S.B.3.3 Overgang mellem andre beskatningsformer

SEL (selskabsskatteloven) § 5 C indeholder regler om overgang fra beskatning efter en anden bestemmelse i SEL (selskabsskatteloven) § 1 end hidtil, hvor overgangen ikke er omfattet af bestemmelserne i SEL (selskabsskatteloven) §§ 5 A og 5 B. SEL (selskabsskatteloven) § 5 C finder dog ikke anvendelse ved overgang til beskatning efter SEL (selskabsskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 6. SEL (selskabsskatteloven) § 5 C finder tilsvarende anvendelse ved overgang fra skattepligt efter SEL (selskabsskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 1-2a og 3a-6 til skattepligt efter FBL (fondsbeskatningsloven) eller ved overgang fra skattepligt efter FBL (fondsbeskatningsloven) til skattepligt efter SEL (selskabsskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 1-2a og 3a-5b, jf. FBL (fondsbeskatningsloven) § 2, stk. 2. Der er således tale om skattepligtsændringer i andre tilfælde end dem, der er omtalt under afsnit S.B.3.1 Overgang til kooperationsbeskatning og afsnit S.B.3.2 Overgang fra kooperationsbeskatning. Det karakteristiske ved sådan overgang er, at selskabet m.v. både før og efter overgangen beskattes af en indkomst, der er opgjort efter samme hovedprincipper. Det bemærkes, at ikke alle ændringer i et selskabs m.v. forhold kan sidestilles med overgang, der er omfattet af disse bestemmelser. SEL (selskabsskatteloven) § 5 C omfatter således kun tilfælde af ændringer i virksomhed og formål m.v., som ikke kan sidestilles med opløsning og samtidig stiftelse af en ny sammenslutning. Et aktieselskab, der omdannes til en forening, som fremtidig er skattepligtig efter SEL (selskabsskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 6, vil således blive anset som opløst, således at bestemmelserne i SEL (selskabsskatteloven) § 5 finder anvendelse. Det bestemmes udtrykkeligt i SEL (selskabsskatteloven) § 5 C, stk. 1, at et selskabs m.v. overgang til at være skattepligtigt efter andre regler i SEL (selskabsskatteloven) § 1, først får virkning fra udløbet af det pågældende indkomstår, i hvilket den ændring, som har medført overgang, er sket. Der skal således ikke i disse tilfælde foretages nogen ekstraordinær afsluttende ansættelse.

Formuegoder, der er i behold hos selskabet m.v. på tidspunktet for ændringen, anses for anskaffet på de tidspunkter og til de anskaffelsessummer og formål, hvortil de oprindelig blev erhvervet, jf. SEL (selskabsskatteloven) § 5 C, stk. 2 (succession). Det følger heraf bl.a., at der ikke i forbindelse med selve overgangen kan foretages nogen opskrivning af anskaffelsessummen. Endvidere kan ændringen ikke begrunde, at der ved senere salg af formuegoder, der er anskaffet før ændringen, ses bort fra det forhold, at formuegoderne måtte være anskaffet som led i næring eller i spekulationshensigt. Skattemæssige afskrivninger, herunder ekstraordinæreafskrivninger m.v. på bygninger og installationer, som er foretaget før ændringen, skal anses for foretaget af selskabet m.v., som det fremtræder efter ændringen. Overgang til beskatning efter SEL (selskabsskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 6, er ikke omfattet af SEL (selskabsskatteloven) § 5 C. Det vil sige, at overgang til beskatning efter SEL (selskabsskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 6, er omfattet af den almindelige bestemmelse om overgangsbeskatning i SEL (selskabsskatteloven) § 5. Ophører f.eks. et elselskab med at drive de i SEL (selskabsskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 2 e, nævnte aktiviteter, og overgår til beskatning efter SEL (selskabsskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 6, medfører det ophørsbeskatning efter skattelovgivningens almindelige regler, jf. afsnit S.B.2 Skattepligtens ophør.

I SKM2005.395.ØLR fandt Landsretten efter de foreliggende oplysninger, herunder en meget begrænset omsætning med foreningens medlemmer, at en frugtsalgsforening i indkomståret 1998 ikke havde haft det i SEL (selskabsskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 4, angivne andelsformål. Frugtsalgsforeningen var derfor ikke omfattet af denne bestemmelse men derimod af SEL (selskabsskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 6, hvorfor overgangen skulle ske efter SEL (selskabsskatteloven) § 5, stk. 1, jf. stk. 4. Videre fandt landsretten, at overgang til beskatning efter SEL (selskabsskatteloven) § 5, stk. 1, 2. punktum, var sket i indkomståret 1998. Den omstændighed, at foreningens faktiske og retlige forhold i dette indkomstår ikke ændrede sig af betydning i forhold til de foregående år, for hvilke korrektioner af skatteansættelsen var udelukket som følge af forældelse, kunne ikke føre til, at overgang til beskatning efter SEL (selskabsskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 6, var udelukket.

For kommuner, som ønsker at overgå fra beskatning efter SEL (selskabsskatteloven) § 3, stk. 7, til aktieselskabsbeskatning efter SEL (selskabsskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 2 f, finder reglerne i SEL (selskabsskatteloven) § 5 C, stk. 2, tilsvarende anvendelse med hensyn til aktiver og passiver, der både før og efter overgangen er omfattet af beskatningen. Herudover finder SEL (selskabsskatteloven) § 5 D anvendelse på de aktiver og passiver, der hidtil ikke har været omfattet af skattepligten, jf. SEL (selskabsskatteloven) § 3, stk. 8. De pågældende kommuner kan ikke senere vælge at vende tilbage til beskatning efter SEL (selskabsskatteloven) § 3, stk. 7.

Kommunerne har som skattepligtige efter SEL (selskabsskatteloven) § 3, stk. 7, haft mulighed for efter SEL (selskabsskatteloven) § 9, stk. 1, at fradrage udgifter, der vedrører indkomstkilder, hvis indtægter er skattepligtige. Kommunerne har også haft mulighed for at foretage afskrivninger på bygninger, driftsmidler m.v., der har tilknytning til elnæringsvirksomheden. Henvisningen til SEL (selskabsskatteloven) § 5 C, stk. 2, indebærer, at kommunen ved overgangen til den ændrede beskatning succederer i anskaffelsessummerne og anskaffelsestidspunkterne for disse formuegoder. Da kommunerne ved overgangen til skattepligt har opgjort anskaffelsessummerne efter SEL (selskabsskatteloven) § 35 O, stk. 6, træder disse skattemæssige indgangsværdier i stedet for de oprindelige anskaffelsessummer.

Henvisningen til SEL (selskabsskatteloven) § 5 D bevirker, at det er overgangsreglerne i denne bestemmelse, der skal finde anvendelse ved afgørelsen af, hvorledes afskrivningerne skal foretages på de aktiver, der ikke hidtil har kunnet afskrives på.

Endvidere bevirker henvisningen til SEL (selskabsskatteloven) § 5 D, at der fastsættes indgangsværdier for opgørelse af fortjeneste og tab ved afhændelse af fast ejendom, værdipapirer og goodwill. Dette sikrer, at hvis fortjenesten på de pågældende aktiver og passiver ikke har været omfattet af skattepligten forud for overgangen, vil kommunen alene blive beskattet af den fortjeneste, der vedrører perioden efter overgangen til aktieselskabsbeskatning, når fortjeneste og tab senere skal opgøres.

Da et kommanditaktieselskab, jf. ASL § 173, ikke er omfattet af selskabsskatteloven, skal der ved et aktieselskabs omdannelse til kommanditaktieselskab ske ophørsbeskatning af selskabet efter SEL (selskabsskatteloven) § 5, idet aktierne anses for afstået. Se TfS 1992,234 LR om beskatning af kommanditaktionærerne i denne situation.