Der er tale om en løbende ydelse, når der hersker usikkerhed om enten ydelsens varighed - eksempelvis en "livsvarig ydelse" - eller om de enkelte ydelsers størrelse - eksempelvis fordi de er fastsat som en procentvis andel af en virksomheds overskud eller omsætning. Ydelserne er således ikke et led i afviklingen af et nærmere fastlagt tilgodehavende, som tilfældet er i et almindeligt gældsforhold, hvor ydelserne består i afdrag og renter. Det er endvidere afgørende, at den løbende ydelse løber ud over aftaleåret, det vil sige, at en eller flere ydelser opgøres og forfalder efter aftaleårets udløb. Hvis der derfor er den ovennævnte form for usikkerhed med hensyn til ydelsens størrelse, er der tale om en løbende ydelse, når ydelsen løber ud over aftaleåret. Ved aftaleåret forstås det indkomstår, hvori aftalen indgås.
Som det fremgår af lovens definition på en løbende ydelse, er det kun beløb, som der hersker usikkerhed om, der kan betegnes som en løbende ydelse. Såfremt der i aftalen er fastsat en tidsbegrænset årlig minimumsbetaling, er det beløbet derudover, der anses for at være den løbende ydelse. Selve minimumsbeløbet anses for at være afdrag på en fordring, idet man ved overdragelsen kan opgøre det nøjagtige beløb, som minimumsbetalingerne vil udgøre over den givne årrække. Behandlingen heraf afgøres efter skattelovgivningens almindelige regler, typisk kursgevinstloven.
Afgrænsning
Indeholder en aftale dels et fastsat afståelsesvederlag, der erlægges i aftaleåret, dels en reguleringsbestemmelse, vil det afhænge af den nærmere udformning af denne, om der foreligger en løbende ydelse. Går reguleringen ud på, at der i tillæg til betalingen af et kontantbeløb i aftaleåret skal betales en procentdel af for eksempel overskuddet i ét eller flere efterfølgende år, udgør de overskudsafhængige beløb en løbende ydelse, hvis værdi skal kapitaliseres og beskattes i aftaleåret sammen med kontantvederlaget.
En reguleringsbestemmelse, om at sælgeren i tilfælde af eksempelvis omsætningsnedgang skal tilbagebetale et beløb til køberen, er ikke omfattet af reglerne i LL (ligningsloven) § 12 B.
SKM2001.624.HR: Højesteret fandt, at beløb betalt som følge af en huslejegaranti, som et selskab påtog sig ved salg af en udlejningsejendom, var en tilbagebetaling af købesummen, hvorfor garantibetalingerne ikke var fradragsberettiget som løbende ydelser efter den dagældende LL (ligningsloven) § 12, stk. 8.
SKM2002.388.LSR: Landsskatteretten godkendte ikke fradrag for en livrente, som køberen påtog sig ved køb af fast ejendom. Ydelserne blev efter en samlet bedømmelse anset for at være afdrag på og forrentning af købesummen (efter sagens indbringelse for domstolen, har Skatteministeriet indgået forlig).
I en anden sag var det ved overdragelse af et revisionsfirma aftalt, at sælgeren ud over et aftalt overdragelsesvederlag skulle have en omsætningsbestemt provision indtil et bestemt tidspunkt. Landsskatteretten anerkendte ikke denne provision som fradragsberettiget løbende ydelse, men som et tillæg til overdragelsesvederlaget (TfS 1999, 672).
Drejer det sig om, at der i aftalen tages forbehold for udefrakommende begivenheder, såsom miljø- eller skattekrav, vil der ikke være tale om en løbende ydelse.
SKM2003.78.LR: Ligningsrådet fandt, at én enkelt efterfølgende regulering af overdragelsessummen for en aktiepost, som i overdragelsesaftalen var aftalt kunne finde sted ved opfyldelse af visse betingelser, skulle beskattes som yderligere vederlag for afståelse af aktierne i stedet for som løbende ydelser efter LL (ligningsloven) § 12 B.
