E.C.1.2.2.1 Aftalt fordeling

Det følger af AL (afskrivningsloven) § 45, stk. 2, at parterne skal fordele overdragelsessummen på driftsmidler, bygninger, installationer, kunstnerisk udsmykning, goodwill og andre immaterielle aktiver. Endvidere skal fordelingen foretages på grund, bolig, kvote, betalingsrettighed og beholdninger, hvis overdragelsen også omfatter disse aktiver, selv om de nævnte aktiver ikke er afskrivningsberettigede. Leveringsrettigheder for sukkerroer anses for kvoter. (Ofte anvendes også betegnelserne "sukkerroekvoter" eller bare "sukkerkvoter").

Grunden til, at fordelingen skal ske for grund, bolig og beholdninger, når overdragelsen omfatter sådanne aktiver, er at sikre, at afskrivningsgrundlaget for de aktiver, der er afskrivningsberettigede, bliver opgjort korrekt, og ikke indeholder en større eller mindre del af anskaffelsesudgiften for ikke-afskrivningsberettigede aktiver. Det bemærkes, at når en kommanditist sælger eller køber en kommanditanpart, der omfatter afskrivningsberettigede aktiver, så er kommanditisten omfattet af reglerne i AL (afskrivningsloven) § 45.

For driftsmidler og skibe foretages fordelingen under ét, og for øvrige aktiver på hvert enkelt aktiv. Bestemmelsen i AL (afskrivningsloven) § 45, stk. 2, indebærer, at der for bygninger, der både benyttes til bolig og til erhvervsmæssige formål, skal aftales en fordeling af købesummen på boligen og på den erhvervsmæssige del af bygningen. Afskrivningsgrundlaget for disse bygninger fastlægges på grundlag af parternes aftale.

Det fremgår endvidere af bestemmelsen i AL (afskrivningsloven) § 45, stk. 2, at det er den samlede kontantomregnede salgssum, der skal fordeles. Det betyder bl.a., at fordelingen skal foretages efter, at der er foretaget kontantomregning af den del af overdragelsessummen, der eventuelt berigtiges ved overtagelse af gæld. Parterne skal derfor tage stilling til grundlaget for kontantomregningen, herunder kursfastsættelsen af gæld, der overdrages, og den del af vederlaget, der berigtiges ved nystiftet gæld (sælgerpantebrev eller gældsbrev o.lign.).

Kursfastsættelsen indgår i den prøvelse af vederlagets fordeling, som skattemyndighederne skal foretage, se herom nedenfor samt E.C.1.2.2.2 I mangel af aftalt fordeling og E.C.1.2.2.3 Efterfølgende ændring af fordelingen. Et eventuelt kursnedslag skal fordeles i forhold til de enkelte aktivers andel af den samlede salgssum. Fordelingen foretages på samtlige overdragne aktiver bortset fra likvide midler (se nærmere herom E.I.2.3.1 Kursnedslaget skal fordeles).

Parterne kontantomregner først, og foretager herefter fordeling af den samlede kontantomregnede overdragelsessum. Afskrivningsgrundlaget opgøres som følger:

Fordeling af den samlede overdragelsessum:

Det bemærkes, at den kontante udbetaling er forskellen mellem handelsværdien og kontantværdien.

Fordelingen af overdragelsessummen skal parterne have aftalt i købsaftale, skøde eller ved anden skriftlig aftale. Reglerne gælder endvidere ved et tvangsmæssigt salg, f.eks. ved et konkursbos salg af aktiver, ved tvangsauktion, ekspropriation m.v.

Summen fordeles på alle aktiver omfattet af afskrivningsloven, jf. ovenfor. For så vidt angår andre aktiver finder den almindelige skattemæssige praksis anvendelse. Efter denne praksis vil en aftalt fordeling, som udgangspunkt blive lagt til grund. Mulighederne for tilsidesættelse af en aftalt fordeling svarer til det nedenfor anførte om mulighederne for tilsidesættelse af fordelinger efter AL (afskrivningsloven) § 45, stk. 2. Bestemmelsen hindrer således ikke, at parterne kan aftale en fordeling af den samlede anskaffelsessum på alle aktivtyper omfattet af overdragelsen - herunder aktivtyper, der ikke er nævnt i AL (afskrivningsloven) § 45, stk. 2. Endvidere vil told- og skatteforvaltningen, såfremt der ikke er foretaget en fordeling af overdragelsessummerne for sådanne andre aktivtyper, kunne foretage en sådan.

En stempelafgift, som parterne har aftalt, at køber skal overtage, anses ikke for at være en del af overdragelsessummen, og skal derfor ikke indgå i fordelingen efter AL (afskrivningsloven) § 45, stk. 2, jf. SKM2007.365.SR.

Da parterne normalt har modstående interesser - idet sælger ønsker at minimere genvundne afskrivninger, mens køber ønsker et så højt afskrivningsgrundlag som muligt - kan de aftalte overdragelsessummer for de enkelte aktiver som udgangspunkt antages at svare til de faktiske handelsværdier. Den konkrete fordeling af en overdragelsessum på de enkelte aktiver, som en sælger og en køber har aftalt, er derfor som udgangspunkt udtryk for handelsværdien.

I SKM2002.530.VLR havde uafhængige parter i forbindelse med overdragelsen af en gård fordelt købesummen på de overdragne aktiver i slutsedlen. Sælgeren gjorde gældende, at afskrivningsgrundlaget ikke skulle opgøres efter denne fordeling og støttede sig til en skønserklæring. Landsretten fastslog, at den pågældende fordeling i slutsedlen var en del af overdragelsesaftalen, og at det anførte beløb måtte anses som udtryk for parternes vedtagelse om afståelsessummen for driftsbygningerne. Denne værdi havde køber da også anvendt som sit afskrivningsgrundlag. Skattemyndighederne havde ikke anfægtet fordelingen af købesummen. På baggrund heraf kunne det forhold, at skønsmanden havde anslået bygningernes almindelige handelsværdi til en anden og væsentlig lavere værdi ikke føre til, at skattemyndighedernes ansættelse kunne tilsidesættes.

SKM2006.692.LSR vedrørte en advokat, der blev optaget i et advokatfirma. Der blev ikke i forbindelse med hans optagelse i firmaet betalt noget vederlag for erhvervelse af goodwill. Det blev derimod aftalt, at der i de første 4 år efter hans indtræden skulle ske en skævdeling af interessentskabets nettoresultat. Efter en konkret vurdering fandes der ikke at være grundlag for at antage, at den aftalte skævdeling var udtryk for, at der blev ydet betaling for overtagelse af goodwill. Der blev herved særlig lagt vægt på, at den aftalte fordeling nogenlunde svarede til hver advokats andel af omsætningen. Der fandtes herefter ikke at være grundlag for at foretage korrektion efter AL (afskrivningsloven) 45, stk. 3.

SKM2009.610.VLR I forbindelse med overdragelse af en landbrugsejendom mellem parter med modsat rettede skattemæssige interesser, og hvor parternes fjerne slægtskab ikke kunne begrunde, at der forelå overdragelse i familieforhold, anfægtede skattemyndighederne parternes fordeling af købesummen mellem stuehus og grunden. Landsretten fandt, at parternes fordeling var åbenlys forkert og kunne tilsidesættes.

>SKM2010.71.BR Sagen vedrørte skattemyndighedernes adgang til at korrigere fordelingen af en overdragelsessum for fast ejendom, der anvendes til fabriksvirksomhed. Retten fandt, at aftalens parter, der ubestridt var uafhængige, ikke havde konkret modsat rettede interesser, og at den aftalte fordeling derfor kunne tilsidesættes, fordi fordelingen ikke var udtryk for handelsværdien for de overdragne aktiver.<

I visse tilfælde har parterne ikke modstående interesser. Det kan f.eks. være tilfældet

• når køber ikke skal anvende de overtagne bygninger til et afskrivningsberettiget formål, og derfor ikke har interesse i et afskrivningsgrundlag,
• når køber i forvejen har så mange egne afskrivninger, at vedkommende ikke kan udnytte flere afskrivninger.
• når køber på grund af skattemæssige underskud ikke vil kunne udnytte afskrivningerne, eller
• når der er tale om familiehandler eller handler mellem parter, der ikke er uafhængige af hinanden.

Reglerne i AL (afskrivningsloven) § 45 indebærer, at de skatteansættende myndigheder ikke først og fremmest skal basere en tilsidesættelse af den af parterne aftalte fordeling på oplysninger fra vurderingssystemet.

Told- og skatteforvaltningen skal selvstændigt fastsætte handelsværdien, og hvis denne efter den skatteansættende myndigheds bedste skøn ikke svarer til den af parterne aftalte overdragelsessum, vil told- og skatteforvaltningen i konkrete tilfælde kunne tilsidesætte den af parterne aftalte fordeling. Ved told- og skatteforvaltningens skøn over handelsværdierne i tilfælde, hvor en aftalt fordeling kontrolleres, anvendes samme principper, som når myndighederne skal fastsætte handelsværdierne i tilfælde, hvor der ikke er aftalt en fordeling, jf. afsnit E.C.1.2.2.2 I mangel af aftalt fordeling. Der kan bl.a. henses til, at en række bygninger og installationer som udgangspunkt antages at have en levealder på 25 år eller mindre, jf. listerne over vejledende levetider i afsnit E.C.4.4.2.1 Forhøjede satser.