|
Nedsættelse af anskaffelsessummen for aktierne/anparterne eller beskatning af en del af det opsparede overskud | Efter VSL (virksomhedsskatteloven) § 16 a, stk. 3, kan aktiernes anskaffelsessum nedsættes med en forholdsmæssig del af indeståendet på konto for opsparet overskud ved udløbet af indkomståret forud for omdannelsesåret. Denne andel beregnes som forholdet mellem den del af kapitalafkastgrundlaget ved udløbet af indkomståret forud for omdannelsesåret, der kan henføres til den afståede virksomhed, og hele kapitalafkastgrundlaget ved udløbet af indkomståret forud for omdannelsesåret. Brøken afspejler fordelingen af aktiver og passiver mellem virksomheden, der omdannes, og den eller de virksomheder der bliver tilbage i virksomhedsordningen. Hvis det samlede kapitalafkastgrundlag er positivt, opgøres den del af konto for opsparet overskud der kan nedsætte aktiernes/anparternes anskaffelsessum efter følgende formel: A = Indestående på konto for opsparet overskud B = Kapitalafkastgrundlag, der kan henføres til den afståede virksomhed C = Samlet kapitalafkastgrundlag Overstiger kapitalafkastgrundlaget, der kan henføres til den omdannede virksomhed, det samlede kapitalafkastgrundlag, overføres hele indeståendet på konto for opsparet overskud, jf. således princippet for opgørelsen af det beløb, der kan nedsætte aktiernes eller anparternes anskaffelsessum, i tilfælde, hvor brøken er større end 1. TfS 1997, 743 LSR vedrører en virksomhedsejer, som pr. 1. januar 1993 foretog en skattefri virksomhedsomdannelse, hvor ikke alle aktiver og passiver blev overført til selskabet, idet den ejendom, hvorfra virksomheden blev drevet, forblev i personligt regi. Den skattepligtige havde anvendt virksomhedsordningen i 1992, men anvendte ikke virksomhedsordningen på ejendommen i 1993. Det kontante vederlag for virksomheden udgjorde ca. 2 mill. kr., kapitalafkastgrundlaget ultimo 1992 var negativt, og det opsparede overskud udgjorde ultimo 1992 ca. 725.000 kr. Landsskatteretten udtalte, at den omstændighed, at virksomhedsordningen ikke var anvendt på ejendommen i 1993, ikke kunne medføre, at også den del af virksomheden, der blev omdannet pr. 1. januar 1993 måtte anses for udtrådt af virksomhedsordningen. Reglerne om delvis virksomhedsomdannelse kunne således anvendes. Retten fandt hernæst, at hele det opsparede overskud kunne overføres til reduktion af aktiernes anskaffelsessum efter den dagældende VSL (virksomhedsskatteloven) § 16 a, stk. 3, da kapitalafkastet ultimo 1992 var mindre end eller lig med det kontante vederlag for virksomheden. Da der efter virksomhedsomdannelsen dermed ikke resterede noget indestående på konto for opsparet overskud, var der intet opsparet overskud at beskatte efter VSL (virksomhedsskatteloven) § 15 b, stk. 1. Er det kapitalafkastgrundlag, der kan henføres til den omdannede virksomhed negativt og det samlede kapitalafkastgrundlag positivt, kan ingen del af det opsparede beløb anvendes til at nedsætte aktiernes eller anparternes anskaffelsessum. Den ovenfor anførte brøk er i dette tilfælde negativ, og da der ikke kan overføres et negativt beløb fra konto for opsparet overskud, forhøjes det negative beløb til 0. Brøken, hvorefter indeståendet på konto for opsparet overskud fordeles, afspejler fordelingen af aktiver og passiver mellem den virksomhed, der omdannes, og den eller de virksomheder, der bliver tilbage i virksomhedsordningen. Er det samlede kapitalafkastgrundlag negativt, beregnes den del af det opsparede overskud, der kan nedsætte aktiernes eller anparternes anskaffelsessum efter følgende formel: A = Indestående på konto for opsparet overskud B = Kapitalafkastgrundlag, der kan henføres til den afståede virksomhed C = Samlet kapitalafkastgrundlag Brøken er udtryk for, at i de tilfælde, hvor det samlede kapitalafkastgrundlag er negativt, udgør den del af kapitalafkastgrundlaget, der kan henføres til den omdannede virksomhed, jf. VSL (virksomhedsskatteloven) § 16 a, stk. 3, den del af det negative samlede kapitalafkastgrundlag, der ikke kan henføres til den omdannede virksomhed Er det kapitalafkastgrundlag, der kan henføres til den omdannede virksomhed f.eks. - 100 og det samlede kapitalafkastgrundlag - 50, kan ingen del af det opsparede beløb anvendes til at nedsætte aktiernes eller anparternes anskaffelsessum. Den ovenfor anførte brøk er i dette tilfælde negativ, og da der ikke kan overføres et negativt beløb fra konto for opsparet overskud, forhøjes det negative beløb til 0. Er omvendt det kapitalafkastgrundlag, der kan henføres til den omdannede virksomhed f.eks. - 50 og det samlede kapitalafkastgrundlag - 100, kan halvdelen af det opsparede beløb anvendes til at nedsætte aktiernes eller anparternes anskaffelsessum. Er det kapitalafkastgrundlag, der kan henføres til den omdannede virksomhed, positiv og det samlede kapitalafkastgrundlag negativ, er dette udtryk for, at værdierne ikke bliver tilbage i virksomhedsordningen, men inddrages under omdannelsen, og at hele det opsparede overskud derfor kan nedsætte aktiernes eller anparternes anskaffelsessum. I dette tilfælde er den ovenfor anførte brøk større end 1, og det er dermed indeståendet på konto for opsparet overskud, der maksimerer det beløb, der kan nedsætte aktiernes eller anparternes anskaffelsessum. I tilfælde, hvor opsparede overskud vedrører indkomstår med forskellig virksomhedsskattesats, jf. afsnit E.G.2.12.4 Tidligst opsparet overskud anses for overført først, opgøres den forholdsmæssige andel af indestående for konto for opsparet overskud på grundlag af de sammenlagte konti for opsparet overskud. Den skattepligtige kan frit vælge, i hvilken rækkefølge opsparet overskud vedrørende forskellige indkomstår skal anvendes, når en andel af indestående på konto for opsparet overskud skal nedsætte anskaffelsessummen for aktierne. Dette følger af SKM2009.82.LSR, hvor Landsskatteretten fandt, at det hverken af VSL (virksomhedsskatteloven) § §16 a, stk. 3, § 10, stk. 3, § 10, stk. 5, eller andre bestemmelser i virksomhedsskatteloven fremgår, i hvilken rækkefølge opsparede overskud fra flere indkomstår skal benyttes ved nedsættelse af aktiernes anskaffelsessum. Se nærmere herom i SKM2009.197.SKAT.
Er der i forbindelse med omdannelsen sket udligning af en negativ indskudskonto efter VOL (virksomhedsomdannelsesloven) § 2, stk. 1, nr. 5, og VSL (virksomhedsskatteloven) § 16 a, stk. 4, skal indskuddet medtages ved beregningen af, hvor stor en andel af det opsparede overskud, der kan nedsætte aktiernes eller anparternes anskaffelsessum. Dette skyldes, at beløbet til udligning af indskudskontoen anses for indskudt forud for omdannelsesåret og dermed indgår i det samlede kapitalafkastgrundlag ved udløbet af indkomståret forud for omdannelsesåret og i det kapitalafkastgrundlag, der kan henføres til den omdannede virksomhed, i det omfang beløbet kan henføres til denne virksomhed. I stedet for at benytte sig af muligheden for at få nedsat aktiernes anskaffelsessum kan den skattepligtige vælge at medregne den forholdsmæssige del af indeståendet på konto for opsparet overskud med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat til den personlige indkomst i omdannelsesåret efter reglerne i VSL (virksomhedsskatteloven) § 10, stk. 3, jf. E.G.2.12.5. Dette følger af VSL (virksomhedsskatteloven) § 16 a, stk. 3, sidste pkt. |
