A.C.1.1.6.6 Fradragsretten og fradragstidspunktet

Reglen i PBL (pensionsbeskatningsloven) § 18, stk. 1, 2. pkt., sikrer, at fradragsretten som hovedregel gives i det indkomstår, hvori indbetalingen foretages.

Dette er for så vidt angår pensionsordninger oprettet i forsikringsselskaber en afvigelse i forhold til hovedreglen, hvorefter fradragsretten gives i det indkomstår, hvor præmien forfalder. PBL (pensionsbeskatningsloven) § 18, stk. 1, 5. pkt., hjemler endvidere en fravigelse fra den almindelige regel om, at fradragsretten for indbetalinger til pengeinstitutordninger mv. gives i det indkomstår, hvor indbetalingen har fundet sted.

Baggrunden herfor er, at en eventuel avancebeskatning vedrørende virksomhedsafståelsen eller -ophøret gennemføres i det pågældende indkomstår. Bestemmelsen muliggør, at regnskabsførelsen vedrørende ophørsåret kan være tilendebragt og den skattepligtige fortjeneste opgjort, før indbetalingen til pensionsordningen foretages.

Hvis eksempelvis en virksomhed afstås i 2007, skal indbetalingen på pensionsordningen ske senest den 1. juli 2008, hvis der skal opnås fradrag for indbetalingen i afståelsesåret, dvs. 2007. Sker indbetalingen senere end den 1. juli 2008, er der fradrag i indbetalingsåret, dvs. 2008. Sker der trinvis afståelse, således at en andel af virksomheden afstås i 2007 og resten i 2009, skal indbetalingerne på pensionsordningen senest ske henholdsvis den 1. juli 2008 og 2010, hvis der skal opnås fradrag for indskuddene i afståelsesårene, dvs. henholdsvis år 2007 og 2009.

I SKM2006.215.SR spurgte en person, om han i perioden 2005 til 2011 kunne indskyde på en ophørspension på grundlag af en fortjeneste fra salget af en virksomhed i 2001. Skatterådet fandt, at spørgsmålet skulle besvares ud fra den i 2001 gældende formulering af PBL (pensionsbeskatningsloven). Skatterådet besvarede derefter spørgsmålet benægtende, idet 10 års perioden med selvstændig virksomhed skulle beregnes ud fra tidspunktet for oprettelsen af pensionsordningen. Da der endnu ikke var oprettet en § 15 A ordning, var betingelsen om selvstændig virksomhed i mindst 10 år umiddelbart forud for oprettelsen af pensionsordningen ikke opfyldt.

I SKM2009.220.LSR blev det forudsat, at indskud på ophørspension i forbindelse med delvis ophør af selvstændig virksomhed skulle ske i i nær tidsmæssig tilknytning til virksomhedsophøret. Den erhvervsmæssige virksomhed skulle således have været drevet umiddelbart forud for det indkomstår, hvori pensionsordningen oprettes, jf. SKM2003.518.LSR .

I SKM2009.700.LSR fandt Landsskatteretten, at klageren , der havde afstået sin virksomhed i indkomståret 2006, alene var berettiget til at foretage indskud på ophørspension i henhold til den beløbsgrænse, der gjaldt for 2006. Retten lagde vægt på, at beløbsgrænsen måtte anses for at skulle stemme overens med det år, hvor klageren havde afstået sin virksomhed og ønskede fradrag for indskuddet, hvilket var 2006. Der var hverken i lov eller forarbejder hjemmel til at benytte det efterfølgende indkomstårs indkomstgrænse.

I SKM2010.287.SR kunne Skatterådet ikke bekræfte, at spørger kunne indbetale det årlige reguleringsbeløb, som maksimumsbeløbet i § 15 A, stk. 6, årligt forhøjes med. Det år, hvor det samlede indskud når maksimumsbeløbet, er den samlede indbetaling af fortjenesten slut.

Fradraget kan hverken overstige det regulerede grundbeløb efter PBL (pensionsbeskatningsloven) § 15 A, stk. 6, 2.507.900 kr. i 2011-niveau (og 2010-niveau) eller den skattepligtige fortjeneste (før fradrag for arbejdsmarkedsbidrag og særligt pensionsbidrag). Hvis en ejer har indbetalt mere til en PBL (pensionsbeskatningsloven) § 15 A-ordning, end der kan opnås fradrag for, kan det overskydende beløb tilbagebetales uden beregning af afgift, jf. PBL (pensionsbeskatningsloven) § 22. De nærmere regler herom er fastsat i bekendtgørelse nr. 1281 af 9. december 2009 § 10, stk. 4.

Anmodningen om tilbagebetaling fremsættes over for vedkommende pensionsinstitut. Størrelsen af det overskydende beløb skal forud for anmodningen være godkendt af told- og skatteforvaltningen. Pensionsinstituttet skal inden udbetalingen af det overskydende beløb sikre sig, at godkendelsen foreligger.

For at sikre, at en tidligere hovedaktionær i denne situation har mulighed for at opnå nedsættelse af sin beskatning, selv om fradraget for pensionsindbetalingen ikke kan rummes i personlig indkomst, kan den tidligere hovedaktionær vælge at overføre hele fradraget for pensionsindbetalingen eller en del deraf til fradrag i aktieindkomsten, jf. personskattelovens § 4 a, stk. 3. Præmier og bidrag, der vælges fradraget i aktieindkomst, kan ikke samtidig fradrages i personlig indkomst.

Fradraget i aktieindkomsten kan alene ske i det eller de indkomstår, hvori aktierne er afstået, og kun i det omfang aktieindkomsten opgjort efter reglerne i personskattelovens § 4 a, stk. 1 og 2, er positiv. Fradraget kan ikke overstige den opgjorte positive nettoaktieindkomst.

Som udgangspunkt træffes valget om helt, delvist eller ingen fradrag i aktieindkomsten i forbindelse med indgivelsen af selvangivelsen for det pågældende indkomstår. Den skattepligtige kan dog omgøre sin beslutning om at foretage fradrag i aktieindkomsten henholdsvis den personlige indkomst, hvis tilkendegivelse herom sker til told- og skatteforvaltningen inden udløbet af fristen efter § 1, stk. 1, i bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005 for det pågældende indkomstår.

For så vidt angår overførsel fra en ratepensionsordning, der ikke var omfattet af § 15 A til en ratepensionsordning, der var omfattet af § 15 A, ville fri overførselsadgang betyde, at der var mulighed for at udskyde udbetalingerne fra den ophørende ratepensionsordning længere, end det er muligt efter de i øvrigt gældende regler for ordningen.

Det fremgår derfor af PBL (pensionsbeskatningsloven) § 41, stk. 1, nr. 3, at der ikke kan ske afgiftsfri overførsel fra en ratepensionsordning eller en ophørende livrente til en rateordning eller en ophørende livrente, når den ene pensionsordning omfattes af § 15 A, mens den anden ikke gør det. Begrænsningen vedrørende ophørende livrenter er indsat i loven ved lov nr. 1278 af 16. december 2009 § 2. Herudover er der ikke indsat begrænsninger i overførselsadgangen mellem ordninger omfattet af § 15 A og omfattet af de øvrige regler i pensionsbeskatningslovens afsnit 1.