C.H.2.1.18.3 Erstatninger i ekspropriationssituationer (frivillige salg)

Indhold

Dette afsnit beskriver betingelserne for skattefritagelse af fortjeneste ved modtagelse af erstatninger ved salg af fast ejendom til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen. Der er tale om skattefritagelse i de såkaldte ekspropriationssituationer, hvor der ikke er gennemført en ekspropriation af ejendommen. Overdragelsen sker så ved frivillig aftale mellem den skattepligtige og erhververen af den faste ejendom.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Betingelser for skattefritagelse
• Praksis
• Hvis betingelserne for skattefritagelse ikke er opfyldte
• Skatteforbehold
• Afståelsestidspunkt
• Særligt om regler for forlods ekspropriation (fremrykket ekspropriation)
• Genoptagelse som følge af praksisændring vedrørende den skattemæssige behandling af erstatninger udbetalt i forbindelse med ekspropriation for strukturskader
• Ekspropriationsbestemmelser i udvalgte love og eksempler på afgørelser efter EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, stk. 1, 2. pkt.
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Regel

Fortjeneste ved salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen, medregnes ikke ved indkomstopgørelsen. Se EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, stk. 1, 2. pkt.

Ved § 2 i lov nr. 1560 af 21. december 2010, er der indsat et stk. 2 i EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11. Som følge heraf vil den tidligere bestemmelse i § 11, 2. pkt., nu fremstå som § 11, stk. 1, 2. pkt.

Bemærk

I denne situation er det derfor ikke et krav for skattefritagelse, at der er eksproprieret fra ejendommen. Det er tilstrækkeligt, at der ved frivillig aftale sker et salg til en erhverver, der efter formålet med bestemmelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen.

Betingelser for skattefritagelse

Betingelserne for skattefritagelse efter dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt., er fastslået ved Højesterets dom. Se TfS 1995, 575 HRD.

I Højesterets dom fra 1995 blev der taget stilling til, hvornår betingelserne for skattefritagelse i dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt. var opfyldt. Dommen drejede sig nærmere om, hvorvidt et vederlag, der blev udbetalt ved en frivillig aftale med et menighedsråd om rådighedsindskrænkning over en del af en ejendom, var skattefri efter dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt. Menighedsrådet havde ikke selv ekspropriationskompetence. Kommunen kunne have eksproprieret til formålet, men efter det oplyste var kommunen ikke inddraget i forhandlingerne forud for aftalen, og det kunne ikke lægges til grund, at aftalen helt eller delvist blev indgået for at varetage forhold, som kommunen havde tilkendegivet en væsentlig planlægningsmæssig interesse i.

Højesteret fastslog i dommen

• at det efter formålet med dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt. (salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere) ikke i sig selv udelukkede skattefrihed efter denne bestemmelse
• at aftalen blev indgået med en ikke-ekspropriationsberettiget, og
• at vederlaget blev betalt af en ikke-ekspropriationsberettiget, mens kompetencen til i givet fald at ekspropriere lå hos en anden (kommunen).

Højesteret udtalte også, at det efter sammenhængen med dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 1. pkt., imidlertid var en betingelse for at anvende dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt., at det på aftaletidspunktet måtte påregnes (skulle stå klart), at dispositionen ville blive gennemtvunget ved ekspropriation, hvis en frivillig aftale ikke blev indgået.

Højesteret fandt, at de angivne betingelser for skattefritagelse ikke var opfyldt i sagen.

Dommen betyder imidlertid, at det ikke nødvendigvis er den myndighed, der har ekspropriationskompetencen, der skal være aftalepart. Det er heller ikke er en forudsætning, at erhververen er en offentlig myndighed.

Dommen fastslår dog, at det på aftaletidspunktet skal stå klart, at dispositionen vil blive gennemtvunget ved ekspropriation, hvis den frivillige aftale ikke indgås.

Praksis

Følgende betingelser skal være opfyldte på aftaletidspunktet, for at en overdragelse kan anses for sket i en ekspropriationssituation:

1. Der skal på aftaletidspunktet være ekspropriationshjemmel i lovgivningen til formålet
2. På aftaletidspunktet skal det kunne påregnes (stå klart), at ekspropriationen vil ske i mangel af frivillig aftale, dvs. at den eksproprierende myndighed skal vise vilje til at ekspropriere. Der skal være ekspropriationsrealitet.

Se SKM2006.438.SKAT.

Bemærk om betingelse nr. 1

Den første betingelse om, at der skal være hjemmel i loven til ekspropriation på aftaletidspunktet, er først opfyldt på det tidspunkt, hvor den ekspropriationsberettigede myndighed rent faktisk kan gå i gang med de indledende skridt til ekspropriationen.

Eksempel

Hjemlen til at ekspropriere kan eksempelvis være planloven § 47, stk. 1. Det står i bestemmelsen, at kommunalbestyrelsen kan ekspropriere fast ejendom, der tilhører private eller private rettigheder over fast ejendom, når ekspropriationen vil være af væsentlig betydning for at sikre virkeliggørelsen af en lokalplan eller en byplanvedtægt. Det er bl.a. en forudsætning for at anvende ekspropriationsbestemmelsen i planloven § 47, stk. 1, at lokalplanen er vedtaget og offentliggjort på det tidspunkt, hvor kommunalbestyrelsen træffer beslutning om ekspropriation.

Bemærk om betingelse nr. 2

Den anden betingelse går på, at der skal være vilje til ekspropriation på aftaletidspunktet, dvs. at det også skal kunne sandsynliggøres, at den ekspropriationsberettigede myndighed vil ekspropriere, hvis den frivillige aftale ikke bliver indgået.

Om dette er sandsynliggjort, afgøres på grundlag af en konkret vurdering på baggrund af samtlige omstændigheder i den enkelte sag. Hvis der er tvivl om, hvorvidt der kan og vil blive gennemført en ekspropriation, hvis den frivillige aftale ikke bliver indgået, må den konkrete sag drøftes med den myndighed, som lovbestemmelsen om ekspropriation hører under.

Hvis det er kommunalbestyrelsen, der er ekspropriationsberettiget, kan ekspropriationsvilje fx dokumenteres med en henvisning til en beslutning i kommunalbestyrelsen om, at ejendommen ønskes erhvervet om nødvendigt ved ekspropriation. Såfremt der går lang tid mellem den ekspropriationsberettigedes beslutning og salgstidspunktet, stilles der større krav om, at der stadig foreligger ekspropriationsvilje på aftaletidspunktet og at det er påregnligt at der vil ske ekspropriation i mangel af en frivillig aftale, jf. SKM2014.76.HR og SKM2014.205.SR.

Fremgangsmåde ved kommunalbestyrelsens beslutning om ekspropriation

Det er dog i overensstemmelse med reglerne, at en kommune benytter følgende fremgangsmåde i forbindelse med at erhverve en fast ejendom i en ekspropriationssituation, når hjemlen hertil findes i en lokalplan, der skal være vedtaget og offentliggjort på aftaletidspunktet:

1. Kommunen indhenter et salgstilbud fra den potentielle sælger
2. Når lokalplanen er endeligt vedtaget og offentliggjort (dvs. når der eksisterer en endelig ekspropriationshjemmel), godkender kommunalbestyrelsen aftalen.

Ved at få et salgstilbud fra sælger, som kommunalbestyrelsen først godkender efter, at lokalplanen er vedtaget og offentliggjort, flyttes aftaletidspunktet til det tidspunkt, hvor ekspropriationshjemlen er skabt.

Herved skabes der mulighed for, at betingelsen om, at der på aftaletidspunktet skal være aktuel hjemmel til at ekspropriere ejendommen, kan opfyldes.

Hvis betingelserne for skattefritagelse ikke er opfyldte

SKAT har fået forelagt sager, hvor der er blevet indgået aftale om overdragelse af fast ejendom inden, at der forelå en aktuel ekspropriationshjemmel eller inden, at den ekspropriationsberettigede myndighed havde truffet beslutning om en eventuel ekspropriation. I disse situationer var betingelserne for skattefritagelse ikke opfyldte. Se SKM2014.425.SR

Skatterådet har fundet anledning til at præcisere, at der er mulighed for at ophæve eller omgøre en overdragelse af fast ejendom, hvis det har været forudsat, at overdragelsen ville være omfattet af fritagelsesbestemmelsen i dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt., men hvor det alligevel ikke er tilfældet. Se SKM2006.806.SKAT.

Skatteforbehold

Som eksempel på sådanne situationer kan nævnes, at parterne i en salgsaftale kan have aftalt, at handlen er indgået på "ekspropriationslignende vilkår". Parterne kan som følge af denne betingelse have forudsat, at handlen kun effektueredes, hvis betingelsen godkendes, og fortjenesten ved overdragelsen derfor er skattefri. Der tages på denne måde et skatteforbehold. Imidlertid er betingelserne for at handle i en ekspropriationssituation ikke opfyldt her, og fortjeneste i sådanne situationer er derfor som udgangspunkt skattepligtig for sælger.

Hvis et skatteforbehold opfylder betingelserne i skatteforvaltningsloven, og overdragelsesaftalen bliver annulleret, bortfalder beskatningen. Se SFL (skatteforvaltningsloven) § 28.

Et skatteforbeholds gyldighed er dog betinget af, at forbeholdet er klart, skriftligt og oplyst over for SKAT senest samtidig med, at SKAT oplyses om dispositionens øvrige indhold. Se SFL (skatteforvaltningsloven) § 28.

Se nærmere afsnit (A.A.14.3 Skatteforbehold) om skatteforbehold.

Selvom der ikke i selve salgsaftalen er taget forbehold om, at fortjenesten skal være skattefri, jf. eksemplet ovenfor, kan det alligevel forekomme, at dispositionen utvivlsomt (helt sikkert) har haft utilsigtede skattemæssige virkninger, der ikke er uvæsentlige.

Det kan fx være tilfældet, hvor det kan dokumenteres, at sælgeren i forløbet lagde til grund, at fortjenesten ville være skattefri.

Hvis betingelserne i SFL (skatteforvaltningsloven) § 29 er opfyldt, har SKAT mulighed for at tillade omgørelse. Det vil sige, at beskatningen bortfalder, hvis ejendommen tilbageoverdrages til den oprindelige sælger. Det bemærkes, at både sælger og køber skal være enige om at anmode m omgørelse.

Se afsnit (A.A.14.1 Omgørelse) om omgørelse.

Afståelsestidspunkt

Ved de frivillige overdragelser anses afståelsen for sket på det tidspunkt, hvor der er indgået en endelig og bindende aftale mellem køber og sælger om ejendommens overdragelse.

Særligt om regler for forlods ekspropriation (fremrykket ekspropriation)

I eksempelvis jernbanelovens § 33 (tidligere § 2 e), og i visse specialbestemmelser vedrørende større byggerier, kan der være bestemmelser om forlods ekspropriation. Det betyder, at der er hjemmel til at overtage en ejendom på et tidspunkt tidligere end tidspunktet for de ordinære ekspropriationer, hvis en række betingelser opfyldes.

Der stilles krav om, at ejendommen berøres særligt indgribende af en projekteringsaktivitet, og at ejendommen derfor ikke kan sælges på normale vilkår.  I disse situationer kan transportministeren efter anmodning fra ejeren overtage ejendommen på dette tidlige tidspunkt. Se eksempelvis jernbanelovens § 33 og Lov om projektering af fast forbindelse over Femern Bælt med tilhørende landanlæg i Danmark § 14.  

Hermed kan ekspropriationen fremrykkes, så den ikke behøver at afvente vedtagelsen af en projekteringslov.

En erstatning udbetalt i forbindelse med forlods ekspropriation kan være omfattet af EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, og fortjenesten hermed skattefri, hvis de særlige betingelser, der stilles i bestemmelsen om forlods ekspropriation er opfyldt og der samtidig er ekspropriationsvilje (det skal være påregneligt, at hvis ejendommen ikke overdrages frivilligt, så vil myndigheden ekspropriere til fordel for projektet).

Se SKM2014.721.SR, hvor Skatterådet bekræftede, at salget af ejendommen kunne ske skattefrit efter EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, hvis ejendommen opfyldte betingelsen for fremrykket ekspropriation i jernbanelovens § 2 e (nu § 33).

Se også SKM2015.799.LSR, hvor salget af en ejendom ikke fandtes at opfylde betingelserne for forlods ekspropriation, da overtagelse på ekspropriationslignende vilkår var afslået af Vejdirektoratet forud for salget.

Genoptagelse som følge af praksisændring vedrørende den skattemæssige behandling af erstatninger udbetalt i forbindelse med ekspropriation for strukturskader - SKM2019.629.SKTST

Skatterådet tog i SKM2011.846.SR stilling til den skattemæssige behandling af en række erstatninger udbetalt af Energinet efter Landsaftale for el- og fiberanlæg for landbrugsjord (i det følgende "Landsaftalen").

Udgangspunktet i statsskatteloven er, at alle indtægter er skattepligtige i medfør af statsskattelovens § 4, medmindre der er gjort særlig undtagelse herfra, jf. f.eks. samme lovs § 5 om indtægter, som hidrører fra salg af den skattepligtiges ejendele uden for næring eller spekulationsøjemed.

Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom reguleres som hovedregel ikke længere af statsskattelovens § 5, men af ejendomsavancebeskatningsloven.

Det fremgår af Den juridiske vejledning 2019-1, afsnit C.C.2.1.6 Erstatnings- og forsikringssummer., at en erstatningssum skattemæssigt behandles som det tab, erstatningen træder i stedet for. Der anlægges med andre ord en surrogatbetragtning.