Se også SKM2003.457.LR, hvor en enkelt efterfølgende regulering af et vederlag for afståelse af aktier skulle beskattes som yderligere vederlag. I sagen ønskede en aktionær at udtræde af et selskab. Ifølge vilkårene for overdragelsen skulle afståelsessummen reguleres for resultatet i afståelsesåret i et underliggende datterselskab. Dette betød, at afståelsessummen ville blive reguleret i året efter afståelsen. Afståelsen af aktierne skete med 5/6 i år 1 og med 1/6 året efter. Betalingen herfor skete ligeledes i to tempi, idet afståelsessummen dog set under ét svarede til den værdi, der var foreskrevet i aftalen. Ligningsrådet lagde ved afgørelsen vægt på, at der kun skulle ske en enkelt efterregulering af overdragelsessummen, hvorfor Ligningsrådet fandt, at der ikke er tale om en løbende ydelse efter LL (ligningsloven) § 12 B. Dette gjaldt efter Ligningsrådets opfattelse, hvadenten efterreguleringen indtrådte i aftaleåret eller i et efterfølgende indkomstår. Ligningsrådet henviste til ordlyden i LL (ligningsloven) § 12 B, samt til at bestemmelsen ved indførelsen havde til formål at lette erhvervslivets generationsskifter.
Se også SKM2007.871.SR.
Forholdet til anden lovgivning
En løbende ydelse kan også bestå i naturalier. Der kan for eksempel være tale om, at køberen af en virksomhed som en del af betalingen påtager sig at stille en fribolig til rådighed for sælgeren. Er beskatningen af den løbende ydelse reguleret i anden lovgivning, er det de deri fastsatte bestemmelser, der finder anvendelse. Der kan f.eks. være tale om ydelser i henhold til pensionsbeskatningsloven. Ligeledes skal eksempelvis renter ikke behandles som en løbende ydelse. Det betyder også, at indeksregulerede fordringer eller variable rentebetalinger ikke betragtes som løbende ydelser uanset den usikkerhed, der måtte være, men behandles efter de for den type fordringer eller rentebetalinger gældende regler.
Tilsvarende skal reglerne i LL (ligningsloven) § 12 B ikke anvendes, hvis der er tale om overdragelse af for eksempel ophavsretten til en bog, hvor reglen i LL (ligningsloven) § 27 A om fordeling af vederlagsbeløb på de år, de faktisk betales, finder anvendelse. Skattepligtige, der skal beskattes af vederlag for afhændelse af patentret, ophavsret til litterære og kunstneriske værker, ret til mønster eller varemærke eller lign. tidsbegrænsede rettigheder eller vederlag for knowhow, kan, hvis vederlaget efter aftalen ikke skal betales fuldt ud i afhændelsesåret, vælge i dette og senere år alene at indtægtsføre de vederlagsbeløb, som efter den oprindelige aftale kunne kræves betalt i det pågældende år. Vederlagsbeløbene skal dog senest indtægtsføres i det år, hvori de betales. Det er en betingelse for at anvende LL (ligningsloven) § 27 A, at den skattepligtige er ophavsmand til den afhændede rettighed eller knowhow, eller at den pågældende rettighed eller knowhow er afhændet som led i den skattepligtiges næringsvej eller i spekulationsøjemed. LL (ligningsloven) § 27 A omfatter ikke vederlag for goodwill.
SKM2001.135.LR: I forbindelse med overdragelse af en beboelsesejendom fra far til datter ville faderen forbeholde sig en livsvarig bopælsret. Værdien af bopælsretten - aftægten- skulle indgå som en del af købesummen for ejendommen. Ligningsrådet tiltrådte, at aftægten i den forbindelse blev opgjort ved kapitalisering i henhold til bekendtgørelse nr. 1068 af 18. november 1997 om fastsættelse af værdien af brugs-, rente- eller indtægtsnydelser ved beregning af arve- og gaveafgift. Ligningsrådet fastslog endvidere, at aftægtsydelsen var omfattet af LL (ligningsloven) § 12 B, således at beskatning af henholdsvis fradrag for aftægtsydelsen var udskudt til det tidspunkt, hvor summen af de akkumulerede ydelser oversteg den kapitaliserede værdi på aftaletidspunktet. Selvom datteren ikke havde fradrag for ydelsen før på det tidspunkt, hvor saldoen blev negativ, skulle hun fra aftaletidspunktet årligt medregne en nettolejeindtægt i medfør af SL (statsskatteloven) § 4 b. (Bekendtgørelsen om fastsættelse af værdien af brugs-, rente- eller indtægtsnydelser ved beregning af arve- og gaveafgift findes nu i bekendtgørelse nr. 959 af 12. oktober 2005).
SKM2007.418.SR: Skatterådet kunne bekræfte, at en aftale, hvorved en post danske blåstemplede børsnoterede obligationer blev overdraget fra mor til datter, var omfattet af LL (ligningsloven) § 12 B. Obligationerne ville blive overdraget til kursværdien og overdrageren ville i forbindelse med overdragelsen forbeholde sig livsvarig indtægts-/rentenydelse af de overdragne obligationer (og hvad der måtte træde i stedet herfor). Datteren ville forpligte sig til løbende at genplacere udtræk m.v. i tilsvarende obligationer samt til ikke at råde over de modtagne obligationer (samt det, der måtte træde i stedet herfor) på en måde, der stred imod moderens indtægts-/rentenydelse.Skatterådet fandt endvidere, at kapitaliseringen af den forbeholdte rentenydelse skulle ske som den på overdragelsestidspunktet værende årlige rente af de overdragne obligationer ganget med den for moderen gældende kapitaliseringsfaktor, jf. bekendtgørelse nr. 959 af 12. oktober 2005. Så længe saldoen efter LL (ligningsloven) § 12 B var positiv eller 0, skulle moderen ikke løbende beskattes af den årligt modtagne rentenydelse. Datteren skulle under samme forhold beskattes af det årlige afkast af de overdragne obligationer. Når saldoen efter LL (ligningsloven) § 12 B var anvendt (negativ) ville moderen løbende blive beskattet af den årligt modtagne rentenydelse som kapitalindkomst. Datteren skulle under samme forhold stadig beskattes af det årlige afkast af de overdragne obligationer som kapitalindkomst og ville opnå skattemæssigt fradrag for samme beløb, også som kapitalindkomst. Ophør af indtægtsnydelsen grundet moderens død, ville være uden skattemæssige konsekvenser for såvel moderen/dødsboet som datteren. Såfremt moderen helt eller delvis opgav/gav afkald på rentenydelsen i levende live, kunne det ikke bekræftes, at de skattemæssige konsekvenser heraf alene ville være, at datteren blev anset for at have modtaget en gave fra moderen, svarende til værdien af den bortfaldne ret/pligt på tidspunktet for bortfaldet, idet dette afhang af en nærmere vurdering af rettens handelsværdi på tidspunktet for opgivelsen.
Overdragelse af et eller flere aktiver
For at reglerne i LL (ligningsloven) § 12 B finder anvendelse, er det en betingelse, at den løbende ydelse udgør vederlag i en aftale om overdragelse af et eller flere aktiver. Uden for bestemmelsen falder således royalties, dvs. betalinger, der modtages som vederlag for anvendelsen af eller retten til at anvende ethvert patent, varemærke, mønster eller model, tegning, hemmelig formel eller fremstillingsmetode eller som vederlag for oplysninger om industrielle, kommercielle eller videnskabelige erfaringer.
Fortjeneste, der hidrører fra aftaler om afståelse af grusgravningsrettigheder, der indgås den 1. juli 1999 eller senere, skal behandles efter reglerne i LL (ligningsloven) § 12 B, stk. 1-11, jf. TfS 1999, 852 LR. Hidtil har Ligningsrådet betragtet afståelse af retten til grusgravning som delafståelse af fast ejendom, og der skulle årligt, i takt med at betalingen forfaldt, opgøres en afståelsessum.
,, Skattemyndighedernes opgave er at forvalte den lovgivning, som gælder på skatteområdet. Ved varetagelsen af denne opgave skal myndighederne opretholde borgernes tillid til, at myndighederne holder sig til lovgrundlaget. Den opretholdes ikke, hvis myndighederne giver skatteyderen en opfattelse af, at en lovbunden afgørelse - f.eks. en skatteansættelse - er genstand for forhandling med SKAT.
Folketingets Ombudsmand i redegørelse af 21. marts 2018
! Materialet på TAX.DK har alene til formål at informere generelt om udvalgte retsregler. Har du behov for at træffe beslutning om, hvorvidt - og i givet fald hvordan - du skal handle i et konkret tilfælde, bør du altid søge bistand hos en skatterådgiver eller anmode om et bindende svar fra SKAT.
