C.C.5.2.2.7 Ejendomme, der både benyttes til bolig og erhverv

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne om blandet benyttede ejendomme, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Hovedregel
• Undtagelse
• Hvilke ejendomme kan indgå i virksomhedsordningen
• Udlejningsejendomme, herunder fritidshuse, sommerhuse, erhvervsejerlejligheder og bortforpagtning
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Resumé

Blandet benyttede ejendomme kan som udgangspunkt ikke indgå i virksomhedsordningen. Den erhvervsmæssige del af en blandet benyttet ejendom skal dog indgå i virksomhedsordningen, når ejendomsværdien er fordelt på den del af ejendommen, der tjener til bolig for den selvstændigt erhvervsdrivende, og den øvrige ejendom.

Hovedregel

Blandet benyttede ejendomme kan som udgangspunkt ikke indgå i virksomhedsordningen. Se VSL (virksomhedsskatteloven) § 1, stk. 3, 1. pkt.

Undtagelse

Den erhvervsmæssigt benyttede del af en blandet benyttet ejendom skal indgå i virksomhedsordningen, hvis ejendomsværdien er fordelt på den del af ejendommen, der tjener til bolig for den selvstændige, og den øvrige ejendom (vurderingsfordeling). Se VSL (virksomhedsskatteloven) § 1, stk. 3, 2. pkt.

Hvis den selvstændigt erhvervsdrivende vælger at benytte virksomhedsskattelovens afsnit I, skal den erhvervsmæssige del af ejendommen indgå i virksomhedsordningen, når der er foretaget en vurderingsfordeling.

Hvilke ejendomme skal indgå i virksomhedsordningen

Følgende blandet benyttede ejendomme skal indgå i virksomhedsordningen:

1. Den erhvervsmæssige del af ejendomme, hvor ejendomsværdien er fordelt på den del, der tjener til bolig for den selvstændige, og på den øvrige ejendom (vurderingsfordeling)
2. Udlejningsejendomme, der er omfattet af EVSL (ejendomsværdiskatteloven) § 4, nr. 6-8. Den del af ejendommen, der anvendes til bolig for ejere, kan ikke indgå i virksomhedsordningen. 

Se også

Se også afsnit C.H.3.1 Generelt om Indtægter og udgifter på fast ejendom om betingelserne for ejendomme, der er omfattet af EVSL (ejendomsværdiskatteloven) § 4, nr. 6-8.

I de næste afsnit vil ejendommene blive omtalt nærmere.

Fast ejendom med vurderingsfordeling efter tidligere gældende VURDL § 33 og VSL (virksomhedsskatteloven) § 1, stk. 3, 2. pkt.

Den erhvervsmæssige del af en blandet benyttet ejendom indgår i virksomheden, når ejendomsværdien er fordelt på den del, der tjener til bolig for den selvstændige, og på den øvrige ejendom. Se VSL (virksomhedsskatteloven) § 1, stk. 3, 2. pkt.

Ændringer i forbindelse med den ny ejendomsvurderingsordning

Bestemmelsen i VSL (virksomhedsskatteloven) § 1, stk. 3, 2. pkt., er tilpasset til den nye ejendomsvurderingsordning, hvorefter der for skovejendomme, landbrugsejendomme >og øvrige erhvervsejendomme< ikke længere fastsættes en vurderingsfordeling. Det er derfor bestemt, at den erhvervsmæssige del af en ejendom, der både anvendes erhvervsmæssigt og tjener til bolig for ejeren, hvis ejendommen benyttes erhvervsmæssigt i væsentligt omfang, indgår i virksomhedsordningen. Ved erhvervsmæssig anvendelse forstås der, at ejendommen anvendes i forbindelse med udøvelse af en aktiv selvstændig erhvervsmæssig virksomhed, som er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud. Dette afgrænses over for ikke-erhvervsmæssig virksomhed, som fastlagt i hidtidig praksis.

Ved vurderingen af, om den erhvervsmæssige anvendelse er væsentlig, skal hidtidig praksis følges, hvor det er afgørende, om den erhvervsmæssige anvendelse udgør mindst 25 pct. af ejendommens værdi.> <Væsentlighedskravet skal være opfyldt på tidspunktet for indtræden i virksomhedsordningen. Dog vil fx en ændret faktisk benyttelse af en blandet benyttet ejendom kunne påvirke muligheden for at anvende virksomhedsordningen på den erhvervsmæssige del af ejendommen. Hvis eksempelvis et areal, der tidligere har været anvendt erhvervsmæssigt, overgår til privat benyttelse, vil der kunne være grundlag for at vurdere, hvorvidt væsentlighedskravet fortsat kan anses for opfyldt på tidspunktet for den ændrede benyttelse. Hvis væsentlighedskravet konkret ikke kan anses for opfyldt længere, vil virksomhedsordningen ikke længere kunne benyttes for den erhvervsmæssige del.

Om en ejendom vil opfylde væsentlighedskravet, vil skulle afgøres efter en konkret vurdering, der i overvejende grad vil blive baseret på, om værdien af den erhvervsmæssige del af ejendommen >vurderes at udgøre< mindst 25 pct. af ejendommens samlede værdi> <. Det vil dog være formodningen, at disse ejendomme, der efter ejendomsvurderingsloven er kategoriseret enten som landbrugsejendom, skovejendom eller erhvervsejendom mv., som den klare hovedregel vil opfylde væsentlighedskravet.

Skovejendomme, landbrugsejendomme >og øvrige erhvervsejendomme< vil således ikke fremover blive ansat med en vurderingsfordeling af ejendommens værdi, der kan danne grundlag for værdiforholdet mellem den erhvervsmæssige og den private del af ejendommen. Dette må i stedet afgøres ved en konkret vurdering på opgørelsestidspunktet.

I henhold til AL (afskrivningsloven) § 45, stk. 2, skal der ved overdragelse af aktiver omfattet af afskrivningsloven ske en fordeling af overdragelsessummen på de overdragne aktiver. Omfatter overdragelsen tillige fx grund og bolig, skal fordelingen også omfatte disse aktiver. Se også bestemmelsen i EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 4, stk. 5.

Hvis der indskydes en ejendom i virksomhedsordningen, hvor overdragelsessummen ved erhvervelsen er fordelt efter AL (afskrivningsloven) § 45, stk. 2, kan der henses til dette fordelingsforhold. Det vil dog være et krav, at denne overdragelse har fundet sted inden for rimelig tid inden indtræden i virksomhedsordningen, og at fordelingen må antages fortsat at repræsentere et retvisende værdiforhold mellem den erhvervsmæssige del og den private del af ejendommen.

Ændringen >af VSL (virksomhedsskatteloven) § 1, stk. 3, 2 pkt.< har virkning fra og med det skatteår henholdsvis det indkomstår, hvor beskatningen sker på grundlag af ejendomsvurderinger foretaget efter EVL §§ 5 eller 6. Indtil da skal den hidtidige ordlyd af VSL (virksomhedsskatteloven) § 1, stk. 3, 2. pkt. anvendes. >Virkningstidspunktet fremgår af § 22, stk. 12 i lov nr. 688 af 8. juni 2017, som ændret ved bl.a. lov nr. 1729 af 27. december 2018.<

Bemærk

Det er kun udgifterne til den erhvervsmæssige del af ejendommen, der kan trækkes fra ved opgørelsen af virksomhedens skattepligtige indkomst. Vedligeholdelsesudgifterne på ejendommen skal fordeles på den del, der vedrører virksomheden, og den del, der vedrører privatboligen.

En- og tofamiliehuse, der bruges både privat og erhvervsmæssigt, kan ikke indgå i virksomheden, når den erhvervsmæssige brug er under 25 procent. (ikke væsentlig erhvervsmæssig anvendelse). 

Tofamilieshuse, hvor den ene lejlighed bebos af ejeren, og den anden udlejes til beboelse, kan ikke indgå i virksomhedsordningen. En sådan udlejning anses ikke for erhvervsmæssig. Se afsnit C.H.3.4.1.1 Udlejning af værelser eller udlejning af helårsbolig en del af året.

Udlejningsejendomme, herunder fritidshuse, sommerhuse, erhvervsejerlejligheder og bortforpagtning

Udlejning af fast ejendom anses som udgangspunkt for selvstændig erhvervsvirksomhed, og kan indgå i virksomhedsordningen.

Virksomhedsordningen kan ikke bruges på vederlagsfri udlejning, da udlejningen ikke er erhvervsmæssig. Se SKM2005.134.TSS. Det gælder dog ikke lejligheder, som forældre stiller til rådighed for deres børn m.fl. (forældrekøbslejligheder), da der her bliver fastsat en objektiv udlejningsværdi, i det omfang den aftalte leje afviger fra den leje, der lovligt kan opkræves.

Selv om Skattestyrelsen anser en udlejningsvirksomhed for momspligtig, betyder det ikke, at der også er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed i relation til virksomhedsordningen. Se SKM2009.48.BR.

For at udlejning af en- og tofamiliehuse, ejerlejligheder, hotelejerlejligheder og fritidshuse er en erhvervsmæssig virksomhed, skal ejeren effektivt have fraskrevet sig rådigheden over ejendommen. Det er uden betydning, at ejeren ikke har benyttet ejendommen, når det skal vurderes, om der er sket en effektiv fraskrivning af rådigheden. Se fx SKM2002.229.HR og SKM2005.23.VLR.

Kravet om en effektiv fraskrivelse af rådighed gælder også i forhold til ejerens brug af ejendommen i forbindelse med tilsyn, vedligeholdelse mv. Ejeren kan kun benytte ejendommen i et omfang, der er nødvendigt til opfyldelse af sin forpligtelse til at vedligeholde ejendommen. Se TfS 2000, 235 VLD. Se også SKM2008.690.SR hvor en udlejet ejendom kunne indgå i virksomhedsordningen, selv om ejeren boede i ejendommen i forbindelse med udførelse af tilsyns- og vedligeholdelsesarbejde.

Det er ikke tilstrækkeligt for en effektiv fraskrivelse af rådigheden, at det i en lokalplan eller en ejerforenings vedtægter er bestemt, at ejendommen ikke må bruges privat, eller at den skal stilles til rådighed for udlejning. Se SKM2009.48.BR. Heller ikke tro og love erklæringer er tilstrækkelige. Se TfS 1997, 365 ØLD.

En hotelejerlejlighed kunne indgå i virksomhedsordningen selv om ejeren brugte den til overnatning i forbindelse med ejerens øvrige erhvervsmæssige aktiviteter. Se SKM2006.719.SR.

I et konkret tilfælde er det anerkendt, at to sommerhuse kunne indgå i virksomhedsordningen, selv om ejerne ikke formelt havde fraskrevet sig retten til at benytte husene. Ejerne havde fire sommerhuse, hvoraf de to var udlejet. Der blev lagt vægt på benyttelsen af de ikke udlejede sommerhuse, udlejningsbestræbelserne via formidlingsaftaler og de indvundne indtægter. Se TfS 1997, 768 LSR.

Privat brug af en udlejet ejendom i forbindelse med ferie ville udelukke brugen af virksomhedsordningen, selv om ejeren betalte udlejningsbureauet for opholdet på linje med "fremmede lejere". Se SKM2008.690.SR.

Virksomhedsordningen kan også bruges i det år, hvor en- og tofamiliehuse går fra privat brug til ren udlejning, selv om ejendommen har været benyttet privat en del af året. Se TfS 1996, 298 ØLD og TfS 1996, 306 DEP.

Udlejning af en andel af et enfamiliehus er selvstændig erhvervsvirksomhed, når der udlejes til en fremmed eller til en medejer. Se TfS 1987, 107 DEP og TfS 1998, 90 LSR. Det er dog en forudsætning, at ejeren ikke samtidig bor i enfamiliehuset.

En udlejningsejendom med tre lejligheder eller mere indgår fuldt ud i virksomheden, selv om den selvstændige bor i en af lejlighederne. Dette gælder dog ikke, hvis den  lejlighed, som ejeren bebor, er omfattet af EVSL (ejendomsværdiskatteloven) § 4, nr. 6-8 - se nedenfor.  Værdien for den lejlighed, som ejeren selv bor i, ansættes skønsmæssigt til det beløb, der kunne opnås ved at udleje lejligheden til andre. Beløbet lægges til virksomhedens indkomst og anses for hævet af den selvstændige i hæverækkefølgen efter VSL (virksomhedsskatteloven) § 5.

Se også

Se også afsnit C.C.1.3.2.4 om pligten til at indberette udlejning af sommerhuse til Erhvervsstyrelsen. 

Bortforpagtning

Bortforpagtning af fast ejendom, erhvervsvirksomhed eller landbrug, herunder bortforpagtning og udleje af en del af et landbrug, er selvstændig erhvervsvirksomhed i forhold til virksomhedsordningen. Dette gælder også, hvis landbrugsejendommen er vurderet som beboelse. Ejendommen vil dog i disse tilfælde ikke kunne indgå i virksomhedsordningen. Se SKM2018.482.LSR.

Mindre udlejningsejendomme og visse boligfællesskaber for hvilke, der betales ejendomsværdiskat efter EVSL (ejendomsværdiskatteloven) § 4, nr. 6-8

Efter VSL (virksomhedsskatteloven) § 1, stk. 3, 3. pkt., indgår

• mindre udlejningsejendomme, hvor der betales ejendomsværdiskat af ejerens egen lejlighed ejendomme med (3-6 beboelseslejligheder)
• visse boligfællesskaber efter EVSL § 4, nr. 6-8.

i virksomheden med den del af ejendommen, som ikke tjener til bolig for ejere.

Ejendommen indgår i virksomhedsordningen med den del af ejendomsværdien, der tjener til bolig for lejere.

Se også

Se også afsnit C.H.3.1 Generelt om Indtægter og udgifter på fast ejendom om reglerne for ejendomsværdiskat.

Ændret benyttelse, ombygning, forbedring mv.

Når den erhvervsmæssige del af en ejendom, der både anvendes til private og erhvervsmæssige formål, indgår i virksomhedsordningen, skal udgifter til ombygning, forbedring mv. af den erhvervsmæssige del af ejendommen også indgå i virksomhedsordningen.

Ændringer i en blandet ejendoms faktiske benyttelse påvirker virksomhedsordningen. Hvis et areal, der tidligere har været anvendt erhvervsmæssigt, overgår til privat benyttelse, er der tale om en hævning i hæverækkefølgen efter VSL (virksomhedsskatteloven) § 5, stk. 1. Overgår et tidligere privat benyttet areal til erhvervsmæssig anvendelse, er der tale om et indskud i virksomheden. Hævning og indskud anses for sket på det faktiske tidspunkt for den ændrede benyttelse.

Beregningen af hævningen eller indskuddet sker på grundlag af ejendomsværdien for den erhvervsmæssige andel ved den seneste vurdering forud for ændringen og ved den første ejendomsvurdering efter ændringen:

Ejendommens værdi x (erhvervsmæssig andel af vurderingen efter ændring - erhvervsmæssig andel af vurderingen før ændring) / samlet vurdering for hele ejendommen.

Ved en udvidelse af den erhvervsmæssige benyttelse af ejendommen anses værdien af den yderligere erhvervsmæssige benyttelse for indskudt i virksomheden. Beregningen af indskuddet sker efter ovenstående formel, og tager udgangspunkt i ejendommens handelsværdi på tidspunktet for den ændrede benyttelse.

Når den erhvervsmæssige benyttelse af ejendommen reduceres, anses værdien af det areal, der overgår til privat benyttelse, for en hævning i virksomhedsordningen. Ved beregningen af hævningen skal ejendommens værdi fastsættes efter principperne i SKM2009.381.SKAT om værdiansættelse af fast ejendom, når den overføres fra virksomheden til privatøkonomien.

Se også

Se også afsnit C.C.5.2.7.1 Overførsler fra virksomhedsordningen til privatøkonomien om værdien af overførsler af aktiver.

Eksempel

Her er et eksempel på konsekvenser af ændret benyttelse, hvor hævning og indskud bliver belyst:

Ejendommen indgår på indskudskontoen med 800.000 kr. Der er ikke foretaget ombygninger, forbedringer mv.

Ejendommens handelsværdi udgør 1.500.000 kr. på tidspunktet for den ændrede benyttelse.

Hvis der i forbindelse med den ændrede benyttelse er foretaget bygningsforbedringer eller lignende, kan ejendomsvurderingen efter ændringerne korrigeres for det ved ovenstående beregning.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området: