ydelse A), som  derefter udbyder den samme  ydelse til en anden afgiftspligtig person ( ydelse B), dvs. i tilfælde hvor en arbejdsgivers medarbejdere får ret til at deltage i arrangementet, så vil både  ydelse A og B være omfattet.<

>Afslutningsvist fremgår det, at når et arrangement finder sted i flere forskellige medlemsstater, vil leveringsstedet være i alle de omhandlede medlemsstater. I dette tilfælde skal ydelsen opdeles forholdsmæssigt mellem de medlemsstater, hvor arrangementet finder sted, ud fra varigheden (antallet af dage) af arrangementet i hver medlemsstat.<

>Såfremt den centrale del af arrangementet (fx hovedindholdet af arrangementet) kun afvikles i én medlemsstat, og de andre dele af arrangementet, som afvikles i andre medlemsstater, kun er sekundære i forhold til hovedindholdet, så anses leveringsstedet for at være i den førstnævnte medlemsstat.<

>Skattestyrelsen deler udvalgets opfattelse. Skattestyrelsen vil administrere efter retningslinjen fra og med 12. oktober 2021. Se "Ny praksis" nedenfor.<

>Se retningslinje WP 986 fra Momsudvalget, der er vedtaget på baggrund af drøftelser på udvalgets 114. møde.<

>Om Momsudvalget og retningslinjer, se D.A.1.4 Momsens indførelse.<

Ny praksis

>Det er Skattestyrelsens opfattelse, at dommen i Srf Konsulterna, C-647/17, ændrer dansk praksis. I forbindelse med revurderingen af praksis har Skattestyrelsen fremadrettet inddraget momsudvalgets retningslinjer.<

>Dommen medfører, at et kursus kan anses som adgang til et arrangement, selvom der ikke er tale om et sammenhængende undervisningsforløb.<

>Det vil sige, at ikke-sammenhængende kursusforløb leveret til afgiftspligtige personer, der hidtil har været anset som en almindelig uddannelsesmæssig aktivitet omfattet af momslovens § 16, stk. 1, og som ikke faldt ind under definitionen "kurser af længere varighed, som overstiger den tidsmæssige udstrækning af almindeligt forekommende konferencer og seminarer", fremover som udgangspunkt skal omfattes af momslovens § 21, stk. 1.<

>Det fremgår ikke af EU-dommen, om den kursusfri dag var en hverdag, en lørdag, eller en søn- eller helligdag. <

>Det er dog Skattestyrelsens opfattelse, at der i det konkrete tilfælde er tale om en hverdag, da der i dommen er tale om et kursus på 30 timer fordelt på 5 dage afbrudt af en dags pause, hvorfor denne dags pause formentlig er en hverdag.<

>Da EU-domstolen ikke i dommen tillægger det vægt hvilken dag (hverdag, lørdag, søndag eller helligdag), der er tale om, vurderer Skattestyrelsen på den baggrund, at også fridage i form af hverdage ikke ændrer på, at kurset er omfattet af momslovens § 21, stk. 1.<

>Det bemærkes, at dommen ikke har betydning for kurser leveret til ikke-afgiftspligtige personer. Her er leveringsstedet efter dansk praksis fortsat det sted, hvor kurset foregår, jf. momslovens § 21, stk. 2.<

>På baggrund af ovenstående må det samlet konkluderes, at dansk praksis ikke er i overensstemmelse med dommen og derfor skal ændres.<

>Såfremt praksisændringen er til ugunst for den afgiftspligtige, træder praksisændringen i kraft 6 måneder efter datoen for offentliggørelsen af styresignalet. Dvs. den 12. oktober 2021.<

>Skattestyrelsen vil som følge af revurderingen af praksis fremadrettet inddrage momsudvalgets retningslinjer.<

>Ifølge retningslinjerne er varigheden af et kursus ikke den eneste afgørende faktor, når det skal vurderes, om der er tale om et arrangement. I dansk praksis har man tidligere alene fokuseret på det tidsmæssige aspekt, og man vil derfor fremadrettet skulle have et bredere fokus i sin vurdering<

>Momsudvalget præciserer yderligere, at et kursus, for at kunne kvalificeres som et arrangement, typisk ikke må vare længere end en uge. Momsudvalget har dermed en anden opfattelse end den indtil nu gældende danske praksis, hvor et kursus på højst 5 dage skulle anses for et arrangement, jf. momslovens § 21, mens et kursus på 11 hverdage i træk skulle anes for almindelige aktivitet, jf. momslovens § 16, stk. 1.<

>Skattestyrelsen vurderer derimod, at det, ud fra retningslinjernes indhold, forsat vil være muligt at opretholde den danske praksis, hvorefter følgende ikke kan anses for et arrangement, jf. momslovens § 21:<

• >Undervisning af blot én enkelt person<
• >Undervisning af én enkelt virksomheds medarbejdere i denne virksomheds lokaler<

>På baggrund af ovenstående vil Skattestyrelsen ændre praksis fremadrettet, således at den er i overensstemmelse med udvalgets retningslinjer<

>Såfremt den fremadrettede praksisændring er til ugunst for den afgiftspligtige, træder praksisændringen i kraft 6 måneder efter datoen for offentliggørelsen af styresignalet. Dvs. den 12 oktober 2021.<

Ydelser, der leveres i tilknytning til "adgang til arrangementer"

Ydelser, der leveres i tilknytning til "adgang til arrangementer", omfatter ydelser, der har direkte forbindelse med adgangen til arrangementer inden for:

• kultur
• kunst
• sport
• videnskab
• undervisning
• underholdning
• eller lignende.

Det er en betingelse, at ydelserne leveres separat til den person, der deltager i et arrangement, mod betaling.

Se momssystemdirektivets artikel 53 og momsforordningens artikel 33, stk. 1.

Tilknyttede ydelser omfatter bl.a. brug af omklædningsrum og sanitære installationer.

Ydelser, der leveres af formidlere i andens navn i forbindelse med billetsalg, er ikke omfattet. Se momsforordningens artikel 33, stk. 2.

Om formidling i andens navn, se afsnit D.A.6.2.4 Hovedregel 1: Leverancer til afgiftspligtige personer om hovedregel 1 om leveringsstedet ved leverancer til afgiftspligtige personer og afsnit D.A.6.2.8.6 Formidlingsydelser ML § 17 om formidlingsydelser (særregler for leverancer til ikke-afgiftspligtige personer).

Videresalg af billetter

I Momsforordningens artikel 33 a, der er indsat i Momsforordningen ved artikel 1, nr. 2, litra d), nr. iii, i Gennemførelsesforordning (EU) Nr. 1042/2013, med virkning fra 1. januar 2015 er det præciseret, at videresalg af billetter er omfattet af ML (momsloven) § 21, stk. 1, og Momsssystemdirektivets artikel 53. Uanset om der er tale om formidling i eget navn, men andens regning, eller en person, som handler i eget navn og for egen regning.

Om formidling i eget navn, men for andens regning, se afsnit D.A.4.2.3 Formidling af ydelser (eget navn) om formidling i eget navn.

Regler før 2011

Leveringsstedet er her i landet, når følgende betingelser er opfyldt:

• tilsvarende ydelser leveres til ikke-afgiftspligtige personer
• arrangementerne finder sted her.

Se ML (momsloven) § 21, stk. 2.

Denne bestemmelse svarer til den bestemmelse, som før 2011 gjaldt for levering til både afgiftspligtige personer og ikkeafgiftspligtige personer. I modsætning til ML (momsloven) § 21, stk. 1, finder stk. 2 - når der er tale om levering af ydelser til ikkeafgiftspligtige personer - anvendelse på aktiviteter generelt inden for kultur, kunst, mv. Se afsnit D.A.6.2.8.10 Aktiviteter inden for kultur, kunst, sport, mv. ML § 21, stk. 2.

Bemærk

De ydelser, der har leveringssted her i landet efter ML (momsloven) § 21, stk. 1 eller 2, kan evt. være momsfrie efter ML (momsloven) § 13. Se afsnit D.A.5 Momsfritagelser uden fradragsret. 

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området: