C.D.3.2.4 Genbeskatning

Indhold

Dette afsnit handler om genbeskatning af anvendte underskud ved afbrydelse af international sambeskatning.

Afsnittet indeholder:

• Ordinær genbeskatning - SEL (selskabsskatteloven) § 31 A, stk. 10
• Fuld genbeskatning - SEL (selskabsskatteloven) § 31 A, stk. 11.
• Overgangsregler
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser og SKM-meddelelser mv.

Ordinær genbeskatning - SEL (selskabsskatteloven) § 31 A, stk. 10

Genbeskatningen baseres på den fortjeneste, der ville være opnået ved ophør af virksomheden (likvidationsfortjenesten), hvad enten virksomheden er drevet i et datterselskab eller i et fast driftssted.

Hvis således en sambeskatning med et udenlandsk selskab mv. eller et fast driftssted af et dansk selskab mv. ophører som følge af, at international sambeskatning ikke vælges ved bindingsperiodens udløb, forhøjes administrationsselskabets indkomst for det indkomstår, hvor sambeskatningen ophører. Administrationsselskabets indkomst forhøjes med et beløb svarende til den fortjeneste, som det udenlandske selskab eller det faste driftssted ville have opnået ved ophør af virksomheden og salg til handelsværdi af aktiver og passiver, der er i behold hos selskabet henholdsvis det faste driftssted ved ophøret (ordinær genbeskatning). Se SEL (selskabsskatteloven) § 31 A, stk. 10, 1. pkt.

Administrationsselskabets indkomst kan maksimalt forhøjes med et beløb svarende til genbeskatningssaldoen divideret med selskabsskatteprocentsatsen i SEL (selskabsskatteloven) § 17, stk. 1, i indkomståret for den ordinære genbeskatning. Se SEL (selskabsskatteloven) § 31 A, stk. 10, 2. pkt. 

Genbeskatningssaldoen opgøres pr. land som et beløb svarende til skatteværdien af de underskud, som de udenlandske selskaber eller faste driftssteder i det pågældende land samlet har haft i sambeskatningsperioderne, som er fradraget i indkomst hos andre selskaber eller faste driftssteder, og som ikke modsvares af skatteværdien af senere års overskud fratrukket eventuel creditlempelse, samt skatteværdien af eventuel genbeskatning hvor et udenlandsk selskab mv. eller et dansk selskab mv. med et fast driftssted i udlandet udtræder af koncernen. Se SEL (selskabsskatteloven) § 31 A, stk. 10, 3. pkt.

Genbeskatningssaldoen nedbringes ikke med skatteværdien af overskud, i det omfang overskuddet skyldes renteindtægter og kursgevinster på fordringer på selskaber i sambeskatningen. Se SEL (selskabsskatteloven) § 31 A, stk. 10, 4. pkt.

Skatteværdien af genbeskatningssaldoen i det enkelte land beregnes ud fra den gældende danske selskabsskatteprocent for det indkomstår, hvor underskuddene er udnyttet, henholdsvis hvor overskuddene eller genbeskatningsindkomsten er beskattet. Se SEL (selskabsskatteloven) § 31 A, stk. 10, 5. pkt. For genbeskatningssaldi for årene 1992 til og med 2006 anvendes ved opgørelsen af skatteværdien en selskabsskatteprocent på 28 pct. Med virkning fra og med indkomståret 2007 blev den danske selskabsskatteprocent nedsat fra 28 procent til 25 procent. Ved lov nr. 792 af 28. juni 2013 blev selskabsskatteprocenten nedsat til 24,5 pct. for indkomsåret 2014, 23,5 pct. for indkomståret 2015 og 22 pct. for indkomståret 2016 og efterfølgende indkomstår. Se afsnit C.D.3.4.6 Genbeskatning ved overgang til international sambeskatning efter nuværende regler Genbeskatning ved overgang til international sambeskatning efter nuværende regler.

Reglerne anvendes også, hvis et udenlandsk selskab mv. eller et dansk selskab mv. med et fast driftssted i udlandet ikke længere indgår i koncernen. Se SEL (selskabsskatteloven) § 31 A, stk. 10, 6. pkt.

Afbrydelsen af koncernforbindelsen kan eksempelvis skyldes, at det udenlandske selskab mv. sælges til en uafhængig tredjemand eller at det udenlandske selskab fusionerer med et andet selskab, hvorefter moderselskabet ikke længere har bestemmende indflydelse på det modtagende udenlandske selskab. Dette gælder dog ikke, hvis selskabet ophører og aktiverne og passiverne ved fusion eller spaltning indskydes i et selskab, som indgår i sambeskatningen. Se SEL (selskabsskatteloven) § 31 A, stk. 10, 7. pkt.

Eksempel 1 - selskaber i land med samme selskabsskatteprocent som Danmark:

Genbeskatningssaldoen opgøres samlet pr. land. Genbeskatningssaldoen opgøres i eksemplet ud fra en dansk skattesats på 25 pct. for indkomstårene 1-3 af de fradragne underskud og som ikke modsvares af 25 pct. af senere års overskud fratrukket creditlempelse. Se ovenfor om nedsættelsen af den danske selskabsskatteprocent fra 2014. Nedsættelsen indgår ikke i eksemplet. I X-land har Selskab I-III følgende indkomster.

Det forudsættes, at selskabsskattesatsen også i det pågældende land er 25 pct., og at der fremføres underskud i det pågældende land, så Selskab III ikke beskattes i år 2 og år 3, og Selskab I ikke beskattes i år 3. Selskaberne sambeskattes ikke efter det pågældende lands regler. 

I år 1 overføres et underskud på 400, som udnyttes af andre selskaber. Genbeskatningssaldoen er herefter 100 (400x0,25). 

I år 2 medregnes der en indkomst på 350 fra det pågældende land svarende til en skatteværdi på 87,5. Den udenlandske skat i år 2 bliver 75 - creditlempelsen for udenlandsk skat bliver ligeledes på 75. Den danske skat efter creditlempelse bliver 12,5, hvorfor genbeskatningssaldoen nedbringes med 12,5. 

I år 3 medregnes der en indkomst på 550 fra det pågældende land svarende til en skatteværdi på 137,5. Den udenlandske skat i år 3 bliver 50 - creditlempelsen for udenlandsk skat bliver ligeledes på 50. Den danske skat efter creditlempelse bliver 87,5, hvorfor genbeskatningssaldoen nedbringes med 87,5.

Eksempel 2 - selskaber i land med lavere selskabsskatteprocent end Danmark:

Samme eksempel som ovenfor. I modsætning til eksempel 1 forudsættes det, at selskabsskattesatsen i det pågældende land er 15 pct. Se ovenfor om nedsættelsen af den danske selskabsskatteprocent fra 2014. Nedsættelsen indgår ikke i eksemplet. 

I år 1 overføres et underskud på 400, som udnyttes af andre selskaber. Genbeskatningssaldoen er herefter 100 (400x0,25).

I år 2 medregnes der en indkomst på 350 fra det pågældende land svarende til en skatteværdi på 87,5. Den udenlandske skat i år 2 bliver 45 - creditlempelsen for udenlandsk skat bliver ligeledes på 45. Den danske skat efter creditlempelse bliver 42,5, hvorfor genbeskatningssaldoen nedbringes med 42,5.

I år 3 medregnes der en indkomst på 550 fra det pågældende land svarende til en skatteværdi på 137,5. Den udenlandske skat i år 3 bliver 30 - creditlempelsen for udenlandsk skat bliver ligeledes på 30. Den danske skat efter creditlempelse bliver 107,5, hvorfor genbeskatningssaldoen nedbringes med 107,5. Genbeskatningssaldoen kan ikke blive negativ.

Landsskatteretten har i SKM2014.102.LSR stadfæstet Skatterådets afgørelse SKM2011.395.SR vedrørende formuleringen i SEL (selskabsskatteloven) § 31 A stk. 10 om opgørelsen af genbeskatningssaldoen. Skatterådet fastslog, at genbeskatningssaldoen forøges uanset om et underskud fra et udenlandsk selskab mv., anvendes af et overskudsgivende selskab mv. i Danmark eller et overskudsgivende selskab mv. beliggende i et andet land end det underskudsgivende selskab.

Konkurs

Der skal ske genbeskatning efter SEL (selskabsskatteloven) § 31 A, stk. 10, når et udenlandsk selskab eller udenlandsk fast driftssted forlader sambeskatningen på grund af konkurs - på samme måde, som hvis selskabet ikke længere var en del af koncernen.

For en international sambeskatning vil virkningerne af, at et selskab går konkurs, være de samme, uanset hvilket lands konkursregler, der anvendes.

Fast driftssted i land med lempelse efter eksemptionsmetoden

LL (ligningsloven) § 33 D anvendes på overskud og underskud i faste driftssteder, hvis en dobbeltbeskatningsoverenskomst medfører, at Danmark skal lempe for overskud i et fast driftssted efter eksemptionsmetoden. Se SEL (selskabsskatteloven) § 31 A, stk. 12. Faste ejendomme sidestilles med faste driftssteder. Se afsnit C.D.2.3.2 Genbeskatning og begrænsning af underskud - LL § 33 D Genbeskatning og begrænsning af underskud - LL (ligningsloven) § 33 D.

Fuld genbeskatning - SEL (selskabsskatteloven) § 31 A, stk. 11

Hvis den internationale sambeskatning afbrydes inden bindingsperiodens udløb, forhøjes indkomsten i administrationsselskabet for det indkomstår, hvor sambeskatningen ophører, med et beløb svarende til alle eksisterende genbeskatningssaldi divideret den danske selskabsskatteprocent plus genbeskatningssaldi efter LL (ligningsloven) § 33 D (fuld genbeskatning).

Bindingsperioden kan afbrydes på flere måder, eksempelvis ved frivillig afbrydelse valgt af det ultimative moderselskab eller ved tvungen afbrydelse som følge af manglende fremlæggelse af oplysninger. Se afsnit C.D.3.2.1 Valg af international sambeskatning bl.a. vedrørende bindingsperioden.

Ved fuld genbeskatning medregner administrationsselskabet således et beløb svarende til alle eksisterende genbeskatningssaldi divideret med den aktuelle selskabsskatteprocent plus eventuelle genbeskatningssaldi vedrørende faste driftssteder (og faste ejendomme) i lande med eksemptionoverenskomst. Den fulde genbeskatning er således i modsætning til den ordinære genbeskatning, ikke maksimeret til den beregnede fiktive likvidationsfortjenesten som ved ordinær genbeskatning.

Fast driftssted i land med lempelse efter eksemptionsmetoden

Medfører en dobbeltbeskatningsoverenskomst, at Danmark skal lempe for overskud i et fast driftssted efter eksemptionsmetoden, anvendes LL (ligningsloven) § 33 D på overskud og underskud i sådanne faste driftssteder. Se SEL (selskabsskatteloven) § 31 A, stk. 12. Faste ejendomme sidestilles med faste driftssteder. Se SEL (selskabsskatteloven) § 31 A, stk. 1, sidste pkt. Se afsnit C.D.2.3.2 Genbeskatning og begrænsning af underskud - LL § 33 D Genbeskatning og begrænsning af underskud - LL (ligningsloven) § 33 D.

Overgangsregler

Se afsnit C.D.3.4 Overgangsregler for genbeskatning af underskud ("skyggesambeskatning") om overgangsreglerne, som gælder for sambeskatninger med udenlandske datterselskaber efter de tidligere gældende regler i SEL (selskabsskatteloven) § 31, der fra det førstkommende indkomstår, der er påbegyndt efter den 15. december 2004 eller senere, overgår til de nye regler om international sambeskatning i SEL (selskabsskatteloven) § 31 A.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området: