|
Lov nr. 525 af 12. juni 2009 (lovforslag L202) | Holdingkrav
Adgangen til at foretage skattefri spaltning uden tilladelse fra SKAT er som udgangspunkt betinget af, at selskaber, der efter spaltningen ejer mindst 10 pct. af kapitalen i et af de deltagende selskaber, ikke afstår aktier i det eller de pågældende selskaber i en periode på 3 år efter vedtagelsen af spaltningen. Dette holdingkrav fremgår af § 15 a, stk. 1, 5. pkt. og svarer til de holdingkrav, der stilles ved skattefri aktieombytning og skattefri tilførsel af aktiver uden tilladelse. For at gøre det muligt at foretage efterfølgende skattefri omstruktureringer kan aktierne i de i spaltningen deltagende selskaber i den nævnte periode - uanset holdingkravet i § 15 a, stk. 1, 5. pkt. - afstås i forbindelse med en skattefri omstrukturering af den pågældende selskabsdeltager, der ejer mindst 10 pct. af kapitalen, eller af et af de deltagende selskaber. Det er dog en betingelse herfor, at der ved den efterfølgende omstrukturering ikke sker vederlæggelse med andet end aktier, jf. § 15 a, stk. 1, 6. pkt. Selskabsdeltageren vil således ikke i relation til betingelsen i § 15 a, stk. 1, 5. pkt. blive anset for at have afstået aktierne i et deltagende selskab, hvis for eksempel: 1) selskabsdeltageren efterfølgende ved en skattefri aktieombytning ombytter aktierne i et deltagende selskab med aktier i et mellemliggende holdingselskab, 2) selskabsdeltageren efterfølgende spaltes ved en ny skattefri spaltning, og selskabets aktier i et af de selskaber, der har deltaget i den forudgående spaltning, i den forbindelse overdrages til et eller flere af de modtagende selskaber, 3) et selskab, der har deltaget i den forudgående spaltning, efterfølgende spaltes skattefrit, eller 4) selskabsdeltageren eller et af de deltagende selskaber efterfølgende indgår i en skattefri fusion. Det er også muligt at gennemføre en efterfølgende skattefri lodret fusion efter en skattefri aktieombytning, en skattefri spaltning eller en skattefri tilførsel af aktiver uden tilladelse, hvis der slet ikke sker vederlæggelse. Restløbetid
I tilfælde, hvor der efter en skattefri spaltning uden tilladelse gennemføres en skattefri omstrukturering som nævnt i § 15 a, stk. 1, 6. pkt., vil holdingkravet i § 15 a, stk. 1, 5. pkt. vedrørende spaltningen i sin restløbetid blive videreført og finde anvendelse på selskabsdeltageren henholdsvis det eller de deltagende selskaber i den efterfølgende omstrukturering, jf. § 15 a, stk. 1, 7. pkt. Formålet hermed er at sikre, at betingelsen i § 15 a, stk. 1, 5. pkt. ikke kan omgås ved at gennemføre flere skattefri omstruktureringer uden tilladelse i forlængelse af hinanden med henblik på at omgå en avancebeskatning. Ved siden af den beskrevne videreførelse af holdingkravet fra den forudgående spaltning vil en efterfølgende skattefri omstrukturering uden tilladelse i sig selv være betinget af et nyt holdingkrav vedrørende visse af aktierne i de deltagende selskaber. Dette indebærer, at aktierne i et selskab efter omstændighederne både kan være omfattet af et holdingkrav vedrørende den forudgående spaltning (i restløbetiden) og af et nyt holdingkrav vedrørende den efterfølgende skattefri omstrukturering. Hvis sådanne aktier afstås inden udløbet af restløbetiden af holdingkravet vedrørende den forudgående spaltning, vil både spaltningen og den efterfølgende omstrukturering blive skattepligtige. Hvis aktierne derimod afstås efter udløbet af restløbetiden af holdingkravet vedrørende spaltningen, men inden udløbet af holdingkravet vedrørende den efterfølgende skattefri omstrukturering, vil alene den efterfølgende omstrukturering blive skattepligtig. Reglerne illustreres nærmere i det følgende ved fire eksempler. Udgangspunktet i eksemplerne er, at et holdingselskab (H) har foretaget en skattefri ophørsspaltning af et 100 pct. ejet driftsselskab (D) til to modtagende selskaber (D1 og D2) efter reglerne om skattefri spaltning uden tilladelse. Det er derfor en betingelse for skattefriheden, at H ikke afstår aktierne i D1 og D2 i en periode på 3 år efter vedtagelsen af spaltningen, jf. FUL (fusionsskatteloven) § 15 a, stk. 1, 5. pkt. Eksempel 1
H vil dog - uden at skattefriheden af spaltningen berøres - kunne ombytte aktierne i D1 og/eller D2 med aktier i et mellemholdingselskab (M). Ved den efterfølgende aktieombytning vil holdingkravet vedrørende den forudgående spaltning i sin restløbetid finde anvendelse på H' aktier i M, mens der for M' aktier i D1 og/eller D2 vil gælde et nyt holdingkrav. Eksempel 2
Spaltningen vil også - uden at skattefriheden berøres - kunne efterfølges af en skattefri spaltning af H, for eksempel således at H ophører, og aktierne i D1 og D2 overdrages til henholdsvis det ene og det andet af to modtagende selskaber (H1 og H2). Ved en sådan efterfølgende spaltning vil holdingkravet vedrørende den forudgående spaltning i sin restløbetid finde anvendelse på H1' og H2' aktier i henholdsvis D1 og D2. Der vil samtidig efter omstændighederne gælde et nyt holdingkrav vedrørende aktierne i H1 og H2. Eksempel 3
På tilsvarende vis vil skattefriheden af spaltningen kunne opretholdes, hvis D1 eller D2 efterfølgende spaltes skattefrit. Hvis for eksempel D1 ophørsspaltes til to modtagende selskaber (D3 og D4), vil holdingkravet vedrørende den forudgående spaltning i sin restløbetid finde anvendelse på H' aktier i D3 og D4, og samtidig vil aktierne være omfattet af et nyt holdingkrav vedrørende den efterfølgende spaltning. Det er ovenfor beskrevet, hvad konsekvenserne af sådanne to konkurrerende holdingkrav vil være ved en efterfølgende afståelse. Eksempel 4
Endelig vil heller ikke tilfælde, hvor H henholdsvis D1 og D2 efterfølgende ophører ved en skattefri fusion, gøre spaltningen skattepligtig. Hvis H ophører ved en skattefri fusion, vil holdingkravet i § 15 a, stk. 1, 5. pkt. vedrørende den forudgående spaltning i restløbetiden finde anvendelse på det modtagende selskabs aktier i D1 og D2. Hvis det omvendt er D1 eller D2, der ophører ved en skattefri fusion, vil holdingkravet i restløbetiden gælde for H's aktier i det ved fusionen modtagende selskab. Reparation
Hvis et selskab, der efter en skattefri spaltning uden tilladelse ejer mindst 10 pct. af kapitalen i et af de deltagende selskaber, afstår aktierne inden for 3 år efter vedtagelsen af spaltningen - og det ikke sker som led i en efterfølgende skattefri omstrukturering, jf. ovenfor - bliver spaltningen skattepligtig. Dette kan dog - på samme vis som vedrørende skattefri aktieombytning og skattefri tilførsel af aktiver uden tilladelse - undgås, hvis der ansøges om tilladelse hos SKAT efter bestemmelsen i § 15 a, stk. 1, 2. pkt. Hvis skattefriheden herefter skal opretholdes, vil det dermed skulle sandsynliggøres over for SKAT, at spaltningen og den efterfølgende afståelse af aktierne i et deltagende selskab er forretningsmæssigt begrundet. Afgørelsen heraf vil bero på en samlet konkret vurdering ud fra gældende praksis. Statusskift
Det følger af ABL (aktieavancebeskatningsloven) § 33 A, at aktier, der skifter skattemæssig status, skal anses for afstået og anskaffet igen på tidspunktet for skiftet af den skattemæssige status til handelsværdien på dette tidspunkt. I tilfælde, hvor en skattefri spaltning er gennemført uden tilladelse, og hvor aktierne i et af de deltagende selskaber efterfølgende skifter skattemæssig status, vil aktierne dog ikke i relation til holdingkravet i § 15 a, stk. 1, 5. pkt. blive anset for afstået, og spaltningen vil således ikke blive skattepligtig på grund af statusskiftet. Det bemærkes, at det ikke ændrer ved, at der sker beskatning af de aktier, der skifter status fra porteføljeaktier til datterselskabs-/koncernselskabsaktier. |
