S.D.4.2.5.1 Ordinær genbeskatning, SEL § 31 A, stk. 10

SEL (selskabsskatteloven) § 31 A, stk. 10, om ordinær genbeskatning er formuleret som følger:

"Hvis en sambeskatning med et udenlandsk selskab m.v. eller et fast driftssted af et dansk selskab m.v. ophører som følge af, at international sambeskatning ikke vælges ved bindingsperiodens udløb, forhøjes administrationsselskabets indkomst for det indkomstår, hvor sambeskatningen ophører, med et beløb svarende til den fortjeneste, som det udenlandske selskab eller det faste driftssted ville have opnået ved ophør af virksomheden og salg til handelsværdi af aktiver og passiver, der er i behold hos selskabet henholdsvis det faste driftssted ved ophøret (ordinær genbeskatning), jf. dog stk. 12. Administrationsselskabets indkomst kan maksimalt forhøjes med et beløb svarende til genbeskatningssaldoen divideret med den i § 17, stk. 1, nævnte procent i indkomståret for den ordinære genbeskatning. Genbeskatningssaldoen opgøres pr. land som et beløb svarende til skatteværdien af de underskud, som de udenlandske selskaber eller faste driftssteder i det pågældende land samlet har haft i sambeskatningsperioderne, som er fradraget i indkomst hos andre selskaber eller faste driftssteder, og som ikke modsvares af skatteværdien af senere års overskud fratrukket eventuel creditlempelse, samt skatteværdien af eventuel genbeskatning efter 6. pkt. Genbeskatningssaldoen nedbringes ikke med skatteværdien af overskud, i det omfang overskuddet skyldes renteindtægter og kursgevinster på fordringer på selskaber i sambeskatningen. Skatteværdien i 3. pkt. beregnes med den i § 17, stk. 1, nævnte procent for det indkomstår, hvor underskuddene er udnyttet, henholdsvis hvor overskuddene eller genbeskatningsindkomsten er beskattet. 1.-5. pkt. finder tilsvarende anvendelse, hvis et udenlandsk selskab m.v. eller et dansk selskab m.v. med et fast driftssted i udlandet ikke længere indgår i koncernen. 6. pkt. finder ikke anvendelse, hvis selskabet ophører og aktiverne og passiverne ved fusion eller spaltning indskydes i et selskab, som indgår i sambeskatningen."

Faste ejendomme og tilknyttet virksomhed efter kulbrinteskatteloven sidestilles med faste driftssteder, jf. SEL (selskabsskatteloven) § 31 A, stk. 1, sidste pkt.

Genbeskatningen baseres således på den fortjeneste, der ville være opnået ved ophør af virksomheden (likvidationsfortjenesten). Herved fokuseres der på, at sambeskatningsreglerne for så vidt angår underskudsudnyttelse sidestiller virksomhed i et datterselskab med virksomhed i et fast driftssted. Sælges virksomheden i et fast driftssted, beskattes det sælgende selskab af fortjenesten ved salget af de aktiver og passiver, der findes i virksomheden. Det er hensigten, at genbeskatningsreglerne skal virke ens ved salg af virksomhed i faste driftssteder i udlandet og ved salg af virksomhed i datterselskaber i udlandet.

Ved ophør som følge af, at sambeskatning fravælges ved udløbet af bindingsperioden, forhøjes det danske administrationsselskabs indkomst med et beløb svarende til den fortjeneste, som datterselskabet eller det faste driftssted ville have opnået ved ophør af virksomheden og salg af aktiver og passiver, der er i behold hos selskabet eller det faste driftssted på ophørstidspunktet.

Genbeskatningsreglerne finder tilsvarende anvendelse, hvis et udenlandsk selskab m.v. eller et dansk selskab m.v. med et fast driftssted i udlandet ikke længere indgår i koncernen. Afbrydelsen af koncernforbindelsen kan eksempelvis skyldes, at det udenlandske selskab m.v. sælges til en uafhængig tredjemand eller at det udenlandske selskab fusionerer med et andet selskab, hvorefter moderselskabet ikke længere har bestemmende indflydelse på det modtagende udenlandske selskab. Der er derimod ikke tale om en afbrydelse i forhold til det indskydende selskab i en fusion eller en spaltning, hvis moderselskabet fortsat har bestemmende indflydelse på det modtagende selskab.

Genbeskatningen såvel ved udløbet af bindingsperioden som ved afbrydelse af koncernforbindelsen kan dog maksimalt udgøre et beløb svarende til genbeskatningssaldoen divideret med selskabsskatteprocenten.

Genbeskatningssaldoen opgøres pr. land på baggrund af skatteværdien af fratrukne underskud, som de udenlandske selskaber eller faste driftssteder samlet har haft i det pågældende land i sambeskatningsperioderne, som er fradraget i indkomst hos andre selskaber eller faste driftssteder, og ikke modsvares af skatteværdien af senere års overskud fratrukket creditlempelsen samt skatteværdien af eventuel genbeskatning. Ved opgørelsen af genbeskatningssaldoen anvendes selskabsskatteprocenten i det indkomstår, hvor underskuddene er udnyttet henholdsvis hvor overskuddene eller genbeskatningssaldoen er beskattet.

Eksempel 1:

Genbeskatningssaldoen opgøres samlet pr. land. Genbeskatningssaldoen opgøres med et beløb svarende til 28 pct. for indkomstårene 2005 og 2006 og 25 pct. for indkomståret 2007 af de fradragne underskud og som ikke modsvares af 28 pct. respektiv 25 pct. af senere års overskud fratrukket creditlempelse. I X-land har Selskab I-III følgende indkomster.

Det forudsættes, at selskabsskattesatsen også i det pågældende land er 28 pct. og at der fremføres underskud i det pågældende land, således at Selskab III ikke beskattes i 2006 og 2007 og Selskab I ikke beskattes i 2007. Selskaberne sambeskattes ikke efter det pågældende lands regler.

I 2005 overføres et underskud på 400, som udnyttes af andre selskaber. Genbeskatningssaldoen er herefter 112 (400x0,28).

I 2006 medregnes der en indkomst på 350 fra det pågældende land svarende til en skatteværdi på 98. Den udenlandske skat i 2006 bliver 84 - creditlempelsen for udenlandsk skat bliver ligeledes på 84. Den danske skat efter creditlempelse bliver 14, hvorfor genbeskatningssaldoen nedbringes med 14.

I 2007 medregnes der en indkomst på 616 fra det pågældende land svarende til en skatteværdi på 154. Den udenlandske skat i 2007 bliver 56 - creditlempelsen for udenlandsk skat bliver ligeledes på 56. Den danske skat efter creditlempelse bliver 98, hvorfor genbeskatningssaldoen nedbringes med 98.

Eksempel 2:

Samme eksempel som før. I modsætning til eksempel 1 forudsættes det, at selskabsskattesatsen i det pågældende land er 15 pct.

I 2005 overføres et underskud på 400, som udnyttes af andre selskaber. Genbeskatningssaldoen er herefter 112 (400x0,28)

I 2006 medregnes der en indkomst på 350 fra det pågældende land svarende til en skatteværdi på 98. Den udenlandske skat i 2006 bliver 45 - creditlempelsen for udenlandsk skat bliver ligeledes på 45. Den danske skat efter creditlempelse bliver 53, hvorfor genbeskatningssaldoen nedbringes med 53.

I 2007 medregnes der en indkomst på 616 fra det pågældende land svarende til en skatteværdi på 154. Den udenlandske skat i 2007 bliver 30 - creditlempelsen for udenlandsk skat bliver ligeledes på 30. Den danske skat efter creditlempelse bliver 124, hvorfor genbeskatningssaldoen nedbringes med 124. Genbeskatningssaldoen kan ikke blive negativ.

Skatterådet har i SKM2011.395.SR taget stilling til formuleringen i SEL (selskabsskatteloven) § 31 A stk. 10 om opgørelsen af genbeskatningssaldoen, "Genbeskatningssaldoen opgøres pr. land som et beløb svarende til skatteværdien af de underskud, som de udenlandske selskaber eller faste driftssteder i det pågældende land samlet har haft i sambeskatningsperioderne, som er fradraget i indkomst hos andre selskaber eller faste driftssteder, og som ikke modsvares af skatteværdien af senere års overskud fratrukket eventuel creditlempelse, samt skatteværdien af eventuel genbeskatning efter 6. pkt". Skatterådet fastslår, at genbeskatningssaldoen forøges uanset om et underskud fra et udenlandsk selskab mv., anvendes af et overskudsgivende selskab mv. i Danmark eller et overskudsgivende selskab mv. beliggende i et andet land end det underskudsgivende selskab.

Det fremgår endvidere af SEL (selskabsskatteloven) § 31 A, stk. 12, at medfører en dobbeltbeskatningsoverenskomst, at Danmark skal lempe for overskud i et fast driftssted efter eksemptionmetoden, finder LL (ligningsloven) § 33 D anvendelse på overskud og underskud i sådanne faste driftssteder. Vedrørende LL (ligningsloven) § 33 D, se DJV afsnit C.D.2.3.2 Genbeskatning og begrænsning af underskud - LL § 33 D.