Kan der fradrages udgifter til bestikkelse?

C.C.2.2.2.7 Udgifter til bestikkelse i selvstændig erhvervsvirksomhed mv.

Indhold

Dette afsnit beskriver reglen i LL (ligningsloven) § 8 D, som positivt nægter fradrag for bestikkelsesudgifter. Reglen blev første gang ændret ved lov nr. 1637 af 26. december 2013. Lovændringen har virkning for udgifter, der afholdes i indkomstår, der påbegyndes den 1. januar 2014 eller senere. For så vidt angår retsstillingen med hensyn til udgifter, der er afholdt forud for dette tidspunkt, henvises til afsnit C.C.2.2.2.7 Udgifter til bestikkelse i selvstændig erhvervsvirksomhed mv. i DJV 2013-2. 

Reglen er senere ændret ved lov nr. 536 af 29. april 2015. Denne lovændring trådte i kraft den 1. juli 2015 og vedrører bekæmpelse af manipulation af idrætskonkurrencer. 

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Bestikkelse
• Baggrund for reglen
• Omfattede modtagere
• Omfattede givere
• Omfattede udgifter
• Ydelsernes art og omfang
• Ikke krav om tidsmæssig sammenhæng

Regel

Udgifter til bestikkelse efter straffelovens § 144, § 299, stk. 2, og § 304 a, stk. 2, og § 10 b i lov om fremme af integritet i idrætten kan ikke trækkes fra som en driftsudgift. Det gælder, uanset om bestikkelsen er ydet i en stat, hvor betalingen er lovlig efter det pågældende lands lovgivning. Det er alene afgørende, om bestikkelsen ville være strafbar efter de nævnte bestemmelser i straffeloven og lov om fremme af integritet i idrætten, hvis bestikkelsen var foregået i Danmark. Se LL (ligningsloven) § 8 D.

Bedømmelsen af, om der er tale om bestikkelse, sker ud fra en dansk standard, som den fremgår af straffeloven og lov om fremme af integritet i idrætten. Dette gælder, uanset om ydelsen og modydelsen udveksles i udlandet.

LL (ligningsloven) § 8 D udelukker både fradrag for bestikkelse af embedsmænd og for bestikkelse i private retsforhold. Dette gælder, uanset om bestikkelse er lovlig eller ulovlig i den stat, hvor bestikkelsen finder sted.

LL (ligningsloven) 8 D omfatter også de situationer, hvor en virksomhed, der er skattepligtig i Danmark, i en fremmed stat udbetaler en ydelse, der ville være strafbar, hvis den blev udbetalt her i landet, men som ikke er strafbar i den pågældende stat. Selv om virksomheden ikke kan straffes her i landet for den pågældende bestikkelse, er der alligevel ikke fradragsret ved indkomstopgørelsen.

Begrænsningen af fradrag for udgifter til bestikkelse omfatter i en dansk koncern, der er sambeskattet med udenlandske selskaber, også de udenlandske selskaber, da den skattepligtige indkomst for disse skal opgøres efter danske regler. Det gælder, uanset om der i den fremmede stat er fradrag for bestikkelsesbeløb, og om bestikkelsen i den fremmede stat er strafbar. 

Bestikkelse

LL (ligningsloven) § 8 D, henviser til straffelovens §§ 144, 299, stk. 2, og 304 a, stk. 2, samt § 10 b i lov om fremme af integritet i idrætten. Straffelovens § 144 omhandler bestikkelse af personer i offentlig tjeneste og hverv, straffelovens § 299, stk. 2, omhandler bestikkelse i den private sektor, mens § 304 a, stk. 2 omhandler bestikkelse af voldgiftdommere. § 10 b i lov om fremme af integritet i idrætten kriminaliserer grovere tilfælde af bestikkelse inden for idrætten, der ikke er omfattet af straffelovens § 279 om bedrageri.

De nævnte bestemmelser i straffeloven har følgende ordlyd:

§ 144:

"Den, der i udøvelse af dansk, udenlandsk eller international offentlig tjeneste eller hverv uberettiget modtager, fordrer eller lader sig tilsige en gave eller anden fordel, straffes med bøde eller fængsel indtil 6 år." 

§ 299, stk. 2:

"Med bøde eller fængsel indtil 4 år straffes den, som ved varetagelse af en andens formueanliggender for sig selv eller andre på pligtstridig måde modtager, fordrer eller lader sig tilsige gave eller anden fordel, såvel som den, der yder, lover eller tilbyder en sådan gave eller anden fordel."

§ 304 a, stk. 2:

"På samme måde straffes den, der her i landet eller i udlandet virker som voldgiftsdommer, og som under udøvelsen af dette hverv uberettiget modtager, fordrer eller lader sig tilsige en gave eller anden fordel."

Ordene "på samme måde" henviser til stykke 1, der beskriver en forbrydelse, der kan straffes med bøde eller fængsel indtil 4 år. 

Den nævnte bestemmelse i lov om fremme af integritet i idrætten har følgende ordlyd:

§ 10 b:

"Den, som forsætligt uberettiget yder, lover eller tilbyder nogen, der deltager i eller varetager hverv i forbindelse med en idrætskonkurrence på højere niveau her i landet eller i udlandet, gave eller anden fordel for at formå den pågældende til at gøre eller undlade noget, som kan få indflydelse på idrætskonkurrencen, straffes med bøde eller fængsel indtil 1 år, medmindre det er omfattet af straffelovens § 279.

Stk. 2. På samme måde straffes den, der som deltager i eller i varetagelsen af et hverv i forbindelse med en sådan idrætskonkurrence forsætligt uberettiget modtager, fordrer eller lader sig tilsige gave eller anden fordel for at gøre eller undlade noget, som kan få indflydelse på idrætskonkurrencen, medmindre det er omfattet af straffelovens § 279. 

Stk. 3. Straffen kan stige til fængsel indtil 2 år, når forholdene er af særlig grov beskaffenhed, navnlig på grund af udførelsesmåden, eller fordi gerningen er udført af flere i forening, eller som følge af den pågældende gave eller fordel." 

Baggrund for reglen

Reglen i LL (ligningsloven) § 8 D er blevet til på anbefaling fra OECD i forsøg på at bekæmpe korruption internationalt.

I disse bestræbelser har man ophævet den tidligere praksis, hvor danske erhvervsvirksomheder under visse betingelser kunne fratrække udgifter til bestikkelse af udenlandske embedsmænd efter SL (statsskatteloven) § 6, stk. 1, litra a. 

I forbindelse med OECD's evaluering af Danmarks gennemførelse af konventionen om bekæmpelse af bestikkelse af udenlandske embedsmænd i forbindelse med internationale forretningstransaktioner blev Skatteministeriet opmærksom på, at det var uklart, om der var fradragsret for udgifter til bestikkelse af private i de lande, hvor bestikkelse er lovlig.

Ved den første ændring af LL (ligningsloven) § 8 D, der skete ved lov nr. lov nr. 1637 af 26. december 2013, er denne tvivl fjernet, idet anvendelsesområdet for LL (ligningsloven) § 8 D, er blevet udvidet således, at det udtrykkeligt fremgår af bestemmelsen, at der ikke er fradrag for udgifter til bestikkelse i den private sektor, uanset om bestikkelse er lovlig eller ulovlig i den stat, hvor bestikkelsen foregår. Forud for lovændringen fulgte det alene af LL (ligningsloven) § 8 D, at der ikke er fradrag for udgifter til bestikkelse af personer, der er ansat, udnævnt eller valgt til offentlig tjeneste eller hverv.  

Den seneste ændring af LL (ligningsloven) § 8 D, der blev foretaget ved lov nr. 536 af 29. april 2015, er en konsekvens af, at bestikkelse inden for idrætten er blevet kriminaliseret, jf. lov om fremme af integritet i idrætten § 10 b.

Omfattede modtagere

Den kreds, der er omfattet af LL (ligningsloven) § 8 D er:

• alle, der virker i offentlig tjeneste eller hverv, herunder international tjeneste, uanset ansættelsesform og virkemåde. Omfattet er ansatte ved domstole og offentlig administration samt anden offentlig virksomhed, herunder internationale organisationer
• alle, der virker i private virksomheder, organisationer og foreninger, der varetager en andens formueanliggender
• voldgiftsdommere 
• alle, der deltager i eller varetager hverv i forbindelse med en idrætskonkurrence på højere niveau her i landet eller i udlandet.

Omfattede givere

De, der yder, lover eller tilbyder bestikkelse, dvs. de, der aktivt bestikker, vil i almindelighed være erhvervsvirksomheder, hvad enten de drives i personligt regi eller i selskabsform. Det bemærkes, at personkredsen ikke er afgrænset i straffeloven. § 10 b i lov om fremme af integritet i idrætten anfører som omfattede givere, den, som yder, lover eller tilbyder.

Omfattede udgifter

Udgangspunktet er, at embedsmænd og privatansatte kun modtager løn eller vederlag fra deres arbejdsgiver. Selv om en embedsmand eller privatansat behandler en sag for en virksomhed, skal han eller hun derfor ikke også have betaling eller vederlag fra den virksomhed, der handles med.

Positivt afgrænset omfatter LL (ligningsloven) § 8 D alle ydelser, der kan skabe tvivl om, hvorvidt modtageren udøver sine beføjelser i forhold til yderen uden at tage hensyn til yderens gavmildhed.

Det beror på en samlet vurdering, om ydede gaver mv. anses for bestikkelse. I vurderingen indgår bl.a. følgende faktiske forhold:

• Ydelsernes art
• Ydelsernes omfang
• Tidsmæssig sammenhæng mellem "udveksling" af gave og beføjelsesudøvelse
• Forholdet mellem gavegiver og -modtager.

Ydelsernes art og omfang

Enhver form for økonomisk fordel, der uberettiget eller på pligtstridig måde modtages, er omfattet af de nævnte bestemmelser i straffeloven, og yderen har derfor ikke fradragsret efter LL (ligningsloven) § 8 D.

Som det fremgår bestemmelsernes ordlyd, er det efter straffelovens § 144 og § 304 a, stk. 2, en forudsætning for, at et forhold er omfattet af bestemmelserne, at det er "uberettiget" at modtage begunstigelsen, mens det efter straffelovens § 299 er en forudsætning, at der handles på en "pligtstridig måde".  Herved tilkendegives, at modtagelse af ydelser af økonomisk værdi efter omstændighederne kan være berettiget/ikke pligtstridig. Dette er tilfældet for opmærksomheder af sædvanlig størrelse, der ydes i anledning af modtagerens virke i almindelighed, f.eks. i forbindelse med jubilæer, fødselsdage, forfremmelser og lignende. Sådanne udgifter vil have karakter af repræsentation og vil kunne fradrages med 25 pct. af de afholdte udgifter, se afsnit C.C.2.2.2.8 Udgifter til gaver i selvstændig erhvervsvirksomhed mv. om udgifter til gaver i selvstændig erhvervsvirksomhed mv.

Erkendtligheder, der ydes for at fremskynde en ekspedition, anses som udgangspunkt for bestikkelse, men hvis ydelserne har karakter af vederlag for ekstraarbejde, kan de falde uden for bestemmelserne i straffeloven. 

Honorarer, som betales for særligt udført arbejde, anses ikke for at være bestikkelse.

Det er uden betydning for fradragsretten, om de pågældende ydelser i regnskabet betegnes som fradragsberettigede driftsudgifter, som f.eks. "konsulenthonorar", "kommission" eller "provision". Det afgørende er, om udgifterne reelt dækker over bestikkelse.

Ikke krav om tidsmæssig sammenhæng

Det er ikke kun ydelser, der gives forud for eller samtidig med, at modtageren foretager en bestemt disposition, der anses for bestikkelse. Alle ydelser, der skaber tvivl om, at modtageren udøver sine beføjelser uden at tage hensyn til den modtagne ydelse, anses for bestikkelse. Det betyder, at også ydelser, der hos modtageren skaber forventning om fremtidige ydelser, hvis modtageren handler på en bestemt måde, anses for bestikkelse.

Se også

Se også afsnit C.C.2.2.1.2 Driftsomkostningsbegrebet, SL § 6, stk. 1, litra a om driftsomkostningsbegrebet.