Hvornår kan en renteudgift fradrages? Kan renter fradrages selvom de ikke er betalt?
C.A.11.2.6.1 På hvilket tidspunkt kan renteudgifter fradrages?
Indhold
Dette afsnit handler om på hvilket tidspunkt, renteudgifter normalt kan fradrages.
Afsnittet indeholder:
- Regel
- Forudforfaldne renter
- Hvis renterne ikke betales
- Periodisering af renter
- Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.
Regel
Forfaldne renter kan som hovedregel fratrækkes, uanset om de faktisk betales eller ej. Se LL (ligningsloven) § 5, stk. 1, 1. pkt. og skatteministeriets cirkulære nr. 72 af 17. april 1996, pkt. 8.1.1.
Forfaldstidspunkt er som udgangspunkt det betalingstidspunkt, der er aftalt i gældsforholdet. Dette gælder uanset, om udgiften følger af en positiv eller negativ rente.
Hvis der inden forfaldsdagen er givet henstand med rentebetalingen, anses forfaldstidspunktet for udskudt. Hvis henstanden først aftales efter forfaldsdagen, er forfaldsdagen ikke udskudt, og der er fradrag for renterne.
Det beror på en konkret vurdering af omstændighederne, om et rentebeløb må anses for forfaldent eller der på forhånd er givet henstand med betalingen. Der kan bl.a. lægges vægt på, om der skal beregnes renters rente.
Procesrenter kan fradrages på forfaldstidspunktet. Procesrenter betales efter lovbekendtgørelse nr. 459 af 13. maj 2014 om renter og andre forhold ved forsinket betaling. (renteloven).
Morarenter af for sent betalte ydelser til kreditforeninger mv., kan trækkes fra i opkrævningsåret.
Bemærk
Hvis renteudgifter vedrørende tidligere indkomstår ikke er betalt inden udgangen af indkomståret, kan der ikke foretages fradrag for forfaldne renter.
Forudforfaldne renter
Renteudgifter, som vedrører en længere periode end 6 måneder, og som forfalder mere end 6 måneder før udløbet af perioden, kan ikke fradrages på det aftalte forfaldstidspunkt, men skal fordeles over den periode, renterne vedrører. Se LL (ligningsloven) § 5, stk. 2.
Følgende to betingelser skal være opfyldt, for at fradrag for forudbetalte renter skal fordeles:
- Renterne vedrører en længere periode end 6 måneder.
- Renterne forfalder mere end 6 måneder før udløbet af perioden.
En skatteyder kan godt både have lån, hvor renterne fradrages på forfaldstidspunkt og lån hvor renterne er forudforfaldne, og derfor skal fordeles over den periode, de vedrører. Afgørende for, hvornår renteudgifter på det enkelte lån kan fradrages, er vilkårene i den enkelte låneaftale.
Hvis renterne ikke betales
Renteudgifter kan først trækkes fra i det indkomstår, hvor de betales, hvis renteudgifter vedrørende tidligere indkomstår i samme gældsforhold endnu ikke er betalt ved udgangen af det indkomstår, indkomstopgørelsen vedrører. Det betyder, at ikke betalte renter kan trækkes fra, hvis den skattepligtige kun er i restance med renteudgifter for det aktuelle indkomstår. Se LL (ligningsloven) § 5, stk. 8, 1. pkt.
Eksempel
| Indkomstår | Rente | Betaling | Fradragsbeløb |
| 1. | 50.000 kr. | 0 kr. | 50.000 kr. |
| 2. | 50.000 kr. | 20.000 kr. | 0 kr. |
| 3. | 50.000 kr. | 80.000 kr. | 100.000 kr. |
| 4. | 50.000 kr. | 0 kr. | 0 kr. |
I år 1 (stiftelsesåret) kan hele den forfaldne rente trækkes fra, selv om der ikke er betalt noget beløb.
I år 2 betales 20.000 kr., som afskrives på restancen for år 1. Da der er en yderligere restance vedrørende år 1, udskydes fradragsretten i år 2, og der kan derfor ikke fradrage noget beløb i år 2.
I år 3 betales 80.000 kr., som både dækker restancen fra år 1 og år 2. Rentebeløbet, der forfaldt i år 2, kan derfor nu fradrages med 50.000 kr., og selv om ingen del af renten, der forfaldt i år 3, er betalt, kan renten fratrækkes fuldt ud, idet der ikke er restancer for tidligere år. Se SKM2004.22.HR.
I år 4 er der ikke betalt noget, og da der stadig er restancer for år 3, kan der ikke fradrages noget beløb i år 4.
Fradragsretten for ikke betalte renter udskydes dog ikke, hvis den skattepligtige godtgør, at have været i stand til ved udgangen af det indkomstår, indkomstopgørelsen vedrører, at betale samtlige forfaldne gældsposter eller stille betryggende sikkerhed herfor i sine aktiver. Se LL (ligningsloven) § 5, stk. 8, 2. pkt.
Omvendt udskydes fradragsretten til betalingstidspunktet, når den skattepligtige ikke kan opfylde sine gældsforpligtelser. Dette er som udgangspunkt tilfældet, hvis den skattepligtige er erklæret konkurs eller har standset sine betalinger. Manglende evne til at opfylde gældsforpligtelserne foreligger også ofte, når der ved udlæg eller tvangsauktion ikke har kunnet opnås dækning hos den skattepligtige. Betingelsen for at udskyde fradragsretten anses desuden for opfyldt, når den skattepligtige erkender at være insolvent.
Ved insolvens anses renter til et pengeinstitut, en bankier eller vekseler for betalt, når renten bliver tilskrevet kassekreditten eller lignende løbende mellemværende, og det ikke medfører, at kreditten overstiger det aftalte maksimum. Se LL (ligningsloven) § 5, stk. 8, 3. pkt.
En kassekredits maksimum beror på aftalen mellem den skattepligtige og pengeinstituttet. De renteudgifter, der debiteres en kassekredit ud over det aftalte maksimum, anses som udgangspunkt ikke for betalte. Hvis kassekredittens maksimum efterfølgende forhøjes, anses renteudgifterne for betalt, hvis de ligger inden for det nye maksimum. Der lægges vægt på, hvad fordringshaverens kontoudtog udviser. Reglen om, at betaling i visse tilfælde anses at foreligge ved den blotte debitering på en kassekredit eller lignende, anses som udtryk for, at kassekreditten indenfor det aftalte maksimum tilsigter at give kontohaveren et reelt betalingsmiddel. Hvis en efterfølgende udvidelse af kreditten kun tilsigter at skabe dækning for pengeinstituttets rentedebitering og ikke er udtryk for en reel udvidelse af kreditten, antages egentlig betaling ikke at foreligge. Det beror på en konkret vurdering af årets samlede bevægelser på kassekreditten, om der er renter i restance fra tidligere indkomstår. Se TfS 1999, 145 LSR.
Debitering af morarenter på en løbende kredit hos andre kreditorer, fx en vareleverandør, kan ikke sidestilles med betaling.
Reglen i LL (ligningsloven) § 5, stk. 8, finder også anvendelse på selskaber og andre, som skal periodisere renter efter LL (ligningsloven) § 5, stk. 4 og 5. Se TfS 1999,145 LSR.
Bestemmelsen i LL (ligningsloven) § 5, stk. 8, er beskrevet i skatteministeriets cirkulære nr. 72 af 17. april 1996, pkt. 8.1.5 og 8.1.6.
Afdrag på gæld, der består af hovedstol og renter, anses for at dækker påløbne renter forlods, medmindre andet følger af retsforholdet mellem parterne.
Renteudgifter, der indgår i konkursindkomsten, har skatteyderen ikke fradrag for.
Periodisering af renter
Om periodisering af renteindtægter og renteudgifter, se afsnit C.A.11.1.3.2.2 Beskatning af periodiserede renter for selskaber, banker, fonde mv. samt af renter for bogførings- og regnskabspligtige om "Beskatning af periodiserede renter for selskaber, banker, fonde mv. samt af renter for bogførings- og regnskabspligtige".
Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.
Skemaet viser relevante afgørelser på området:
| Afgørelse | Afgørelsen i stikord | Yderligere kommentarer |
| Højesteretsdomme | ||
| SKM2004.22.HR | A's gæld til E blev ved forlig nedsat til 110.000 kr., hvilket var mindre end restgælden på de to pantebreve forliget vedrørte. Det fremgik ikke af forligets tekst, om den nedskrevne gæld indeholdt renter, og A havde ikke i forbindelse med den skriftlige aftale om overdragelsen af forsikringspolicen tilkendegivet, at der herved skete betaling af renter på A' gæld. E var efter sin forklaring heller ikke bekendt med, om der var sket betaling af renter og i givet fald med hvilket beløb. Allerede efter disse omstændigheder er der ikke grundlag for fradrag for renter, som påstået af A. | Ikke dokumenteret, at renterne var betalt |
| SKM2001.660.HR | Af en investeringslåneaftale fra 1992 fremgik, at renter skulle anses for forudforfaldne, at der hver 6. måned skulle tilskrives renter for den følgende 6 måneders periode, og at der i låneperioden skulle foretages beregning og tilskrivning af renters rente. Lånebeløbet med tilskrevne renter kunne først kræves betalt den 30. juni 1995. Højesteret fandt, at renterne efter parternes aftale og i overensstemmelse med almindelig sprogbrug først kunne anses for forfaldne på dette tidspunkt, jf. LL (ligningsloven) § 5, stk. 1. | Der skulle beregnes renters renter - forfaldstidspunktet anset for udskudt |
| TfS 1988, 29 HR | A optog i 1970'erne tre 10-15 pct.'s gældsbrevslån hos sin mor, der var bosat i Portugal. Ydelserne skulle indbetales til en bank, men efter at A i 1979 var kommet i økonomiske vanskeligheder ophørte ordningen med banken, og de forfaldne renter blev efter aftale mellem A og hans mor ikke betalt, men tilskrevet hovedstolen. A havde ikke i 1979 haft nogen berettiget forventning om, at han ville være i stand til at betale renterne til moren, og det fandtes godtgjort, at der i 1979 var ydet A en tidsubestemt henstand med renterne for de følgende år. A kunne derfor ikke fradrage renter i indkomstårene 1980-82. | Generel henstand givet før forfaldstidspunktet |
| Landsretsdomme | ||
| SKM2015.492.ØLR | A påstod sig berettiget til rentefradrag i 5 indkomstår. Af et frivilligt forlig med As bank fremgik, at As gæld skulle forrentes med 12 % p.a. Banken havde dog rent faktisk ikke tilskrevet eller afkrævet renter i henhold til forliget. Retten fandt, at banken ved forligets indgåelse og forud for renternes forfaldstid havde givet tidsubestemt henstand med rentebetalingen, hvorfor forfaldstiden var udskudt. Da renterne ikke var forfaldne i de pågældende indkomstår, var A ikke berettiget til fradrag, jf. LL (ligningsloven) § 5, stk. 1. Det forhold, at banken havde taget forbehold for rentekrav, kunne ikke ændre herpå. | Henstand før forfaldstidspunktet Tidligere SKM2014.312.BR |
| SKM2011.31.VLR | A havde ikke betalt renter af sin gæld i indkomstårene 1995-1997, og da A ikke havde dokumenteret, at A ved udgangen af 1996 og 1997 var i stand til at stille betryggende sikkerhed for den forfaldne gæld, var han ikke berettiget til at foretage fradrag for renteudgifterne, jf. LL (ligningsloven) § 5, stk. 8 - dengang stk. 7. Landsretten lagde vægt på, at As forklaringer om sine indtægter og aktiver var udokumenterede, ligesom der ikke var godtgjort et grundlag for at vurdere en udlejningsejendom til et væsentligt højere beløb, end en skønsmands værdiansættelse. | LL (ligningsloven) § 5, stk. 8, renter ikke betalt |
| SKM2002.271.ØLR | As ægtefælle var den 6. februar 1998 indtrådt som ny debitor på As banklån. Lånet bestod af hovedstol samt tilskrevne renter fra perioden 21. december 1994 til 5. februar 1998. Landsretten udtalte, at As ægtefælles gældsovertagelse ikke kunne anses for en betaling af renterne, og A kunne derfor ikke foretage fradrag for de tilskrevne renter i 1998. | Overdragelse af banklån til ægtefælle ikke anset for betaling |
| TfS 2000, 658 ØLR | A købte den 1. september 1990 en udlejningsejendom af sin far. Købesummen blev berigtiget ved As udstedelse af et 10 pct. pantebrev på 838.000 kr. til sin far. Pantebrevet var afdragsfrit til 1. september 2000. Landsretten bemærkede, at der forelå en reelt retligt forpligtigelse for A til at betale renter ifølge pantebrevet, da pantebrevet var udstedt i forbindelse med køb af en ejendom. Det fandtes ikke godtgjort, at betaling fandt sted på forfaldstidspunktet. Det blev lagt til grund, at der kun var betalt en andel af renterne svarende til overskuddet ifølge driftsregnskabet på ejendommen, og der blev indrømmet fradrag for disse renteudgifter. Den del af de årlige renteudgifterne som blot blev påført en mellemregningskonto mellem far og datter, blev derimod ikke anset for betalt, og der var derfor ikke fradrag for disse udgifter. | Den del af renterne, som var tilskrevet en mellemregningskonto mellem far og datter kunne ikke fradrages - tidsubestemt henstand givet inden forfald |
| TfS 1999, 99 ØLR | A havde i forbindelse med køb af en ejendom i 1986 lånt privat. Ifølge lånevilkårene kunne debitor indtil 1991 vælge at lade renter tilskrive lånets hovedstol. Landsretten fandt, at det ikke var godtgjort, at der ikke var ydet A tidsubestemt henstand med betaling af renter allerede ved gældsforholdets stiftelse, og der var derfor ikke fradrag for renter. | Tidsubestemt henstand givet allerede ved aftalens indgåelse |
| Landsskatteretskendelser | ||
| SKM2013.585.LSR | To ægtefæller hæftede solidarisk for et lån. Hustruen afgik ved døden, og hendes insolvente dødsbo betalte et beløb til en kreditor (bank). Den efterlevende ægtefælle ville have fradrag for det indbetalte beløb, som betalte renter. Landsskatteretten udtalte, at retten lægger uprøvet til grund, at banken i overensstemmelse med de almindelige obligationsretlige regler, hvorefter valgretten i mangel af anden aftale tilkommer kreditor, anvendte dividendebetalingen fra klagerens afdøde hustrus bo til forlods nedskrivning på hovestolen.
Da banken havde nedskrevet hovestolen med det indbetalte beløb, var der ikke grundlag for at anse samme betaling for at udgøre forfaldne, ikke tidligere betalte rentebeløb. | LL § 5, stk. 8 |
| SKM2001.246.LSR | Ved delvis indfrielse af en fordring havde hverken debitor eller kreditor tilkendegivet, om indbetalingen skulle anses for dækning af hovedstol eller renter. Betalingen blev anset for betaling af renter i overensstemmelse med debitors interesse i at opnå fradrag for betalingen. Landsskatteretten bemærkede, at det i skatteretlig praksis antages, at afdrag på gæld, der består af hovedstol og renter - medmindre andet følger af retsforholdet mellem parterne - forlods dækker påløbne renter, jf. TfS 1988.109 LSR. | Er det renter eller afdrag, når debitor kun har foretaget delvis betaling? |
| TfS 1999, 145 LSR | Reglen i LL (ligningsloven) § 5, stk. 8 (tidligere stk. 7) - om, at hvis renter for tidligere indkomstår i samme gældsforhold ikke er betalt inden udgangen af indkomståret, kan renteudgifter efter LL (ligningsloven) § 5, stk. 1 først fradrages i det indkomstår, hvor betalinger finder sted - fandt også anvendelse på selskabers renteudgifter omfattet af LL (ligningsloven) § 5, stk. 4, jf. stk. 5. | LL (ligningsloven) § 5, stk. 8 - selskaber og andre, som skal periodisere renter |
| TfS 1996, 225 LSR | I forbindelse med salg af en ejendom fra mor til søn, blev det aftalt, at køberen A skulle overtage de indestående prioriteter, og at restkøbesummen skulle betales efter en amortisationstabel. A kunne rentefrit optage lån hos sælgeren for de ydelser, der skulle erlægges. A ville have fradrag efter amortisationstabellen. Landsretten fandt, at der måtte lægges vægt på, at der var tale om en handel mellem nært beslægtede, og at der herefter måtte antages ved aftalens indgåelse at være ydet A en tidsubestemt henstand med renter og afdrag på købesummen, og fradrag for renteudgifter efter LL (ligningsloven) § 5, stk. 1, blev derfor nægtet. | Tidsubestemt henstand givet allerede ved aftalens indgåelse |
| TfS 1995, 786 LSR | Til køb af anparter optog A et lån. Lånet samt renter tilskrevet 6 kalendermåneder forud og beregnede og tilskrevne renters rente forfaldt til betaling 30. juni 1995. Landsskatteren fandt, at henstand med rentebetalingen var givet på en sådan måde, at forfaldstidspunktet var udskudt til 30. juni 1995, og der kunne ikke gives fradrag for renter i 1992. | |
| TfS 1991, 314 LSR | A havde optaget to veksellån ultimo 1984 og 1985. I begge tilfælde var låneoptagelsen tilrettelagt så A skulle opnå mulighed for fradrag af ét års rente. Selvom rentebetalingen (i begge tilfælde) formelt var opdelt i to samtidig indgåede aftaler om forfaldsdage med en uges mellemrum, anså Landsskatteretten lånearrangementerne for omfattet af LL (ligningsloven) § 5, stk. 2, hvorfor renterne skulle periodiseres. | Forudbetalte renter skulle periodiseres - LL (ligningsloven) § 5, stk. 2 |
| TfS 1988, 616 LSR | A havde et studielån, hvor der henstod ubetalte renter vedrørende tidligere indkomstår. A påstod sig berettiget til rentefradrag i 1985, for renter betalt vedrørende 1985, idet A gjorde gældende, at man efter LL (ligningsloven) § 5, stk. 8 - dengang § 5, stk. 8 - til enhver tid måtte være berettiget til at fratrække forfaldne, betalte renter, uanset at renter vedrørende tidligere indkomstår henstod ubetalte. Landsskatteretten tiltrådte dette. | LL (ligningsloven) § 5, stk. 8 SKAT bemærker, at afgørelsen er uklar, fx fremgår det ikke af afgørelsen, om skatteyderen tidligere havde fratrukket forfaldne renter eller ej. |
| LSRM 1978.196 | I forbindelse med køb af en ejendom havde A udstedt et gældsbrev til sælgeren på 40.000 kr., der skulle forrentes med 10 pct. p.a. men således, at renten hver den 1. juni og 1. december skulle tilskrives med 2.000 kr. pr. termin. Der skulle ikke beregnes renters rente, og hovedstolen med tilskrevne renter forfaldt til betaling den 1. juni 1983. Landsskatteretten fandt, at der på forhånd var givet henstand med rentebetalingen, og renterne kunne derfor ikke anses for forfaldne i tilskrivningsåret. | Der skulle ikke beregnes renters renter - henstand givet inden forfald |
| SKM2014.575.SR | Skatterådet bekræftede, at kunder, der optog en nedsparingskredit, kunne foretage fradrag for de i indkomståret tilskrevne renter, forudsat at de tilskrevne renter kunne rummes inden for det aftalte kreditmaksimum. Det var gældende uanset om kunden efter aftalen havde hele nedsparingskreditten til fri disposition, eller om nedsparingskreditten efter aftalen skulle udbetales i rater eller udbetales i rater kombineret med en engangsudbetaling ved kredittens etablering.
Ved en nedsparingskredit aftales et kreditmaksimum ved aftalens indgåelse. De tilskrevne renter forhøjer ikke den maksimale trækningsret, men mindsker i stedet den disponible trækningsret. Kontoen må derfor anses for et betalingsmiddel på tilsvarende vis som en kassekredit. | |
| SKM2013.709.SR | Det bekræftes bl.a., at selskabet har fradragsret for renteudgifter efter LL (ligningsloven) § 5, men da der efter låneaftalen er givet henstand med både betaling af gæld og renter, kan renterne først fradrages, når de forfalder eller betales. | |
| SKM2010.17.SR | Skatterådet kunne ikke bekræfte, at en kunde vil kunne få fradragsret for årets tilskrevne renter på en kreditfacilitet, hvor kontoens maksimum fast opskrives med årets tilskrevne renter. | Ikke forfaldne |
| SKM 1988, 206 DEP | Fradragsret for forfaldne, ikke betalte renter, som er udskudt efter LL (ligningsloven) § 5, stk. 8 (tidligere stk. 7), opnås ikke ved akkord, gældseftergivelse eller lignende, men først, når debitor faktisk betaler rentebeløbet. |
,, Rigsrevisionens undersøgelse har vist, at der i knap halvdelen af klagesagerne ikke findes dokumentation for den afgørelse, som SKAT har truffet, og at et af hovedprincipperne inden for forvaltningsretten - officialprincippet - er tilsidesat. Det er i sådanne sager ikke muligt at vurdere, om SKAT har taget saglige hensyn i klagebehandlingen.
Rigsrevisionens beretning om den offentlige ejendomsvurdering, august 2013
Værelsesudlejning (hus og ejerlejlighed)
Værelsesudlejning (andelsbolig)
Skattefri avance ved salg af hus
Skattefri avance ved salg af ejerlejlighed
Erhvervsmæssig sommerhusudlejning
Registreringsafgift for nye og brugte motorkøretøjer
Registreringsafgift ved indførsel af brugt bil