D.A.21.3.4.6.6.2 Delvis fradragsret for opførelse mv. af bygninger ML § 39

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne for delvis fradragsret for moms ved opførelse mv. ved byggeri for egen regning. Se xML § 39x.

Afsnittet indeholder:

• Lokaler, der ikke medregnes til virksomheden xML § 39x, jf. ML (momsloven) § 39, stk. 2
• Eksempler på lokaler, der ikke medregnes til virksomheden
• Opførelse af bygninger ML (momsloven) § 39, stk. 1
• Ombygning, reparation og vedligeholdelse mv. af bygninger ML (momsloven) § 39, stk. 3
• Tilsvarende arbejder ML (momsloven) § 39, stk. 4
• Eksempler på ombygningsarbejder mv., der ikke direkte kan henføres til bygningens enkelte lokaler
• Anden fast ejendom end bygninger ML (momsloven) § 39, stk. 5
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Lokaler, der ikke medregnes til virksomheden ML (momsloven) § 39, jf. ML (momsloven) § 39, stk. 2

Begrebet virksomhedens lokaler anvendes i xML § 39x, stk. 1-4.

Følgende lokaler kan ikke anses som virksomhedens lokaler i xML § 39's xforstand:

1. bolig og momsfri udlejning, jf. xML § 39x, stk. 2, nr. 1 og 2, se nedenfor om xML § 39x, stk. 2,
2. lokaler hvorfra der udelukkende udøves aktivitet i xML § 13's xforstand, jf. xML § 39x, stk. 1 om den registrerede virksomhed,
3. lokaler hvorfra der udelukkende udøves ikke-økonomisk erhvervsvirksomhed eller anden ikke-omfattet aktivitet, jf. xML § 39x, stk. 1 om den registrerede virksomhed. 

xML § 39x, stk. 2 omhandler to kategorier af lokaler, der ikke er omfattet af virksomhedens lokaler efter stk. 1, nemlig lokaler der anvendes til:

• bolig for virksomhedens indehaver eller personale. Det gælder, selv om lokalerne også anvendes i den pågældendes erhverv. Bestemmelsen svarer til xML § 42x, stk. 1, nr. 2. Se afsnit D.A.11.5.4 Bolig for indehaver og personale ML § 42, stk. 1, nr. 2 om bolig for indehaver og personale xML § 42x, stk. 1, nr. 2.
• udlejning, medmindre udlejningen er omfattet af en frivillig momsregistrering efter xML § 51x, stk. 1. Se afsnit D.A.14.5.2 Erhvervsmæssig udlejning af fast ejendom ML § 51, stk. 1.

Der er derfor ikke fradragsret for købsmoms vedrørende opførelse af lokaler, der kan anses for at indgå som en del af selve boligen, herunder sædvanlige udenomsrum til beboelsen. Det gælder som nævnt, selv om lokalerne også anvendes i virksomheden, fx lokaler, der er indrettet som bryggers, fyrrum, pulterrum, grovkøkken, tegnestue og lign.

Det samme er tilfældet for almindelige carporte og garager, der er opført i tilslutning til boligen. Heller ikke moms af ombygnings-, reparations- og vedligeholdelsesarbejder samt drift af disse lokaler kan medregnes til den delvise fradragsret efter xML § 39x, stk. 3, fordi lokalerne end ikke delvis anses for at vedrøre virksomheden.

Købsmoms vedrørende lokaler er kun fradragsberettiget, hvis lokalerne anses for opført/anvendt udelukkende til virksomhedens brug. Hvorvidt lokalerne kan karakteriseres som en del af virksomhedens lokaler, beror på en konkret vurdering i det enkelte tilfælde. I vurderingen heraf kan bl.a. indgå:

• indretning af lokalerne, herunder om der fx er omkostningsfordyrende installationer, som indicerer, at lokalerne udelukkende anvendes erhvervsmæssigt
• om lokalerne er nødvendige for at drive virksomheden
• placering af lokalerne i forhold til den private beboelse, herunder hvordan de er adskilt fra beboelsen
• virksomhedens karakter og omfang
• placering af virksomhedens øvrige erhvervslokaliteter, hvad disse består i samt hvor store de er
• om de lokaler, der i øvrigt indgår i boligen, svarer til en normal bolig for indehaveren og dennes familie med hensyn til størrelse, art, indretning og udstyr
• om erhvervslokalerne i en virksomhed med ansat personale er godkendt af bygningsmyndighederne/Arbejdstilsynet til erhvervsformål
• om der gives nedsættelse i beregningsgrundlaget for ejendomsværdiskatten som følge af lokalernes anvendelse til erhvervsformål.

Hvis ophold i ejendommen i momslovens forstand må anses som egentlig beboelse af en del af ejendommen, har det ingen betydning om ejendommen efter anden lovgivning ikke må benyttes til beboelse, og/eller om ejendommens indretning gør den mindre egnet til beboelse.

Eksempler på lokaler, der ikke medregnes til virksomheden

Der er en række eksempler fra retspraksis på lokaler, der ikke kan karakteriseres som en del af virksomhedens lokaler, men i stedet skal anses som en del af beboelsen, jf. xML § 39x, stk. 2, nr. 1. Se nærmere herom i afsnit D.A.11.4.4 Særlige regler for delvis fradragsret for moms ved fast ejendom ML § 39 og ML 40, stk. 1 om særlige regler for delvis fradragsret for moms ved fast ejendom xML § 39x og xML § 40x, stk. 1.

Opførelse af bygninger ML (momsloven) § 39, stk. 1

Den delvise fradragsret for moms ved opførelse af en bygning (herunder en tilbygning, som både omfatter lokaler, der anvendes til momspligtige formål, og lokaler, der anvendes til andre formål) opgøres efter et skøn over byggeomkostningerne til de lokaler, der anvendes til momspligtige formål, i forhold til de samlede byggeomkostninger. Se xML § 39x, stk. 1.

Hvis lokalerne til de forskellige anvendelser er af samme standard, kan beregningen af den delvise fradragsret for moms efter praksis foretages på grundlag af forholdet mellem de fradragsberettigede lokalers etageareal og bygningens samlede etageareal. Etagearealet af lokaler med skrå vægge i tagetager opgøres i overensstemmelse med bygningsreglementet.

Reglerne i xML § 39x er ikke i modstrid med EU-retten, men kan opretholdes som følge af standstill bestemmelsen i momssystemdirektivets artikel 176 (tidligere 6. momsdirektivs artikel 17, stk. 6). Se SKM2008.671.LSR.

Ombygning, reparation og vedligeholdelse mv. af bygninger ML (momsloven) § 39, stk. 3

Moms af ombygnings-, reparations- og vedligeholdelsesarbejder i bygninger, der anvendes både til formål, der er fradragsberettigede efter ML (momsloven) § 37 (fordi de anvendes til brug for en momsregistreret virksomhed), og til andre formål, kan fradrages i det omfang, at momsen direkte vedrører lokaler, der anvendes til momspligtige formål. Se xML § 39x, stk. 3.

Det er en betingelse for fradrag, at leverandøren i sin faktura har delt prisen op for det arbejde, som han har udført. Se xML § 39x, stk. 3. Bestemmelsen skal tilgodese kontrolhensyn. Når en leverandør af ombygningsarbejder ikke har foretaget en sådan opdeling af prisen for det udførte arbejde i sin faktura, er der altså ikke adgang til momsfradrag for disse udgifter. En leverandørs prisoverslag opfylder heller ikke betingelsen for fradrag i xML § 39x, stk. 3. Se SKM2007.362.ØLR.

Der er ikke fradragsret for moms af udgifter til renovering af en bygning, der udelukkende anvendes til momsfritagne udstillinger. Se xML § 39x, stk. 3, modsætningsvis. Af samme grund er der ikke delvis fradragsret for moms for fællesomkostninger efter xML § 38x, stk. 1. Se SKM2010.438.LSR. Se også afsnittet nedenfor om lokaler, der bruges blandet.

Tilsvarende arbejder ML (momsloven) § 39, stk. 4

Moms af tilsvarende arbejder som ombygning mv., som ikke direkte kan henføres til bygningens enkelte lokaler, fx

• udvendig vedligeholdelse,
• reparation eller udskiftning af bygningens varmeanlæg eller andre fællesinstallationer,

kan fradrages med den andel, der svarer til forholdet mellem etagearealet af de fradragsberettigede lokaler og bygningens samlede etageareal. Se xML § 39x, stk. 4.

Bestemmelsen omfatter ikke udgifter til lys, varme, rengøring mv. Moms af sådanne udgifter kan fradrages med en andel, som opgøres efter reglerne i xML § 38x, stk. 1 og 2. Se afsnit D.A.21.3.4.6.6.3 Delvis fradragsret for andre udgifter ML § 38.

Eksempler på ombygningsarbejder mv., der ikke direkte kan henføres til bygningens enkelte lokaler

Der er en række eksempler fra retspraksis på ombygningsarbejder mv., der ikke direkte kan henføres til bygningens enkelte lokaler, jf. xML § 39x, stk. 4. Se nærmere afsnit D.A.11.4.4 Særlige regler for delvis fradragsret for moms ved fast ejendom ML § 39 og ML 40, stk. 1 om særlige regler for delvis fradragsret for moms ved fast ejendom xML § 39x og xML § 40x, stk. 1.

Anden fast ejendom end bygninger ML (momsloven) § 39, stk. 5

Købsmoms vedrørende anlæg, reparation og vedligeholdelse og lign. af anden fast ejendom end bygninger fradrages med en andel, som opgøres efter reglerne i xML § 38x, stk. 1 og 2. Se xML § 39x, stk. 5.

Som eksempler på anden fast ejendom end bygninger, som er omfattet af xML § 39x, stk. 5, kan nævnes følgende:

• grunde og
• havne mv.

Moms vedrørende vedligeholdelse af veje, der bruges, når der skal køres til en registreret landbrugsejendoms beboelsesbygninger og til virksomhedens driftsbygninger, fradrages dog efter reglerne i xML § 40x, stk. 1. Se afsnit D.A.11.4.4.9 Delvis fradragsret for moms ved tilkørselsveje ML § 40, stk. 1 om delvis fradragsret for moms ved tilkørselsveje xML § 40x, stk. 1.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området: