Bliver man fuldt skattepligtig til Danmark, hvis man er udsendt til et andet land? Bliver man fuldt skattepligtig til Danmark, hvis man er ansat af Staten, men i forvejen boede i udlandet?

C.F.1.5 Personer udsendt af stat og kommune mv.

Indhold

Dette afsnit handler om fuld skattepligt for personer, som er udsendt af stat og kommuner mv. efter KSL (kildeskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 4.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Tilknyttede personer
• Udsendt af den danske stat
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Regel

Fuld skattepligt påhviler personer, som af den danske stat, regioner, kommuner eller andre offentlige institutioner er udsendt til tjeneste uden for riget, samt de med disse personer samlevende ægtefæller og de hos dem hjemmeboende børn, der ikke er fyldt 18 år ved indkomstårets begyndelse, når de pågældende ægtefæller og børn ikke er undergivet indkomstbeskatning til fremmed stat efter reglerne for derboende personer. Reglen gælder for de pågældende udsendte personer, der ikke i forvejen er fuldt skattepligtige til Danmark som følge af bolig eller ophold her i landet.

Geografisk afgrænsning

Reglen medfører fuld skattepligt for en række personer, der er udsendt til tjeneste uden for riget.

Uden for riget er i den sammenhæng uden for Danmark, Færøerne og Grønland.

Se også

Afsnit C.F.4.2.2.2 Ophold uden for riget om geografisk afgrænsning af ligningslovens § 33A.

Anvendelsesområde

Reglen medfører skattepligt for en række personer, der ellers ofte ikke ville være omfattet af skattepligt i hverken Danmark eller bopælslandet.

Reglen finder anvendelse for både danske og udenlandske statsborgere, der udsendes til tjeneste uden for riget af den danske stat mv., og disse personer vil være fuldt skattepligtige til Danmark, selv om de i forbindelse med deres udstationering fx har afstået deres danske bopæl.

Beskatningen af ægtefælle og hjemmeboende børn forudsætter, at de ikke er undergivet indkomstbeskatning efter bopælslandets regler for derboende personer.

Diplomatiske og konsulære repræsentationer

I henhold til Wienerkonventionen om diplomatiske forbindelser er en af den danske stat udsendt diplomatisk repræsentant fritaget for beskatning i modtagerstaten af alle former for indkomst hidrørende fra Danmark.

De skattemæssige begunstigelser, som ansatte ved diplomatiske (eller konsulære) repræsentationer nyder, berøres ikke af den DBO, som Danmark har indgået med modtagerstaten. Det indebærer, at Danmark kan beskatte al diplomatens indkomst her fra landet i henhold til den interne danske skattelovgivning.

Tilknyttede personer (familie og repræsentationens personale)

Samme fritagelse for beskatning i modtagerstaten af alle former for indkomst hidrørende fra Danmark (herunder orlovsydelser) gælder endvidere en diplomatisk repræsentants familiemedlemmer tilhørende hans husstand, dog kun såfremt de ikke er statsborgere i modtagerstaten. >Se også SKM2019.546.SR.<

Skattefritagelsen i modtagerstaten gælder også medlemmer af repræsentationens administrative og tekniske personale samt de familiemedlemmer, der tilhører deres husstand, hvis

• de pågældende ikke er statsborgere i modtagerstaten eller
• de pågældende ikke har fast bopæl i modtagerstaten.

Udtrykket "fast bopæl i modtagerstaten" betyder fast bopæl på tidspunktet for den pågældendes ansættelse ved repræsentationen. En efterfølgende etablering af fast bopæl i modtagerstaten er ikke til hinder for skattefritagelse i modtagerstaten.

De "tilknyttede" personer, der bliver skattefritaget i modtagerstaten forbliver således fuldt skattepligtige til Danmark efter KSL (kildeskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 4,hvis

• de ikke er skattepligtige i modtagerstaten efter reglerne for derboende personer, og
• ikke forud for flytningen til modtagerstaten var skattepligtig til denne efter reglerne for derboende personer.

Se også

Se også SKM2015.781.SR hvor en ægtefælle ikke blev anset for omfattet af KSL (kildeskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 4, fordi denne var undergivet indkomstbeskatning i X-land.

Udsendt af den danske stat

KSL (kildeskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 4, sigter i første række på sådanne personer, der i kraft af de folkeretlige immunitetsregler ikke er underkastet beskatning i opholdsstaten.

Bestemmelsen omfatter imidlertid efter sin ordlyd en større kreds af personer, herunder personer, der er udsendt af den danske stat, regioner, kommuner eller andre offentlige institutioner, der i deres tjeneste ikke nyder skattefrihed i opholdslandet.

Det er ikke en betingelse for reglens anvendelse, at den udsendte er tjenestemandsansat.

Skattepligten efter KSL (kildeskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 4, omfatter fx personer i følgende ansættelsesforhold:

• Danida-udsendte
• Eksportstipendiater udsendt af Erhvervsministeriet (Erhvervsfremmestyrelsen)
• Personer tjenestegørende ved den militære enhed på Cypern, selvom enheden kommandomæssigt ikke stod under Danmark
• Ph.d.-studerende udsendt af danske uddannelsesinstitutioner
• FN-observatør udsendt af forsvarsministeriet
• Ansatte i foreningen Midtjyllands EU-kontor
• Danmarks Radio (DR).

Eksempel

En universitetsansat forsker med bopæl i Danmark blev udstationeret i Storbritannien, hvortil han og familien flyttede. Han var aflønnet af universitetet i Danmark og boligen blev udlejet midlertidigt. Han blev fortsat anset for fuldt skattepligtig efter KSL (kildeskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 1. Spørgsmålet i sagen var, om han var skattepligtig til Danmark af sin indtægt fra universitetet efter artikel 19 i DBO'en mellem Danmark og Storbritannien, eller om Storbritannien havde beskatningsretten efter DBO'ens artikel 15. Afgørende for sagens udfald var, om den løn, som det danske universitet udbetalte til forskeren, var udbetalt af ”staten”. Efter en gennemgang af lovgrundlaget for universiteterne, af KSL (kildeskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 4, og SKM2014.160.ØLR fandt Vestre Landsret efter en samlet vurdering, at der ved vedtagelsen af universitetsloven i 2003 ikke skete en ændring af, at universiteterne skal anses som en statsinstitution i DBO'ens forstand. Forskerens løn var derfor skattepligtig til Danmark i henhold til artikel 19. Se SKM2017.471.VLR. 

Selvstændige offentlige virksomheder (SOV)

Ifølge Finansministeriets beskrivelse af statens selskaber ejer staten helt eller delvis 29 selskaber – 16 aktieselskaber, 10 selvstændige offentlige virksomheder mv., samt 3 interessentskaber.

Det fremgår videre, at de statslige selskaber udfører en række samfundsmæssige vigtige opgaver, samtidig med at selskabernes virksomhed i hovedsagen udøves under de samme vilkår som i den private sektor.

Staten anvender i mange tilfælde selskabsformen som organisatorisk ramme for aktiviteter, der har karakter af forretningsmæssig virksomhed. Når ikke alle statens selskaber er organiseret som aktieselskaber, skyldes det som oftest et ønske om på visse punkter at afvige fra selskabslovens almindelige ordning. Det kan fx være i tilfælde, hvor statslige selskaber ikke alene skal følge forretningsmæssige målsætninger.

Når det gælder selvstændige offentlige virksomheder beskrives disse af Moderniseringsstyrelsen som i forvaltningsretlige termer juridiske personer, der varetager bestemte dele af den statslige forvaltning, og som har selvstændige indtægter og formue og fungerer uden for bevillingssystemet.

Selvstændige offentlige virksomheder er som oftest oprettet ved lov. Det gælder eksempelvis Danpilot, DSB, Energinet.dk og Naviair. Heraf fremgår blandt andet detaljer om statens ejerskab, styring, tilsyn og finansiering. Dertil kommer oplysninger om virksomhedens organisation, opgaver, ledelse og personale.

Den årlige redegørelse vedr. udviklingen i statens selskaber viser detaljer om økonomiske resultater for de selvstændige offentlige virksomheder mv.

Lov om offentlighed i forvaltningen, forvaltningsloven og lov om Folketingets Ombudsmand gælder også for de selvstændige offentlige virksomheder. Se i den forbindelse de konkrete love og lovforslag med bemærkninger om oprettelse af hver enkelt selvstændig offentlig virksomhed.

Rigsrevisionen har på eget initiativ undersøgt lønforhold i en række selvstændige offentlige virksomheder. Resultatet heraf fremgår af Rigsrevisionens beretning om lønforhold i selvstændige offentlige virksomheder, august 2016.

Rigsrevisionen finder det relevant at sammenligne SOV’ernes lønforhold med statens lønforhold – med behørig respekt for, at SOV’erne har friere rammer med hensyn til at fastlægge lønforhold, og at arbejdsopgaverne kan variere. Rigsrevisionen finder en sammenligning relevant, fordi der stadig er tale om offentlige virksomheder, som staten har etableret og ejer, og hvor staten på forskellig vis stadig er (økonomisk) involveret i dem. Hertil kommer, at flere af SOV’erne forvalter offentlige midler i en eller anden form, og at SOV’erne i et vist omfang løser myndighedslignende opgaver.

Hvis en SOV må anses som en del af staten, vil personer ansat af SOV'en kunne være omfattet af KSL (kildeskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 4.

Personer, der før ansættelsen var bosiddende i opholdslandet

Personer, der allerede ved ansættelsesforholdets begyndelse er bosiddende i udlandet, og som lokalt fx opnår ansættelse med kontorarbejde på den danske ambassade i bopælslandet, bliver ikke skattepligtige efter KSL (kildeskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 4, fordi de pågældende ikke kan anses for udsendte. Se SKM2019.296.SR.

Eksempel

En lektor blev ikke anset for skattepligtig af persontilskud på 162.835 kr. årligt, som hun modtog fra videnskabsministeriet under Lektoratsordningen i forbindelse med ansættelse på et udenlandsk universitet. Hun kunne ikke anses for udsendt af den danske stat og var dermed ikke fuldt skattepligtig i Danmark efter KSL (kildeskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 4. Det blev også lagt til grund, at hendes fulde skattepligt efter KSL (kildeskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 1, var ophørt. Se SKM2006.713.SR.

Personer, der med ansættelsen skifter fra et opholdsland til et andet 

KSL (kildeskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 4, gælder for personer, der ikke allerede opholder sig i opholdslandet. Personer, der har bopæl i udlandet, og som af den danske stat mv. udsendes til tjeneste i et andet land end bopælslandet, anses for udsendt og bliver således omfattet af skattepligten.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området: