S.G.18.4. ABL § 36 stk. 3

Efter ABL (aktieavancebeskatningsloven) § 36 stk. 3, kan told- og skatteforvaltningen tillade, at der ikke sker beskatning efter ABL (aktieavancebeskatningsloven) §§ 8, 12-14, 17-19, § 21 stk. 1, og § 22 i tilfælde, hvor et selskab erhverver hele aktiekapitalen i et andet selskab, eller hvor et selskab, der i forvejen ejer aktier i et andet selskab, erhverver resten af aktiekapitalen i det andet selskab.

>Ved lov nr. 525 af 12. juni 2009 er henvisningen til aktieavancebeskatningsloven ændret til §§ 9, 12-14 og 17 - 19, § 21, stk. 2, og 22. Se herom i afsnit S.G.4 Selskaber., S.G.9., S.G.12. og S.G.15 Investeringsbeviser i visse akkumulerende investeringsforeninger - ABL § 20. <

Bestemmelsen i ABL (aktieavancebeskatningsloven) § 36 stk. 3, giver således mulighed for ombytning i tilfælde, hvor det ene af selskaberne eller begge selskaber ikke er omfattet af begrebet selskab i en medlemsstat eller svarer til danske aktie- eller anpartsselskaber, hvis de værdipapirer der ønskes ombyttet, er omfattet af aktieavancebeskatningsloven, jf. ABL (aktieavancebeskatningsloven) § 1. Reglen kan endvidere anvendes af selskabsdeltagere i selskaber, der er omfattet af dette begreb efter fusionsdirektivet, som supplement til reglerne i ABL (aktieavancebeskatningsloven) § 36 stk. 1-2. Reglerne kan således anvendes, når det erhvervende selskab erhverver den resterende del af aktiekapitalen i det erhvervede selskab. Dette er dog også blevet en mulighed efter ABL (aktieavancebeskatningsloven) § 36 stk. 2, da bestemmelsen er udvidet med virkning fra 1. januar 2006. For så vidt angår kvalifikation af selskaberne henvises til afsnit S.G.18.3. ABL § 36 stk. 1 og 2.

Hvis der gives tilladelse til ombytning af aktier efter ABL (aktieavancebeskatningsloven) § 36 stk. 3 finder FUL (fusionsskatteloven) §§ 9-11 tilsvarende anvendelse, jf. nedenfor.

ABL (aktieavancebeskatningsloven) § 36 stk. 3, finder endvidere anvendelse ved ombytning af aktier med andele i et selskab med begrænset ansvar (s.m.b.a.), jf. SKM2002.682.TSS. I denne sag meddelte Told- og Skattestyrelsen tilladelse til, at medlemmerne i et andelsselskab med begrænset ansvar (et a.m.b.a.), som var under omdannelse til et aktieselskab, skattefrit kunne ombytte deres aktier i aktieselskabet med anparter i et nyt selskab med begrænset ansvar (et s.m.b.a.).

Se endvidere afsnit S.G.18.5. Aktieombytning - fælles betingelser om fælles betingelser for tilladelse efter ABL (aktieavancebeskatningsloven) § 36 stk. 1 og stk. 2 henholdsvis stk. 3.

Af § 36 stk. 5, følger, at hvis det erhvervede selskab er omfattet af § 19, finder stk. 3 kun anvendelse, hvis det erhvervende selskab tillige er omfattet af § 19. Hvis det erhvervede selskab er omfattet af § 22 eller § 21, stk. 1 >(ændret til § 21, stk. 2)<, finder stk. 3 kun anvendelse, hvis det erhvervende selskab tillige er omfattet af § 22 henholdsvis § 21 stk. 1 >(ændret til § 21, stk. 2)<. Hvis det erhvervede selskab har valgt beskatning efter § 21 stk. 2 >(ændret til § 21, stk. 1)<, finder stk. 3 kun anvendelse, hvis det erhvervende selskab tillige har valgt beskatning efter § 21 stk. 2 >(ændret til § 21, stk. 1)<.>Ændringerne er sket ved lov nr. 525 af 12. juni 2009. Se herom i afsnit S.G.9 Investeringsselskaber., S.G.12. og S.G.15 Investeringsbeviser i visse akkumulerende investeringsforeninger - ABL § 20. <

Bestemmelsen medfører, at andele i investeringsselskaber og investeringsforeninger kun kan ombyttes skattefrit efter ABL (aktieavancebeskatningsloven) § 36 stk. 3 med andele i en anden forening af samme slags. Bevisindehavere, der ombytter deres beviser, skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst behandle de tilbyttede beviser, som om de var erhvervet for samme anskaffelsessum og på samme anskaffelsestidspunkt som de ombyttede beviser (successionsprincippet).

Indehavere af investeringsforeningsbeviser og deltagere i investeringsselskaber kan beskattes efter vidt forskellige regler. Beviser i investeringsselskaber beskattes efter lagermetoden. Beviser i aktiebaserede udloddende foreninger beskattes som aktier efter realisationsmetoden. Beviser i andre udloddende investeringsforeninger beskattes ligeledes efter realisationsmetoden, men som kapitalindkomst.

Reglerne er så forskelligartede, at ombytning af beviser m.v., uden at der sker afståelsesbeskatning af bevisindehaveren, kun bør kunne forekomme, når en forening erhverver beviser i en forening af samme slags.

Dette skyldes successionsprincippet, som medfører, at aktionærer, der ombytter aktier i et selskab (det erhvervede) med aktier i et andet selskab (det erhvervende), skal behandle de tilbyttede aktier, som om de var erhvervet for samme anskaffelsessum og på samme anskaffelsestidspunkt som de ombyttede aktier, jf. FUL (fusionsskatteloven) § 11, der finder anvendelse ved aktieombytning, jf. ABL (aktieavancebeskatningsloven) § 36 stk. 3.

§ 36 stk. 5, medfører, at der kun kan ske skattefri ombytning af investeringsforeningsbeviser m.v. med beviser m.v. i en investeringsforening henholdsvis et investeringsselskab af samme type.

Bestemmelsen udelukker dermed skattefri ombytning i følgende situationer:

For det første kan der ikke ske skattefri ombytning, når kun det erhvervende selskab er et investeringsselskab eller en investeringsforening, mens det erhvervede selskab er noget andet, fx et almindeligt beskattet aktieselskab. § 36 stk. 5, medfører således, at fx aktier ikke kan ombyttes skattefrit med investeringsforeningsbeviser m.v.

For det andet kan der ikke ske skattefri ombytning i den situation, hvor det erhvervede selskab er et investeringsselskab eller en investeringsforening, mens det erhvervende selskab er noget andet, fx et aktieselskab. § 36 stk. 5, medfører således, at investeringsforeningsbeviser m.v. ikke kan ombyttes skattefrit med fx aktier.