C.H.3.2.3.4.4 Procentreglen for nyerhvervede udlejningsejendomme

Indhold

I dette afsnit omtales reglerne for fradrag for vedligeholdelsesudgifter på nyerhvervede udlejningsejendomme.

Afsnittet indeholder:

• Procentreglen
• Fravigelse af procentreglen
• Procentreglen og skader
• Afskrivning på installationer
• Procentreglen og udgifter dækket af statstilskud
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Procentreglen

Ved indkomstopgørelsen er der fradrag for afholdte udgifter til vedligeholdelse af ejendommen, jf. SL (statsskatteloven) § 6, litra e.

Der er derimod ikke fradrag for afholdte forbedringsudgifter på ejendommen.

Når der er tale om nyerhvervede ejendomme, der udlejes, kan det være vanskeligt at fastslå, hvor stor en andel af afholdte udgifter til istandsættelse der har karakter af vedligeholdelsesudgifter, og hvor stor en andel der er forbedringsudgifter.

Der gælder derfor i disse tilfælde en administrativ fastsat skønsregel - procentreglen - for opgørelsen af fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter.

De fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter kan efter procentreglen opgøres skønsmæssigt med udgangspunkt i de udgifter, der samlet er afholdt til istandsættelse af ejendommen efter erhvervelsen (dvs. udgifter til vedligeholdelse og forbedringer).

Bemærk

Procentreglen kan dog ikke anvendes til at opnå fradrag for udgifter, der anses for forbedringsudgifter i forhold til ejendommens tilstand på opførelsestidspunktet. Se TfS1989, 521 LSR.

Hvilke udlejningsejendomme?

Fradrag for vedligeholdelsesudgifter efter procentreglen kan godkendes for nyerhvervede en- og tofamilieshuse, ejerlejligheder, sommerhuse og andre ejendomme, der udlejes erhvervsmæssigt.

Procentreglen kan anvendes både på udlejningsejendomme til beboelse og ejendomme, der udlejes til erhverv. Se SKM2004.429.LSR.

Hvis en ejendom både anvendes til erhvervsmæssig virksomhed og ikke-erhvervsmæssig virksomhed, kan der kun beregnes fradrag efter procentreglen for den del af ejendommen, der anvendes erhvervsmæssigt. Se SKM2002.433.LSR.

Bemærk

• Procentreglen kan ikke anvendes på ejendomme, hvor der ikke er fradragsret for vedligeholdelsesudgifter. Se LL (ligningsloven) § 15 J om begrænsning af fradragsretten for vedligeholdelsesudgifter for visse ejendomme, som ejeren selv bebor.
• For fredede ejendomme kan der godkendes større fradrag end efter procentreglen. Se LL (ligningsloven) § 15 K og afsnit (C.H.3.3.1 Fredede bygninger med videre).

Fradrag for vedligeholdelsesudgifter

For nyerhvervede udlejede en- og tofamilieshuse kan der i almindelighed i de tre første ejerår kun godkendes fradrag for istandsættelsesudgifter inden for 35 pct. af den årlige lejeindtægt, eksklusive eventuelt varmebidrag. For udlejningsejendomme, herunder udlejede ejerlejligheder, godkendes et fradrag på højst 25 pct. af den årlige lejeindtægt. Se mere herom nedenfor.

Flere udlejningsejendomme

Hvis en ejer har flere udlejningsejendomme, er størrelsen af lejeindtægten for hver enkelt ejendom i de tre første indkomstår afgørende for fradragets størrelse.

Dette gælder også, selv om udlejningsejendommene er erhvervet på samme tidspunkt og i umiddelbar nærhed af hinanden. Se TfS 1994, 864 LSR.

Ejerår

Det første ejerår begynder på det tidspunkt, hvor ejendommen er erhvervet. Er ejendommen erhvervet den 10. juli 2017, er det første ejerår perioden fra den 10. juli 2017 til og med den 9. juli 2018. De efterfølgende to ejerår er så perioderne fra 10. juli 2018 til og med 9. juli 2019 og fra 10. juli 2019 til og med 9. juli 2020.

Årlig lejeindtægt eksklusive varmebidrag

Det maksimale fradrag for istandsættelsesudgifter for hvert af de tre ejerår beregnes på baggrund af den årlige lejeindtægt eksklusive varmebidrag for den pågældende udlejningsejendom i det indkomstår, hvor ejeråret starter. For det første ejerår beregnes det maksimale fradrag på grund af lejeindtægten således for hele indkomståret, uanset at lejeindtægten forud for erhvervelsestidspunktet tilkommer den tidligere ejer. 

Beregningsgrundlaget for det samlede fradrag i de første tre ejerår vil således være 25/35 pct. af den samlede leje for indkomstårene 2017, 2018 og 2019, men finder anvendelse på udgifter afholdt i perioden 10. juli 2017 til 9. juli 2020.

Erhvervsmæssig udlejning

Det er en betingelse for fradrag for vedligeholdelsesudgifter efter procentreglen, at erhvervsmæssig virksomhed ved udlejning af ejendommen er begyndt inden udgangen af det ejerår, hvor ejendommen er erhvervet. Se SKM2004.429.LSR.

Bemærk

Procentreglen finder ikke anvendelse, hvis en ejendom, der tidligere har været anvendt af ejeren til beboelse, overgår til erhvervsmæssig udlejning, medmindre fristen på tre ejerår kan overholdes.

Hvis ejeren ikke i det første ejerår er begyndt med erhvervsmæssig udlejning, bliver der ikke for dette ejerår beregnet et fradrag for afholdte vedligeholdelsesudgifter efter procentreglen.

Det manglende fradrag for det første ejerår kan heller ikke fremføres og udnyttes de følgende to ejerår, da der ikke har været tale om erhvervsmæssig udlejning i første ejerår.

Hvis ejeren først begynder med erhvervsmæssig udlejning i det andet ejerår, kan der for dette ejerår beregnes et fradrag for vedligeholdelsesudgifter efter procentreglen. Når betingelserne er opfyldte, kan der også beregnes et fradrag for det tredje ejerår. Ejeren opnår samlet set i denne situation kun fradrag for vedligeholdelsesudgifter efter procentreglen for to ejerår.

Eksempel:

Ejendom er erhvervet den 10. juli 2017 (indkomståret 2017).

Bemærk

Hvis ejeren efter udløbet af det tredje ejerår afholder udgifter til istandsættelse af ejendommen, er der kun fradragsret for udgifter til vedligeholdelse efter reglerne i SL (statsskatteloven) § 6, litra e.

Bemærk

Afholdte vedligeholdelsesudgifter, der overstiger grænsen på 25/35 pct. i det enkelte ejerår, kan ikke fremføres til fradrag i de efterfølgende ejerår, selv om maksimumsfradraget ikke er udnyttet for disse år.

Hvis ejeren derimod ikke har afholdt udgifter svarende til det maksimale fradrag i det(de) første ejerår, kan han i det(de) efterfølgende indkomstår forøge dette års maksimumsfradrag med det(de) tidligere års uudnyttede del, LSRM 1951, 196 LSR. Det er dog en forudsætning, at der i dette år er afholdt udgifter svarende til fradraget. 

Fravigelse af procentreglen

Da procentreglen kun er en formodningsregel, kan reglen fraviges i konkrete situationer, hvor omstændighederne taler derfor. Reglen kan fraviges, enten så der godkendes fradrag i videre omfang, end der følger af reglen, eller der godkendes fradrag i mindre omfang.

Højesteret godkendte fradrag for vedligeholdelsesudgifter ud over procentreglen på en nyligt erhvervet udlejningsejendom, som ejeren havde arvet. Der blev lagt vægt på, at ejendommen ved erhvervelsen var i normal vedligeholdelsesstand, og at de afholdte udgifter var typiske vedligeholdelsesudgifter af ikke ekstraordinær størrelse. Skattemyndighederne kunne ikke afskære ejeren fra fradrag for de faktisk afholdte vedligeholdelsesudgifter under henvisning til procentreglen for nyerhvervede ejendomme. Se UfR 1962, 356 HRD.

Landsskatteretten fandt, at da fradrag for afholdte udgifter efter procentreglen forudsætter, at der er tale om fradrag for udgifter til foranstaltninger, der efter deres karakter kan betegnes som egentlige vedligeholdelsesarbejder, kunne der ikke godkendes fradrag for udgifter til lægning af nyt egetræsparketgulv i stedet for fyrretræsgulv, omlægning af centralvarmeinstallation og oppudsning af facade. Fradraget for udgifter, der var opgjort efter procentreglen, blev derfor reduceret skønsmæssigt. Se LSRM 1967, 151 LSR.

Når procentreglen fraviges til ugunst for ejeren, kan ikke fradragsberettigede reparationsudgifter på nyerhvervede ejendomme tillægges ejendommens anskaffelsessum efter reglerne i EBL (ejendomsavancebeskatningsloven) § 5, stk. 2, når den skattepligtige fortjeneste skal opgøres ved salg af ejendommen.

Procentreglen og skader

Afholdte udgifter til forbedring af skader på en ejendom, der er opstået efter erhvervelsen, kan fratrækkes fuldt ud ved indkomstopgørelsen samtidig med, at der fratrækkes afholdte udgifter til vedligeholdelse efter procentreglen. Det er en forudsætning for fradrag for afholdte udgifter til skader, at der ikke er tale om afhjælpning af egentlige mangler ved ejendommen.

Landsskatteretten fandt, at der var fradrag for udgifter til brøndboring i forbindelse med udlejning af et enfamilieshus uden hensyn til procentreglen. Det skyldtes, at boringen var nødvendiggjort af en relativ begrænset skade på den tidligere boring, der formentlig var forårsaget af ejendommens brug til udlejning samt til, at der ved udbedring af skaden ikke var indtrådt en kendelig forbedring af ejendommen. Se TfS 1995, 20 LSR.

Afskrivning på installationer

Der kan fratrækkes afskrivninger på installationer efter afskrivningsloven, selv om der fratrækkes vedligeholdelsesudgifter efter procentreglen. Se TfS 1987, 552 LSR.

Procentreglen og udgifter dækket af statstilskud

Når ejeren af en ejendom modtager et skattepligtigt statstilskud til dækning af udgifter til vedligeholdelse af ejendommen, skal der ikke ske korrektion af maksimumsfradraget for vedligeholdelsesudgifter efter procentreglen.

Hvis der derimod er tale om skattefri tilskud til dækning af udgifter til vedligeholdelsesarbejdet, er der ikke fradrag ved indkomstopgørelsen for de afholdte udgifter, der kan dækkes af tilskuddet.

Det betyder, at maksimumsfradraget for fradrag for udgifter efter procentreglen skal korrigeres som følge af det skattefrie tilskud.

Hvis de samlede udgifter, der dækkes af tilskuddet, er mindre end eller svarende til det maksimale fradrag efter procentreglen, nedsættes fradraget med tilskuddet.

Hvis de samlede udgifter er større end maksimumfradraget efter procentreglen, nedsættes maksimumsfradraget forholdsmæssigt. Maksimumsfradraget udgør herefter et beløb svarende til forholdet mellem de vedligeholdelsesudgifter, ejeren selv afholder, og de samlede vedligeholdelsesudgifter.

Eksempel: Procentreglen og skattefrie statstilskud

Udlejningsejendom, hvor det maksimale fradrag efter procentreglen udgør 40.000 kr.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området: