E.B.4.3.3 Virksomhedspant og fordringspant
Indhold
Dette afsnit handler om virksomhedspant og fordringspant, som er særlige pantsætningsformer. Afsnittet omtaler muligheden for afgiftsnedsættelse for virksomhedspant eller fordringspant, som tinglyses til afløsning af et eksisterende virksomhedspant eller fordringspant.
Reglerne for tinglysning af virksomhedspant står i TL (toldloven) § 47 c, og reglerne om fordringspant står i TL (toldloven) § 47 d.Reglen om afgiftsnedsættelse står i TAL (tinglysningsafgiftsloven) § 5, stk. >5<.
Afsnittet indeholder:
- Generelt om pant i virksomhedens aktiver
- Virksomhedspant og fordringspant
- Tinglysning af nyt virksomheds- eller fordringspant efter § 5, stk. >5< - afløsningspantebrev
- Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKM-meddelelser mv.
Generelt om pant i virksomhedens aktiver
Virksomheder har generelt adgang til at oprette forskellige dokumenttyper, som giver forskelligt pant i virksomhedens aktiver.
Virksomhedernes mulighed for at give pant i fast ejendom følger af hovedreglerne, som beskrevet i afsnit E.B.4.1 Beregning af afgiften og E.B.4.2 Afgiftsnedsættelse ved tinglysning af pant i fast ejendom og andelsboliger.
Virksomheden kan også give almindeligt løsørepant i erhvervsaktiver. Se afsnit E.B.4.3.2 Erhvervsaktiver om erhvervsaktiver.
Virksomhedspant og fordringspant
Virksomheden kan også udstede skadesløsbrev eller ejerpantebrev med pant i virksomhedens aktiver (virksomhedspant) eller i virksomhedens fordringer (fordringspant). Ved tinglysning af virksomhedspant eller fordringspant betales afgift efter de almindelige regler om tinglysning af pant, iTAL (tinglysningsafgiftsloven) § 5, stk. 1.
Efter tinglysningsloven skal virksomhedspant oprettes på et skadesløsbrev og ejerpantebrev, som er et rammepant, hvilket vil sige, at der tinglyses et højeste pantsikret beløb til sikkerhed for en underliggende fordring, hvis størrelse ikke fremgår af skadesløsbrevet eller ejerpantebrevet. Fordringspant kan kun oprettes ved skadesløsbrev.
Skadesløsbrevet eller ejerpantebrevet kan også tjene til sikkerhed for ethvert mellemværende (enhver fordring) mellem virksomheden og kreditor.
Virksomhedspant og fordringspant er reguleret selvstændigt i TL (toldloven) § 47 c og § 47 d, som indeholder reglerne for disse særlige former for pantsætning. Tinglysning heraf sker i Personbogen.
Tinglysning af nyt virksomheds- eller fordringspant efter § 5, stk. >5< - afløsningspantebrev
Panterettigheder, der stiftes på baggrund af bestemmelserne i TL (toldloven) § 47 c og § 47 d om virksomhedspant eller fordringspant, skal som nævnt være oprettet på skadesløsbreve eller ejerpantebreve. Der er i TAL (tinglysningsafgiftsloven) § 5, stk. >5<, indsat en bestemmelse om, at tinglysning af et nyoprettet skadesløsbrev eller ejerpantebrev vedrørende virksomhedspant eller fordringspant kan afgiftsberigtiges efter TAL (tinglysningsafgiftsloven) § 7, dvs. med 1.660 kr., hvis der senest >60< dage efter tinglysningen aflyses et tilsvarende skadesløsbrev eller ejerpantebrev. Dette er en undtagelse til hovedreglen i TAL (tinglysningsafgiftsloven) § 5, stk. 1. Afgiftsbegunstigelsen ved oprettelse af nyt skadesløsbrev skal ses i lyset af den usikkerhed, der hersker omkring spørgsmålet om, hvorvidt et skadesløsbrev efter sin natur kan transporteres. Efter tinglysningsloven er det ikke muligt at transportere et skadesløsbrev med virksomhedspant.
Hvis en virksomhed, som har pantsat sine aktiver ved tinglysning af virksomhedspant eksempelvis ønsker at skifte panthaver (långiver), eller hvis virksomheden skal videreføres af en ny ejer, som skal videreføre pantsætningen, kan det være relevant at benytte TAL (tinglysningsafgiftsloven) § 5, stk. >5<, og tinglyse et nyt virksomhedspantebrev til afløsning af det tidligere pantebrev.
Aflysningsfrist på >60< dage
Fristen på >60< dage i TAL (tinglysningsafgiftsloven) § 5, stk. ><, for aflysning af det tidligere pant er en absolut frist, og overskridelse heraf medfører, at der skal betales afgift for tinglysning af pant med 1,5 procent af det pantsikrede beløb efter hovedreglen i TAL (tinglysningsafgiftsloven) § 5, stk. 1. Se SKM2016.175.LSR.
>Bemærk<
>Med virkning fra 1. juli 2019 er fristen for aflysning af det tidligere pant ændret fra 30 dage til 60 dage. Det følger af lov nr. 1728 af 27. december 2018.<
Erklæring
I henhold til TAL § 5, stk. >5<, 2. pkt., og TALbek § 16, er det en betingelse for afgiftsnedsættelsen efter TAL (tinglysningsafgiftsloven) § 7, at der ved oprettelsen af det nye skadesløsbrev eller ejerpantebrev afgives følgende erklæring:
"Tinglysning af dette pantebrev sker på vilkår om aflysning af det angivne pantebrev senest >60< dage efter tinglysning af det nye pantebrev."
Der skal herefter oplyses identifikation på det skadesløsbrev eller ejerpantebrev, der skal aflyses senest >60< dage efter.
Tilsvarende pantebrev
Samme typer af aktiver
Virksomhedspant kan gives indenfor en række bestemte typer af aktiver, som er nærmere defineret i TL (toldloven) § 47 c og § 47 d, eksempelvis driftsinventar, varelager eller immaterielle rettigheder. Det tilsvarende skadesløsbrev eller ejerpantebrev - som nævnt i TAL § 5, stk. >5< betyder her et skadesløsbrev eller ejerpantebrev med samme pantsikrede beløb og med samme pantsatte typer af virksomhedens aktiver, som det tidligere skadesløsbrev eller ejerpantebrev også omfattede. Det tillades dog, at én eller flere aktivtyper udgår af pantet.
Samme pantsikrede beløb
Reglen om, at tinglysning af et nyt virksomheds-eller fordringspantebrev skal afløse et "tilsvarende pantebrev" medfører, at hvis et nyt pantebrev ikke har samme pantsikrede beløb som det hidtidige, kan tinglysningen af det nye pantebrev ikke omfattes af TAL § 5, stk. >5<. Se SKM2016.524.LSR og SKM2016.525.LSR, som vedrørte afgift af tinglysning af nye virksomhedspantebreve på henholdsvis et højere og et lavere beløb end det hidtidige. Tinglysningen af de nye pantebreve kunne ikke omfattes af bestemmelsen om afløsning af et "tilsvarende pantebrev", fordi det pantsikrede beløb ikke var det samme som det hidtidige. Der skulle derfor betales fuld afgift efter TAL (tinglysningsafgiftsloven) § 5, stk. 1, af de pantsikrede beløb, som fremgik af de nye pantebreve.
Videreførelse af erhvervsvirksomhed i fusioneret selskab
Hvis en virksomhed, der drives i selskabsform, bliver fusioneret, og der er givet virksomhedspant, kan TAL § 5, stk. >5< anvendes, når pantsætningen videreføres i den fusionerede enhed. Dette fremgår af skatterådets afgørelse i sagen SKM2017.77.SR. I sagen ønskede man at fusionere et selskab, hvori der var givet virksomhedspant, med et andet selskab, som skulle være det fortsættende selskab. Man ønskede at videreføre virksomhedspantet i det fusionerede selskab, for samme beløb og med samme pantsatte aktivtyper. Afgørelsen er begrundet med, at den fusionerede enhed succederer fuldt ud i forpligtelserne i det hidtidige selskab, herunder også i virksomhedspantet, hvilket afspejler sig i den tinglysningsmæssige behandling af fusionen.
Virksomhedsoverdragelse mv.
Det fremgår af sagen SKM2018.214.SR, at fritagelsen i TAL § 5, stk. >5< endvidere kan anvendes ved tinglysning af nyt virksomhedspant i forbindelse med en virksomhedsoverdragelse til en ny ejer, der skal videreføre den eksisterende virksomhed, og der ved tinglysning af det nye virksomhedspant ikke opnås virksomhedspant i en anden virksomheds aktiver. Skatterådet bekræftede således, at reglen kunne anvendes ved tinglysning af nyt virksomhedspant ved en virksomhedsoverdragelse af en landbrugsvirksomhed. Der var tidligere tinglyst flere pantebreve med virksomhedspant i landbrugsvirksomhedens aktiver. Virksomheden var hidtil drevet af et interessentskab, og skulle overdrages til et anpartsselskab, som blev stiftet af den ene interessent, og som skulle videreføre virksomheden i selskabsform. De nye virksomhedspantebreve skulle fortsat omfatte den samme landbrugsvirksomheds aktiver, og ikke andre virksomheders aktiver.
Fritagelsen i TAL (tinglysningsafgiftsloven) § 5, stk. >5< , vil ligeledes kunne anvendes ved en virksomhedsomdannelse, hvor en personligt drevet virksomhed omdannes til selskabsform, eller ved virksomhedsoverdragelse, hvor den eksisterende virksomhed videreføres af en anden juridisk eller fysisk person, og der ved tinglysning af afløsningspantebrevet ikke opnås pant i andre virksomheders aktiver.
Det fremgår endvidere af begrundelsen i afgørelsen SKM2018.214.SR, at TAL (tinglysningsafgiftsloven) § 5, stk. >5<, efter bestemmelsens forarbejder også kan benyttes ved en betalingsstandsning. Ved betalingsstandsning skal virksomhedspantet kunne videreføres for virksomhedens fremtidige erhvervelser, ved udstedelse af et nyt pantebrev.
Skatteforvaltningen har endvidere i en sag for skatterådet, SKM2017.214.SR vejledende udtalt, at reglen efter Skatteforvaltningens opfattelse derimod ikke kan anvendes, hvis et ejerpantebrev om virksomhedspant, som er tinglyst vedrørende en virksomhed, ønskes tinglyst på en anden virksomhed, hvorved der i stedet opnås pantsikkerhed i denne virksomheds aktiver. Der er Skatteforvaltningens opfattelse, at der vil være tale om en ny virksomhedspantsætning, som er omfattet af TAL (tinglysningsafgiftsloven) § 5, stk. 1, selvom det nye pantebrev omfatter samme beløb og samme aktivtyper.
Skatterådet har endvidere i sagen SKM2017.214.SR svaret, at der ligeledes er tale om en ny virksomhedspantsætning, hvis en anden virksomhed indsættes som yderligere debitor/kreditor på et eksisterende ejerpantebrev, der giver virksomhedspant.
Endelig har Skatteforvaltningen i samme sag vejledende udtalt, at det er Skatteforvaltningens opfattelse, at der er tale om en ny virksomhedspantsætning omfattet af TAL (tinglysningsafgiftsloven) § 5, stk. 1, hvis virksomheden på et eksisterende ejerpantebrev, der giver virksomhedspant, udskiftes med en anden virksomhed.
Bemærk
Når der tinglyses nyt virksomhedspantebrev til afløsning af et tidligere pantebrev med benyttelse af fritagelsen i § 5, stk. >5<.><skal der ved anmeldelsen til tinglysning afgives erklæring om, at tinglysningen er omfattet af § 5, stk. >5<, 1, pkt. og dermed at der eksempelvis er tale om en virksomhedsoverdragelse, og at der ikke opnås pant i en anden virksomheds aktiver. Se § 5, stk. >5<, 2. pkt.
Ændring af de pantsatte aktivtyper
Der må efter TAL § 5, stk.>5< ikke gives pant i andre eller flere (gerne færre) aktivtyper, end hvad omfattes af det skadesløsbrev eller ejerpantebrev, som ønskes afløst og aflyst. I de tilfælde, hvor det nye skadesløsbrev eller ejerpantebrev omfatter andre eller flere aktivtyper, vil dette udløse afgift efter hovedreglen i TAL (tinglysningsafgiftsloven) § 5, stk. >3<, om udskiftning af erhvervsaktiver, dvs. 2 x1.660 kr. Hvis der kan tinglyses et debitorskifte på skadesløsbreve, der er enten virksomhedspantebrev eller fordringspantebrev, udløses en afgift på 1.660 kr. Se TAL § 5, stk. >4<. Det fremgår af SKM2017.214.SR, at hvis en anden virksomhed indtræder som debitor på et ejerpantebrev, som giver virksomhedspant, så er der tale om en ny virksomhedspantsætning, hvorved der skal betales fuld afgift efter tinglysningsafgftslovens almindelige regler.
Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKM-meddelelser mv.
Skemaet viser relevante afgørelser på området:
|
Afgørelse |
Afgørelsen i stikord |
Yderligere kommentarer |
|
Afgørelser fra Landsskatteretten |
||
|
SKM2016.525.LSR |
Der forelå tinglyst et skadesløsbrev med fordringspant med en hovedstol på 1.500.000 kr. De samme parter tinglyste et nyt skadesløsbrev med en hovedstol på 900.000 til afløsning af det eksisterende skadesløsbrev med fordringspant, som derefter blev aflyst. Landsskatteretten fandt ikke, at der ved tinglysningen af det nye skadesløsbrev forelå et tilsvarende pantebrev som foreskrevet i tinglysningsafgiftslovens § 5, stk. 7, >(nu stk. 5)< henset til forskellen i to skadesløshedsbreves pantsikrede beløb. derfor skulle der beregnes tinglysningsafgift efter hovedreglen i § 5, stk. 1. Et retsmedlem fandt, at der ikke skulle betales tinglysningsafgift henset til, at der skete nedsættelse af det pantesikrede beløb mellem de samme parter. |
Afgørelsen viser, at TAL (tinglysningsafgiftsloven) § 5, stk. >5<, kun kan benyttes, hvis det nye pantebrev tinglyses for samme beløb som det hidtidige. Det er uden betydning, at parterne i stedet kunne have nedlyst hovedstolen på det eksisterende pantebrev. |
|
SKM2016.524.LSR |
Der forelå et tinglyst skadesløsbrev med virksomhedspant med en hovedstol på 4.700.000 kr. De samme parter tinglyste et nyt skadesløsbrev med virksomhedspant på 4.000.000 kr. til afløsning af det hidtidige virksomhedspantebrev, som herefter blev aflyst. Landsskatteretten fandt ikke, at der ved tinglysningen af det nye pantebrev forelå et tilsvarende pantebrev som foreskrevet i tinglysningsafgiftslovens § 5, stk. 7, henset til forskellen i to skadesløshedsbreves pantsikrede beløb. Derfor skulle der beregnes tinglysningsafgift efter hovedreglen i § 5, stk. 1. Et retsmedlem fandt, at der alene skulle betales tinglysningsafgift af det beløb, hvormed det skete forhøjelse af det pantsikrede beløb. |
Afgørelsen viser, at TAL (tinglysningsafgiftsloven) § 5, stk. >5<, kun kan benyttes, hvis det nye pantebrev tinglyses for samme beløb som det hidtidige. Det er uden betydning, at parterne i stedet kunne have tinglyst en forhøjelse af hovedstolen på det eksisterende pantebrev. |
|
SKM2016.175.LSR |
Der skulle betales yderligere tinglysningsafgift for tinglysning af et skadesløsbrev vedrørende virksomhedspant ved overskridelse af tidsfristen på 30 dage for aflysning af tidligere pantebrev i TAL § 5, stk. 7>(nu stk. 5)<, sidste punktum. Der skulle betales afgift med 1,5 procent af det pantsikrede beløb efter TAL (tinglysningsafgiftsloven) § 5, stk. 1, og det var uden betydning, hvad der var årsagen til overskridelse af fristen, idet hverken loven eller anden lovgivning indeholdt bestemmelser, herefter disse omstændigheder kunne tillægges betydning eller give grundlag for fritagelse for afgiften. |
|
|
Bindende svar fra Skatterådet |
||
| SKM2018.214.SR |
Skatterådet kunne bekræfte, at der ved en virksomhedsoverdragelse af en landbrugsvirksomhed kunne tinglyses nye virksomhedspantebreve for en tinglysningsafgift på 1.660 kr., efter § 5, stk. 7, og § 7. Der var tale om en overdragelse af landbrugsvirksomheden fra et I/S til et ApS. Der forelå eksisterende tinglyste pantebreve med virksomhedspant i aktiverne i landbrugsvirksomheden, der var drevet af I/S'et. Virksomheden skulle drives videre i selskabform i anpartsselskabet, som var stiftet af den ene interessent. De nye virksomhedspantebreve vedrørende anpartsselskabet skulle fortsat omfatte aktiverne i den samme landbrugsvirksomhed, og ikke andre virksomheders aktiver. |
|
|
SKM2017.214.SR |
Skatterådet kunne ikke bekræfte, at der i medfør af tinglysningsafgiftslovens TAL (tinglysningsafgiftsloven) § 5, stk. 6, >(nu stk. 4)< på et ejerpantebrev, der gav virksomhedspant, kunne tinglyses en ændring af pantebrevet, hvormed debitor/kreditor blev udskiftet, alene mod betaling af tinglysningsafgift efter TAL (tinglysningsafgiftsloven) § 7, dvs. uden betaling af variabel afgift. Skatterådet afviste endvidere to spørgsmål om alternative dispositioner. SKAT udtalte vejledende, at såvel en ændring af ejerpantebrevet, hvor en yderligere virksomhed indtrådte som debitor/kreditor, samt oprettelse af et nyt ejerpantebrev for samme beløb og med pant i samme aktivtyper, men som vedrørte en ny virksomhed som debitor/kreditor, ikke kunne tinglyses alene mod betaling af 1.660 kr. efter TAL (tinglysningsafgiftsloven) § 5, stk. 7>(nu stk. 5)< Disse tinglysninger ville udgøre en ny virksomhedspantsætning, som ville medføre, at der tillige skulle betales variabel afgift af det pantsikrede beløb efter TAL (tinglysningsafgiftsloven) § 5, stk. 1. |
|
|
SKM2017.77.SR |
Skatterådet bekræftede, at reglen i TAL (tinglysningsafgiftsloven) § 5, stk. 7 >(nu stk. 5)< kunne benyttes i en situation, hvor der skete fusion af to virksomheder, og hvor der forelå en virksomhedspantsætning i den virksomhed, som blev fusioneret ind i den anden virksomhed. Skatterådet svarede således, at der kunne oprettes et tilsvarende virksomhedspant vedrørende den fusionerede virksomhed, hvis pantebrevet havde samme beløbsmæssige størrelse, og omfattede samme aktivtyper som det aflyste pantebrev fra den indskydende virksomhed. Dermed skulle der alene betales den faste tinglysningsafgift på 1.660 kr. ved tinglysning af det nye pantebrev. Det var endvidere forudsat, at der skulle ske aflysning af det eksisterende virksomhedspant inden 30 dage, i overensstemmelse med reglen i TAL (tinglysningsafgiftsloven) § 5, stk. 7 >(nu stk. 5)< |
,, Rigsrevisionens undersøgelse har vist, at der i knap halvdelen af klagesagerne ikke findes dokumentation for den afgørelse, som SKAT har truffet, og at et af hovedprincipperne inden for forvaltningsretten - officialprincippet - er tilsidesat. Det er i sådanne sager ikke muligt at vurdere, om SKAT har taget saglige hensyn i klagebehandlingen.
Rigsrevisionens beretning om den offentlige ejendomsvurdering, august 2013
Værelsesudlejning (hus og ejerlejlighed)
Værelsesudlejning (andelsbolig)
Skattefri avance ved salg af hus
Skattefri avance ved salg af ejerlejlighed
Erhvervsmæssig sommerhusudlejning
Registreringsafgift for nye og brugte motorkøretøjer
Registreringsafgift ved indførsel af brugt bil