C.D.8.8.3.4 Lejede skibe

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne om anvendelse af indlejede skibe.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Krav til anvendelsen af lejede skibe
• Krav til egen bruttotonnage i forhold til lejet bruttotonnage
• Nærmere om definitionen af bareboat- og time-charter
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Resumé

For lejede skibe kan både skibe lejet uden besætning (bareboat-charter) og skibe lejet med besætning (time-charter) omfattes af ordningen.

Krav til anvendelsen af lejede skibe

Det er en betingelse for, at lejede skibe (ejede og videreudlejede) kan omfattes af ordningen - hvad enten de lejes med eller uden besætning - at lejeren anvender skibet til formål, som kunne omfattes af ordningen, hvis skibet blev anvendt til samme formål af udlejeren selv. Se TSL § 6, stk. 2.

Det betyder, at hvis et rederi udlejer et skib, vil den indkomst, som rederiet tjener derved, være omfattet af tonnageskatteordningen, hvis lejeren af skibet anvender dette til et formål, som vil kunne omfattes af tonnageskatteordningen. Se det bindende svar SKM2010.208.SR, hvor Skatterådet bekræftede, at erhvervelse af en ny færge, der udlejes på time-charter basis, vil kunne omfattes af tonnageskatteordningen. Dette gælder, uanset om lejeren selv er omfattet af tonnageskatteordningen eller ej.

Udlejes skibet uden besætning (bareboat-charter), vil rederiets indkomst herved ikke være omfattet af tonnageskatteordningen. Dog er der en form for bagatelgrænse, der har til formål at sikre den fornødne fleksibilitet for rederierne. Det vil således være tilladt, at et skib bareboat-udlejes i indtil tre år, hvis et rederi forbigående har overskudskapacitet.

Samme skib vil dog kun kunne anvende denne mulighed én gang, når det er ejet af samme rederi eller et dermed koncernforbundet rederi.  Betingelsen om forbigående overskudskapacitet var ikke opfyldt i sagen SKM2010.208.SR, hvor rederiet ville udleje sit eneste skib på bareboat-charter basis.

Ved lov nr. 1582 af 27. december 2019 blev der indsat endnu betingelse i forbindelse med udlejning af skibe på bareboat-charter. Betingelsen blev stillet af Kommissionen i forbindelse med dens godkendelse af den udvidelse af tonnageskatteordningen med en række specialskibsaktiviteter, der blev vedtaget ved lov nr. 1886 af 29. december 2015, jf. Kommissionens afgørelse af 12. oktober 2018 C(2018) 6795 i sag SA·45300 (2016/N). Af Kommissionens afgørelse fremgår, at mindst 50 pct. af den tonnagebeskattede flåde stadig skal drives af den støtteberettigede. Der er således indsat et nyt TSL § 6, stk. 3, hvorefter den andel af rederiets samlede bruttotonnage fra rederivirksomhed omfattet af tonnageskatteordningen, der udlejes eller videreudlejes på bareboat-vilkår, ikke må overstige 50 pct. Bestemmelsen har virkning for indkomstår, der påbegyndes den 1. januar 2020 eller senere.

Indkomst fra en overskydende del beskattes efter skattelovgivningens almindelige regler, hvis den bruttotonnage, som et rederi i gennemsnit over et indkomstår udlejer eller videreudlejer uden besætning (bareboat-charter) er større end 50 pct. af den samlede
bruttotonnage. Det betyder, at indkomst svarende til den andel af bareboat-udlejet bruttotonnage, der overstiger grænsen på 50 pct. af den samlede bruttotonnage fra rederivirksomhed, medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige almindelige indkomst. Indkomsten beregnes som en andel af den samlede positive bruttoindtjening, før der er foretaget fradrag for afskrivninger og finansielle poster. Den andel af bruttoindtjeningen, der skal medregnes til den skattepligtige almindelige indkomst, opgøres som forholdet mellem den overskydende del af bareboat-udlejet bruttotonnage og den samlede bruttotonnage, som rederiet har til rådighed. Hvis den samlede bruttoindtjening er negativ, skal der ikke ske beskatning efter de almindelige regler af en del heraf.

For rederier, der skal træffe samme valg, for så vidt angår tonnageskatteordningen, jf. TSL § 3, stk. 1, gælder bestemmelserne for de koncernforbundne rederier under ét. Den beregnede overskydende indkomst fordeles forholdsmæssigt mellem de koncernselskaber, der overskrider 50 pct.-grænsen. Ved vurderingen af, om grænsen på 50 pct. er overholdt medregnes ikke udlejning eller videreudlejning uden besætning, der sker mellem koncernforbundne selskaber, der er hjemmehørende i en EU- eller EØS-medlemsstat.

Bemærk

I forbindelse med lovændringen i 2011 (L 84 2010/2011 1. samling) blev det præciseret, at indkomst ved udlejning af skibe omfatter både ejede og nu også lejede skibe. Dermed blev lejede skibe ligestillet med ejede skibe i forbindelse med videreudlejning.

Krav til egen bruttotonnage i forhold til lejet bruttotonnage

Der er også nogle begrænsninger for, hvor stor en lejet tonnage, der vil kunne omfattes af tonnageskatteordningen. Se TSL § 7.

Der kan i et indkomstår højst inddrages lejet bruttotonnage svarende til fire gange rederiets egen bruttotonnage under tonnageskatteordningen. Indkomst, der stammer fra eventuel overskydende lejet tonnage, skal beskattes efter skattelovgivningens almindelige regler. Den overskydende indtægt beregnes som den andel af den samlede positive bruttoindtjening før afskrivninger og finansielle poster opgjort efter skattelovgivningens almindelige regler, som svarer til forholdet mellem på den ene side den del af den lejede tonnage, der overstiger fire gange egentonnagen, og på den anden side den samlede tonnage til rådighed.

Ved lov nr. 1583 af 27. december 2019 blev TSL § 7, stk. 1 ændret så der ikke henvises til den samlede bruttoindtjening, men til den samlede positive bruttoindtjening. Det betyder, at der i tilfælde, hvor 1:4-forholdet ikke er opfyldt, alene vil skulle ske beskatning efter skattelovgivningens almindelige regler af en del af den samlede bruttoindtjening, hvis bruttoindtjeningen er positiv. Hvis den samlede bruttoindtjening derimod er negativ, skal der ikke ske beskatning efter de almindelige regler af en del heraf. Ændringen har virkning for indkomstår, der påbegyndes den 1. januar 2020 eller senere.

Bedømmelsen af, om det ovennævnte krav til egentonnagen er opfyldt, foretages som en samlet bedømmelse over hele indkomståret.

Ved bedømmelsen sidestilles skibe lejet uden besætning med rederiets egne skibe. Det samme gælder skibe lejet med besætning, når

• de er lejet for en periode på mindst et år og højst syv år, og
• der samtidig med indgåelsen af lejemålet er aftalt en køberet (købsoption), hvorefter lejer senest ved lejemålets udløb kan erhverve skibet til højst markedsprisen på det tidspunkt, hvor skibet blev udlejet og køberetten aftalt.

For koncernforbundne rederier er det som hovedregel en betingelse, at alle træffer samme valg om  anvendelse af tonnageskatteordningen.

Koncernforbundne rederier skal opgøre 1:4 forholdet for de koncernforbundne rederier under ét. Se TSL § 7, stk. 2. Opgørelsen vil således ske for de koncernforbundne rederier på konsolideret basis. Det var tidligere valgfrit for koncernforbundne rederier, om de ville opgøre forholdet under ét eller for de enkelte rederier for sig, men dette blev ændret ved lov nr. 1583 af 27. december 2019. Ændringen har virkning for indkomstår, der påbegyndes den 1. januar 2020 eller senere.

Opgørelsen foretages som et gennemsnit over indkomståret. 

SKAT ændrede sin praksis ved SKM2015.295.SKAT om opgørelse af tonnageindkomsten ved overskudskapacitet. Det skyldes, at Skatteministeriet tog bekræftende til genmæle i Østre Landsret over for et tonnagebeskattet rederis påstand, om at nedsætte rederiets skattepligtige tonnageindkomst for så vidt angår den del, der vedrører den overskydende bruttotonnage for indlejede skibe efter tonnageskattelovens § 7, stk. 1, idet rederiet ikke havde overholdt 1:4 forholdet i bestemmelsen.

Ved lov nr. 1583 af 27. december 2019 er TSL § 15, stk. 5 indsat, hvorefter tonnageindkomsten nedsættes, hvis der skal ske beskatning efter skattelovgivningens almindelige regler af en andel af den samlede positive bruttoindtjening i medfør af TSL §§ 6, stk. 3, 6 b eller 7, stk. 1. Ændringen har virkning for indkomstår, der påbegyndes den 1. januar 2020 eller senere. Se nærmere herom i afsnit C.D.8.8.5.1 Beskatningsgrundlag og beregning af skattepligtig indkomst efter tonnageskatteordningen.

Nærmere om definitionen af bareboat- og time-charter

Ved bareboat-charter står lejeren for skibets drift på samme måde, som hvis skibet havde været ejet af rederiet selv.

Ved time-charter varetages visse dele af skibets drift derimod ofte af udlejeren. Der kan fx være tale om, at udlejeren står for reparation og vedligeholdelse af skibet, mens lejeren står for de øvrige driftsopgaver.

Desuden er bareboat-kontrakter karakteriseret ved i mange tilfælde at være langvarige - måske hele skibets levetid. Time-charter-kontrakter er derimod ofte af kortere varighed og indgås typisk, når et rederi i en periode mangler kapacitet, mens et andet rederi tilsvarende i en periode har overskudskapacitet. Det er ikke usædvanligt at anvende indlejede skibe på time-charter-kontrakter, og der findes rederier der hele tiden anvender skibe på sådanne vilkår.

Der findes i praksis mange varianter af time-charter. Det må derfor i det konkrete tilfælde afgøres, om en time-charteraftale opfylder betingelsen om, at skibene strategisk og forretningsmæssigt skal drives fra Danmark.

Skibe lejet uden besætning (bareboat-charter) kan uden begrænsninger anvendes under tonnageskatteordningen. Skibe lejet med besætning (time-charter) kan ligeledes omfattes af ordningen, men kun inden for bestemte grænser.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området: