D.A.11.7.4.4 Begrebet investeringsgoder ML § 43, stk. 2

Indhold

Dette afsnit beskriver, hvilke aktiver der kan betragtes som investeringsgoder.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Ydelser, der har samme egenskaber som materielle investeringsgoder
• Indretning af lejede lokaler
• Ombygning/modernisering eller reparation/vedligeholdelse
• Byggemodning
• Flere delvise salg af råderet
• Når grund og anlæg er to selvstændige investeringsgoder
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Se også

Se også afsnit D.A.4.5 Salg og udtagning af virksomhedsaktiver ML § 8 om salg og udtagning af aktiver, der ikke er omfattet af investeringsgodebegrebet.

Regel

Investeringsgoder er defineret som følgende:

• Driftsmidler, dvs. maskiner, inventar mv., hvis anskaffelsespris uden moms er over 100.000 kr., der er undergivet værdiforringelse, dvs. som bliver mindre værd med tiden. Se ML (momsloven) § 43, stk. 2, nr. 1.
• Fast ejendom, herunder til- og ombygning. Se ML (momsloven) § 43, stk. 2, nr. 2.
• Reparation og vedligeholdelse af fast ejendom til et samlet beløb på over 100.000 kr. uden moms, inden for 1 år. Se ML (momsloven) § 43, stk. 2, nr. 3.
• Ydelser, der har samme egenskaber som materielle investeringsgoder, herunder software og rettigheder, og hvis anskaffelses- eller fremstillingspris eksklusive afgiften efter denne lov overstiger 100.000 kr. Se ML (momsloven) § 43, stk. 2, nr. 4.

Anskaffelsesprisen for nye biler er værdien uden moms og registreringsafgift.

Der er ikke fastsat regler for hvilken slags investeringsgoder, der er undergivet værdiforringelse. Som eksempler på aktiver, hvis værdi typisk ikke forringes, kan nævnes:

• malerier
• skulpturer
• kunst i øvrigt og
• ægte tæpper.

Både hele bygninger som enkelte lokaler kan betragtes som fast ejendom. Til fast ejendom hører også selve grundstykket samt træer, avl på roden, hegn og brønde.

Se om definition af begrebet fast ejendom afsnit D.A.5.9.2 Definition: Fast ejendom om ML (momsloven) § 13, stk. 1, nr. 9 og afsnit D.A.11.4.4.2 Kort om ML § 39 om ML (momsloven) § 39.

Beløbsgrænsen i ML (momsloven) § 43, stk. 2, nr. 3 om reparation og vedligeholdelse inden for 1 år, gælder for en 12 måneders periode. Virksomhederne kan altså vælge kalenderåret, regnskabsåret eller en anden 12 måneders periode. Se bemærkningerne til lov nr. 1097 af 20. december 1995.

Ydelser, der har samme egenskaber som materielle investeringsgoder

Ved lov nr. 554 af 2. juni 2014 er momslovens investeringsgodebegreb fra 1. juli 2014 udvidet til også at omfatte ydelser, der har samme egenskaber som materielle investeringsgoder, herunder software og rettigheder, hvis anskaffelses- eller fremstillingspris uden moms overstiger 100.000 kr.

Ændringen har kun virkning for ydelser, der anskaffes eller påbegyndes fremstillet efter lovens ikrafttræden den 1. juli 2014.

De væsentligste egenskaber for investeringsgoder er, at de er beregnet på længerevarende brug og har et værditab over en årrække. For eksempel vil it-systemer oftest have disse karakteregenskaber.

Reglerne om regulering for moms af investeringsgoder omfatter investeringsgoder anskaffet med henblik på brug i virksomheden, dvs. at f.eks. et it-system, der er anskaffet eller fremstillet af virksomheden med henblik på videresalg til tredjemand ikke udgør et investeringsgode, men en "omsætningsydelse".

Køb af en licens til at bruge et investeringsgode, f.eks. en licens til at bruge et it-system i en given periode, uden at køber får afgørende indflydelse på godets yderligere funktionalitet eller anvendelse, sidestilles med leje, og udgør derfor ikke et investeringsgode.

Rettigheder, der udgør et investeringsgode, er f.eks. patenter og koncessioner, hvor retten til at bestemme over funktionalitet og brugen af den underliggende vare eller ydelse overgår til køber.

I SKM2017.634.SR var en del af et it-system taget i brug før overdragelsen af systemet til et datterselskab. Denne del af it-systemet måtte efter Skatterådets opfattelse anses for at udgøre et selvstændigt investeringsgode, for hvilket reguleringsperiodens begyndte på tidspunktet for ibrugtagningen af denne del af it-systemet. For det investeringsgode, der udgøres af den anden del af it-systemet, påbegyndte reguleringsperioden enten ved færdiggørelsen af systemet eller tidspunktet for overdragelsen af systemet til datterselskabet, alt efter hvad der skete først.

Indretning af lejede lokaler

Udgifter til indretning af lejede lokaler er også omfattet af investeringsgodereglerne. Se SKM2007.423.LSR og SKM2008.397.LSR.

Ombygning/modernisering eller reparation/vedligeholdelse

Der er ingen værdigrænse for fast ejendom og til- og ombygnings- eller moderniseringsarbejder på fast ejendom. Det er derfor af betydning at kunne afgøre, om en arbejdsydelse skal betragtes som ombygning/modernisering eller som reparation/vedligeholdelse, hvor der er en nedre værdigrænse.

Afgørelsen træffes på baggrund af en konkret vurdering af de faktiske omstændigheder, hvor der bl.a. lægges vægt på, om ejendommens oprindelige standard eller anvendelighed ændres.

Som eksempler på ombygning/modernisering kan nævnes

• indlæggelse af centralvarme og
• udskiftning af almindelige vinduer med termoruder.

Værdigrænsen for reparation og vedligeholdelse af fast ejendom anvendes for hver enkelt fast ejendom for sig.

Byggemodning

Told- og Skattestyrelsen har besvaret en række spørgsmål om fradragsret (tilbagebetaling) samt opgørelse og overdragelse af reguleringsforpligtelsen i forbindelse med en kommunes frivillige registrering for byggemodning af jord med henblik på salg til registrerede virksomheder.

Besvarelsen omhandler tilfælde, hvor byggemodningen forløber over en længere periode, og hvor byggemodningen vedrører flere byggegrunde, som sælges særskilt til forskellige købere i løbet af byggemodningsperioden. Det fremgår, at byggemodningsudgiften følger grunden ved overdragelse.

Told- og Skattestyrelsen svarede bl.a.:

Ad spørgsmål 1 Hvordan overdrages en reguleringsforpligtelse til køber af byggemodnet grund, når hverken køber eller sælger kender denne på overdragelsestidspunktet?

Bemærk, at svaret i SKM2005.332.TSS er afgivet før, at der med virkning fra 1. januar 2011 blev indført momspligt for levering af byggegrunde, se afsnit D.A.5.9.5 Momspligt ved levering af byggegrunde om momspligt ved levering af byggegrunde (og for særskilt leverede bebyggede grunde, se ligeledes afsnit D.A.5.9.5 Momspligt ved levering af byggegrunde, og nye bygninger med evt. tilhørende jord, se afsnit D.A.5.9.4 Momspligt ved levering af nye bygninger).

Styrelsen finder, at udgifter, som vedrører byggemodning af flere grunde kan fordeles forholdsmæssigt mellem disse efter en arealfordeling eller et andet rimeligt skøn. Der vil derfor som udgangspunkt være mulighed for at få en forholdsmæssig tilbagebetaling af sådanne fællesudgifter svarende til den andel, der er båret af de byggegrunde, der er omfattet af frivillige registreringer for køb og opførsel mv. af fast ejendom samt byggemodning af jord med henblik på salg til en registreret virksomhed. Fællesudgifterne skal således fordeles på alle de grunde, som udgifterne vedrører, selvom der kun skal ske tilbagebetaling for den del af udgifterne, der vedrører grunde omfattet af en frivillig registrering.

Ad spørgsmål 2 Hvad er den momsmæssige stilling, hvis den oprindelige køber ikke længere ejer ejendommen på det tidspunkt, hvor kommunen afholder udgifter vedrørende ejendommen?

Byggemodning udført på grunden efter overdragelsestidspunkt må anses for et selvstændigt investeringsgode i forhold til ML (momsloven) §§ 43 og 44. Ved bedømmelsen af, om betingelserne for at overdrage reguleringsforpligtelsen vedrørende den efter overdragelsen af ejendommen foretagne byggemodning er opfyldte, skal der derfor ses på den aktuelle ejer af grunden og dennes forhold på tidspunktet for færdiggørelsen af arbejdet.

Hvis betingelserne er opfyldte, vil reguleringsforpligtelsen vedrørende byggemodningen kunne anses for overdraget direkte fra sælger til den aktuelle ejer. Hvis den aktuelle ejers forhold gør, at betingelserne for at overdrage reguleringsforpligtelsen er opfyldte, er det ikke til hinder for en overdragelse, at sælger oprindeligt har overdraget grunden til en køber, som ikke kunne overtage reguleringsforpligtelsen, fx en finansiel virksomhed, men som senere har overdraget ejendommen til den aktuelle ejer. Derimod kan reguleringsforpligtelsen for det arbejde, der er udført før (færdiggjort før), at den oprindelige køber overdrog ejendommen til en senere ejer, ikke efterfølgende overdrages fra den oprindelige sælger til den senere ejer.

Ad spørgsmål 3 Hvornår begynder reguleringsperioden i henhold til ML (momsloven) § 44, stk. 1, for momsen af omkostninger, som afholdes efter, at køberen har ibrugtaget den faste ejendom?

Reguleringsperioden efter ML (momsloven) § 44, stk. 1, påbegyndes i det regnskabsår, hvor den faste ejendom er anskaffet eller taget i brug. Reguleringsperiodens begyndelsestidspunkt er derfor uafhængigt af, hvornår sælgers udgifter er afholdt. Da der er tale om fast ejendom, må reguleringsperioden anses for at påbegynde på tidspunktet for ibrugtagning. For så vidt angår byggemodning udført efter tidspunktet for overdragelsen af ejendommen, så må denne byggemodning anses for et selvstændigt investeringsgode. Reguleringsforpligtelsen vedrørende dette investeringsgode opstår først på tidspunktet for arbejdets færdiggørelse og kan derfor først overdrages på dette tidspunkt. Påbegyndelsestidspunktet for reguleringsperioden er så tidspunktet for overdragelsen af reguleringsforpligtelsen, dog tidligst tidspunktet for købers ibrugtagning af den ejendom, som reguleringsforpligtelsen knytter sig til.

Se SKM2005.332.TSS.

Når fx en ny opført ejerlejlighed anvendes til momsfritaget udlejningsformål i stedet for til et momspligtigt salg, skal reguleringen opgøres sådan, at de fælles udgifter opgøres forholdsmæssigt efter en arealfordeling eller andet rimeligt skøn, og de udgifter der kan henføres direkte til den enkelte ejerlejlighed, skal medregnes fuldt ud til reguleringsbeløbet for den pågældende ejerlejlighed. Se SKM2012.518.SR.

Flere delvise salg af råderet

Ved flere delvise salg af råderet kan godet anses for anvendt til delvis momspligtig og delvis momsfri indtil udløbet af berigtigelsesperioden

ML (momsloven) § 43, stk. 3, nr. 4 og den tilsvarende momssystemdirektivet artikel 188, stk. 1 (tidligere sjette direktivs artikel 20, stk. 3), gælder, når der sker levering af et investeringsgode inden udløbet af berigtigelsesperioden. I dette tilfælde erstattes den årlige berigtigelse af en enkelt berigtigelse, som er baseret på den formodede anvendelse af investeringsgodet i den periode, der endnu ikke er forløbet.

Ifølge ML (momsloven) § 43, stk. 3, nr. 4 afhænger spørgsmålet om, hvorvidt moms kan fradrages, af, om den foretagne levering er momspligtig eller ej. Det er muligt, at retten til som ejer at råde over et gode kan være tillagt flere end én person.

EU-domstolen har nemlig udtalt, at både en første transaktion, der består i fx indgåelse af den 999-årige lejekontrakt, og en anden transaktion, der består i fx overdragelsen af den resterende ejendomsret, kan udgøre en "levering" i sjette direktivs forstand. Begge disse transaktioner udgør en levering og begge skal lægges til grund med henblik på berigtigelsen i henhold til ML (momsloven) § 43, stk. 3, nr. 4.

Det gælder i hvert fald, når "leveringen" består af to transaktioner, der er tæt og nødvendigt forbudne, og som hver især kan betragtes som en levering. ML (momsloven) § 43, stk. 3, nr. 4 om berigtigelse i relation til investeringsgoder, skal nemlig fortolkes i lyset af deres formål, som er at sikre, at fradrag af moms tæt afspejler brugen af varige investeringer til brug for afgiftspligtige transaktioner. Ved flere delvise overdragelser af råderet kan godet altså anses for anvendt til delvis momspligtig og delvis momsfri indtil udløbet af berigtigelsesperioden i forhold til de to transaktioner.

Se sag C-63/04, Centralan Property Ltd.

Når grund og anlæg er to selvstændige investeringsgoder

Når grund og anlæg er to selvstændige investeringsgoder kan momsreguleringsforpligtelser for hvert investeringsgode overdrages uafhængigt.

Man kan betragte en grund og et golfanlæg placeret på samme grund som to selvstændige investeringsgoder. Dermed kan en virksomhed altså undlade at foretage regulering efter investeringsgodereglerne af tidligere foretagne momsfradrag for omkostninger til anlæggelse af anlæg i forbindelse med et særskilt salg af grunden. Se SKM2010.856.LSR.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området: