C.D.2.3.3.3 Bundne fradrag - LL § 5 I

Indhold

Dette afsnit beskriver reglen om bundne fradrag, der skal foretages med henblik på at forhindre omgåelse af creditlempelsen. Se LL (ligningsloven) § 5 I.

Afsnittet indeholder:

• Lovbestemmelsens baggrund, formål og historik
• Personer og selskaber mv. omfattet af reglen
• Hovedregel
• Undtagelse
• Beregningsgrundlaget for den udenlandske skat
• Beregningsgrundlaget for den danske skat.

Lovbestemmelsens baggrund, formål og historik

LL (ligningsloven) § 5 I blev indsat i ligningsloven ved lov nr. 487 af 12. juni 1996. På baggrund af en række nedsættelser af selskabsskattesatsen lå det danske niveau for selskabsskat under niveauet for selskabsskat i mange OECD-lande.

Et dansk selskab med indkomst fra et andet land med en højere selskabsskat kunne spekulere i at opgøre denne indkomst med virkning for den danske indkomstopgørelse, således at der var så lille en forskel som muligt mellem den (lavere) danske skat og den (højere) udenlandske skat af den udenlandske indkomst.

Formålet med bestemmelsen er altså at forhindre, at begrænsningen i creditlempelsen omgås ved at gemme afskrivninger mv. til senere indkomstår, således at den udenlandske indkomst med virkning for den danske indkomstopgørelse gøres kunstig høj.

Personer og selskaber mv. omfattet af reglen

De personer og selskaber mv., der er omfattet af reglen er følgende:

a)      Personer omfattet af KSL (kildeskatteloven) § 1
b)      Selskaber mv. omfattet af SEL (selskabsskatteloven) § 1
c)      Selskaber mv. omfattet af SEL (selskabsskatteloven) §§ 31, 31 A og 32
d)     Fonde mv. omfattet af FBL (fondsbeskatningsloven) § 1

Ad a) Personer omfattet af KSL (kildeskatteloven) § 1

Reglen finder anvendelse på fuldt skattepligtige personer.

Ad b) selskaber mv. omfattet af SEL (selskabsskatteloven) § 1

Reglen finder anvendelse på fuldt skattepligtige selskaber, foreninger mv.

Ad c) selskaber mv. omfattet af SEL (selskabsskatteloven) §§ 31, 31 A og 32

Reglen finder anvendelse på selskaber mv. omfattet af national sambeskatning, international sambeskatning samt CFC-beskatning.

Ad d) fonde mv. omfattet af FBL (fondsbeskatningsloven) § 1

Reglen finder anvendelse på fuldt skattepligtige fonde og foreninger.

Hovedregel

Hvis de nævnte personer, selskaber og fonde mv., der er omfattet af reglen, har indkomst, der stammer fra et fast driftssted, en fast ejendom eller et sambeskattet selskab i udlandet, så skal afskrivninger eller udgifter, som kan vælges fradraget i indkomståret eller senere indkomstår, fradrages.

Undtagelse

Hvis de nævnte personer, selskaber og fonde mv. er omfattet af SEL (selskabsskatteloven) § 8, stk. 2, hvorefter indtægter og udgifter fra et fast driftssted eller en fast ejendom i udlandet ikke skal medregnes ved opgørelsen af den danske indkomst, finder LL § 5 I ikke anvendelse.

Se også

Se også afsnit C.D.2.3.1 Territorialprincippet - SEL § 8, stk. 2. om hvornår selskaber er omfattet af SEL (selskabsskatteloven) § 8, stk. 2.

Beregningsgrundlaget for den udenlandske skat

Beregningsgrundlaget for den udenlandske skat vil svare til årets skattepligtige indkomst opgjort efter udenlandske regler, idet det bemærkes, at underskud fra tidligere indkomstår, der efter udenlandske regler fremføres til brug i indkomståret, ikke skal fragå det udenlandske beskatningsgrundlag.

Hvis et fast driftssted, en fast ejendom eller et sambeskattet selskab i udlandet både betaler selskabsskat til staten og til en lokal myndighed, og beregningsgrundlaget for de to skatter er forskellige, skal der som udgangspunkt anvendes et gennemsnitligt beregningsgrundlag.

Hvis de forskellige beregningsgrundlag, hvori den samme indkomst indgår, ikke beskattes ens, skal der anvendes et vægtet gennemsnit beregnet i forhold til størrelsen af skatten i hvert beregningsgrundlag.

I gennemsnitsberegningerne indgår kun de typer af indkomstskatter, der kan opnås lempelse for. Beregningsgrundlaget for andre skatter end indkomstskatter, fx formueskatter og arbejdsgiverfinansierede sociale bidrag, er uden betydning.

Det er kun beregningsgrundlaget for den udenlandske skat i den stat, hvor det faste driftssted eller det sambeskattede selskab er hjemmehørende. Dette medfører, at der ikke skal tages hensyn til beskatningsgrundlaget i en eventuel tredjestat, hvis det faste driftssted eller det sambeskattede selskab har indtægter, som stammer derfra.

Bemærk

Hvis de nævnte personer, selskaber og fonde mv., der er omfattet af reglen, har flere faste driftssteder, ejendomme eller selskaber i den samme fremmede stat, skal det udenlandske beregningsgrundlag og den korresponderende skattepligtige indkomst efter danske regler opgøres efter de hovedprincipper, der anvendes ved beregning af dobbeltbeskatningslempelse.

Dette medfører, at der normalt skal ske en puljning, dels af samtlige faste driftssteder og faste ejendomme i den fremmede stat for sig, og dels af samtlige selskaber omfattet af sambeskatningen i den fremmede stat for sig.

Beregningsgrundlaget for den danske skat

Den danske skattepligtige indkomst af den udenlandske indkomst opgøres efter de almindelige principper, herunder efter nettoprincippet i LL (ligningsloven) § 33 F, og uden hensyn til underskud, der i Danmark fremføres fra tidligere indkomstår.

De fradrag, der skal foretages, er fradrag for afskrivninger og for udgifter, der efter de almindelige regler kan vælges fradraget i indkomståret eller i senere indkomstår, dvs. frit periodiserbare udgifter, såsom løbende afskrivninger, straksafskrivninger og forskudsafskrivninger.

Som eksempler på frit periodiserbare udgifter kan bl.a. nævnes visse forskningsudgifter (LL (ligningsloven) § 8 B) xx, der enten kan straksafskrives eller aktiveres og afskrives over 5 år.

Bemærk

Der skal ikke foretages fradrag med mere end, hvad der efter danske regler er muligt, hvilket bl.a. betyder, at der i relation til afskrivninger højst kan afskrives med de maksimale satser i afskrivningsloven.

Hvis fradragsmulighederne overstiger de bundne fradrag kan den skattepligtige frit vælge, hvilke aktiver, der skal afskrives på eller hvilke frit periodiserbare udgifter, der ønskes fradraget, herunder om der skal foretages yderligere afskrivninger eller benyttes yderligere frit periodiserbare udgifter.

Den skattepligtige er dog forpligtet til at udnytte dette valg på en sådan måde, at den danske skattepligtige indkomst kommer så tæt på det udenlandske beregningsgrundlag som muligt, uden at den danske skattepligtige indkomst bliver negativ eller mindre end det udenlandske beregningsgrundlag.