Dette princip er lovfæstet i ejendomsavancebeskatningslovens § 2, stk. 1, hvorefter "Erstatnings- og forsikringssummer sidestilles med salgssummer, jf. dog §§ 10 og 11.".

Det betyder, at hvis erstatningen udbetales på baggrund af midlertidig skade på jorden, vil erstatningen skulle beskattes efter statsskattelovens § 4. Hvis erstatningen derimod træder i stedet for delafståelse af fast ejendom, behandles erstatningen som en afståelsessum efter ejendomsavancebeskatningsloven. En varig værdiforringelse af den faste ejendom, anses efter ejendomsavancebeskatningsloven som en delafståelse af fast ejendom og derfor skal erstatningerne i dette tilfælde anses som en afståelsessum efter ejendomsavancebeskatningsloven.

I tilfælde hvor erstatningerne er udbetalt som et led i en ekspropriation i forbindelse med anlæg af el- og fiberanlæg, vil fortjenesten, som knytter sig til erstatningen blive anset for skattefri, hvis erstatningen udbetales som en erstatning for en varig skade, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 11.

SKM2011.846.SR tog  skatterådet stilling til den skattemæssige behandling af erstatninger udbetalt efter Landsaftalen.

Af Landsaftalen fremgir, at der udbetales erstatning for, at jordens struktur ændres, hvorved jordens ydeevne forringes i de følgende år. Lodsejeren kan ind til 5 år efter arbejdets udførelse forlange en ny vurdering af strukturskadens omfang, hvis den tidligere udbetalte strukturskade ikke synes at dække det reelle tab.

Efter den hidtidige praksis I SKM2011.846.SR kom Skatterådet frem til, at der først efter 5 år er foretaget en endelig vurdering, der konkluderer, om der er tale om en varig skade, og at der indtil da, måtte være tale om en midlertidig skade. Derfor anså Skatterådet erstatning udbetalt efter punkt 6 i Landsaftalen for at være en erstatning for midlertidige strukturskader og hermed en erstatning for mindre udbytte på jorden i en periode. Erstatningen var derfor skattepligtig efter statsskattelovens § 4. Skatterådet mente endvidere, at hvis skaden efter udløbet af de 5 år ansås for varig skulle erstatningen behandles som en afståelsessum for fast ejendom efter ejendomsavancebeskatningslovens § 11. 

De to sager som Landsskatteretten har taget stilling til i SKM2019.39.LSR og SKM2019.46.LSR vedrører også erstatninger udbetalt efter Landsaftalens punkt 6. Landsskatteretten tager hermed stilling til den skattemæssige behandling af samme erstatninger som Skatterådet i det bindende svar SKM2011.846.SR, men anser erstatningerne for at være udbetalt for en varig skade på den faste ejendom. Ligeledes lægger Landsskatteretten ikke vægt på, at erstatningen første efter 5 år vurderes endeligt.

I SKM2019.39.LSR og SKM2019.46.LSR godkendte Landsskatteretten derfor, at den erstatning, der blev udbetalt for strukturskade i forbindelse med ekspropriation af en del af ejendommen skulle anses for en varig værdiforringelse af ejendommen og som følge heraf skulle anses for omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 11. Hermed bliver den fortjeneste, der kan henføres til erstatningen skattefri.

Afgørelserne vedrørte indkomstårene 2013 og 2014.

Landsskatteretten har i SKM2019.39.LSR og SKM2019.46.LSR anset det for godtgjort, at erstatninger udbetalt efter Landsaftalens punkt 6 om strukturskader, blev anset for udbetalt for varige skader på fast ejendom og derfor omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven.

Landsaftalens kan også indeholde erstatning for afgrøde og ulempe. Det er alene strukturskade erstatningen som Landsskatteretten har taget stilling til og det vil derfor alene være strukturskadeerstatningen, der er omfattet af praksisændringen.  

Af Landsskatterettens afgørelse fremgår:

"Det anses for godtgjort, at der sker varige skader på jordens struktur ved udførelsen af arbejde med nedlæggelse af højspændingskabel, hvorved der sker en værdiforringelse af den faste ejendom. Erstatningssummen kompenserer således for et værditab på den faste ejendom og er således omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, 2. punkt.".

Selvom Landsskatteretten anvender ordet "godtgjort" er begrundelsen af generel karakter.  Det er ikke i sagerne oplyst, hvilke konkrete skader, der er påført ejendommen, og der foreligger ikke en beskrivelse af det udførte arbejde. Der er alene henvist til, hvad der sker, ved nedgravning af kabelanlæg, definitionerne i landsaftalen, tre forskningsartikler samt billeder af eksempler på strukturskade 25 år efter skaden opstod.

Landsskatteretten har afgjort et antal sager med enslydende begrundelser, to af disse er offentliggjort som SKM2019.39.LSR og SKM2019.46.LSR.

Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at afgørelserne fra Landsskatteretten er udtryk for en ændring af den praksis som Skatterådet anlagde i SKM2011.846.SR for så vidt angår erstatning for strukturskader.

I Landsskatterettens kendelser anerkendes alle 3 former for strukturskader som varige skader på fast ejendom.

Erstatning for strukturskader er således opdelt i tre kategorier i Landsaftalens punkt 6:

"6: ERSTATNING FOR SKADER PÅ JORDENS STRUKTUR

Anlægs- og reparations- og tilsynsarbejde medfører, at jordens normale struktur ændres, hvorved jordens ydeevne forringes i de følgende år. For forringelsen af jordens struktur betales der erstatning. Graden af strukturskade inddeles i tre kategorier: let, middelsvær eller svær.

(…)

Det bemærkes, at graden af strukturskade afhænger meget af, under hvilke forhold arbejdet udføres.

Således spiller det en væsentlig rolle, hvordan jordbunds- og vejrforholdene er, når arbejdet udføres. Der betales strukturskade for alle berørte arealer efter opmåling.

Ved vurdering af om der er tale om let, middelsvær eller svær strukturskade, kan bl.a. lægges vægt på følgende:

LETSTRUKTURSKADE

Der er tale om let strukturskade, hvis jordens struktur under arbejdet kun ændres i mindre grad, f.eks. ved:

• Kørsel med mindre materiel, f.eks. mindre materiel på larvebånd.
• Kørsel på udlagte køreplader.
• Oplægning af jord på arealer, der ikke køres på.

Det er forudsat, at arbejdet udføres på tidspunkter, hvor jorden er så tør, at der ikke opstår væsentlige kørespor og/eller trykskader.

MIDDELSVÆR STRUKTURSKADE

Der er tale om middelsvær strukturskade, hvis jordens struktur under arbejdet ændres i middelsvær grad, f.eks. ved:

• Kørsel med mellemstort materiel.
• Kørsel med tungt materiel på larvebånd, der udføres på tidspunkter, hvor jorden er tør.
• Kørsel på køreplader, der forårsager trykskader.
• Kørsel på arealer, hvorpå der er placeret opgravet jord.
• Muldafrømning (muldafrømmede arealer).

SVÆRSTRUKTURSKADE

Der er tale om svær strukturskade, hvis jordens struktur ændres i svær grad, f.eks. ved:

• Opgravning (alle opgravede arealer).
• Kørsel med materiel, f.eks. materiel, der forårsager større hjulspor og/eller større trykskader."

Landsskatteretten godkendte, at alle tre strukturskader medførte varige skader på den faste ejendom ud fra generelle betragtninger og undersøgelser.

Det betyder, at Skatterådets afgørelse om, at der først efter 5 år skal foretages en endelig vurdering af, om strukturskaden er midlertidig eller varig ikke længere er den fremgangsmåde, hvorpå man skal vurdere virkningen af en strukturskade. Dette kan således fremover for det første allerede ske på selve skadestidspunktet, hvor erstatningen udbetales.

For det andet har Landsskatteretten med afgørelserne generelt fastsat, at disse skader vil være at betragte som varige skader på fast ejendom. Derfor skal erstatningsbeløbet fremover anses for en afståelsessum for en del af den faste ejendom.

At fortjenesten, der kan henføres til erstatningen fremover behandles efter ejendomsavancebeskatningsloven, betyder, at fortjenesten bliver skattepligtig efter ejendomsavancebeskatningsloven, og at fortjenesten, kan være omfattet af skattefriheden i ejendomsavancebeskatningslovens § 11.

Hvis der i forbindelse med udbetalingen af erstatningen konstateres et tab ved afståelsen af en fast ejendom, vil tabet ikke være omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 11. Tabet vil derimod være fradragsberettiget ved indkomstopgørelsen efter de almindelige regler i ejendomsavancebeskatningsloven.

Det er således en betingelse for skattefriheden, at erstatningen dækker strukturskader opstået i anledning af en ekspropriation eller en indgået en frivillig aftale, som sidestilles med ekspropriation og derfor er omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 11.

At erstatningen anses som en afståelsessum for en del af en fast ejendom efter ejendomsavancebeskatningslovens betyder, at det skal opgøres, hvor stor en del af anskaffelsessummen for ejendommen, der skal henføres til denne varige værdiforringelse. Beløbet, der er skattefrit efter § 11, er således erstatningsbeløbet reduceret med anskaffelsessummen, der skal henføres til denne del af den faste ejendom.

Da det er fortjenesten, der efter ejendomsavancebeskatningslovens § 11 skattefritages, forudsætter anvendelse af reglerne, at der bliver opgjort ejendomsavance på tidspunktet for udbetalingen af erstatningen for strukturskaden og hermed, at der bliver taget stilling til, hvor stor en del af ejendommens anskaffelsessum, der anvendes.

Delsalg af en ejendom medfører, at anskaffelsessummen for restejendommen nedsættes med den del af anskaffelsessummen for hele ejendommen, der blev anvendt ved delsalget. Dette gælder, uanset om fortjenesten ved delsalget er skattepligtigt eller ej.

Herved bliver der overensstemmelse mellem restejendommen og dennes anskaffelsessum. Dette har betydning, når restejendommen til sin tid skal sælges, og der skal opgøres en fortjeneste ved salget af den resterende ejendom. Hvis anskaffelsessummen for restejendommen ikke nedsættes ved delsalget, vil den skattepligtige fortjeneste ved salg af restejendommen blive for lav.

Se afsnit C.H.2.1.9.5 Opgørelse af anskaffelsessummen for en del af en fast ejendom Opgørelse af anskaffelsessummen for en del af en fast ejendom i Den juridiske vejledning 2019-1 for den nærmere beregning af anskaffelsessummen. Da der ikke er tale om afståelse af en fysisk del af den fast ejendom, kan anskaffelsessummen beregnes efter samme principper, som anvendes ved pålæg af varige rådighedsindskrænkninger på den faste ejendom.

I forhold til strukturskadeerstatning kan man ved beregning af forbruget af anskaffelsessummen tage udgangspunkt i følgende formel:

Erstatning på strukturskadetidspunktet pr. hektar/handelsprisen på strukturskadetidspunktet pr hektar for et tilsvarende jordstykke (bygningsløs landbrugsjord i nærområdet) = det procentmæssige værditab.

Denne procentdel kan anvendes til fastsættelse af, hvor stor en del af den samlede anskaffelsessum for ejendommen, der kan henføres til netop den del af jorden, der er strukturskadet.  

Da ejendomsavancebeskatningsloven ikke har særlige regler om, hvordan anskaffelsessummen ved et delsalg af en fast ejendom skal opgøres, hvor der ikke afstås en fysisk del, vil skatteyderen og Skattestyrelsen i konkrete tilfælde, hvor der er særlige grunde, der taler for at opgøre anskaffelsessummen anderledes, godt kunne anvise en anden opgørelsesmetode, såfremt denne giver et rimeligt resultat.

De konkrete sager i Landsskatteretten har alle vedrørt strukturskader ved el- og fiberanlæg. Det er imidlertid Skattestyrelsens opfattelse, at Landsskatterettens afgørelse er af så generel karakter, at også andre strukturskader vil være omfattet, såfremt der er tale om samme skader og samme aktiviteter som ved nedlægning af El- og fiberanlæg. F.eks. strukturskader vedrørende nedgravning af kloak, gas eller andre anlæg, der kan sidestilles med arbejdet ved anlæg af El- og fiberanlæg.

Det er også her en forudsætning for skattefrihed efter ejendomsavancebeskatningslovens § 11, at der i disse tilfælde er foretaget ekspropriation eller indgået en frivillig aftale, der sidestilles med ekspropriation.

Genoptagelse

Landsskatterettens afgørelser i SKM2019.39.LSR og SKM2019.46.LSR indebærer en praksisændring og deraf følgende adgang til genoptagelse efter reglerne i skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27.

I tilfælde hvor Skattestyrelsen har kendskab til, at skatteansættelserne er forhøjet i henhold til den nu underkendte praksis, vil Skattestyrelsen genoptage sagerne af egen drift.

I øvrige tilfælde skal den skattepligtige selv rette henvendelse til Skattestyrelsen.

Ordinær genoptagelse

I henhold til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, kan der ske genoptagelse, hvis anmodning herom fremsættes senest den 1. maj i det 4. år efter udløbet af det pågældende indkomstår.

Indkomståret 2016 og senere indkomstår er omfattet af reglerne for ordinær genoptagelse.

Ekstraordinær genoptagelse

Hvis fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, er udløbet, kan der i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 7, efter anmodning ske ekstraordinær genoptagelse til gunst for den skattepligtige fra og med det indkomstår, der har været til prøvelse i den første sag, der resulterede i en underkendelse af praksis, eller fra og med det indkomstår, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet 3 år forud for underkendelsen af praksis.

Hvis betingelserne i øvrigt er opfyldt, kan der ske ekstraordinær genoptagelse af sager, der vedrører indkomstår 2013, da dette indkomstår er det første indkomstår, der har været til prøvelse.

For indkomstårene 2013-2015 skal genoptagelse ske efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr.

Genoptagelse af ejendomsavance på restejendommen eller en del heraf i perioden 2013-2019

Hvis ejendommen eller en del heraf er afstået i perioden 2013-2019 efter udbetalingen af strukturskadeerstatningen, er det en betingelse for genoptagelse efter dette styresignal, at der samtidig med anmodningen om genoptagelse fremsendes en ny avanceopgørelse på restejendommen eller den afståede del heraf. I den nye avanceopgørelse skal der være taget højde for det forbrug af anskaffelsessum, som udbetalingen af strukturskadeerstatningen i henhold til dette styresignal medfører.

Reaktionsfrist

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at en anmodning om ekstraordinær genoptagelse skal fremsættes senest 6 måneder efter den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelse af fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Reaktionsfristen regnes fra offentliggørelsen af dette styresignal på Skattestyrelsens hjemmeside.

Anmodning om genoptagelse

Anmodning om genoptagelse skal indgives til Skattestyrelsen, enten elektronisk via hjemmesiden SKAT.dk eller til Skattestyrelsen, Nykøbingvej 76, 4990 Sakskøbing.

Anmodningen skal indeholde oplysninger om navn, adresse og CPR-nr. eller CVR-nr., ligesom der skal være vedlagt dokumentation. Se nedenfor.

Dokumentation

Anmodningen om genoptagelse skal vedlægges dokumentation for, at der er udbetalt erstatning for strukturskade. Erstatningsaftalen skal derfor indsendes. For el- og fiberanlæg vil det særligt være Landsaftalens punkt 6, der er relevant.

Herudover skal også indsendes dokumentation for, at erstatningen er udbetalt i forbindelse med ekspropriation eller som et led i en frivillig aftale, der kan sidestilles med ekspropriation. Der skal således indsendes samme dokumentation som for andre ekspropriationserstatninger, der omfattes af ejendomsavancebeskatningslovens § 11, for at erstatningen omfattes af skattefriheden.

Der skal tillige fremsendes dokumentation for, hvordan de udbetalte erstatninger er medregnet i skatteregnskabet. 

Herudover skal anmodningen om genoptagelse også indeholde en specifikation/dokumentation for, hvor stor en del af ejendommens samlede anskaffelsessum, der kan henføres til værdiforringelsen og hermed delsalget af ejendommen.

Såfremt ejendommen eller jorden, eller dele heraf, er solgt i perioden fra 2013 til datoen for praksisændringen, skal dokumentationen også indeholde en ny ejendomsavanceopgørelse, hvor der er taget hensyn til det delsalg, der er foretaget i forbindelse med, at erstatningen er modtaget.

Ekspropriationsbestemmelser i udvalgte love og eksempler på afgørelser efter EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, stk. 1, 2. pkt.

Ekspropriationshjemmel: Planloven § 47, stk. 1

Efter planlovens § 47, stk. 1, kan kommunalbestyrelsen ekspropriere fast ejendom, der tilhører private, eller private rettigheder over fast ejendom, når ekspropriationen vil være af væsentlig betydning for virkeliggørelsen af en lokalplan eller en byplanvedtægt.

Bemærk

Med virkning fra den 1. august 2009 kan kommunalbestyrelsen ikke længere ekspropriere fast ejendom for at sikre gennemførelsen af en byudvikling i overensstemmelse med en kommuneplan.

Eksempel: Betingelserne for skattefritagelse var ikke opfyldte

I Højesterets dom fra 1995 blev der taget stilling til, hvornår betingelserne for skattefritagelse i dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt. var opfyldt. Dommen drejede sig nærmere om, hvorvidt et vederlag, der blev udbetalt ved en frivillig aftale med et menighedsråd om rådighedsindskrænkning over en del af en ejendom, var skattefri efter dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt. Menighedsrådet havde ikke selv ekspropriationskompetence. Kommunen kunne have eksproprieret til formålet, men efter det oplyste var kommunen ikke inddraget i forhandlingerne forud for aftalen. Det kunne heller ikke lægges til grund, at aftalen helt eller delvist blev indgået for at varetage forhold, som kommunen havde tilkendegivet en væsentlig planlægningsmæssig interesse i. Retten udtalte, at det efter sammenhængen med dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 1. pkt., imidlertid måtte være en betingelse for at anvende dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt., at det på aftaletidspunktet skulle stå klart, at dispositionen ville blive gennemtvunget ved ekspropriation, hvis en frivillig aftale ikke blev indgået. Højesteret fandt, at betingelserne for skattefritagelse ikke var opfyldte i sagen. Se TfS 1995, 575 HRD.

Eksempel: Betingelserne for skattefritagelse var opfyldte

Højesteret fandt i 1995, at afståelse af et areal til et privat varmeværk var omfattet af dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt. Fjernvarmeværket var ikke ekspropriationsberettiget. Arealet blev erhvervet for at opføre et nyt flisfyr, som også blev opført kort tid efter erhvervelsen. Inden underskrivelsen af det betingede skøde havde kommunalbestyrelsen, som måtte antages generelt at have en væsentlig interesse i fjernvarmeværkets virksomhed, vedtaget et forslag til tillæg til kommuneplanen og et forslag til en lokalplan, som kun havde til formål at muliggøre den ønskede anvendelse af arealet. På den baggrund fandt Højesteret, at det på aftaletidspunktet havde stået klart, at afståelsen af arealet ville blive gennemtvunget ved ekspropriation efter varmeforsyningsloven § 23 eller kommuneplanloven § 34, hvis en frivillig aftale ikke blev indgået. Se TfS 1996, 356 HRD.

Eksempel: Serieekspropriation

Et byråd havde godkendt en indstilling om opkøb af syv specifikke ejendomme og havde herefter forsøgt at indgå frivillig aftale med ejerne. Det var ikke muligt at indgå aftale med tre af disse, og der var i forlængelse heraf indkaldt til åstedsforretning. Efterfølgende indgik en ejer en frivillig aftale med kommunen. Kommunalbestyrelsen havde ikke specifikt tilkendegivet, at den ville ekspropriere ejerens ejendom, men da ejendommen var en del af et og samme projekt, der skulle gennemføres inden for en snæver tidsramme, mente Skatterådet i et bindende svar, at der var tale om en situation med serieekspropriation. Det var på denne baggrund sikkert at antage, at kommunalbestyrelsen ville have eksproprieret samtlige ejendomme, herunder ejerens ejendom, hvis der ikke var indgået en frivillig aftale. På denne baggrund blev der statueret ekspropriationsvilje, og fortjenesten var skattefritaget. Se SKM2007.266.SR.

Eksempel: Ikke dokumenteret, at der forelå ekspropriationsvilje hos kommunalbestyrelsen

Ved et eventuelt salg af et jordareal til boligbebyggelse på grundlag af en vedtaget lokalplan var det oplyst, at kommunen ikke havde drøftet ekspropriation eller truffet ekspropriationsbeslutning i den konkrete sag. Kommunen havde aldrig vedtaget et princip om, at det kun skulle være kommunen, der udstykkede byggegrunde. Ejere af andre arealer havde byggemodnet og videresolgt uden, at kommunen havde været involveret. Det var derfor ikke dokumenteret, at betingelsen om ekspropriationsvilje hos kommunalbestyrelsen (den ekspropriationsberettigede) var opfyldt på aftaletidspunktet. Se SKM2006.687.SR.

Eksempel: Skattefritagelse, når byrådet havde godkendt overdragelsen af ejendommen på angivne vilkår

Skatterådet bekræftede i et bindende svar, at salg af byggejord til en kommune kunne ske skattefrit på de i et købstilbud nævnte betingelser, hvis byrådet vedtog overdragelsen af ejendommen efter, at lokalplanen var vedtaget og offentliggjort. Betingelserne i købstilbuddet var bl.a., at byrådet bekræftede, at ekspropriationen ville blive gennemført, hvis en frivillig aftale ikke blev indgået. Se SKM2007.43.SR.

Eksempel: Ikke skattefritagelse ved afståelse til tredjemand, da der ikke forelå ekspropriationsvilje

Skatterådet fandt i et bindende svar, at det ikke var dokumenteret, at kommunalbestyrelsen ville have eksproprieret et jordareal til fordel for tredjemand, hvis ejeren ikke havde indgået frivillig aftale om overdragelse af arealet. Som følge heraf var betingelserne for skattefritagelse i dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt. ikke opfyldte. Se SKM2007.328.SR.

Eksempel: Ikke skattefritagelse, da der ikke var mulighed for at ekspropriere

Landsskatteretten fandt i en sag, at fortjeneste ved salg af en ejendom til en kommune ikke var skattefri efter EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11. På aftaletidspunktet var der ikke vedtaget en kommuneplan eller lokalplan, som omfattede ejendommen. I skødet stod der dog, at køber agtede at overtage arealet efter reglerne om ekspropriation, hvis overtagelsen ikke fandt sted ved et frivilligt salg. Det forhold var dog ikke konkret tilstrækkeligt til at opfylde betingelserne i EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11. Se SKM2007.427.LSR.

Eksempel: Skattefritagelse ved frivilligt salg til tredjemand

Skatterådet fandt i et bindende svar, at betingelserne for skattefritagelse i dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt., var opfyldte ved salg til tredjemand. Se SKM2008.297.SR.

Eksempel: Skattefritagelse ved frivilligt salg til tredjemand

Skatterådet fandt i et bindende svar, at betingelserne for skattefritagelse efter dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt., var opfyldte ved en frivillig aftale om overdragelse af en ejendom til en privat tredjemand. Se SKM2008.471.SR.

Eksempel: En tidligere indrømmet køberet kunne ikke sidestilles med afståelse

Landsskatteretten fandt i en sag, at salg af en ejendom, der frivilligt blev afstået til et ekspropriationsberettiget formål efter, at kommunen havde truffet beslutning om ekspropriation og efter offentliggørelse af lokalplan, var omfattet af dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt. En tidligere indrømmet køberet kunne ikke i denne relation sidestilles med afståelse. Se SKM2009.663.LSR.

Eksempel: Ikke skattefritagelse, da det ikke var sandsynliggjort, at ejendommen ville blive eksproprieret i mangel af frivillig aftale

Landsskatteretten stadfæstede en afgørelse om, at fortjenesten ved salg af en ejendom ikke var skattefri efter EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11. Retten fandt det ikke sandsynliggjort, at det på aftaletidspunktet stod klart, at ejendommen ville blive eksproprieret, hvis der ikke blev indgået en frivillig aftale om salg af ejendommen. Se SKM2009.528.LSR.

Eksempel: Skattefritagelse for areal, der var omfattet af lokalplan

Skatterådet fandt i et bindende svar, at et jordsalg af 4,6 ha, som var omfattet af lokalplanen, opfyldte betingelserne for skattefritagelse efter dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt., mens salget af et areal på 1,23 ha ikke opfyldte betingelserne for skattefritagelse efter bestemmelsen, fordi der for dette areal ikke var ekspropriationsrealitet. Endvidere opfyldte jordsalget af de 1,23 ha ikke betingelserne efter § 16 i lov om fremgangsmåden ved ekspropriation vedrørende fast ejendom (ekspropriationsloven), fordi ejeren kun havde forlangt en del af restejendommen afstået. Se SKM2009.301.SR.

Overtagelse efter planloven § 48 og § 47 a

Efter planloven § 48 kan en ejer under nærmere betingelser forlange sin ejendom overtaget af kommunen, når ejendommen i lokalplan eller byplanvedtægt er udlagt til et offentligt formål. Det vil sige, at det kun er områder, der fx er udlagt til vejareal, parker og institutioner, der er omfattet af bestemmelsen. Arealer, der er udlagt til erhverv eller boliger, er derfor ikke omfattet. Der er altså ikke overtagelsespligt, hvis et landbrugsareal udlægges til offentligt formål, fordi landbrugsdriften kan foregå som hidtil, indtil det offentlige formål skal realiseres. Hvis det derimod er en ubebygget industrigrund, der udlægges til offentlige formål, kan der være en hindring for fx udvidelsen af en fabrik. I så fald vil en overtagelse efter planloven § 48, kunne komme på tale. Der er kun overtagelsespligt for kommunen, hvis ejendommen på grund af bestemmelsen ikke kan udnyttes økonomisk rimeligt i overensstemmelse med anvendelsen af de omkringliggende ejendomme.

Betingelser for skattefritagelse ved overtagelse efter planloven § 48

Hvis en rådighedsbegrænsning indskrænker en grundejers forventede dispositionsmuligheder over hans ejendom i et sådant omfang, at den ikke kan udnyttes på en rimelig økonomisk måde, må situationen sidestilles med, at der rent faktisk er gennemført et tvangsmæssigt indgreb på ejendommen. Det er dog en betingelse for skattefritagelse, at kommunen vedkender sig sin forpligtelse efter planloven § 48 og opfylder denne forpligtelse ved at købe ejendommen. Se SKM2008.816.SR.

Bemærk

Der er ikke skattefritagelse ved overtagelse efter § 47 a i planloven. Denne bestemmelse er ikke en ekspropriationsbestemmelse. Se eksempelvis SKM2017.588.HR og SKM2015.702.LSR. Bestemmelsen blev indsat i planloven ved en ændring, der overførte den tidligere bestemmelse i frigørelsesafgiftsloven § 8 til planloven. Se lov nr. 458 af 9. juni 2004 om ændring af forskellige skatte- og afgiftslove og af lov om planlægning samt ophævelse af ejerlejlighedsavancebeskatningsloven og frigørelsesafgiftsloven.

Hensigten med bestemmelsen er at sikre, at en ejer af en fast ejendom, der benyttes til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage, kan forlange, at kommunen overtager ejendommen henholdsvis den overførte del af den til et beløb, der er fastsat af taksationsmyndighederne efter de samme regler, som der efter planloven §§ 47 og 50 gælder for ekspropriation af ejendomme. Reglen gælder i de tilfælde, hvor ejendommen helt eller delvist overføres fra landzone til byzone eller sommerhusområde. Ejerens frist for at forlange, at kommunen overtager, er senest 4 år efter overførslen. Se SKM2010.723.ØLR og SKM2007.544.SR.

Ekspropriationshjemmel: Byfornyelsesloven § 9, stk. 1, pkt. 7, jf. § 158 i BEK nr. 135 af 1/3 2001

Eksempel: Ikke skattefritagelse, da det ikke var bevist, at kommunen ville have eksproprieret ejendommen

Da en ejer underskrev et skøde på en ejendom, var han bekendt med en aftale, der var indgået mellem køberen (en sparekasse) og kommunen om en frivillig gennemførelse af planerne for bygningsfornyelse. Herefter var skattefrihed efter dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt. betinget af, at det på aftaletidspunktet måtte påregnes (stod klart), at dispositionen ville blive gennemtvunget ved ekspropriation, hvis en frivillig aftale ikke blev indgået. Bevisbyrden var ejerens. Retten fandt det ikke bevist, at kommunen ville have eksproprieret ejerens ejendomme, hvis han ikke havde indgået den frivillige aftale med sparekassen. Retten lagde i den forbindelse bl.a. vægt på, at ejeren kendte til aftalen mellem sparekassen og kommunen. Se SKM2010.510.VLR.

Ekspropriationshjemmel: Lov om fremgangsmåden ved ekspropriation § 16

Ved ekspropriation kan en ejer efter ekspropriationsloven § 16, stk. 3 forlange, at hele ejendommen overtages af anlægsmyndigheden, når en del af ejendommen bliver afskåret ved ekspropriationen. Fortjenesten ved en sådan overtagelse er omfattet af skattefritagelsen i EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt.

Eksempel

Et salg af en del af et restareal på 1,23 ha opfyldte ikke betingelserne efter § 16 i ekspropriationsloven, da ejer kun havde forlangt en del af restejendommen afstået. Se SKM2009.301.SR.

Ekspropriationshjemmel: Miljøbeskyttelsesloven § 58

Eksempel: Skattefritagelse for erstatning for pålæg af dyrkningsbegrænsning i areal i kildepladszone

En ejer kunne modtage en erstatningssum skattefrit efter dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt., efter pålæg om dyrkningsbegrænsning på sin landbrugsejendom ved gennemførelse af en spildevandsplan. Skattefriheden gjaldt for arealet i delindsatsplanens område benævnt "kildepladszone", mens der ikke var hjemmel i loven til skattefritagelse for området, der lå i "sårbar nærzone". Skattefriheden omfattede ikke den del af erstatningen, som blev ydet som strukturerstatning for nedgang i udnyttelsesmuligheden for jorden. For så vidt angik erstatning for beplantning, afhang skattefriheden af, om der var fradrag for udgifter til beplantning. Se SKM2008.437.SR.

Ekspropriationshjemmel: Naturbeskyttelsesloven § 60

Eksempel: Ikke skattefritagelse ved salg af jordareal til naturgenopretningsprojekt

Fortjeneste ved salg af jordareal til et naturgenopretningsprojekt var ikke skattefri efter dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt., fordi det ikke var godtgjort, at det på aftaletidspunktet stod klart, at afståelsen ville blive gennemtvunget ved ekspropriation, hvis frivillig aftale ikke var blevet indgået. Skov- og Naturstyrelsen havde hjemmel til (ret til i loven) at ekspropriere, når det var for at fremme en planlægning af lovens formål. Det var ikke godtgjort, at erhvervelsen af jordstykket havde været nødvendig for at gennemføre projektet. Det var særligt vurderet ud fra, at projektet i sin helhed var baseret på frivillighed, og at der ikke lå en aktuel konkretiseret plan efter hvilken, det erhvervede jordstykke skulle indgå i det omhandlede projekt. Det var også vurderet ud fra projektets tidsramme samt, at jordstykket efter overdragelsen var bortforpagtet som landbrugsjord og ellers ville blive solgt til landbrugsformål, hvis det ikke skulle benyttes i projektet. Se TfS 1997, 167 LSR.

Eksempel: Skattefritagelse ved salg af landbrugsejendom til Skov- og Naturstyrelsen

Fortjeneste ved salg af en landbrugsejendom til Skov- og Naturstyrelsen i forbindelse med et naturgenopretningsprojekt var skattefri efter dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt. Landsskatteretten lagde ved afgørelsen til grund, at Skov- og Naturstyrelsen havde haft ekspropriationskompetence efter naturbeskyttelsesloven § 60. Endvidere lagde Landsskatteretten vægt på en erklæring fra Skov- og Naturstyrelsen i sagen. Da gennemførelsen af projektet forudsatte, at Skov- og Naturstyrelsen disponerede over ejendommens arealer, var det opfattelsen, at ejendommen var blevet eksproprieret, hvis den ikke var blevet erhvervet ved en frivillig aftale. Se TfS 2000, 1017 LSR.

Eksempel: Ikke skattefritagelse ved salg af areal ved gennemførelse af Vandmiljøplan II

Landsretten fandt, at en erstatning for rådighedsbegrænsning ved etablering af et vådområdeprojekt inden for rammerne af Vandmiljøplan II ikke var skattefri efter dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt., fordi der ikke var ført bevis for, at det stod klart, at der ville blive eksproprieret, hvis ejeren havde nægtet at acceptere en frivillig aftale. Se SKM2007.34.VLR. (Tidligere instans SKM2005.128.LSR).

Eksempel: Afvisning af spørgsmål om skattefritagelse ved gennemførelse af Vandmiljøplan II

Skatterådet afviste i et bindende svar at tage stilling til, om de erstatninger, som kommunen udbetalte til lodsejere efter frivillige aftaler om etableringen af et vådområde som følge af Vandmiljøplan II, i alle tilfælde eller i nogle tilfælde opfyldte betingelserne for skattefrihed efter dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt. Det var, fordi naturbeskyttelsesloven forudsætter, at der kun kan ske ekspropriation, hvis "en enkelt eller nogle få lodsejere forhindrer et projekt, hvortil der i øvrigt er stor lodsejertilslutning". Da dette ikke var afklaret på det tidspunkt, hvor Skatterådet blev spurgt, var det ikke muligt at afgøre, om kommunen overfor de enkelte lodsejere opfyldte betingelserne for at kunne ekspropriere eller ej. Se SKM2009.250.SR.

Ekspropriationshjemmel: Stærkstrømsloven § 18

Eksempel: Skattefritagelse ved frivillig aftale om rådighedsindskrænkning ved etablering af transformerstation

Betingelserne for skattefrihed efter dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt., blev anset for opfyldt ved frivillig aftale om rådighedsindskrænkning ved placering af en transformerstation. Aftalen blev indgået mellem grundejeren og et elværk, som skulle etablere et opsamlingsnet, fordi to vindmøller var opstillet i et vindmølleområde, der var udpeget af kommunen og amtet. Til brug for opsamlingsnettet skulle elværket opføre en transformerstation. Landsskatteretten lagde ved afgørelsen vægt på det konkrete formål med den omhandlede rådighedsindskrænkning. Se TfS 1997, 442 LSR.

Ekspropriationshjemmel: Vandforsyningsloven § 37

Eksempel: Ikke skattefritagelse, da det ikke var godtgjort, at der var ekspropriationsvilje

Skatterådet fandt i et bindende svar ikke, at frivillig afståelse af et areal på 1.841 kvm. til et vandværk kunne ske skattefrit efter dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt. Skatterådet fandt det tvivlsomt, om der var ekspropriationshjemmel, og den eksproprierende myndighed havde ikke vist vilje til at ekspropriere. Derfor var den indgåede aftale om overdragelse af arealet/skelforandringen ikke omfattet af EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt. Eventuel fortjeneste var derfor skattepligtig efter ejendomsavancebeskatningsloven. Se SKM2009.361.SR.

Ekspropriationshjemmel: Vandløbsloven § 71

Eksempel: Skattefritagelse for fortjeneste ved nedlæggelse af vandkraftværk

Fortjeneste ved nedlæggelse af et vandkraftværk, der tilhørte et ejerlaug, var skattefri for ejerlaugets medlemmer efter EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt. Se SKM2008.46.SR.

Ekspropriationshjemmel: Varmeforsyningsloven § 16

Eksempel: Skattefritagelse for fortjeneste ved pålæg af deklaration

Et erstatningsbeløb, der blev udbetalt for en deklaration, var skattefri efter EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11. Derimod var strukturskadeserstatning og afgrødeskadeserstatning skattepligtige efter SL (statsskatteloven) § 4. Se SKM2008.466.SR. Se også SKM2013.657.SR, hvor ekspropriationshjemlen fandtes i varmeforsyningslovens § 16.  

Ekspropriationshjemmel: Vejloven § 49, jf. § 43

Eksempel: Skattefritagelse ved afståelse af et areal til kommunen til ny vejstrækning

Betingelserne for skattefritagelse i den tidligere EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt., var opfyldte ved en frivillig afståelse af et areal til kommunen, der var nødvendiggjort af et vejanlæg. Se SKM2007.873.SR.

Bemærk

I tilfælde, hvor ekspropriation af en del af en ejendom medfører, at den tilbageværende del af ejendommen bliver af en sådan størrelse eller beskaffenhed, at den ikke skønnes hensigtsmæssigt at bevare som selvstændig ejendom, eller hvor den ikke kan udnyttes på rimelig måde, så kan ejeren efter § 51, stk. 3, i lov om offentlige veje kræve, at hele ejendommen bliver overtaget. Under tilsvarende omstændigheder kan ejeren kræve, at en del af ejendommen overtages, når denne del bliver afskåret ved en vejlinje. Fortjeneste ved sådanne afståelser er omfattet af skattefritagelsen i EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, stk. 1, 2. pkt.

Se også SKM2020.92.SR, hvor § 104, stk. 1, i lov om offentlige veje var opfyldt, og et afskåret areal derfor kunne forlanges overtaget i forbindelse med ekspropriation af et del-areal. Det var forud for den frivillige aftale vurderet både af et advokatfirma samt af byrådet, at der var pligt til at overtage det afskårne areal såfremt ejeren anmodede om dette efter vejlovens § 104, stk. 1. 

Bemærk

I forhold til spørgsmålet om delegation fra kommunalbestyrelsen til at træffe beslutning om ekspropriation efter vejlovens bestemmelser har Økonomi- og Indenrigsministeriet behandlet spørgsmålet i vejledende udtalelse nr. 1214 fra 25. oktober 2012. Det fremgår af denne, at det er Økonomi- og Indenrigsministeriets opfattelse, at det ikke vil være i overensstemmelse med vejloven, hvis det delegeres til den kommunale forvaltning at træffe beslutning om ekspropriation efter vejloven.

Af udtalelsen fremgår også, at det er Økonomi- og Indenrigsministeriets opfattelse, at beslutningskompetencen i ekspropriationssager efter vejloven, som udgangspunkt frit kan delegeres til stående udvalg, med mindre særlige forhold gør sig gældende, og at dette udgangspunkt alene gælder for delegation af ekspropriationsbeslutninger efter vejloven til kommunale udvalg. Om dette udgangspunkt i konkrete tilfælde må fraviges i forhold til stående udvalg, må afgøres på baggrund af de konkrete omstændigheder i den pågældende sag.

Jordfordelingsloven

Når en offentlig myndighed, der aktuelt kunne have eksproprieret arealerne til jordfordeling, i stedet erhverver arealerne til samme formål ved en frivillig aftale (køb), er fortjenesten ved afståelsen omfattet af skattefritagelsen i EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, stk. 1, 2. pkt.

I andre tilfælde, hvor der ikke er en aktuel hjemmel i loven til at gennemføre en jordfordeling ved ekspropriation, kan EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 7, stk. 1 om jordombytning eventuelt anvendes. Se afsnit (C.H.2.1.12 Jordombytning i jordfordelingssag med videre) om jordombytning mv.

Eksempel: Ikke skattefritagelse ved konkret fredningsforslag og jordfordeling

Højesteret fandt, at dagældende EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 11, 2. pkt. ikke kunne anvendes i forbindelse med et konkret fredningsforslag og jordfordeling. Ejeren solgte som led i en jordfordeling et areal til Skov- og Naturstyrelsen og påtog sig en rådighedsindskrænkning på et andet areal, som han fik erstatning for. Højesteret mente, at både fredningsforslaget og jordfordelingen var baseret på frivillighed, og at der herefter ikke i forbindelse med aftalen om overdragelse eller i forbindelse med aftalen om rådighedsindskrænkninger var konkrete holdepunkter for, at det stod klart, at ekspropriation ville være sket, hvis aftalerne ikke var blevet indgået frivilligt. Se SKM2008.165.HR.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området: