C.C.5 Virksomheds- og kapitalafkastordningen

Indhold

Dette afsnit beskriver virksomhedsordningen, kapitalafkastordningen, herunder konjunkturudligning, kapitalafkastordningen for aktier og udligningsordningen for kunstnere.

Afsnittet indeholder:

• Virksomhedsskatteloven og de enkelte ordninger i loven (C.C.5.1)
• Virksomhedsordningen (C.C.5.2)
• Kapitalafkastordningen og konjunkturudligningsordningen (C.C.5.3)
• Kapitalafkastordningen for aktier og anparter (C.C.5.4)
• Udligningsordningen for kunstnere (C.C.5.5).

C.C.5.1 Virksomhedsskatteloven og de enkelte ordninger

Indhold

Dette afsnit handler om:

• Indledning (C.C.5.1.1)
• Overordnet om virksomhedsskatteloven (C.C.5.1.2).

C.C.5.1.1 Indledning

Selvstændigt erhvervsdrivende, der er skattepligtige, kan vælge at anvende enten virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen efter reglerne i virksomhedsskatteloven.

Reglerne i skattelovgivningen om opgørelse af indkomst fra selvstændig erhvervsvirksomhed gælder både for selvstændigt erhvervsdrivende, som anvender personskattelovens regler og for dem, der anvender virksomhedsskattelovens regler.

Det er bl.a. reglerne i ligningsloven, statsskatteloven, afskrivningsloven mv.

Virksomhedsskatteloven supplerer de almindelige regler for opgørelsen af indkomsten for selvstændigt erhvervsdrivende med nogle særlige skatteberegningsregler og særregler for opgørelse af virksomhedens indkomst, bl.a.:

• Renteperiodisering
• Flytning af kapitalindkomster til personlig indkomst
• Flytning af kapitaludgifter til personlig indkomst
• Foreløbig beskatning mod betaling af acontoskat.

Bemærk

Personskattelovens regler gælder også for de selvstændige, der anvender virksomhedsskattelovens regler. Men de særlige beregningsregler i virksomhedsskatteloven gælder forud for personskattelovens regler.

De selvstændigt erhvervsdrivende, der ikke anvender reglerne i virksomhedsskatteloven, beskattes efter de almindelige skatteregler for personer, som findes i personskatteloven.

Afsnit C.C.5 Virksomheds- og kapitalafkastordningen følger som udgangspunkt måden, som virksomhedsskatteloven er bygget op på.

C.C.5.1.2 Overordnet om virksomhedsskatteloven

Indhold

Dette afsnit beskriver kort de generelle regler i virksomhedsskatteloven (Lov om indkomstbeskatning af selvstændigt erhvervsdrivende).

Afsnittet indeholder:

• Hovedregel
• Undtagelser
• Forskellige ordninger i loven.

Hovedregel

Skattepligtige personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, kan bruge virksomhedsordningen.

Undtagelser

På visse typer af virksomheder og indkomster er det dog ikke muligt at bruge virksomhedsskattelovens regler. Se afsnit C.C.5.2.2.1 for en nærmere beskrivelse af, hvilke typer virksomheder og indkomster det drejer sig om.

Forskellige ordninger i loven

Virksomhedsskatteloven indeholder forskellige ordninger:

• Virksomhedsordningen
• Kapitalafkastordningen
• Konjunkturudligningsordningen
• Kapitalafkastordningen for aktier og anparter
• Udligningsordningen for kunstnere.

Den selvstændigt erhvervsdrivende kan i virksomhedsordningen opnå højere fradragsværdi for virksomhedens renteudgifter, da de trækkes fra i den personlige indkomst. En del af virksomhedens overskud kan blive beskattet som kapitalindkomst, mens det resterende overskud beskattes som personlig indkomst. Ordningen giver bl.a. den selvstændigt erhvervsdrivende mulighed for at opspare overskud mod at betale en foreløbig virksomhedsskat på 25 pct.

Virksomhedsskatteloven indeholder også regler om en kapitalafkastordning, som er et valgfrit og forenklet alternativ til virksomhedsordningen. Når den selvstændigt erhvervsdrivende anvender kapitalafkastordningen, er der mulighed for at få højere fradragsværdi for erhvervsmæssige renteudgifter eller for en del af de erhvervsmæssige renteudgifter. Det sker ved, at et beregnet kapitalafkast fragår i den personlige indkomst og lægges til kapitalindkomsten.

Der er også en konjunkturudligningsordning i tilknytning til kapitalafkastordningen. Den selvstændigt erhvervsdrivende kan i denne ordning opspare en del af virksomhedens overskud mod at betale en foreløbig skat på 25 pct. og binde penge på en bankkonto.

Der findes yderligere to ordninger i virksomhedsskatteloven, nemlig en kapitalafkastordning for aktier og anparter og en udligningsordning for kunstnere.

Bemærk

Afsnit C.C.5 Virksomheds- og kapitalafkastordningen beskriver ikke reglerne i forbindelse med dødsfald. Disse regler er beskrevet i afsnit C.E.12 Virksomhedsskattelov i forbindelse med dødsfald.

C.C.5.2 Virksomhedsordningen

Indhold

Dette afsnit beskriver virksomhedsordningen og betingelserne for at bruge den.

Afsnittet indeholder:

• Skattemæssige fordele ved virksomhedsordningen (C.C.5.2.1)
• Hvem kan anvende ordningen og hvad kan den anvendes på? (C.C.5.2.2)
• Valg af ordning mv. og regnskabskrav (C.C.5.2.3)
• Ægtefæller (C.C.5.2.4)
• Indskudskonto (C.C.5.2.5)
• Mellemregningskonto (C.C.5.2.6)
• Hæverækkefølgen (C.C.5.2.7)
• Opgørelse af virksomhedens indkomst (C.C.5.2.8)
• Kapitalafkast (C.C.5.2.9)
• Overskud og virksomhedsskat (C.C.5.2.10)
• Rentekorrektion (C.C.5.2.11)
• Underskud (C.C.5.2.12)
• Afståelse og ophør (C.C.5.2.13)
• Skattefri virksomhedsomdannelse (C.C.5.2.14)
• Påligning og opkrævning (C.C.5.2.15)

C.C.5.2.1 Skattemæssige fordele ved virksomhedsordningen

Indhold

Dette afsnit beskriver i hovedtræk de skattemæssige fordele ved at benytte virksomhedsordningen samt definition af begreberne i virksomhedsordningen.

Afsnittet indeholder:

• Højere skatteværdi af renteudgifter
• Udjævning af beskatningen af svingende indkomster
• Forrentning af investeret kapital (kapitalafkast)
• Begreber i virksomhedsordningen.

Højere skatteværdi af renteudgifter

Erhvervsdrivende kan opnå højere skatteværdi af rentefradrag på lån, der indgår i virksomhedsordningen. Det sker ved, at virksomhedens nettorenteudgifter trækkes fra ved opgørelsen af virksomhedens indkomst, dvs. i den personlige indkomst.

Se også

Se også afsnit C.C.5.2.8.1 om opgørelse af virksomhedens skattepligtige indkomst.

Udjævning af beskatningen af svingende indkomster

Erhvervsdrivende med svingende indkomster kan udjævne beskatningen over årene ved at benytte virksomhedsordningen. Det sker ved at lade hele eller en del af overskuddet blive stående i virksomheden mod betaling af en foreløbig virksomhedsskat på 25 pct. På denne måde sker der en form for ligestilling mellem personligt drevne virksomheder og aktieselskaber mv.

Hvis det opsparede overskud i virksomhedsordningen overføres til privatøkonomien, skal beløbet inklusiv den foreløbige virksomhedsskat, medregnes ved opgørelsen af den personlige indkomst.

Den foreløbige virksomhedsskat, der er betalt, og som hører til det hævede beløb, fratrækkes i slutskatten i det indkomstår, hvor det opsparede overskud bliver hævet.

Se også

Se også afsnit C.C.5.2.10 om overskud og virksomhedsskat.

Forrentning af investeret kapital (kapitalafkast)

Kapitalafkastet er den del af virksomhedens overskud, der er forrentningen af den investerede egenkapital. Afkastet kan kun være et positivt beløb.

Kapitalafkastet kan beskattes på en af følgende måder som:

• Kapitalindkomst
• Opsparet overskud
• Personlig indkomst.

Hvis kapitalafkastet ikke spares op i virksomheden eller hæves som personlig indkomst, bliver det beskattet som kapitalindkomst.

Kapitalafkast, der er sparet op i virksomhedsordningen, beskattes som personlig indkomst, når det bliver overført til privatøkonomien.

Den selvstændige kan vælge at medregne en del af det kapitalafkast, der ikke spares op i virksomheden, til den personlige indkomst. Beløbet kan højst udgøre maksimumsbeløbet for fradrag ved indbetaling på kapitalpensioner. Dette beløb er i 2011 46.000 kr. Se VSL § 23 a

Se også

Se også afsnit C.C.5.2.9 om kapitalafkast og kapitalafkastgrundlaget.

Begreber i virksomhedsordningen

Kapitalafkast

Ved kapitalafkast forstås den del af årets overskud, der svarer til et beregnet afkast af den selvstændiges investering i virksomheden.

Kapitalafkastet bliver beskattet som kapitalindkomst, hvis det ikke er sparet op i virksomheden eller hævet som personlig indkomst.

Den del af kapitalafkastet, der vedrører finansielle aktiver, bortset fra fordringer erhvervet ved salg af varer og tjenesteydelser i forbindelse hermed (varedebitorer mv.), kan ikke spares op i virksomheden.

Den selvstændige kan vælge at medregne en del af det kapitalafkast, der ikke bliver sparet op i virksomheden, til den personlige indkomst. Der kan højst medregnes et beløb til beskatning som personlig indkomst, der svarer til maksimumsbeløbet for fradragsret ved indskud på en kapitalpensionsopsparing.

Kapitalafkast, der spares op i virksomheden, beskattes altid som personlig indkomst, når det overføres til privatøkonomien.

Kapitalafkastberegning

Kapitalafkastet bliver beregnet ved at gange et nærmere defineret afkastgrundlag primo året med en fastsat afkastsats. Hvis afkastgrundlaget er negativt, ses der bort fra kapitalafkastet. Kapitalafkastet kan heller ikke overstige årets skattepligtige overskud.

Kapitalafkastgrundlaget

Kapitalafkastgrundlaget gøres op ved indkomstårets begyndelse på grundlag af virksomhedens aktiver med fradrag af gæld. Der er tale om en nettoopgørelse i modsætning til ved opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget efter kapitalafkastordningen, hvor gæld som udgangspunkt ikke fragår.

Ved opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget i virksomhedsordningen fragår også beløb, der er hensat til senere faktisk hævning. Har den selvstændige valgt at bruge mellemregningskontoen skal indestående også fragå ved opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget. Beløb, der overføres fra virksomhedsordningen til privatøkonomien med virkning fra indkomstårets begyndelse skal også fragå.

Kapitalafkastsatsen

Kapitalafkastsatsen beregnes en gang årligt. Satsen er en gennemsnitlig effektiv obligationsrente for årets første 6 måneder. Beregningen nedrundes til nærmeste hele antal procentpoints.

Satsen offentliggøres bl.a. på SKATs hjemmeside (www.skat.dk). Kapitalafkastsatsen for 2011 er 2 pct.

Resterende overskud

Resterende overskud er den del af virksomhedens overskud, der er tilbage, når kapitalafkastet er trukket fra. Det resterende overskud beskattes altid som personlig indkomst, når det overføres til privatøkonomien. Det gælder, uanset om det hæves med det samme, eller om det først spares op i virksomheden.

Indskud og hævning

Virksomhedsordningen omfatter ikke den selvstændiges privatøkonomi. Der skal derfor ske en regnskabsmæssig opdeling af økonomien i en virksomhedsøkonomi og en privatøkonomi. Adskillelsen af den private økonomi fra virksomhedens økonomi og muligheden for opsparing under virksomhedsordningen mod betaling af en foreløbig skat på 25 pct., gør det nødvendigt med regler om overførsler mellem de to økonomier - dvs. indskud og hævning i virksomhedsordningen - hvad enten det sker ved start på ordningen, under ordningen eller ved helt eller delvist ophør med ordningen.

Indskud i virksomheden eller i virksomhedsordningen er udtryk for, at der sker en overførsel af værdier fra privatøkonomien til virksomhedsøkonomien.

Hævning i virksomheden er udtryk for, at der sker en overførsel af værdier fra virksomhedsøkonomien til privatøkonomien.

Indskudskonto

Der skal opgøres en indskudskonto for selvstændige, der vælger at træde ind i virksomhedsordningen.

Indestående på indskudskontoen skal opgøres ved begyndelsen af regnskabsåret i det indkomstår, hvor den selvstændige første gang bruger virksomhedsordningen. Indskudskontoen opgøres som den skattemæssige værdi af de aktiver, som bliver indskudt i virksomhedsordningen. Ved opgørelsen trækkes virksomhedens gæld fra. Hvis den selvstændige har brugt konjunkturudligningsordningen i tilknytning til kapitalafkastordningen i det foregående indkomstår, skal eventuelle indskud på en konjunkturudligningskonto også fragå ved opgørelsen af indskudskontoen.

Indestående på indskudskontoen kan senere hæves skattefrit i hæverækkefølgen.

Indskudskontoen reguleres en gang om året. Reguleringen sker ved indkomstårets udløb. Ved reguleringen lægges årets indskud til, og overførsel til den selvstændige af værdier, der ikke er overskud, trækkes fra.

Rentekorrektion

For at modvirke, at den selvstændige kan opnå fuldt skattefradrag for private renteudgifter, beregnes en rentekorrektion. Det samlede rentekorrektionsbeløb medregnes direkte ved opgørelsen af den personlige indkomst og trækkes fra i kapitalindkomsten. Rentekorrektionsbeløbet indgår ikke i virksomhedens indkomstopgørelse, overskudsdisponering og hæverækkefølge.

Hæverækkefølgen

Hæverækkefølgen er en regel om, i hvilken rækkefølge overførsel af værdier fra virksomheden til den selvstændige skal anses for foretaget. Reglen medfører bl.a., at den selvstændige bliver beskattet fuldt ud af virksomhedens overskud, før der kan hæves skattefrit på indskudskontoen.

Visse beløb kan dog overføres til den selvstændige forud for den egentlige hæverækkefølge. Den udvidede hæverækkefølge er udtryk for samtlige overførsler af værdier fra virksomheden til den selvstændige, og omfatter både beløb, der overføres "i" og "forud for" hæverækkefølgen.

Mellemregningskontoen

Mellemregningskontoen er en konto, hvor den selvstændige kan overføre kontante beløb fra privatøkonomien til virksomhedsøkonomien i stedet for at foretage indskud på indskudskontoen. Hvis mellemregningskontoen bruges, indebærer det bl.a., at beløbene kan tilbageføres skattefrit til privatøkonomien uden om hæverækkefølgen.

Der beregnes ikke kapitalafkast af indestående på mellemregningskontoen.

Opsparing

Overskud, som ikke hæves - dvs. ikke bliver overført fra virksomhedsøkonomien til privatøkonomien - betegnes som opsparing i virksomheden eller i virksomhedsordningen. Både kapitalafkast og resterende overskud kan spares op.

Der betales en foreløbig virksomhedsskat af det opsparede overskud på 25 pct.

Det opsparede overskud skal regnskabsmæssigt indgå på en konto for opsparet overskud. På kontoen indgår det beløb, der er tilbage efter betalingen af den foreløbige virksomhedsskat, dvs. de resterende 75 pct. Det er ikke et krav, at det opsparede overskud skal bindes på en bankkonto.

Opsparede beløb skal derfor ikke medregnes ved den selvstændiges indkomstopgørelse for indtjeningsåret. Når beløb på kontoen for opsparet overskud på et senere tidspunkt hæves - dvs. overføres fra virksomhedsøkonomien til privatøkonomien - skal det med tillæg af den foreløbige virksomhedsskat indgå i den selvstændiges personlige indkomst. Den foreløbigt betalte virksomhedsskat trækkes fra ved beregningen af den endelige skat for det indkomstår, hvor det opsparede overskud er overført fra konto for opsparet overskud til privatøkonomien. Virksomhedsskat, der ikke kan rummes i årets slutskat mv., udbetales kontant.

Hensættelse til senere faktisk hævning

Beløb kan regnskabsmæssigt hensættes til senere faktisk hævning, dvs. til senere udbetaling fra virksomheden. Hensatte beløb til senere faktisk hævning skal beskattes i det indkomstår, som overførslen vedrører. Beløbene kan senere hæves skattefrit. Regnskabsmæssigt skal beløbet være overført fra virksomheden, dvs. være debiteret hævekontoen og opført som et passiv i ultimobalancen inden fristen for selvangivelse for det indkomstår, det drejer sig om.

C.C.5.2.2 Hvem kan anvende ordningen og hvad anvendes den på?

Indhold

Dette afsnit handler om:

• Betingelser for at bruge virksomhedsordningen (C.C.5.2.2.1)
• Anpartsvirksomhed (C.C.5.2.2.2)
• Konkursindkomst (C.C.5.2.2.3)
• Erhvervsmæssige aktiver (C.C.5.2.2.4)
• Aktier, andelsbeviser mv. (C.C.5.2.2.5)
• Blandet benyttede aktiver (C.C.5.2.2.6)
• Blandet benyttede ejendomme (C.C.5.2.2.7)
• Blandet benyttede driftsmidler (C.C.5.2.2.8)
• Blandet benyttede biler (C.C.5.2.2.9)
• Blandet benyttede multimedier (C.C.5.2.2.10)
• Andre blandet benyttede aktiver (C.C.5.2.2.11)
• Erhvervsmæssige passiver (C.C.5.2.2.12).

C.C.5.2.2.1 Betingelser for at bruge virksomhedsordningen

Indhold

Dette afsnit beskriver, hvem der kan anvende reglerne i virksomhedsskattelovens afsnit 1 om virksomhedsordningen, og hvad der kan indgå i virksomhedsordningen.

Afsnittet indeholder:

• Hovedregel
• Undtagelser
• Betingelser
• Oversigt over afgørelser domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Hovedregel

Skattepligtige personer kan benytte reglerne i virksomhedsordningen på indkomst fra selvstændig erhvervsvirksomhed. Se VSL § 1, stk. 1, 1. pkt.

Undtagelser

Reglerne i virksomhedsskattelovens afsnit 1 (virksomhedsordningen) kan ikke anvendes af eller på:

• Anpartsvirksomhed omfattet af PSL § 4, stk. 1, nr. 10 eller nr.12. Se VSL § 1, stk. 1, 2. pkt.
• Konkursindkomst. Se VSL § 1, stk. 1, 3. pkt.
• Dødsboer. Se DBSKL § 9, stk. 1, 1. pkt.

Anpartsvirksomhed og konkursindkomst er nærmere omtalt i de følgende afsnit.

Se også

Se også afsnit

• C.C.3, hvor reglerne om anpartsvirksomhed er nærmere beskrevet
• C.E.12 om virksomhedsskatteloven i forbindelse med dødsfald
• C.E.14 om definition af mellemperiode og bobeskatningsperiode.

Betingelser

Personer, der er fuldt eller begrænset skattepligtig til Danmark efter kildeskatteloven, kan anvende virksomhedsordningen. Se VSL § 1.

Det er en betingelse, at den skattepligtige er selvstændigt erhvervsdrivende, og at virksomheden er erhvervsmæssig. Visse honorarer med direkte tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed kan indgå i virksomhedsordningen. Lønindkomst kan ikke indgå i virksomhedsordningen.

Begrebet selvstændig virksomhed er ikke defineret i virksomhedsskatteloven, personskatteloven eller i anden skattelovgivning. Efter praksis fortolkes begrebet ens i alle skattemæssige relationer.

• Lønmodtagere. Se LV, Erhvervsdrivende, afsnit E.A.4
• Ikke erhvervsmæssig virksomhed. Se LV, Erhvervsdrivende, afsnit E.A.1.2 Se også

Se også afsnit

• E.A.4.3 i LV, Erhvervsdrivende, hvor der er opregnet eksempler på selvstændig erhvervsvirksomhed
• E.A.4.3.1 i LV, Erhvervsdrivende, med eksempler på, hvor der ikke foreligger selvstændig erhvervsvirksomhed
• B.1.1 i vejledningen om indeholdelse af A-skat, AM-bidrag mv.

Virksomheden

Når den selvstændige har valgt at anvende virksomhedsordningen for et indkomstår, skal reglerne bruges for hele virksomheden i hele indkomståret. Er virksomheden etableret eller ophørt i løbet af indkomståret, skal virksomhedsordningen bruges i den periode, hvor virksomheden eksisterer.

Hvis den selvstændige driver flere virksomheder og ønsker at anvende virksomhedsordningen, skal alle virksomhederne indgå i virksomhedsordningen, hvis de i øvrigt opfylder betingelserne for at kunne indgå i ordningen.

Det er som hovedregel ikke muligt at holde en del af de erhvervsmæssige aktiver eller passiver uden for ordningen.

Visse finansielle aktiver kan ikke indgå i virksomhedsordningen, selvom de har tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed. Se VSL § 1, stk. 2.

Visse blandet benyttede aktiver kan efter den selvstændiges valg indgå i virksomhedsordningen eller holdes uden for. Se VSL § 1, stk. 3.

Anpartsvirksomhed omfattet af PSL § 4, stk. 1 nr. 10 og 12 og konkursindkomst kan ikke indgå i virksomhedsordningen. Se VSL § 1, stk. 1, 2. og 3. pkt.

Afgrænsningen af disse aktiver er nærmere omtalt i afsnittene:

• C.C.5.2.2.2 om anpartsvirksomhed
• C.C.5.2.2.3 om konkursindkomst
• C.C.5.2.2.4 om erhvervsmæssige aktiver
• C.C.5.2.2.5 om aktier, andelsbeviser mv.

Interessentskab, kommanditselskab og partnerselskab

Interessentskaber, kommanditselskaber og partnerselskaber er ikke selvstændige skattesubjekter. Indkomsten i disse selskaber bliver derfor beskattet hos ejerne.

Hvis en fysisk person er medejer af et interessentskab, kommanditselskab eller partnerselskab, kan han eller hun bruge virksomhedsordningen. Ejerne kan uafhængigt af hinanden vælge, om de vil anvende virksomhedsordningen. Se fx SKM2010.610.SR. Det gælder dog ikke, hvis virksomheden er omfattet af anpartsreglerne i PSL § 4, stk. 1 nr. 10 eller 12.

Virksomheden består af ejerens andel af aktiver og passiver i virksomheden og af de eventuelle aktiver og passiver, der i øvrigt indgår i virksomheden.

Ægtefæller

Ægtefæller, der driver hver sin virksomhed, kan frit og uafhængigt af hinanden vælge, om de vil anvende reglerne i personskatteloven eller i virksomhedsskatteloven. De kan også uafhængigt af hinanden vælge, om de vil benytte virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen.

Selvom begge ægtefæller anvender virksomhedsordningen, behandles de hver for sig i forhold til ordningen.

Se også

Se også afsnit C.C.5.2.4 om ægtefæller og virksomhedsordningen.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.C.5.2.2.2 Anpartsvirksomhed

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne om anpartsvirksomhed i relation til virksomhedsordningen.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Regel
• Betydningen af reglen
• Dispensation
• Skibsvirksomhed, der er bierhverv
• Overgangsregler.

Resumé

Indkomst ved anpartsvirksomhed kan ikke indgå i virksomhedsordningen. Anpartsvirksomheder, der er erhvervet før indkomståret 2006, og som var omfattet af den dagældende PSL § 4, stk. 1, nr. 12, kan indgå virksomhedsordningen, hvis ejeren vælger beskatning efter de almindelige regler for selvstændigt erhvervsdrivende.

Regel

Virksomhedsordningen kan ikke anvendes på indkomst, der er kapitalindkomst efter anpartsreglerne i PSL § 4, stk. 1, nr. 10 eller 12. Se VSL § 1, stk. 1, 2. pkt.

Det betyder, at virksomhedsordningen ikke kan benyttes på:

• Indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed, når antallet af ejere er større end 10, og ejeren ikke deltager i væsentligt omfang i virksomhedens drift. Se PSL § 4, stk. 1, nr. 10.
• Indkomst fra plantning af træer til erhvervsmæssig brug som juletræer eller pyntegrønt i kort omdrift samt frugttræer og frugtbuske. Det er tilfældet, når antallet af personlige ejere er større end to, og ejeren ikke deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang. Se PSL § 4, stk. 1 nr. 10 og LL § 8 K, stk. 2.
• Indkomst fra udlejning af afskrivningsberettigede driftsmidler og skibe uanset antal ejere, når ejeren ikke deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang. Se PSL § 4, stk. 1, nr. 12.

Se også

Se også afsnit C.C.3 Anpartsvirksomheder, herunder projekter og kommanditister, hvor anpartsreglerne er nærmere beskrevet.

Betydningen af reglen

Hvis virksomheden i løbet af indkomståret bliver omfattet af anpartsreglerne, kan den ikke indgå i virksomhedsordningen for dette indkomstår. De skattemæssige konsekvenser af, at virksomheden ikke længere kan indgå i virksomhedsordningen afhænger af, om den selvstændige har en eller flere virksomheder, der indgår i virksomhedsordningen.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.13.4 om ophør med at anvende virksomhedsordningen
• C.C.5.2.7 om hæverækkefølgen.

Dispensation for PSL § 4, stk. 1, nr. 12

Skatterådet kan give dispensation for reglerne i PSL § 4, stk. 1, nr. 12, jf. stk. 6.

Når der er givet dispensation, kan den selvstændige bruge virksomhedsordningen, hvis betingelserne i øvrigt er opfyldt.

Se også

Se også afsnit C.C.3.1.6.3 om dispensation fra beskatning efter PSL § 4, stk. 1, nr. 12.

Skibsvirksomhed, der er bierhverv

Skibsvirksomhed, der er den selvstændiges bierhverv, kan ikke indgå i virksomhedsordningen, hvis virksomheden er anskaffet før den 12. maj 1989.

Se også

Se også afsnit C.C.3.2 om anparter erhvervet før den 12. maj 1989.

Overgangsregler

Den tidligere bestemmelse i PSL § 4, stk. 1, nr. 12 blev ophævet ved lov nr. 425 af 6. juni 2005.

Anpartsvirksomheder, der er omfattet af den dagældende PSL § 4, stk. 1, nr. 12, kan ikke indgå i virksomhedsordningen.

Selvstændigt erhvervsdrivende, der har erhvervet en virksomhed eller en del af en virksomhed i indkomståret 2005 eller tidligere, kan vælge at bruge de almindelige regler for selvstændigt erhvervsdrivende. Det er en betingelse, at virksomheden var omfattet af den dagældende bestemmelse i PSL § 4, stk. 1, nr. 12. Se § 18, stk. 4-6 i lov nr. 425 af 6. juni 2005.

Når den selvstændige har valgt at blive beskattet efter reglerne for selvstændigt erhvervsdrivende, kan virksomheden indgå i virksomhedsordningen. Virksomheden kan indgå i virksomhedsordningen fra det indkomstår, hvor valget er truffet.

Se også

Se også afsnit C.C.3.1.6.4 om afskrivningsberettiget fast ejendom og inventar heri efter den tidligere PSL § 4, stk. 1, nr. 12.

C.C.5.2.2.3 Konkursindkomst

Indhold

Dette afsnit beskriver virksomhedsordningen, når en virksomheds indkomst bliver konkursindkomst.

Afsnittet indeholder:

• Regel.

Regel

Konkursindkomst kan ikke indgå i virksomhedsordningen. Se VSL § 1, stk. 1, 3. pkt.

Bemærk

Den virksomhedsskat, der tidligere er betalt, bliver endelig, når en virksomheds indkomst bliver konkursindkomst. Se VSL § 15 b, stk. 2. Et eventuelt opsparet overskud skal derfor ikke medregnes ved opgørelsen af den personlige indkomst.

Hvis en selvstændigt erhvervsdrivende erklæres konkurs, får det ikke betydning for en eventuel ægtefælles mulighed for at anvende virksomhedsordningen på sin egen selvstændige erhvervsvirksomhed, som han eller hun ejer og driver. Ægtefællens virksomheder kan fortsat indgå i virksomhedsordningen.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.13.5 om beskatning af opsparet overskud ved ophør med at anvende virksomhedsordningen
• C.C.5.2.13.6 om ophør af virksomhed ved konkurs
• E.L.1 i LV, Erhvervsdrivende, om de almindelige regler ved konkurs mv.

C.C.5.2.2.4 Erhvervsmæssige aktiver

Indhold

Dette afsnit beskriver de generelle regler for, hvilke aktiver der kan eller skal indgå i virksomhedsordningen, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Hovedregel
• Undtagelse
• Aktiver der kan eller skal indgå i virksomhedsordningen
• Aktiver der ikke kan indgå i virksomhedsordningen
• Oversigt over afgørelser domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Resumé

Som hovedregel er det kun erhvervsmæssige aktiver, der kan indgå i virksomheden. Det er derfor nødvendigt at dele aktiverne op i en erhvervsmæssig og en privat del. Afsnittet indeholder eksempler på afgrænsningen mellem erhvervsmæssige og private aktiver.

Hovedregel

Når den selvstændigt erhvervsdrivende har valgt at bruge virksomhedsordningen for et indkomstår, skal reglerne anvendes for hele virksomheden i hele indkomståret. Se VSL § 2, stk. 2.

De erhvervsmæssige aktiver skal indgå i virksomhedsordningen. Som udgangspunkt er det ikke muligt at holde en del af de erhvervsmæssige aktiver uden for ordningen.

Den selvstændige kan vælge, om visse blandet benyttede aktiver skal indgå i virksomhedsordningen eller holdes uden for. Se VSL § 1, stk. 3.

De nærmere regler om blandet benyttede aktiver er omtalt i afsnit C.C.5.2.2.6 om blandet benyttede aktiver.

Bemærk

Private aktiver kan ikke indgå i virksomhedsordningen.

Se nærmere i afsnittet om aktiver, der ikke kan indgå i virksomhedsordningen, hvor der er eksempler på private aktiver.

Undtagelse

Aktiver i virksomheder omfattet af PSL § 4, stk. 1, nr. 10 og 12 (anpartsvirksomhed) kan ikke indgå i virksomhedsordningen. Se VSL § 1, stk. 1, 2. pkt.

Visse finansielle aktiver kan heller ikke indgå i virksomhedsordningen, selvom de er erhvervsmæssige. De kan dog indgå i virksomhedsordningen, hvis den selvstændige driver næringsvirksomhed med disse aktiver. Se VSL § 1, stk. 2.

Dette gælder fx

• aktier mv. omfattet af aktieavancebeskatningsloven
• uforrentede obligationer
• præmieobligationer.

Anpartsvirksomhed og aktier, andelsbeviser mv. er nærmere omtalt i afsnittene:

• C.C.5.2.2.2 om anpartsvirksomhed
• C.C.5.2.2.5 om aktier, andelsbeviser mv.

Aktiver der kan eller skal indgå i virksomhedsordningen

Dette afsnit indeholder eksempler på erhvervsmæssige aktiver, der kan eller skal indgå i virksomhedsordningen. Eksemplerne er ikke udtømmende.

Materielle aktiver er

• erhvervsmæssigt benyttede grunde, bygninger, tekniske anlæg
• maskiner, driftsmateriel og inventar
• varelagre, beholdninger og igangværende arbejder for fremmed regning - opgjort efter gældende skattemæssig praksis.

Immaterielle aktiver er

• aktiverede forsknings- og udviklingsomkostninger, patenter, licenser, varemærker, goodwill og lignende immaterielle aktiver
• aktiverede udgifter til ombygning af lejede lokaler.

Finansielle aktiver er

• forudbetalt husleje, deposita og forudbetalinger på ovennævnte aktiver
• tilgodehavender fra salg af varer og tjenesteydelser
• periodeafgrænsningsposter
• konvertible obligationer omfattet af aktieavancebeskatningsloven
• andele i foreninger omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 3 og 4
• uforrentede obligationer og uforrentede indeksobligationer, hvis den selvstændige driver næring med disse aktiver eller de beskattes efter reglerne for finansielle kontrakter
• aktier og investeringsbeviser mv., når de er udstedt af et investeringsselskab. Se ABL § 19.

Fordringer kan indgå i virksomheden, hvis de har karakter af fx periodiske lån og er et normalt led i virksomhedens drift.

I en sag fandt Landsskatteretten, at en fordring ikke kunne indgå i virksomhedsordningen, fordi det følger af VSL § l og bestemmelsens forarbejder, at samtlige erhvervsmæssige aktiver i virksomheden skal medtages i virksomhedsordningen, og at ikke erhvervsmæssige aktiver skal holdes udenfor. I lovens § 1, stk. 2, er anført en række aktiver, der ikke kan medtages i virksomhedsordningen, medmindre den selvstændige driver næring med sådanne aktiver. Det følger imidlertid ikke af ordlyden af bestemmelsen, at alle øvrige former for fordringer kan erhverves for virksomhedens midler, idet fordringen som udgangspunkt skal være erhvervsmæssig.

Landsskatteretten lagde vægt på, at

• virksomheden ikke drev udlånsvirksomhed
• fordringen ikke udsprang af virksomhedens almindelige drift
• der var tale om et meget usædvanligt udlånskoncept, hvor forrentningen blev sikret via spil hos bookmakers.

Udlånet var med rette anset for virksomheden uvedkommende, og var derfor en privat hævning i virksomhedsordningen omfattet af VSL § 5. Se SKM2010.96.LSR.

En renteswap kan indgå i virksomhedsordningen, når den erhvervsmæssigt er knyttet til virksomheden. I praksis er der lagt afgørende vægt på, at en renteswaps hovedstol ikke må overstige den oprindelige hovedstol på det erhvervsmæssige lån på aftaletidspunktet, hvis swapaftalen skal anses for erhvervsmæssig. Se fx SKM2007.573.SR og SKM2009.152.SR, hvor en renteswap blev anset for erhvervsmæssig.

En valutaswap havde hverken tilknytning til virksomhedens drift eller gæld, og kunne derfor ikke indgå i virksomhedsordningen. Se SKM2011.158.LSR.

Garantbeviser i en sparekasse er omfattet af VSL § 1, stk. 1, og kan indgå i virksomhedsordningen. Der kan ikke ske kursstigninger eller kursfald på disse garantbeviser. Se SKM2004.146.LR.

Salgssummen for en virksomhed i form af en opsat, livsbetinget ydelse kan indgå i virksomhedsordningen. Se SKM2004.480.LSR og afsnit C.C.6.8 om løbende ydelser.

Aktier, andelsbeviser mv. er nærmere omtalt i afsnit C.C.5.2.2.5

Øvrige finansielle aktiver

Øvrige finansielle aktiver er aktiver, der ikke er nævnt i VSL § 1, stk. 2. Det kan fx være en kontantbeholdning eller en obligationspost.

Det er vanskeligt at afgøre, om øvrige finansielle aktiver er erhvervsmæssige eller private. Derfor skal den selvstændiges fordeling eller placering af aktiverne som udgangspunkt lægges til grund. Det fremgår fx af SKM2007.351.SR. Afgørelsen vedrørte en "working interest", der gav sin indehaver ret til en løbende nettoandel af indtjeningen fra et olie- og gasfelt i USA. Den selvstændiges fordeling mellem privat og erhverv var som udgangspunkt afgørende for, om aktivet var erhvervsmæssigt og kunne indgå i virksomhedsordningen.

Bemærk

Kapitalafkast og rentekorrektion er i et vist omfang et værn mod, at private aktiver og gæld medtages i virksomheden. Det er derfor af mindre betydning, om øvrige finansielle aktiver og passiver indgår i virksomheden eller holdes udenfor.

Som udgangspunkt vil SKAT ikke undersøge den regnskabsmæssige opdeling, når indskudskontoen i åbningsbalancen er positiv eller 0, og de åbenbart erhvervsmæssige aktiver og gældsposter er medtaget.

SKAT kan tilsidesætte den selvstændiges valg, fordi SKAT har en generel adgang til at efterprøve virksomheders regnskaber.

Der kan være skattemæssige fordele ved, at lade finansielle aktiver og passiver indgå i virksomhedsordningen. Det er tilfældet, hvis det er store beløb, og der samtidig er stor forskel mellem den faktiske rentesats og kapitalafkastsatsen. Hvis der kun er en skattemæssig begrundelse for at medtage en stor post finansielle aktiver og/eller passiver i virksomheden, kan SKAT vurdere nærmere, om disse aktiver og passiver er erhvervsmæssige eller private.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.9.2 om beregning af kapitalafkast
• C.C.5.2.9.3 om kapitalafkastgrundlaget
• C.C.5.2.9.4 om kapitalafkastsatsen
• C.C.5.2.11 om rentekorrektion.

Vedvarende energianlæg - herunder vindmøller

Vedvarende energianlæg eller andele i vedvarende energianlæg er enten udelukkende til erhvervsmæssige formål eller udelukkende til private formål. Se LL § 8 P.

Det er kun erhvervsmæssigt benyttede vedvarende energianlæg eller andele i vedvarende energianlæg, der kan indgå i virksomhedsordningen. Erhvervsmæssigt benyttede vedvarende energianlæg eller andele i vedvarende energianlæg skal indgå i virksomhedsordningen, hvis den selvstændige har valgt beskatning efter VSL afsnit 1.

Hvis den selvstændigt erhvervsdrivende vælger at opgøre resultatet efter et regnskabsmæssigt princip er anlægget pr. definition erhvervsmæssigt. Se LL § 8 P, stk. 5. Det indebærer, at det vedvarende energianlæg bliver omfattet af VSL § 1, stk. 1, og kan indgå i virksomhedsordningen.

Skatterådet har bekræftet, at en husstandsvindmølle kan indgå i virksomhedsordningen, når den selvstændige har valgt at opgøre resultatet efter et regnskabsmæssigt princip. Se SKM2009.290.SR.

Vedvarende energianlæg eller andele i vedvarende energianlæg, der er omfattet af anpartsreglerne i PSL § 4, stk. 1, nr. 10 eller 12, kan dog ikke indgå i virksomhedsordningen. Se afsnit C.C.5.2.2.2 om anpartsvirksomhed.

Se også

Se også afsnit E.B.2.1.1 i LV, Erhvervsdrivende, om beskatning af vedvarende energianlæg - herunder vindmøller.

Aktiver der ikke kan indgå i virksomhedsordningen

Dette afsnit indeholder eksempler på aktiver, der ikke kan indgå i virksomhedsordningen. Eksemplerne er ikke udtømmende.

Erhvervsmæssige aktiver, der ikke kan indgå i ordningen

Disse aktiver kan ikke indgå:

• Aktiver i anpartsvirksomhed omfattet af PSL § 4, stk. 1, nr. 10 eller 12. Se VSL § 1, stk. 1.
• Finansielle aktiver, der er
  • aktier mv. omfattet af aktieavancebeskatningsloven
  • uforrentede indeksobligationer
  • uforrentede obligationer
  • præmieobligationer

medmindre den selvstændige driver næring med sådanne aktiver. Se VSL § 1, stk. 2.

Uforrentede indeksobligationer og uforrentede obligationer kan dog indgå i virksomhedsordningen, hvis de er omfattet af kursgevinstlovens bestemmelser om finansielle kontrakter. Det er en betingelse, at de har tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed. Se KGL §§ 29 og 32.

Finansielle aktiver omfattet af VSL § 1, stk. 2 er nærmere omtalt i afsnit C.C.5.2.2.5

Private aktiver kan ikke indgå i ordningen

Eksempler på private aktiver, der ikke kan indgå i ordningen:

• Privat indbo
• Værdien af en livsforsikringspolice
• Udlån
• Parcelhuse, der er stillet gratis til rådighed for forældre og svigerforældre
• Udlejede sommerhuse, der er til rådighed for ejeren.

Fordringer kan indgå i virksomheden, hvis de har karakter af fx periodiske lån, og når de er et normalt led i virksomhedens drift. Derimod kan fordringer, der har karakter af private udlån, og andre private aktiver ikke indgå i virksomheden.

Dette er slået fast af Landsskatteretten i en sag, hvor et udlån ikke blev anset for erhvervsmæssigt. Udlånet blev anset for en privat hævning i virksomheden efter VSL § 5. Landsskatteretten bemærkede, at virksomheden godt kunne udlåne erhvervsmæssigt uden, at det blev betragtet som en privat hævning efter VSL § 5. Det forudsatte imidlertid, at udlånet havde tilknytning til virksomhedens drift. Der kunne derimod ikke ske udlån af virksomhedens midler, hvis udlånet var ydet for at tilgodese private investeringsinteresser. Se SKM2010.96.LSR.

Ligningsrådet har taget stilling til udlån fra virksomhedsordningen til dels et selskab, der var ejet 100 pct. af den selvstændigt erhvervsdrivende, og til dels en datter. I begge tilfælde fandt Ligningsrådet, at lånene ikke havde tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed. Lånene kunne derfor ikke indgå i virksomhedsordningen, men ville være en hævning i hæverækkefølgen efter VSL § 5. Se SKM2001.201.LR og SKM2001.202.LR. Se også SKM2006.555.LSR, hvor et udlån til et af den selvstændige kontrolleret selskab blev anset for en hævning i virksomhedsordningen.

En statsautoriseret revisor kunne ikke medtage to parcelhuse i virksomhedsordningen, fordi husene var stillet gratis til rådighed for forældre og svigerforældre. Parcelhusene var ikke en erhvervsmæssig virksomhed. Se TfS 1990, 186 LSR.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.C.5.2.2.5 Aktier, andelsbeviser mv.

Indhold

Dette afsnit beskriver de finansielle aktiver, der efter VSL § 1, stk. 2 ikke kan indgå i virksomhedsordningen, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Hovedregel
• Undtagelse
• Aktiver, der ikke kan indgå efter hovedreglen
• Praksis
• Afkast af aktiver omfattet af reglen
• Konsekvenser ved investeringer i aktiver, der ikke kan indgå i virksomhedsordningen
• Oversigt over afgørelser domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Resumé

Som udgangspunkt skal alle erhvervsmæssige aktiver indgå i virksomhedsordningen, når den selvstændige har valgt at benytte denne ordning. En række finansielle aktiver kan dog ikke indgå i virksomhedsordningen, selv om de har tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed.

Hovedregel

Finansielle aktiver, der er omfattet af VSL § 1, stk. 2, 1. pkt., kan ikke indgå i virksomhedsordningen, selv om de vedrører den erhvervsmæssige virksomhed.

Finansielle aktiver kan dog indgå i virksomhedsordningen, hvis

• den selvstændige driver næring med sådanne aktiver, fx som vekselerer, eller
• aktiverne beskattes efter reglerne for finansielle kontrakter i kursgevinstloven.

Se VSL § 1 stk. 2.

Undtagelse

Følgende finansielle aktiver kan indgå i virksomhedsordningen, hvis de har tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed:

• Konvertible obligationer omfattet af aktieavancebeskatningsloven
• Andele i foreninger omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 3 og 4
• Aktier og investeringsbeviser mv., når de er udstedt af et investeringsselskab omfattet af ABL § 19.

Se VSL § 1, stk. 2, 2. pkt.

Konvertible obligationer kan indgå i virksomhedsordningen, så længe de ikke er konverteret til aktier. Hvis de konverteres til aktier, kan aktierne ikke indgå i virksomheden, og et beløb svarende til aktiernes værdi anses for overført til den selvstændige i hæverækkefølgen, medmindre det bliver bogført på mellemregningskontoen.

Aktiver, der ikke kan indgå efter hovedreglen

Efter VSL § 1, stk. 2, kan

• aktier mv. omfattet af aktieavancebeskatningsloven
• uforrentede indeksobligationer
• uforrentede obligationer
• præmieobligationer

ikke indgå i virksomhedsordningen, medmindre den selvstændige driver næring med sådanne aktiver fx som vekselerer.

VSL § 1, stk. 2 er ændret for indeksobligationer og uforrentede obligationer. Se lov nr. 724 af 25. juni 2010.

Ændringen betyder, at forrentede indeksobligationer altid kan indgå i virksomhedsordningen. Herudover betyder lovændringen, at uforrentede obligationer, der beskattes efter reglerne for finansielle kontrakter, også kan indgå i virksomhedsordningen. De nye regler gælder for indeksobligationer og obligationer, der er købt den 27. januar 2010 eller senere.

Reglerne for obligationer og indeksobligationer er herefter:

Erhvervet før den 27. januar 2010:

• Uforrentende obligationer kan ikke indgå i virksomhedsordningen, medmindre den selvstændige driver næring med obligationerne
• Indeksobligationer kan ikke indgå i virksomhedsordningen, medmindre den selvstændige driver næring med indeksobligationerne, eller de beskattes efter reglerne for finansielle kontrakter.

Erhvervet den 27. januar 2010 eller senere:

• Uforrentende obligationer kan ikke indgå i virksomhedsordningen, medmindre den selvstændige driver næring med indeksobligationerne, eller de beskattes efter reglerne for finansielle kontrakter
• Forrentede indeksobligationer kan indgå i virksomhedsordningen
• Uforrentede indeksobligationer kan ikke indgå i virksomhedsordningen, medmindre den selvstændige driver næring med indeksobligationerne, eller de beskattes efter reglerne for finansielle kontrakter.

Oversigt over indeksobligation og uforrentede obligationer:

Skemaet viser en oversigt over reglerne før og efter den 27. januar 2010.

Indeksobligationer

Uforrentede obligationer

Praksis

Den nærmere afgrænsning af, hvilke aktiver der er omfattet af VSL § 1, stk. 2, fremgår af en række afgørelser.

Aktier

En "working interest" (som drejede sig om retten til en løbende nettoandel af indtjeningen fra et olie- og gasfelt i USA) var ikke omfattet af VSL § 1, stk. 2. Efter ABL § 1, stk. 2, finder reglerne i aktieavancebeskatningsloven anvendelse på anparter i anpartsselskaber, andelsbeviser, omsættelige investeringsforeningsbeviser og lignende værdipapirer. Skatterådet fandt ikke, at en "working interest" var et "lignende værdipapir", da der ikke var tale om en omsættelig ejerandel i et selskab. Rettigheden kunne indgå i virksomhedsordningen. Se SKM2007.351.SR.

En aktielejlighed kunne ikke indgå i virksomhedsskatteordningen. Aktier, der er omfattet af aktieavancebeskatningsloven, kan ikke indgå i virksomhedsskatteordningen, medmindre den selvstændige driver næring med aktier, eller der er tale om aktier, som er udstedt af visse investeringsselskaber. Den selvstændige drev ikke næring med "sådanne aktiver", og aktien var ikke udstedt af et investeringsselskab. Se SKM2007.203.SR.

Andelsbeviser

Efter Skatteministeriets opfattelse har den selvstændige valgfrihed til at lade andele i andelsbeskattede og aktieselskabsbeskattede andelsselskaber indgå i virksomhedsordningen. Den selvstændige kan vælge fx at lade en eller flere af andelene indgå i virksomhedsordningen, mens andre andele holdes udenfor. Valgfriheden indebærer også, at han eller hun kan vælge at placere andele, der er erhvervet i ét indkomstår, i virksomhedsordningen, mens andele, der er erhvervet i et andet indkomstår, holdes uden for virksomhedsordningen.

Et andelsbevis, der var omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 3, kunne indgå i virksomhedsordningen, fordi den selvstændige valgfrit kunne placere andelsbeviset i virksomhedsordningen. Indskuddet i andelsforeningen kunne derfor ske af midler, der var opsparet i virksomhedsordningen. Se SKM2009.122.SR.

Andelsbeviser er finansielle aktiver. Det indebærer, at flytning af andelsbeviser mellem den selvstændiges privatøkonomi og virksomhedsøkonomien i virksomhedsordningen kun kan bogføres med virkning fra indkomstårets udløb, jf. VSL § 2, stk. 5. Andelsbeviser kan ikke sidestilles med kontante beløb. Den selvstændigt erhvervsdrivende kan ikke overføre et andelsbevis fra privatøkonomien til virksomhedsordningen ved at indskyde det på mellemregningskontoen. Se VSL § 4 a.

Fortjeneste eller tab ved afståelse af andelsbeviser, som er indskudt i virksomhedsordningen, skal indgå i virksomhedens skattepligtige overskud.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.7.1 om tidspunktet for overførsler af finansielle aktiver fra virksomhedsordningen
• C.C.5.2.6 om mellemregningskontoen.

Strukturerede obligationer

Obligationer, der er omfattet af KGL § 29 stk. 3, 1. pkt., er omfattet af definitionen på indeksobligationer. De kan derfor som udgangspunkt indgå i virksomhedsskatteordningen. Hvis obligationen er omfattet af KGL § 29, stk. 3, 2. eller 3. pkt., kan obligationen ikke indgå i virksomhedsskatteordningen, medmindre den også bliver reguleret efter et andet grundlag, der er omfattet af KGL § 29, stk. 3, 1. pkt., eller den reguleres efter et valuta- og prisindeks, der ikke vedrører samme område, jf. KGL § 29, stk. 3, 4. pkt. Se SKM2006.307.SR.

Obligationer, hvor indfrielseskursen delvist blev reguleret af udviklingen i værdipapirer på el- og energimarkedet, var omfattet af KGL § 29, stk. 3. Obligationerne kunne derfor indgå i virksomhedsordningen, jf. VSL § 1, stk. 2. Se SKM2009.34.SR.

Et struktureret indlån er omfattet af reglerne i KGL § 29, stk. 3, og kan derfor indgå i virksomhedsordningen jf. VSL § 1, stk. 2. Se SKM2008.449.SR.

Afkast af aktiver omfattet af reglen

Afkastet af finansielle aktiver, der ikke kan indgå i virksomhedsordningen, skal også holdes udenfor.

Konsekvenser ved investeringer i aktiver, der ikke kan indgå i virksomhedsordningen

Hvis en selvstændig investerer midler fra virksomheden i aktier eller andre værdipapirer, der ikke kan indgå i virksomhedsordningen, anses et beløb, der svarer til købsprisen, for overført til den selvstændige efter hæverækkefølgen i VSL § 5. Overførslen skal ske på det tidspunkt, hvor værdipapirerne bliver købt.

Se også

Se også afsnit A.A.14 Omgørelse, selvangivelsesomvalg og skatteforbehold om mulighederne for omgørelse, skatteforbehold og ændring af valg i selvangivelsen.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.C.5.2.2.6 Blandet benyttede aktiver

Indhold

Dette afsnit beskriver de generelle regler for blandet benyttede aktiver, der kan indgå i virksomhedsordningen, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit I.

Afsnittet indeholder:

• Regel.

Regel

Et blandet benyttet aktiv er et aktiv, som benyttes både til erhvervsmæssige og til private formål.

Som hovedregel indgår blandet benyttede aktiver ikke i virksomhedsordningen. Se VSL § 1, stk. 3, 1. pkt.

Der er fastsat særlige regler i virksomhedsskatteloven om behandlingen af visse blandet benyttede aktiver.

De særlige regler gælder for blandet benyttede

• ejendomme
• biler
• multimedier.

Disse aktiver kan eller skal helt eller delvist indgå i virksomhedsordningen efter den selvstændiges frie valg. Se VSL § 1, stk. 3, 2.-5. pkt.

Reglerne om blandet benyttede aktiver er nærmere omtalt i afsnittene:

• C.C.5.2.2.7 om blandet benyttede ejendomme
• C.C.5.2.2.8 om blandet benyttede driftsmidler
• C.C.5.2.2.9 om blandet benyttede biler
• C.C.5.2.2.10 om blandet benyttede multimedier
• C.C.5.2.2.11 om andre blandet benyttede aktiver.

C.C.5.2.2.7 Blandet benyttede ejendomme

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne om blandet benyttede ejendomme, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Hovedregel
• Undtagelse
• Hvilke ejendomme kan indgå i virksomhedsordningen
• Oversigt over afgørelser domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

  Resumé

Blandet benyttede ejendomme kan som udgangspunkt ikke indgå i virksomhedsordningen. Den erhvervsmæssige del af en blandet benyttet ejendom skal dog indgå i virksomhedsordningen, når ejendomsværdien er fordelt på den del af ejendommen, der tjener til bolig for den selvstændigt erhvervsdrivende, og den øvrige ejendom.

Hovedregel

Blandet benyttede ejendomme kan som udgangspunkt ikke indgå i virksomhedsordningen. Se VSL § 1, stk. 3, 1. pkt.

Undtagelse

Den erhvervsmæssigt benyttede del af en blandet benyttet ejendom skal indgå i virksomhedsordningen, hvis ejendomsværdien er fordelt på den del af ejendommen, der tjener til bolig for den selvstændige, og den øvrige ejendom (vurderingsfordeling). Se VSL § 1, stk. 3, 2. pkt.

Hvis den selvstændigt erhvervsdrivende vælger at benytte virksomhedsskattelovens afsnit I, skal den erhvervsmæssige del af ejendommen indgå i virksomhedsordningen, når der er foretaget en vurderingsfordeling.

Hvilke ejendomme skal indgå i virksomhedsordningen

Følgende blandet benyttede ejendomme skal indgå i virksomhedsordningen:

1. Den erhvervsmæssige del af ejendomme, hvor ejendomsværdien er fordelt på den del, der tjener til bolig for den selvstændige, og på den øvrige ejendom (vurderingsfordeling)
2. Udlejningsejendomme, der er omfattet af EVSL § 4, nr. 6-8. Den del af ejendommen, der anvendes til bolig for ejere, kan ikke indgå i virksomhedsordningen.

   Se også

Se også afsnit C.H.3.1 om betingelserne for ejendomme, der er omfattet af EVSL § 4, nr. 6-8.

I de næste afsnit vil ejendommene blive omtalt nærmere.

Fast ejendom med vurderingsfordeling efter VURDL § 33 og VSL § 1, stk. 3, 2. pkt.

Den erhvervsmæssige del af en blandet benyttet ejendom indgår i virksomheden, når ejendomsværdien er fordelt på den del, der tjener til bolig for den selvstændige, og på den øvrige ejendom. Se VSL § 1, stk. 3, 2. pkt.

Det er kun udgifterne til den erhvervsmæssige del af ejendommen, der kan trækkes fra ved opgørelsen af virksomhedens skattepligtige indkomst. Vedligeholdelsesudgifterne på ejendommen skal fordeles på den del, der vedrører virksomheden, og den del, der vedrører privatboligen.

Der sker vurderingsfordeling for ejendomme, der

• bruges til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage. Se VURDL § 33, stk. 4
• bruges til skovbrug. Se VURDL § 33, stk. 7
• indeholder en eller to selvstændige lejligheder, og som både tjener til bolig for ejeren og benyttes erhvervsmæssigt i væsentligt omfang. Se VURDL § 33, stk. 5.
  Ejendommen er erhvervsmæssigt anvendt i væsentligt omfang, når den erhvervsmæssige anvendelse udgør mindst 25 pct.

En- og tofamiliehuse, der bruges både privat og erhvervsmæssigt, kan ikke indgå i virksomheden, når den erhvervsmæssige brug er under 25 pct. Efter EVSL § 11, stk. 2, kan der ske nedsættelse af ejendomsværdiskatten med den andel, der svarer til den erhvervsmæssige del af den samlede ejendomsværdiskat.

Der kan ikke foretages ejerboligfordeling efter VURDL § 33 af udenlandske ejendomme, der bruges både privat og erhvervsmæssigt. Den erhvervsmæssige del af ejendomme, der ligger i udlandet, kan dog indgå i virksomhedsordningen, når der kunne have været foretaget ejerboligfordeling, hvis ejendommen havde ligget i Danmark. Se SKM2009.156.SR.

Udlejningsejendomme, herunder fritidshuse, sommerhuse, erhvervsejerlejligheder og bortforpagtning

Udlejning af fast ejendom anses som udgangspunkt for selvstændig erhvervsvirksomhed, og kan indgå i virksomhedsordningen.

Virksomhedsordningen kan ikke bruges på vederlagsfri udlejning, da udlejningen ikke er erhvervsmæssig. Se SKM2005.134.TSS. Det gælder dog ikke lejligheder, som forældre stiller til rådighed for deres børn (forældrekøbslejligheder), da der her bliver fastsat en objektiv udlejningsværdi.

Selv om SKAT anser en udlejningsvirksomhed for momspligtig, betyder det ikke, at der også er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed i relation til virksomhedsordningen. Se SKM2009.48.BR.

For at udlejning af en- og tofamiliehuse, ejerlejligheder, hotelejerlejligheder og fritidshuse er en erhvervsmæssig virksomhed, skal ejeren effektivt have fraskrevet sig rådigheden over ejendommen. Det er uden betydning, at ejeren ikke har benyttet ejendommen, når det skal vurderes, om der er sket en effektiv fraskrivning af rådigheden. Se fx SKM2002.229.HR og SKM2005.23.VLR.

Kravet om en effektiv fraskrivelse af rådighed gælder også i forhold til ejerens brug af ejendommen i forbindelse med tilsyn, vedligeholdelse mv. Ejeren kan kun benytte ejendommen i et omfang, der er nødvendigt til opfyldelse af sin forpligtelse til at vedligeholde ejendommen. Se TfS 2000, 235 VLD. Se også SKM2008.690.SR hvor en udlejet ejendom kunne indgå i virksomhedsordningen, selv om ejeren boede i ejendommen i forbindelse med udførelse af tilsyns- og vedligeholdelsesarbejde.

Det er ikke tilstrækkeligt for en effektiv fraskrivelse af rådigheden, at det i en lokalplan eller en ejerforenings vedtægter er bestemt, at ejendommen ikke må bruges privat, eller at den skal stilles til rådighed for udlejning. Se SKM2009.48.BR. Heller ikke tro og love erklæringer er tilstrækkelige. Se TfS 1997, 365 ØLD.

En hotelejerlejlighed kunne indgå i virksomhedsordningen selv om ejeren brugte den til overnatning i forbindelse med ejerens øvrige erhvervsmæssige aktiviteter. Se SKM2006.719.SR.

I et konkret tilfælde er det anerkendt, at to sommerhuse kunne indgå i virksomhedsordningen, selv om ejerne ikke formelt havde fraskrevet sig rettet til at benytte husene. Ejerne havde fire sommerhuse, hvoraf de to var udlejet. Der blev lagt vægt på benyttelsen af de ikke udlejede sommerhuse, udlejningsbestræbelserne via formidlingsaftaler og de indvundne indtægter. Se TfS 1997, 768 LSR.

Privat brug af en udlejet ejendom i forbindelse med ferie ville udelukke brugen af virksomhedsordningen, selv om ejeren betalte udlejningsbureauet for opholdet på linje med "fremmede lejere". Se SKM2008.690.SR.

Virksomhedsordningen kan også bruges i det år, hvor en- og tofamiliehuse går fra privat brug til ren udlejning, selv om ejendommen har været benyttet privat en del af året. Se TfS 1996, 298 ØLD og TfS 1996, 306 DEP.

Udlejning af en andel af et enfamiliehus er selvstændig erhvervsvirksomhed, når der udlejes til en fremmed eller til en medejer. Se TfS 1987, 107 DEP og TfS 1998, 90 LSR. Det er dog en forudsætning, at ejeren ikke samtidig bor i enfamiliehuset.

En udlejningsejendom med tre lejligheder eller mere indgår fuldt ud i virksomheden, selv om den selvstændige bor i en af lejlighederne. Værdien for den lejlighed, som ejeren selv bor i, ansættes skønsmæssigt til det beløb, der kunne opnås ved at udleje lejligheden til andre. Beløbet lægges til virksomhedens indkomst og anses for hævet af den selvstændige i hæverækkefølgen efter VSL § 5.

Se også

Se også afsnit E.A.1.2.3.6 i LV, Erhvervsdrivende, om pligten til at indberette udlejning af sommerhuse til Naturstyrelsen.

Bortforpagtning

Bortforpagtning af fast ejendom, erhvervsvirksomhed eller landbrug, herunder bortforpagtning og udleje af en del af et landbrug, er selvstændig erhvervsvirksomhed i forhold til virksomhedsordningen.

Mindre udlejningsejendomme og visse boligfællesskaber for hvilke, der betales ejendomsværdiskat efter EVSL § 4, nr. 6-8

Efter VSL § 1, stk. 3, 3. pkt., indgår

• mindre udlejningsejendomme, hvor der betales ejendomsværdiskat af ejerens egen lejlighed ejendomme med (3-6 beboelseslejligheder)
• visse boligfællesskaber efter EVSL § 4, nr. 6-8.

i virksomheden med den del af ejendommen, som ikke tjener til bolig for ejere.

Ejendommen indgår i virksomhedsordningen med den del af ejendomsværdien, der tjener til bolig for lejere.

Se også

Se også afsnit C.H.3.1 om reglerne for ejendomsværdiskat.

Ændret benyttelse, ombygning, forbedring mv.

Når den erhvervsmæssige del af en blandet benyttet bygning indgår i virksomhedsordningen, skal udgifter til ombygning, forbedring mv. af den erhvervsmæssige del af ejendommen også indgå i virksomhedsordningen.

Ændringer i en blandet ejendoms faktiske benyttelse påvirker virksomhedsordningen. Hvis et areal, der tidligere har været anvendt erhvervsmæssigt, overgår til privat benyttelse, er der tale om en hævning i hæverækkefølgen efter VSL § 5, stk. 1. Overgår et tidligere privat benyttet areal til erhvervsmæssig anvendelse, er der tale om et indskud i virksomheden. Hævning og indskud anses for sket på det faktiske tidspunkt for den ændrede benyttelse.

Beregningen af hævningen eller indskuddet sker på grundlag af ejendomsværdien for den erhvervsmæssige andel ved den seneste vurdering forud for ændringen og ved den første ejendomsvurdering efter ændringen:

Ejendommens værdi x (erhvervsmæssig andel af vurderingen efter ændring - erhvervsmæssig andel af vurderingen før ændring) / samlet vurdering for hele ejendommen.

Ved en udvidelse af den erhvervsmæssige benyttelse af ejendommen anses værdien af den yderligere erhvervsmæssige benyttelse for indskudt i virksomheden. Beregningen af indskuddet sker efter ovenstående formel, og tager udgangspunkt i ejendommens handelsværdi på tidspunktet for den ændrede benyttelse.

Når den erhvervsmæssige benyttelse af ejendommen reduceres, anses værdien af det areal, der overgår til privat benyttelse, for en hævning i virksomhedsordningen. Ved beregningen af hævningen skal ejendommens værdi fastsættes efter principperne i SKM 2009.381.SKAT om værdiansættelse af fast ejendom, når den overføres fra virksomheden til privatøkonomien.

Se også

Se også afsnit C.C.5.2.7.1 om værdien af overførsler af aktiver.

Eksempel

Her er et eksempel på konsekvenser af ændret benyttelse, hvor hævning og indskud bliver belyst:

Ejendommen indgår på indskudskontoen med 800.000 kr. Der er ikke foretaget ombygninger, forbedringer mv.

Ejendommens handelsværdi udgør 1.500.000 kr. på tidspunktet for den ændrede benyttelse.

Hvis der i forbindelse med den ændrede benyttelse er foretaget bygningsforbedringer eller lignende, kan ejendomsvurderingen efter ændringerne korrigeres for det ved ovenstående beregning.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.C.5.2.2.8 Blandet benyttede driftsmidler

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne for blandet benyttede driftsmidler, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Hovedregel
• Undtagelse
• Indtægter og udgifter vedrørende blandet benyttede driftsmidler.

Hovedregel

Blandet benyttede driftsmidler kan ikke indgå i virksomhedsordningen. Se VSL § 1, stk. 3, 1. pkt.

Undtagelse

Blandet benyttede biler kan indgå i virksomhedsordningen. Den selvstændige kan frit vælge, om en blandet benyttet bil skal medtages i virksomhedsordningen eller holdes udenfor. Se VSL § 1, stk. 3, 5. pkt.

De nærmere regler om blandet benyttede biler står i afsnit C.C.5.2.2.9.

Indtægter og udgifter vedrørende blandet benyttede driftsmidler

Indtægter og udgifter på den erhvervsmæssige del af et blandet benyttet driftsmiddel skal ikke medregnes ved opgørelsen af virksomhedens skattepligtige indkomst.

De skal medregnes til den skattepligtige indkomst efter reglerne i personskatteloven. Det betyder, at indkomsten er personlig indkomst efter PSL § 3, stk. 1. Erhvervsmæssige driftsomkostninger, herunder skattemæssige afskrivninger, kan trækkes fra ved opgørelsen af den personlige indkomst efter PSL § 3, stk. 2.

C.C.5.2.2.9 Blandet benyttede biler

Indhold

Dette afsnit handler om:

• Generelt om blandet benyttede biler (C.C.5.2.2.9.1)
• Bilen indgår i virksomhedsordningen (C.C.5.2.2.9.2)
• Bilen holdes uden for virksomhedsordningen (C.C.5.2.2.9.3)
• Bilen føres ind eller ud af virksomhedsordningen (C.C.5.2.2.9.4)
• Salg af en blandet benyttet bil (C.C.5.2.2.9.5)
• Leasingbiler (C.C.5.2.2.9.6)

Indhold

Dette afsnit beskriver de generelle regler for blandet benyttede biler, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Regel
• Oversigt over reglerne om blandet benyttede biler.

Resumé

En selvstændigt erhvervsdrivende kan frit vælge, om en blandet benyttet bil skal indgå i virksomhedsordningen eller holdes udenfor. Den skattemæssige behandling af bilerne er afhængig af dette valg.

Regel

Blandet benyttede driftsmidler kan som udgangspunkt ikke indgå i virksomhedsordningen. Det følger af hovedreglen i VSL § 1, stk. 3, 1. pkt.

Biler, der benyttes til både erhvervsmæssig og privat kørsel, kan dog indgå i virksomheden. Se VSL § 1, stk. 3, 5. pkt.

En selvstændigt erhvervsdrivende, der har valgt at anvende virksomhedsordningen, kan frit vælge at lade en blandet benyttet bil indgå fuldt ud i virksomheden eller at holde den helt uden for virksomheden. Se VSL § 1, stk. 3, 5. pkt.

Oversigt over reglerne om blandet benyttede biler

Denne oversigt viser den skattemæssige behandling af blandet benyttede biler, når de indgår henholdsvis ikke indgår i virksomhedsordningen.

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne for blandet benyttede biler, der indgår i virksomhedsordningen, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Fri bil
• Driftsomkostninger og afskrivninger
• Begrænsning i befordringsfradrag
• Oversigt over afgørelser domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Resumé

Hvis en selvstændigt erhvervsdrivende vælger at lade en blandet benyttet bil indgå i virksomhedsordningen, skal den private kørsel beskattes efter reglerne om fri bil. Til gengæld kan samtlige afskrivninger og driftsomkostninger fragå ved opgørelsen af virksomhedens skattepligtige resultat.

Fri bil

Hvis den selvstændige vælger at lade en blandet benyttet bil indgå i virksomhedsordningen, skal han eller hun beskattes af den private kørsel efter reglerne om fri bil. Se VSL § 1, stk. 3, 6. pkt. og LL § 16, stk. 1 og 4.

Fastsættelsen af værdien af den private brug af goder, der er stillet til rådighed af en arbejdsgiver, sker efter LL § 16. Denne bestemmelse gælder også for personer, der har valgt at bruge virksomhedsordning.

Værdien af en fri bil i virksomhedsordningen skal fastsættes efter reglerne om værdi af fri bil til rådighed. Se LL § 16, stk. 4.

Privat kørsel i særlige køretøjer skal fastsættes til markedsværdien efter LL § 16, stk. 3. Det er fastslået af Vestre Landsret i SKM2005.307.VLR. En selvstændigt erhvervsdrivende havde to varebiler, der var særligt indrettede køretøjer. Bilerne indgik i virksomhedsordningen. Landsretten fandt, at der skulle ske beskatning af værdien af fri bil. Da bilerne var særligt indrettede, skulle beskatningen ske efter LL § 16, stk. 3, og ikke § 16, stk. 4.

En varevogn blev anset for at være specielt indrettet og dermed for at være et specialkøretøj. Varevognen var medtaget i virksomhedsordningen. Værdien af den private kørsel skulle opgøres efter LL § 16, stk. 3. Efter denne bestemmelse kunne værdien af den private kørsel mellem hjem og arbejdsplads ansættes til 0 kr. Se TfS 1999, 495 LSR.

Se også

Se også afsnit A.B.1.9.2 i LV, Almindelig del, om værdiansættelse af den private benyttelse af biler, som stilles til rådighed af en arbejdsgiver.

Et beløb, der svarer til værdien af fri bil til rådighed, skal medregnes ved opgørelsen af virksomhedens indkomst.

Den forøgede virksomhedsindkomst fordeles efter de almindelige regler om fordeling af virksomhedens overskud, dvs. som

• overførsel til medarbejdende ægtefælle
• kapitalafkast
• personlig indkomst
• opsparing i virksomheden, eller
• modregning i et eventuelt virksomhedsunderskud.

Et beløb, der svarer til værdien af fri bil til rådighed, anses samtidig for overført til den selvstændige i hæverækkefølgen efter VSL § 5, medmindre det bogføres på mellemregningskontoen.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.7 om hæverækkefølgen.
• C.C.5.2.6 om mellemregningskontoen.

Bilforhandlere og brugtvognsforhandlere

Der gælder særlige regler for beskatning af bilforhandlere, herunder brugtvognsforhandlere, der privat bruger biler, der indgår i virksomhedens varelager.

Ligningsrådet vedtog den 15. august 2000 en anvisning om beskatning af privat benyttelse af biler, der indgår i varelageret hos bilforhandlere, herunder brugtvognsforhandlere. Anvisningen er refereret i TfS 2000, 702 og indarbejdet i SKAT-meddelelse SKM2009.768.SKAT.

Når en selvstændigt erhvervsdrivende anvender virksomhedsordningen, skal privat kørsel i varelagerbiler beskattes efter LL § 16, jf. VSL § 1, stk. 3, 6. pkt.

En bilforhandler, der anvender virksomhedsordningen, bliver beskattet af privat benyttelse af virksomhedens varelagerbiler, uanset at han allerede bliver beskattet af en anden blandet benyttet bil, der ikke indgår i varelageret. Se SKM2006.17.VLR.

Praksis om fri bil i virksomhedsordningen

En selvstændig blev beskattet af fri bil i virksomhedsordningen. Bilen var parkeret på ejerens adresse, der også var firmaets adresse. Bilen blev brugt dagligt. Der var ikke ført kørselsregnskab, og det var ikke sandsynliggjort, at bilen ikke var brugt til privat kørsel. Det var uden betydning, at der var rådighed over en privat bil, og at der var foretaget fradrag for momsen i forbindelse med købet af firmabilen. Se SKM2004.507.VLR.

Se også SKM2005.19.VLR, SKM2005.152.VLR og SKM2005.204.ØLR.

En varebil i virksomhedsordningen var ikke set på privatadressen. Husstanden havde alternative kørselsmuligheder, der kunne dække familiens kørselsbehov. Der var ikke et misforhold mellem det kørte antal kilometer og det forretningsmæssige kørselsbehov. Under disse omstændigheder havde skattemyndighederne bevisbyrden for, at varebilen var anvendt privat. Der var ikke ført bevis for, at bilen havde været brugt privat, og der var derfor ikke grundlag for at beskatte den selvstændige af værdien af fri bil. Se SKM2004.334.VLR.

En selvstændigt erhvervsdrivende drev virksomhed sammen med sin svigerfar i interessentskabsform og havde anvendt virksomhedsordningen. Interessentskabet havde anskaffet en personbil, som havde stået til rådighed for begge interessenters husstande. Der var ikke hjemmel i LL § 16, stk. 4 til at beskatte en forholdsmæssig rådighed over bilen. Begge interessenter skulle derfor efter VSL § 1, stk. 3, beskattes af den fulde rådighed af fri bil efter reglerne i LL § 16, stk. 4. Se TfS 1999, 386 LSR.

En selvstændig blev beskattet af værdi af privat benyttelse af en bil på gule plader indskudt i virksomhedsordningen. Landsretten fandt det i den forbindelse uden betydning, at der var trukket moms fra ved købet af bilen. Se SKM2004.177.VLR.

En indehaver af en virksomhed, havde leaset en varebil, der blev brugt erhvervsmæssigt. Bilen indgik i virksomhedsordningen. Den private kørsel skulle beskattes på samme måde som, hvis bilen var stillet til rådighed af en arbejdsgiver. Se SKM2003.344.LSR.

Driftsomkostninger og afskrivninger

Når en blandet benyttet bil indgår i virksomhedsordningen, skal den behandles som et fuldt erhvervsmæssigt aktiv. Det betyder, at der er fuldt fradrag for alle driftsudgifter og afskrivninger, herunder for den private benyttelse.

Afskrivning på bilen skal ske efter reglerne om blandet benyttede driftsmidler i AL §§ 11-13. Der skal dog ikke ske fordeling af afskrivningerne på den private og erhvervsmæssige brug efter AL § 11, stk. 2, 3. pkt. Hele afskrivningen kan fratrækkes i virksomhedens indkomst

Begrænsning i befordringsfradrag

Når en lønmodtager har adgang til befordring med offentlige eller private transportmidler betalt af arbejdsgiveren, skal der ske beskatning af den fri befordring, hvis han eller hun tager fradrag for befordring efter LL § 9 C, stk. 1-4 for samme strækning. Beskatningen sker ved, at lønmodtageren skal medregne et beløb, der svarer til fradraget, til den personlige indkomst.

Det samme gælder for selvstændigt erhvervsdrivende, der får betalt befordring af deres virksomhed.

Se også

Se også afsnit A.F.3.1.5 i LV, Almindelig del, om fri befordring.

Denne bestemmelse gælder også for blandet benyttede biler, der indgår i virksomhedsordningen. Se VSL § 1, stk. 3, 7. pkt.

Indgår en bil i virksomhedsordningen, og anvendes bilen samtidig til kørsel for en arbejdsgiver, vil udbetalte kørselsgodtgørelser fra arbejdsgiveren være skattepligtige.

Se TfS 1998, 142 LSR, hvor en ejer af en bil, brugte bilen til

• kørsel i hans selvstændige virksomhed
• kørsel for en arbejdsgiver
• kørsel mellem hjem og arbejdsplads
• privat kørsel i øvrigt.

Han anvendte virksomhedsordningen og havde valgt at placere bilen under virksomhedsordningen. Landsskatteretten fandt, at bilen skattemæssigt skulle behandles på samme måde som en bil, der var stillet til rådighed af en arbejdsgiver. Udbetalt kørselsgodtgørelse fra arbejdsgiveren var skattepligtig. Han kunne ikke få befordringsfradrag uden samtidig at medregne værdi af fri befordring, der svarede til fradraget.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne for blandet benyttede biler, der er holdt udenfor virksomhedsordningen, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Generelt
• Godtgørelse efter regnskab
• Godtgørelse efter Skatterådets satser
• Principskifte.
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Resumé

Vælger den selvstændige at holde en blandet benyttet bil uden for virksomhedsordningen, kan virksomheden betale og fratrække den erhvervsmæssige del af udgifterne.

Generelt

Når bilen ikke indgår i virksomheden, kan den selvstændige vælge at få den erhvervsmæssige kørsel godtgjort af virksomheden med enten

• en beregnet "leje", svarende til de faktiske erhvervsmæssige omkostninger (dvs. den erhvervsmæssige del af driftsudgifter og afskrivninger), eller
• Skatterådets satser for erhvervsmæssig kørsel i egen bil.

I begge tilfælde trækkes godtgørelsen fra i virksomhedens indkomst.

Godtgørelse efter regnskab

Hvis virksomheden godtgør de faktiske erhvervsmæssige udgifter, er det en hævning i virksomheden. Hævningen sker uden om hæverækkefølgen i VSL § 5.

Godtgørelsen kan dog bogføres på mellemregningskontoen, hvis den selvstændige har valgt at benytte reglerne om mellemregningskontoen i VSL § 4 a.

Den hævede godtgørelse skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige, personlige indkomst.

Udgifterne til den erhvervsmæssige drift fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige, personlige indkomst.

Den selvstændige skal opgøre de erhvervsmæssige udgifter efter regnskab, eventuelt på grundlag af et skønsmæssigt fastsat kilometertal for den erhvervsmæssige kørsel. SKAT skal kunne se udgifterne, fx i form af bilag. Bilen kan afskrives efter reglerne om blandet benyttede driftsmidler. Se AL § 11. Afskrivning på bilen regnes med til de samlede driftsudgifter.

Bemærk

Renter indgår ikke ved opgørelsen af de faktiske erhvervsmæssige udgifter.

Godtgørelse efter Skatterådets satser

Godtgørelsen er en hævning i virksomheden, der sker uden om hæverækkefølgen i VSL § 5. Hvis den selvstændige har valgt at benytte reglerne om mellemregningskontoen efter VSL § 4 a, kan godtgørelsen eventuelt bogføres på mellemregningskontoen.

Når godtgørelse af den erhvervsmæssige kørsel sker med Skatterådets satser skal der ikke ske beskatning af overførslen til den selvstændige. Han eller hun kan ikke fratrække biludgifterne i den personlige indkomst uden for virksomhedsordningen.

Godtgørelse med Skatterådets satser sker på grundlag af de erhvervsmæssigt kørte kilometer. Den selvstændige skal opgøre de erhvervsmæssige kilometer på grundlag af et kørselsregnskab, eventuelt på grundlag af et skønsmæssigt fastsat kilometertal for den erhvervsmæssige kørsel.

Se også

Se også afsnit A.B.1.7 i LV, Almindelig del, om godtgørelse af lønmodtageres erhvervsmæssige befordringsudgifter.

Principskifte

Ligningsrådet tog stilling til reglerne for valg af opgørelsesprincip. Efter gældende praksis kan den selvstændigt erhvervsdrivende kun skifte opgørelsesprincip én gang for den samme bil. Et principskifte skal ske ved begyndelsen af et indkomstår.

Overførsel af bil til eller fra virksomheden er ikke et principskifte.

Ændring af opgørelsesprincip ved køb af ny bil er heller ikke et principskifte.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne, når en blandet benyttet bil føres ind eller ud af virksomhedsordningen, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Regel
• Indskud af blandet benyttet bil i virksomhedsordningen
• Blandet benyttet bil tages ud af virksomhedsordningen
• Blandet benyttet bils overgang til udelukkende privat brug
• Blandet benyttet bils overgang til udelukkende erhvervsmæssig brug
• Tidspunkt for overførsel af biler
• Eksempler på den skattemæssige behandling af blandet benyttede biler.

Resumé

Overførsel af biler til eller fra virksomhedsordningen er omfattet om reglerne for indskud eller hævning i virksomheden. Overførslen kan også udløse beskatning af fortjeneste eller tab.

Regel

Reglerne om overførsel af bilen mellem virksomhedsøkonomien og privatøkonomien fremgår af afskrivningsloven:

• Overgang fra blandet benyttelse til udelukkende erhvervsmæssig eller privat brug. Se AL § 4, stk. 1.
• Overgang fra udelukkende privat benyttelse til udelukkende erhvervsmæssigt brug og omvendt. Se AL § 4, stk. 1.
• Overførsel af en blandet benyttet bil fra virksomhedsordningen til privatøkonomien Se AL § 4, stk. 2.

Overgår en bil fra blandet benyttelse til enten udelukkende erhvervsmæssig eller privat brug skal den i skattemæssig henseende anses for solgt. Det gælder også, når en bil overgår fra udelukkende privat brug til udelukkende erhvervsmæssig benyttelse eller omvendt.

Bemærk

Overførsler af biler skal ske efter et bruttoprincip. Det betyder at, hvis der sammen med bilen sker overførsel gæld, så er der tale om to transaktioner, der skal behandles hver for sig i forhold til reglerne om hæverækkefølgen og indskud.

Se også

Se også afsnit E.C.2.5 i LV, Erhvervsdrivende, om afskrivning på blandet benyttet driftsmidler.

Overførsel af en blandet benyttet bil fra virksomhedsordningen til privatøkonomien anses for et salg.

I disse tilfælde skal der opgøres skattemæssig fortjeneste eller tab.

Indskud af blandet benyttet bil i virksomhedsordningen

Overførsel af en blandet benyttet bil fra privatsfæren til virksomhedsordningen er omfattet af regler om indskud. Se VSL § 3.

Se også

Se også afsnit C.C.5.2.5.5 om årlige reguleringer af indskudskontoen.

Når bilen er indskudt i virksomhedsordningen, skal den behandles som nævnt i afsnit C.C.5.2.2.9.2 om, når bilen indgår i virksomhedsordningen.

Blandet benyttet bil tages ud af virksomhedsordningen

Overførsel af en blandet benyttet bil fra virksomhedsordningen til privatøkonomien skal ske i hæverækkefølgen efter reglerne i VSL § 5, medmindre værdien kan bogføres på mellemregningskontoen.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.7 om hæverækkefølgen
• C.C.5.2.6 om mellemregningskontoen.

Når bilen er overført til privatøkonomien, skal bilen behandles som nævnt i afsnit C.C.5.2.2.9.3 om, når bilen ikke indgår i virksomhedsordningen.

Overgangsregel

Biler, der er anskaffet den 7. oktober 2004 eller senere, og som overføres fra virksomheden til den selvstændige med virkning for indkomståret 2005 eller senere indkomstår, skal anses for at være solgt til handelsværdien på det tidspunkt, hvor bilen tages ud af virksomhedsordningen, jf. AL § 4, stk. 2. Det betyder, at fortjenesten på en blandet benyttet bil bliver beskattet, når bilen tages ud af virksomhedsordningen. Det fremgår af lov nr. 1376 af 20. december 2004 (om justeringer af erhvervsbeskatningen), og lov nr. 308 af 19. april 2006.

Blandet benyttet bils overgang til udelukkende privat brug

En blandet benyttet bils overgang til udelukkende privat anvendelse sidestilles med salg af bilen. Se AL § 4, stk. 1. Bilen anses for solgt til handelsværdien på tidspunktet for overgangen til udelukkende privatbenyttelse.

Overgangen til udelukkende privat anvendelse kan dermed udløse beskatning af fortjeneste eller tab.

Når bilen er overgået til udelukkende privat benyttelse, kan den ikke længere indgå i virksomhedsordningen. Kun erhvervsmæssige og visse blandede aktiver kan indgå i virksomhedsordningen.

Bilen skal overføres fra virksomhedsordningen til privatøkonomien til handelsværdien på tidspunktet for overførslen. Overførslen sker i hæverækkefølgen, medmindre den selvstændige har valgt at benytte mellemregningskontoen i VSL § 4 a.

Blandet benyttet bils overgang til udelukkende erhvervsmæssig brug

En blandet benyttet bils overgang til udelukkende erhvervsmæssig brug sidestilles med salg af bilen. Se AL § 4, stk. 1. Bilen anses for solgt til handelsværdien på tidspunktet for overgangen til udelukkende erhvervsmæssig benyttelse.

Der skal derfor opgøres fortjeneste eller tab ved overgangen til udelukkende erhvervsmæssig brug. Til gengæld kan virksomheden foretage skattemæssige afskrivninger på grundlag af handelsværdien.

Hvis den selvstændige anvender virksomhedsordningen, skal bilen indgå i virksomhedsordningen efter overgangen til udelukkende erhvervsmæssig benyttelse.

Bilen skal overføres til virksomhedsordningen. Overførslen er et indskud på indskudskontoen. Se VSL § 3.

Tidspunkt for overførsel af biler

Overførsel af en blandet benyttet bil fra privatøkonomien til virksomhedsordningen og omvendt - indskud eller hævning - kan kun ske med virkning fra begyndelsen af et indkomstår. Se VSL § 2, stk. 5.

Eksempler på den skattemæssige behandling af blandet benyttede biler

Her vises eksempler på den skattemæssige behandling af biler, der anvendes såvel privat som erhvervsmæssigt.

Økonomiske forudsætninger for de følgende eksempler vedrørende blandet benyttede biler

Bilregnskab (kr.):

Det er også forudsat, at der er tale om en bil i første forbrugsår, og at bilen er købt i januar måned.

Eksempel 1 vedrører en bil, der indgår i virksomheden. Den skattepligtige værdi er opgjort på grundlag af bilens nyvognspris, jf. ovenfor.

Det er endelig forudsat, at den selvstændige hæver hele årets overskud, men at der ikke sker hævning af opsparet overskud.

Eksempel 1: Bilen indgår i virksomheden (værdi af fri bil til rådighed efter LL § 16, stk. 4)

Eksempel 2: Den selvstændige anvender virksomhedsordningen, men bilen holdes uden for virksomheden (virksomheden betaler en beregnet leje svarende til de faktiske driftsudgifter og afskrivninger)

Den selvstændiges indkomst er herefter:

Eksempel 3: Den selvstændige anvender virksomhedsordningen, men bilen holdes uden for virksomheden. Den erhvervsmæssige kørsel godtgøres af virksomheden med Skatterådets satser for erhvervsmæssig kørsel i egen bil

Kilometersatser for 2011, står i bekendtgørelse nr. 1321 af 16. november 2010:

• 3,67 kr. pr. km. for de første 20.000 km. og
• 2,00 kr. pr. km udover 20.000 km.

For 2010: 3,56 kr./1,90 kr. pr. km, se bekendtgørelse nr. 1088 af 10. november 2009.

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne om salg af en blandet benyttet bil, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Regel
• Salg af en blandet benyttet bil, der i hele ejerperioden har været i virksomhedsordningen
• Salg af en blandet benyttet bil, der i hele ejerperioden har været holdt uden for virksomhedsordningen
• Salg af en blandet benyttet bil, der dels har været i virksomhedsordningen dels været holdt udenfor
• Eksempler på salg af blandet benyttede biler
• Oversigt over afgørelser domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Resumé

Den skattemæssige behandling ved salg af en blandet benyttet bil er afhængig af, om bilen har indgået i virksomhedsordningen eller været holdt udenfor. Og af om bilen i ejertiden både har indgået og været holdt udenfor ordningen. Afsnittet indeholder eksempler på den skattemæssige behandling ved salg af blandet benyttede biler.

Regel

Fortjeneste eller tab ved salg af en blandet benyttet bil skal ske efter AL § 12.

Fortjeneste eller tab udgør forskellen mellem salgssummen og det uafskrevne beløb ved salgsårets begyndelse forhøjet med eventuelle forbedringsudgifter afholdt i salgsåret.

Ved beregningen af det uafskrevne beløb ved salgsårets begyndelse fragår de afskrivninger, der er beregnet for de enkelte indkomstår.

Fortjeneste eller tab medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for salgsåret med så stor en del, som svarer til forholdet mellem den erhvervsmæssige benyttelse for indkomstårene forud for salgsåret og den samlede benyttelse for disse indkomstår.

Salg af en blandet benyttet bil, der i hele ejerperioden har været i virksomhedsordningen

Hvis den selvstændige i hele ejerperioden har ladet en blandet benyttet bil indgå i virksomheden, skal fortjenesten ved salg af bilen opgøres efter reglerne i AL § 12.

Hele fortjenesten eller tabet skal påvirke virksomhedens indkomst. Se TfS 1997, 788 LSR.

Biler, der er anskaffet den 7. oktober 2004 eller senere, og som overføres fra virksomheden til den selvstændige med virkning for indkomståret 2005 eller senere indkomstår, skal anses for at være solgt til handelsværdien på det tidspunkt, hvor bilen tages ud af virksomhedsordningen. Se AL § 4, stk. 2. Det betyder, at fortjenesten på en blandet benyttet bil skal beskattes, når bilen tages ud af virksomhedsordningen. Det fremgår af lov nr. 1376 af 20. december 2004 (om justeringer af erhvervsbeskatningen) og lov nr. 308 af 19. april 2006.

Eksempel

Bilen har indgået i virksomheden i hele ejerperioden. Bilen er anskaffet i år 1 for 200.000 kr. I år 3 sælges bilen for 140.000 kr. Bilen har i hele ejerperioden indgået i virksomheden. Dermed er fordelingen mellem privat og erhvervsmæssig kørsel uden betydning.

Fortjenesten medregnes ved opgørelsen af virksomhedsindkomsten.

Salg af en blandet benyttet bil, der i hele ejerperioden har været holdt uden for virksomhedsordningen

Ved salg af en bil, der i hele ejerperioden har været holdt uden for virksomheden, skal der kun ske opgørelse af fortjenesten, hvis den erhvervsmæssige kørsel er godtgjort med de faktiske udgifter.

I denne situation skal fortjenesten opgøres efter AL § 12.

Hvis den erhvervsmæssige kørsel både har været refunderet med de faktiske omkostninger og med Skatterådets satser, skal opgørelsen af fortjenesten kun foretages for de år, hvor der er sket refusion efter regnskab.

Fortjeneste eller tab medregnes ved opgørelsen af den personlige indkomst.

Se også

Se også afsnit A.F.3.4.2 i LV, Almindelig del, om salg af blandet benyttede biler, som ikke indgår eller har indgået i virksomheden.

Når den erhvervsmæssige kørsel udelukkende er refunderet efter Skatterådets satser, skal der ikke opgøres fortjeneste eller tab i forbindelse med et salg af bilen.

Salg af en blandet benyttet bil, der dels har været i virksomhedsordningen dels holdt udenfor

Hvis bilen i ejerperioden dels har indgået i virksomheden dels har været holdt uden for virksomheden mod godtgørelse af den erhvervsmæssige kørsel med de faktiske driftsudgifter, sker en opgørelse af fortjenesten efter reglerne i AL § 12.

Hvis bilen er uden for virksomhedsordningen på salgstidspunktet, skal fortjeneste eller tab medregnes ved opgørelsen af den selvstændiges personlige indkomst.

Indgår bilen i virksomhedsordningen på salgstidspunktet skal fortjeneste eller tab medregnes til virksomhedens indkomst.

Eksempler på salg af blandet benyttede biler

Følgende forudsætninger er fælles for de nedenfor anførte eksempler på salg af blandet benyttede biler:

• Bilen er anskaffet den 1. februar år 1 for 200.000 kr.
• I år 1 fordeler kørslen sig sådan: Privat kørsel 10.000 km, erhvervsmæssig kørsel 20.000 km.
• I år 2 fordeler kørslen sig sådan: Privat kørsel 12.000 km, erhvervsmæssig kørsel 18.000 km.
• Den 30. november år 3 sælges bilen for 140.000 kr.
• Kørslen har i år 3 fordelt sig sådan: Privat kørsel 10.000 km, erhvervsmæssig kørsel 15.000 km.

Eksempel 1: Bilen har først indgået i virksomheden og derefter været holdt udenfor mod godtgørelse efter regnskab

Bilen er anskaffet efter den 7. oktober 2004,og overføres fra virksomheden til den selvstændige med virkning for indkomståret 2005 eller senere indkomstår. I år 1 indgår bilen i virksomheden. I årene 2 og 3 holdes bilen udenfor, og der er foretaget fradrag efter regnskab.

Der er foretaget følgende afskrivninger:

Eksempel 2: Bilen har først været holdt udenfor mod godtgørelse efter regnskab og har derefter indgået i virksomheden (reglerne er uændrede uanset anskaffelsestidspunkt)

Bilen holdes uden for virksomheden i år 1, hvor der foretages fradrag efter regnskab. I år 2 og 3 indgår bilen derimod i virksomheden.

Der er foretaget følgende afskrivninger:

Fortjenesten medregnes ved opgørelsen af virksomhedsindkomsten.

Eksempel 3: Bilen har først indgået i virksomheden og derefter været holdt udenfor mod godtgørelse efter Skatterådets satser

Bilen er anskaffet efter den 7. oktober 2004, og overføres fra virksomheden til den selvstændige med virkning for indkomståret 2005 eller senere indkomstår. Bilen indgår i virksomheden i år 1, mens den i år 2 og 3 holdes uden for virksomheden. I disse år foretages fradrag efter Skatterådets satser

Der foretages følgende afskrivninger:

Da Skatterådets satser er anvendt i år 2 og 3, er det uden betydning for indkomstopgørelsen, hvilken pris bilen sælges til i år 3. Der skal ikke opgøres fortjeneste eller tab i forbindelse med salget.

Eksempel 4: Bilen har først været holdt udenfor mod godtgørelse efter Skatterådets satser og har derefter indgået i virksomheden (reglerne er uændrede uanset anskaffelsestidspunkt)

Bilen holdes uden for virksomheden i år 1, hvor der foretages fradrag efter Skatterådets satser. I år 2 og 3 indgår bilen derimod i virksomheden. Ved overgangen til virksomhedsordningen udgør afskrivningsgrundlaget bilens handelsværdi på tidspunktet for overgangen.

Hvis denne værdi ikke kan sandsynliggøres eller dokumenteres, udgør afskrivningsgrundlaget anskaffelsessummen opgjort efter afskrivningslovens regler reduceret med årlige afskrivninger på 15 pct. p.a. De årlige afskrivninger skal beregnes efter saldometoden for hvert af de år, hvor Skatterådets satser har været anvendt. Det fremgår af TfS 1999, 476 LR.

Hvis bilens værdi ikke kan sandsynliggøres ved overførslen til virksomhedsordningen opgøres afskrivningsgrundlaget sådan:

Da bilen i 11 måneder efter anskaffelsen har været holdt uden for virksomheden, udgør afskrivningen for denne periode (15 pct. af 200.000 kr.) x 11/12 = 27.500 kr. Afskrivningsgrundlaget i år 2 udgør dermed 200.000 kr. - 27.500 kr. = 172.500 kr.

Bilen har været ejet fra den 1. februar år 1 - den 30 november år 3, dvs. i 34 måneder.

Der er foretaget følgende afskrivning:

Fortjenesten medregnes ved opgørelsen af virksomhedsindkomsten. Da Skatterådets satser er anvendt i år 1, er eventuelle fortjenester og tab i år 1 uvedkommende for indkomstopgørelsen.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne for overførsel af leasede biler fra virksomhedsordningen til privatøkonomien, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Formål med reglen
• Eksempel på overførsel af leaset bil fra virksomhedsordningen til privatøkonomien.

Regel

Der gælder særlige regler for leasede biler, der bliver overført fra virksomhedsordningen til privatøkonomien.

Ved overførslen af leasede biler skal der ske beskatning, hvis de betalte leasingydelser overstiger den værdiforringelse, som bilen har været udsat for, mens den har indgået i virksomhedsordningen.

Den fortjeneste, der skal medregnes til virksomhedens indkomst udgør de ved overførslen betalte leasingydelser minus (forskellen mellem bilens handelsværdi ved indgåelsen af leasingaftalen og bilens handelsværdi ved overførslen).

Fortjenesten er skattepligtig i det sidste indkomstår, hvor bilen indgår i virksomhedsordningen.

Overførsel af en leaset bil fra virksomhedsordningen til den selvstændige anses for sket med virkning fra starten af indkomståret.

Reglerne gælder overførsler af leasede biler, når valget er truffet i forbindelse med en selvangivelse, der afleveres den 15. april 2008 eller senere. Se VSL § 6, stk. 3, der er indsat ved lov nr. 530 af 17. juni 2008.

Formål med reglen

Formålet med reglen er at imødegå den situation, hvor den selvstændigt erhvervsdrivende leaser en bil i december med en stor førstegangsydelse og lader bilen gå ind i virksomhedsordningen. Efter årsskiftet tages bilen ud af virksomhedsordningen. Derved kunne opnås, at førstegangsydelsen kan fratrækkes i virksomhedens skattepligtige indkomst, selv om en del af ydelsen vedrører tiden efter, at bilen er taget ud af virksomhedsordningen. Reglen indebærer en genbeskatning af for store fradrag for leasingydelser i den periode, hvor en leaset bil er i virksomhedsordningen.

Eksempel på overførsel af en leaset bil fra virksomhedsordningen til privatøkonomien

Den selvstændige leaser en bil den 1. december 2010. Bilen indgår i virksomhedsordningen.

Den 2. januar 2011 overføres bilen fra virksomhedsordningen til privatøkonomien.

Uden VSL § 6, stk. 3 ville den skattemæssige virkning af at lease bilen være:

Efter VSL § 6, stk. 3 skal den selvstændige beskattes af det beløb, som de fratrukne leasingydelser i virksomhedsordningen overstiger bilens værdiforringelse med fra indgåelsen af leasingaftalen til udgangen af indkomståret før, bilen bliver overført til privatøkonomien.

C.C.5.2.2.10 Blandet benyttede multimedier

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne for blandet benyttede multimedier, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Regel
• Multimedier indgår i virksomhedsordningen
• Multimedier holdes uden for virksomhedsordningen
• Multimedier føres ind eller ud af virksomhedsordningen.

Resumé

En selvstændig kan frit vælge, om blandet benyttet multimedier skal indgå i virksomhedsordningen eller holdes udenfor. Den skattemæssige behandling af multimedierne er afhængig af dette valg.

Regel

Med virkning fra og med indkomståret 2010 er der indført særlige regler for beskatning af multimedier, som indgår i den erhvervsmæssige virksomhed og stilles til rådighed for privat benyttelse. Se LL § 16, stk. 13, 1. pkt.

Der er samtidigt indført mulighed for, at selvstændige, der anvender virksomhedsordningen, kan vælge enten at lade multimedierne indgå fuldt ud i virksomheden eller holde dem helt uden for virksomheden. Se VSL § 1, stk. 3, 5. pkt.

De ændrede regler er indført ved lov nr. 519 af 12. juni 2009.

Se også

Se også afsnit

• C.A.5.2 om den nærmere afgrænsning af begrebet "multimedier"
• E.B.2.1 i LV, Erhvervsdrivende, om selvstændigt erhvervsdrivendes private brug af virksomhedens multimedier.

Bemærk

Det er uden betydning for beskatningen af multimedier, om de indgår i virksomhedsordningen eller holdes uden for. I begge tilfælde udgør værdien af den private rådighed et grundbeløb på 3.000 kr. (2010-niveau). Se LL § 16, stk. 12. Grundbeløbet reguleres efter PSL § 20. Reguleringen er dog suspenderet til og med 2013. Se § 1, stk. 2, i lov nr. 725 af 25. juni 2010.

Hvis den selvstændigt erhvervsdrivende også er lønmodtager og har privat rådighed over multimedier fra både sin egen virksomhed og som ansat, skal der kun ske multimediebeskatning én gang af 3.000 kr. Den selvstændige kan vælge, om beskatningen skal ske via arbejdsgiveren eller virksomheden.

Et delvist erhvervsmæssigt benyttet multimedie skal behandles som et fuldt erhvervsmæssigt aktiv. Det betyder, at der er fuldt fradrag for afskrivninger og øvrige driftsudgifter. Afskrivninger foretages efter AL §§ 11-13 om delvist erhvervsmæssigt benyttede driftsmidler. Der skal ikke ske fordeling af afskrivningerne, fordi hele afskrivningen kan fratrækkes. Der er fradrag for de løbende driftsudgifter. Se SL § 6, stk. 1, litra a.

Ved salg af delvist erhvervsmæssigt benyttede multimedier skal hele fortjenesten/tabet medregnes ved opgørelse af den skattepligtige indkomst.

Se også

Se også afsnit

• E.C.2.5.2 i LV, Erhvervsdrivende, om afskrivning på et blandet benyttet driftsmiddel
• E.C.2.5.7 i LV, Erhvervsdrivende, om beskatning ved salg af et blandet benyttet driftsmiddel.

Multimedier indgår i virksomhedsordningen

Indgår multimedier i virksomhedsordningen, er der fuldt fradrag for afskrivninger og løbende driftsudgifter i virksomhedens indkomst.

Et beløb, der svarer til værdien af den private rådighed, medregnes ved opgørelsen af virksomhedens indkomst, og beløbet anses samtidig for overført til den selvstændige i hæverækkefølgen. Se VSL § 5. Hvis han eller hun har valgt at benytte mellemregningskontoen, kan værdien af den private rådighed bogføres på mellemregningskontoen. Se VSL § 4a.

Får en medarbejdende ægtefælle stillet multimedier til rådighed, skal værdien af den private rådighed ikke lægges til virksomhedens overskud. Hævningerne skal heller ikke forøges med værdien af den medarbejdende ægtefælles private rådighed over multimediet. Den medarbejdende ægtefælle skal medregne værdien af den private rådighed til den personlige indkomst.

Stiller virksomheden multimedier til rådighed for en ægtefælle med en lønaftale, skal multimediet indberettes til SKAT sammen med lønnen efter de samme regler, der gælder for andre ansatte i virksomheden.

Fortjeneste eller tab ved salg af multimedier skal medregnes fuldt ud til virksomhedens indkomst.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.7 om hæverækkefølgen
• C.C.5.2.6 om mellemregningskontoen
• E.B.2.1 i LV, Erhvervsdrivende, om selvstændigt erhvervsdrivendes private brug af virksomhedens multimedier
• E.B.8.3.1.2 i LV, Erhvervsdrivende, hvor der er vist et eksempel på multimedier og medarbejdende ægtefæller.

Multimedier holdes uden for virksomhedsordningen

Vælger den selvstændige at holde multimedier uden for virksomheden, kan han eller hun få godtgjort udgifterne til multimedier ved, at virksomheden betaler en beregnet "leje", der svarer til de faktiske omkostninger (dvs. driftsudgifter og afskrivninger).

Hvis virksomheden godtgør de faktiske udgifter, fratrækkes godtgørelsen i virksomhedens regnskab.

Godtgørelsen er en hævning uden om hæverækkefølgen i VSL § 5. Hvis reglerne om mellemregningskontoen efter VSL § 4 a anvendes, kan godtgørelsen bogføres på denne. Godtgørelsen skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige personlige indkomst, og udgifterne fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige personlige indkomst.

Fortjeneste eller tab ved salg af multimedier medregnes fuldt ud til den personlige indkomst.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.7 om hæverækkefølgen
• C.C.5.2.6 om mellemregningskontoen.

Multimedier føres ind eller ud af virksomhedsordningen

Et multimedie, der føres ind i virksomhedsordningen, skal anses for indskudt i virksomheden. Se VSL § 3.

Hvis en selvstændig overfører et multimedie fra virksomhedsordningen til privatøkonomien, skal overførslen ske i hæverækkefølgen. Se VSL § 5. Har han eller hun valgt at benytte mellemregningskontoen, kan overførslen bogføres på mellemregningskontoen. Se VSL § 4a.

Delvist erhvervsmæssigt benyttede multimediers overgang til udelukkende privat anvendelse sidestilles med salg, jf. AL § 4. Multimediet skal overføres til handelsværdien på tidspunktet for overgangen til udelukkende privat brug. Overgangen til udelukkende privat anvendelse kan dermed udløse beskatning af fortjeneste. Fortjenesten skal medregnes til virksomhedens indkomst.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.7 om hæverækkefølgen
• C.C.5.2.6 om mellemregningskontoen
• E.C.2.3 i LV, Erhvervsdrivende, om ændret benyttelse af driftsmidler.

C.C.5.2.2.11 Andre blandet benyttede aktiver

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne for blandet benyttede aktiver, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Regel.

Regel

Andre blandet benyttede aktiver end dem, der er nævnt i de foregående afsnit, kan ikke indgå i virksomhedsordningen. Se VSL § 1, stk. 3.

Stiller en selvstændig sådan et blandet benyttet aktiv til rådighed for virksomheden, kan virksomheden godtgøre udgifterne ved brugen af aktivet.

Godtgørelsen er en driftsudgift i virksomheden.

Godtgørelsen er en hævning i virksomheden, og sker uden om hæverækkefølgen. Den modtagne godtgørelse skal medregnes til den skattepligtige personlige indkomst, og omkostninger ved den erhvervsmæssige brug kan fratrækkes i den personlige indkomst.

Når den selvstændige benytter reglerne om mellemregningskontoen, kan godtgørelsen alternativt bogføres på denne.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.7 om hæverækkefølgen
• C.C.5.2.6 om mellemregningskontoen.

C.C.5.2.2.12 Erhvervsmæssige passiver

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne for hvilke passiver, der kan indgå i virksomhedsordningen, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Regel
• Passiver omfattet af reglen
• Oversigt over afgørelser domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Resumé

Erhvervsmæssige passiver skal indgå i virksomhedsordningen, når der er valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1. Privat gæld kan indgå i virksomhedsordningen mod beregning af eventuel rentekorrektion. Det er nødvendigt at foretage en opdeling af passiverne i en erhvervsmæssig og en privat del. Afsnittet indeholder eksempler på erhvervsmæssige passiver.

Regel

Hele den selvstændigt erhvervsdrivendes erhvervsmæssige gæld skal indgå i virksomhedsordningen.

Passiver omfattet af reglen

Det er vanskeligt at definere, hvad der er erhvervsmæssig gæld. Når en selvstændig skal dokumentere, at gælden er erhvervsmæssig, vil der blive lagt vægt på, hvad lånet er anvendt til. Hvis der er tale om ældre lån, vil der i højere grad kunne blive tale om sandsynliggørelse end dokumentation.

Typiske gældsposter, der er erhvervsmæssige og skal indgå i virksomhedsordningen, er bl.a.

• leverandørkreditter
• forudbetalinger
• påløbne eller forfaldne renter af gæld, der indgår i virksomheden.

Lån, der alene kan ydes til eller optages af selvstændigt erhvervsdrivende eller af selvstændigt erhvervsdrivende i bestemte brancher, skal normalt indgå i virksomheden.

Det gælder fx

• lån ydet eller garanteret af staten og statslige institutioner efter erhvervsfremmeordninger mv.
• lån, hvor der ydes statslige tilskud til betaling af renter eller afdrag.

For gældsposter og lån, herunder almindelige realkreditlån, der ikke er typiske for en erhvervsmæssig virksomhed, må den selvstændiges fordeling normalt lægges til grund.

Landsskatteretten har taget stilling til, om et privat realkreditlån kunne medtages i virksomhedsordningen, når provenuet i overvejende grad var anset for brugt til private formål. Landsskatteretten anerkendte, at prioritetsgælden kunne indgå i virksomhedsordningen mod beregning af rentekorrektion jf. VSL § 11, stk. 1 og 3. Se SKM2007.588.LSR.

SKAT har adgang til at kontrollere og eventuelt tilsidesætte den selvstændiges fordeling.

Se også

Se også afsnit C.C.5.2.5.4 om nulstilling af negativ indskudskonto, hvor afgrænsningen mellem privat og erhvervsmæssig gæld er nærmere omtalt.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.C.5.2.3 Valg af ordning mv. og regnskabskrav

Indhold

Dette afsnit handler om:

• Valg af virksomhedsordningen mv. (C.C.5.2.3.1)
• Regnskabskrav (C.C.5.2.3.2)

C.C.5.2.3.1 Valg af virksomhedsordningen mv.

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne om valg af virksomhedsordningen og mulighederne for at ændre på valget.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Regel
• Tidspunkt for valg af virksomhedsordningen
• Mulighed for at ændre beslutningen
• Ændring af valg efter udløbet af fristen i VSL § 2, stk. 2, 2. og 3. pkt.
• Virksomhedsordningen skal som udgangspunkt anvendes for hele indkomståret
• Oversigt over afgørelser domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Resumé

Valg af virksomhedsordningen skal ske senest i forbindelse med indsendelsen af selvangivelsen for det indkomstår, ordningen ønskes anvendt på. Den selvstændige kan ændre valget senest den 30. juni i det andet år efter udløbet af indkomståret. Senere ændringer af valget kan kun ske efter reglerne i skatteforvaltningsloven.

Regel

Skattepligtige, som driver selvstændig erhvervsvirksomhed, kan vælge mellem at anvende virksomhedsordningen, kapitalafkastordningen og personskattelovens regler.

Reglerne om valget af virksomhedsordningen fremgår af VSL § 2, stk. 2.

Tidspunkt for valg af virksomhedsordningen

Den selvstændigt erhvervsdrivende skal i selvangivelsen tilkendegive, om han eller hun vil bruge virksomhedsordningen for det indkomstår. Se VSL § 2, stk. 2, 1. pkt.

Fristen for at indsende selvangivelse er som udgangspunkt den 1. juli for personer, der kan anvende reglerne i virksomhedsskatteloven. Se SKL § 4, stk. 1. Valget af beskatning skal altså først ske efter, indkomståret er udløbet.

Mulighed for at ændre beslutningen

Den selvstændige kan ændre sin tidligere beslutning om, hvorvidt virksomhedsordningen skal anvendes eller ikke. Han eller hun skal meddele sin ændring af valget til SKAT senest den 30. juni i det andet kalenderår efter udløbet af indkomståret. Se VSL § 2, stk. 2, 2. og 3. pkt.

Formålet med denne regel er at give den selvstændige mulighed for at ændre den beslutning, der træffes ved indsendelsen af selvangivelsen, efter at han eller hun har fået årsopgørelsen, fordi konsekvenserne af beslutningen på selvangivelsestidspunktet kan være vanskelige at overskue fuldt ud.

Efter udløbet af et indkomstår har en selvstændigt erhvervsdrivende med kalenderårsregnskab på denne måde 1 1/2 år til at træffe den endelige beslutning, om beskatningen skal ske efter personskattelovens regler, virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen for det pågældende indkomstår.

Bestemmelserne indeholder en ubetinget ret for den selvstændige til at ombestemme sig inden for den givne frist. Den selvstændige behøver ikke at begrunde det ændrede valg eller komme med nye oplysninger.

En selvstændig blev anset for berettiget til at anvende virksomhedsordningen, selv om selvangivelsen var afleveret efter udløbet af ligningsfristen, og valget af virksomhedsordningen først var truffet på dette tidspunkt. Fristen i VSL § 2, stk. 2, 2. og 3. pkt., gælder alene for omgørelse af det selvangivne valg. Da selvangivelsen ikke var afleveret tidligere, og der dermed ikke var truffet noget valg, var der ikke tale om en omgørelse af et tidligere valg. Se TfS 1998, 719 LSR.

De nævnte bestemmelser i virksomhedsskatteloven vedrører ikke ændring af skatteansættelsen, og giver derfor ikke adgang til at ændre dispositioner i selve skatteansættelsen. Formålet med reglerne er at give den selvstændige mulighed for at ændre valget af de regler, skatteberegningen skal foretages efter.

Ved siden af valgmuligheden efter VSL § 2, stk. 2, 2. og 3. pkt., gælder de almindelige regler i SFL § 26 og § 27 om ret til at få genoptaget en skatteansættelse. Denne almindelige genoptagelsesadgang efter skatteforvaltningsloven omfatter ikke de særlige muligheder for valg af ordning efter virksomhedsskatteloven. I SFL § 26 og § 27 er formålet derimod at nå en korrekt skatteansættelse.

Bestemmelserne i skatteforvaltningsloven og virksomhedsskatteloven kan anvendes sideløbende. Anvendelsen eller ikke-anvendelsen af den ene bestemmelse udelukker ikke brugen af den anden bestemmelse, når betingelserne er opfyldt.

Der henvises endvidere til gennemgangen i afsnit C.C.5.2.8.3 om mulighederne for at ændre visse dispositioner indenfor virksomhedsordningen i forbindelse med ændringer af skatteansættelsen. Se VSL § 10, stk. 1, 3. og 4. pkt.

Bemærk

Der gælder tilsvarende regler om muligheden for at ændre beslutning i relation til kapitalafkastordningen, jf. VSL § 22 a, stk. 1, 3. pkt. Betingelserne for at anvende kapitalafkastordningen er behandlet nærmere i afsnit C.C.5.3.1.1.

Ændring af valg efter udløbet af fristen i VSL § 2, stk. 2, 2. og 3. pkt.

Efter udløbet af fristen i VSL § 2, stk. 2, 2. og 3. pkt. kan en ændring af valget om at benytte virksomhedsordningen eller ikke benytte virksomhedsordningen kun ske efter reglerne om ændring af et valg i selvangivelsen. Se SFL § 30.

Efter denne bestemmelse kan SKAT tillade, at en selvstændig ændrer et valg i selvangivelsen, hvis SKAT har foretaget en ændring af en ansættelse af indkomstskat, som har betydning for valget. Det er en betingelse, at valget i selvangivelsen har fået utilsigtede skattemæssige konsekvenser som følge af SKATs ændring af ansættelsen.

Se også

Se også afsnit A.A.14.2 hvor SFL § 30 er nærmere beskrevet.

Virksomhedsordningen skal som udgangspunkt anvendes for hele indkomståret

Hvis den selvstændige vælger at bruge virksomhedsordningen, skal ordningen anvendes for hele virksomheden i hele indkomståret. Se VSL § 2, stk. 2, 4. pkt.

Er virksomheden påbegyndt i løbet af et indkomstår, skal virksomhedsordningen dog kun bruges for den del af indkomståret, hvor virksomheden er drevet.

Et udlejet enfamiliehus kan indgå i virksomhedsordningen i det år, hvor udlejning begynder, selv om det ikke er sket primo indkomståret. Hverken personskatteloven eller virksomhedsskatteloven stiller noget ubetinget krav om, at indkomsten skal være personlig indkomst for, at den kan siges at stamme fra en erhvervsmæssig virksomhed. Endvidere fortolkes PSL § 4, stk. 1, nr. 6, sådan, at over- og underskud ved egentlig erhvervsmæssig udlejning af et enfamiliehus mv. ikke er omfattet af bestemmelsen og derfor ikke er kapitalindkomst, men personlig indkomst. Dette er tilfældet i såvel det indkomstår, hvori den erhvervsmæssige udlejning er begyndt, som i det indkomstår, hvor den ophører. Se TfS 1996, 298 ØLD og TfS 1996, 306 DEP.

Ved ophør af virksomhed kan en selvstændig vælge at træde ud af virksomhedsordningen i løbet af indkomståret. Det kan fx være i forbindelse med afståelse af en erhvervsvirksomhed. I den situation kan virksomheden indgå i virksomhedsordningen for den del af indkomståret, hvor virksomheden blev drevet. Se VSL § 15, stk. 1, som er beskrevet nærmere i afsnit C.C.5.2.13.2.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.C.5.2.3.2 Regnskabskrav

Indhold

Dette afsnit beskriver de regnskabsmæssige krav, der skal være opfyldt for at benytte virksomhedsordningen i virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Regel
• Betydningen af reglen
• Oplysninger der skal opgøres sammen med selvangivelsen
• Konsekvenser af manglende overholdelse af regnskabskrav
• Oversigt over afgørelser domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Resumé

Når en selvstændigt erhvervsdrivende har valgt at benytte virksomhedsordningen, skal virksomhedens regnskab opfylde kravene i bogføringsloven. Skatteministeren har fastsat særlige krav til regnskabet. En manglende opfyldelse af regnskabskravene kan medføre, at virksomheden ikke kan indgå i virksomhedsordningen.

Regel

Det er en betingelse for at anvende virksomhedsordningen, at der er udarbejdet et regnskab for virksomheden. Regnskabet skal opfylde bogføringslovens krav.

Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om det regnskab, som den selvstændige skal udarbejde for virksomheden, herunder om den form, oplysningerne til brug for selvangivelsen skal afleveres i. Se VSL § 2, stk. 6.

Skatteministeren har udnyttet denne kompetence og fastsat nærmere regler om regnskab mv. Reglerne fremgår af:

• Mindstekravsbekendtgørelsen for større virksomheder. Se bekendtgørelse nr. 593 af 12. juni 2006 om krav til det skattemæssige årsregnskab mv. for større virksomheder.
• Mindstekravsbekendtgørelsen for mindre virksomheder. Se bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006 om krav til skattemæssige årsregnskab mv. for mindre virksomheder.

Se også

Se også afsnit E.B.1 i LV, Erhvervsdrivende, om bogføringsloven.

Betydningen af reglen

Når en selvstændig træder ind i virksomhedsordningen, skal der bogholderimæssigt foretages en opgørelse af de aktiver og passiver, der skal indgå i erhvervsvirksomheden.

Den selvstændige skal tilrettelægge bogføringen, så der sker en regnskabsmæssigt opdeling af den samlede økonomi i en virksomhedsøkonomi (virksomhedsordningen) og en privatøkonomi. Det indebærer, at bogføringen skal give en klar og overskuelig redegørelse for virksomhedens forretninger og formueforhold.

Den regnskabsmæssige opdeling i en virksomhedsøkonomi og en privatøkonomi er en nødvendig betingelse for at benytte virksomhedsordningen, fordi det ellers ikke vil være muligt at foretage en korrekt skatteberegning.

Bogføringen skal omfatte alle transaktioner mellem virksomheden og "omverdenen", herunder med den selvstændiges privatøkonomi. Indtægter og udgifter i tilknytning til de aktiver og passiver, der indgår i virksomheden, er også transaktioner med "omverdenen", som er omfattet af virksomhedens bogføring. Alle indtægter og udgifter, der er en følge af den selvstændiges erhvervsvirksomhed, skal bogholderimæssigt være indtægter og udgifter for virksomheden.

Der skal ske særskilt bogføring for hver post af værdier, der bliver overført fra den selvstændigt erhvervsdrivende til virksomheden (indskud), og fra virksomheden til den selvstændigt erhvervsdrivende (hævninger). Bogføringen skal ske med virkning fra det tidspunkt, hvor overførslen finder sted. Se VSL § 2, stk. 4.

Består indskud og hævninger af andre værdier end kontanter, skal det fremgå hvilke værdier, der er tale om. Hvis SKAT forlanger det, skal den selvstændige oplyse, hvordan værdiansættelsen er foretaget.

Ved overførsel af biler, der benyttes til både erhvervsmæssige og private formål, skal bogføringen ske med virkning fra starten af indkomståret.

Overførsel af

• finansielle aktiver og passiver
• beløb efter VSL § 5, der kan ske inden fristen for indgivelse af selvangivelse

skal bogføres med virkning fra indkomstårets udløb. Se VSL § 2, stk. 5.

>I styresignalet SKM2011.282.SKAT, der blev offentliggjort den 28. april 2011, beskriver Skatteministeriet retningslinjerne for, hvornår hold af væddeløbsheste og drift af stutteri anses for erhvevsmæssig virksomhed. Med styresignalet lempes praksis for, hvornår sådanne virksomheder anses for erhvervsmæssige. Den ændrede prasis har virkning fra og med indkomståret 2011, medmindre den skattepligtige vælger, at praksisændringen først skal gælde fra og med indkomståret 2012. Betingelsen om, at virksomhedens regnskab skal opfylde bogføringslovens krav, gælder også for virksomheder, der som følge af praksisændringen ikke længere skal anses for hobby, men i stedet skal anses for erhvervsmæssige. Dette betyder i praksis, at det ikke i alle tilfælde vil være muligt for de pågældende virksomheder at opfylde betingelserne for at anvende virksomhedsordningen. De vil derfor være afskåret fra at anvende ordningen i indkomståret 2011.<

Mellemregningskontoen

Hvis den selvstændigt erhvervsdrivende har valgt at benytte en mellemregningskonto efter VSL § 4 a, skal bevægelserne på denne konto bogføres særskilt for hver post. Kontoens udvisende ved regnskabsårets udløb skal oplyses særskilt. Se § 22, stk. 2, nr. 2, og § 23, stk. 1, nr. 3, i mindstekravsbekendtgørelsen for større virksomheder og § 19, stk. 2, nr. 2, og § 20, stk. 2 i mindstekravsbekendtgørelsen for mindre virksomheder.

Kravet om, at samtlige overførsler mellem virksomheden og privatøkonomien bogføres særskilt, indebærer ikke, at den selvstændige på overførselstidspunktet skal tage stilling til, om beløbet skal anses som en hævning af optjent overskud eller som en overførsel fra mellemregningskontoen. De foretagne overførsler kan fordeles mellem hævekontoen og mellemregningskontoen efter indkomstårets udløb.

Af praktiske grunde kan bogføring af overførsler i form af privat anvendelse af fx virksomhedens bil, telefon mv., ske på mellemregningskontoen ultimo året.

Se også

Se også afsnit C.C.5.2.6 om mellemregningskontoen.

Flere virksomheder

Hvis den selvstændige driver flere virksomheder, skal alle virksomhederne behandles som én virksomhed, når den selvstændige har valgt at bruge virksomhedsordningen. Se VSL § 2, stk. 3.

Det indebærer, at virksomhedsøkonomien omfatter alle virksomhederne i relation til kravet om regnskabsmæssig adskillelse af økonomien i en privatøkonomi og en virksomhedsøkonomi. Det vil sige, at indskudskonto, konto for opsparet overskud, mellemregningskonto mv. opgøres for alle virksomhederne under ét. Beregning af kapitalafkastet skal også ske for virksomhederne under ét.

Princippet medfører også, at hæverækkefølgen skal opgøres for samtlige virksomheder under ét. Flytning af aktiver eller andre værdier mellem virksomhederne sker inden for den samlede virksomhedsordning, uden at beløbene er anset for overført til den selvstændige i hæverækkefølgen.

Desuden indebærer princippet fx, at et eventuelt salgsprovenu ved salg af en af flere virksomheder skal indgå i virksomhedsøkonomien under ét. Det medfører, at der som udgangspunkt ikke sker nogen regulering af overskudsdisponeringen eller virksomhedens konto for opsparet overskud, mellemregningskonto og indskudskonto. Reglerne om delvis afståelse er beskrevet nærmere i afsnit C.C.5.2.13.2.

I en sag fandt Landskatteretten, at en mellemregningskonto mellem to virksomheder i virksomhedsordningen ikke var et aktiv/passiv i virksomhedsordningen. Mellemregningskontoen skulle derfor ikke indgå i forbindelse med omdannelse af den ene virksomhed efter reglerne i virksomhedsomdannelsesloven. Beløbet skulle derfor ikke medregnes ved opgørelsen af ejerens anskaffelsessum for de anparter, der var erhvervet ved omdannelsen. Se SKM2008.1007.LSR.

Princippet om, at flere virksomheder skal behandles som én virksomhed, indebærer også, at modregning af underskud i anden indkomst mv. kun kan ske, hvis underskuddet ikke kan rummes i virksomhedernes samlede overskud for det år.

Bemærk

Det er kun i forhold til virksomhedsskatteloven, at flere virksomheder skal behandles som én virksomhed. Det gælder ikke i forhold til fx bogføringsloven, hvor der skal føres særskilt regnskab for hver enkelt virksomhed.

Oplysninger der skal opgøres sammen med selvangivelsen

Når en selvstændig har valgt at benytte virksomhedsordningen, skal han eller hun for det indkomstår opgøre størrelsen af:

• Indeståendet på indskudskontoen. Se VSL § 3
• Indeståendet på kontoen for opsparet overskud. Se VSL 10, stk. 2
• Kapitalafkast. Se VSL § 7
• Kapitalafkastgrundlaget. Se VSL § 8.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.5 om indskudskontoen
• C.C.5.2.10 om konto for opsparet overskud
• C.C.5.2.9.1 om kapitalafkast
• C.C.5.2.9.3 om kapitalafkastgrundlaget.

Indskudskonto og kapitalafkastgrundlag skal specificeres ved udarbejdelsen af selvangivelsen for året.

Der kræves særskilt oplysning om:

• Summen af renteindtægter og renteudgifter, der er forfaldne i regnskabsåret, og periodiseringsposter ved regnskabsårets begyndelse og slutning
• Indkomstårets reguleringer og saldi ved regnskabsårets udløb på indskudskonto og konto for opsparet overskud
• Beløb, der ved regnskabsårets udløb er hensat til senere hævninger
• Summen af samtlige indskud og summen af samtlige hævninger
• Art og værdiansættelse af indskud og hævninger, der ikke er kontante beløb
• Kapitalafkastgrundlag ved årets begyndelse og årets slutning. Efter indtrædelsesårets udløb kan kapitalafkastgrundlaget opgøres med udgangspunkt i virksomhedens egenkapital
• Beregningen og størrelsen af kapitalafkast
• Beregningen og størrelsen af eventuelle rentekorrektioner.

Kravet om beregning af størrelsen af rentekorrektioner indebærer, at den selvstændigt erhvervsdrivende ved beregning af rentekorrektion efter VSL § 11, også skal give oplysninger om størrelsen af indskudskontoen ved indkomstårets begyndelse, kapitalafkastgrundlaget ved indkomstårets udløb samt nettorenteudgiften, reguleret som anført i den nævnte bestemmelse.

For selvstændigt erhvervsdrivende, der driver flere virksomheder, skal alle virksomhederne behandles som én virksomhed. Se. VSL § 2, stk. 3.

Konsekvenser af manglende overholdelse af regnskabskrav

Hvis de formelle krav i bogføringsloven og i mindstekravsbekendtgørelserne ikke er opfyldt, fører det ikke i sig selv til, at regnskabet tilsidesættes. For at tilsidesætte anvendelsen af virksomhedsordningen med baggrund i regnskabskravene, skal en eventuel mangel ved regnskabet være af en sådan betydning, at regnskabet må anses for at give et misvisende billede af virksomhedens økonomiske forhold, herunder af adskillelsen mellem virksomhedens økonomi over for den private økonomi.

I en sag fandt byretten, at en selvstændig ikke opfyldte regnskabskravene i VSL § 2, stk. 1, fordi virksomhedens økonomi og privatøkonomien ikke var adskilt. Den manglende opfyldelse af regnskabskravene i et tidligere indkomstår indebar, at den selvstændige måtte anses for ophørt med at anvende virksomhedsordningen, hvorfor ophørsbeskatningen efter VSL § 15 b, stk. 1, var berettiget. Det forhold, at den selvstændige muligvis heller ikke havde opfyldt regnskabskravene i årene forud, hvor han også havde benyttet virksomhedsordningen, kunne ikke føre til et andet resultat. Se SKM2010.277.BR.

I en sag blev regnskabskravene anset for opfyldt for en udlejningsvirksomhed uanset, at der ikke løbende var foretaget nogen bogføring. Landsskatteretten lagde bl.a. vægt på, at der efterfølgende var sket en adskillelse af virksomhedens økonomi og privatøkonomien, at de regnskabsmæssige forhold for udlejningsvirksomhed måtte anses for så simple og enkle, at det ikke havde været nødvendigt at foretage en løbende bogføring. Endvidere lagde Landsskatteretten vægt på, at myndighederne for et andet indkomstår havde kunnet godkende anvendelsen af virksomhedsordningen uanset, at regnskabsgrundlaget for dette år efter det oplyste var af samme beskaffenhed som regnskabsgrundlagene for de omstridte år. Se TfS 1998, 719 LSR.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.C.5.2.4 Ægtefæller

Indhold

Dette afsnit handler om:

• Ægtefællerne driver hver sin virksomhed (C.C.5.2.4.1)
• Virksomhed ejet af den ene ægtefælle og drevet af den anden (C.C.5.2.4.2)
• Fælles ejet og fælles drevet virksomhed (C.C.5.2.4.3)
• Overdragelse af virksomhed mellem ægtefæller (C.C.5.2.4.4)

C.C.5.2.4.1 Ægtefællerne driver hver sin virksomhed

Indhold

Dette afsnit beskriver valgmulighederne og reglerne for ægtefæller, når de driver hver sin virksomhed.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Begge ægtefæller bruger virksomhedsordningen.

Regel

Hvis begge ægtefæller driver erhvervsmæssig virksomhed, kan de frit og uafhængigt af hinanden vælge, om de vil bruge reglerne i virksomhedsskattelovens eller personskatteloven.

Benytter begge ægtefæller virksomhedsskatteloven, kan de uafhængigt af hinanden vælge at bruge virksomhedsordningen, kapitalafkastordningerne eller udligningsordningen for forfattere og skabende kunstnere.

Begge ægtefæller bruger virksomhedsordningen

Selv om begge ægtefæller har valgt at bruge virksomhedsordningen, skal de behandles hver for sig. Det betyder, at ægtefællerne uafhængigt af hinanden skal opfylde kravene i virksomhedsskatteloven. De skal hver især opgøre indskudskonto, kapitalafkastgrundlag, kapitalafkastberegning, hæverækkefølge mv. uden hensyn til den anden ægtefælles virksomhed.

Når ægtefællerne skal behandles uafhængigt af hinanden, betyder det også, at overførsel af aktiver eller værdier fra den ene ægtefælles virksomhed til den anden ægtefælles virksomhed, er en hævning i virksomheden, hvis overførslen ikke er et led i normal samhandel. Hævningen sker i hæverækkefølgen, medmindre aktiverne er overført fra virksomhedens mellemregningskonto.

Hos den anden ægtefælle er overførslen et indskud i virksomheden. Indskuddet kan ske på mellemregningskontoen i virksomheden, hvis indskuddet er i kontanter. Er indskuddet i andet end kontanter, er der tale om et indskud på indskudskontoen.

Lån mellem ægtefællernes virksomheder kan indgå i virksomhedsordningen, hvis udlånet er sket som led i virksomhedens drift hos den ægtefælle, der har lånt ud. Hvis lånet ikke er sket som et led i virksomhedens drift, er der tale om et privat udlån, der ikke kan indgå i virksomhedsordningen. Private udlån er en overførsel fra virksomheden til den selvstændiges private økonomi, og skal derfor indgå i hævningerne i virksomheden.

C.C.5.2.4.2 Virksomhed ejet af den ene ægtefælle og drevet af den anden

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne for beskatning af ægtefæller, når den ene ægtefælle ejer virksomheden, og den anden driver den.

Afsnittet indeholder:

• Regel.

Regel

Når den ene ægtefælle ejer virksomheden, og den anden ægtefælle driver den, skal beskatning af virksomhedens indkomst ske hos den ægtefælle, der driver virksomheden. Se KSL § 25 A, stk. 1.

Ejeren af virksomheden skal dog altid medregne et eventuelt kapitalafkast, der ikke er opsparet i virksomheden, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Se KSL § 25 A, stk. 2.

Den af ægtefællerne, der driver virksomheden, skal medregne et eventuelt resterende overskud som personlig indkomst.

Hvis ægtefællen driver andre virksomheder, skal alle ægtefællens virksomheder behandles som én virksomhed i forhold til virksomhedsordningen. Se VSL § 2, stk. 3.

C.C.5.2.4.3 Fælles ejet og fælles drevet virksomhed

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne for beskatning af ægtefæller, når virksomheden enten er ejet af ægtefællerne i fællesskab eller drevet i fællesskab.

Afsnittet indeholder:

• Fælles ejet virksomhed
• Fælles drevet virksomhed
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Fælles ejet virksomhed

Når en virksomhed er ejet af begge ægtefæller i fællesskab, skal virksomhedens indkomst beskattes hos den ægtefælle, der driver virksomheden. Kapitalafkastet skal fordeles mellem ægtefællerne i forhold til deres ejerandele i virksomheden efter ægteskabslovgivningens regler. Se KSL § 25 A, stk. 1.

Beskatning af kapitalafkast skal dog altid ske hos den af ægtefællerne, der ejer virksomheden, hvis kapitalafkastet ikke er sparet op i virksomheden. Se KSL § 25 A, stk. 2.

Fælles drevet virksomhed

Deltager begge ægtefæller i driften af en virksomhed, skal virksomhedens resultat beskattes hos den ægtefælle, der i overvejende grad driver virksomheden. Se KSL § 25 A, stk. 1.

Beskatning af kapitalafkast skal dog altid ske hos den af ægtefællerne, der ejer virksomheden, hvis kapitalafkastet ikke er sparet op i virksomheden. Se KSL § 25 A, stk. 2.

Ændring af ægtefællernes arbejdsindsats

Sker der en ændring af ægtefællernes arbejdsindsats i virksomheden, kan det indebære, at virksomhedens resultat fremover vil blive beskattet hos den anden ægtefælle.

Det er tilfældet, når der sket en ændring af, hvem af ægtefællerne der i overvejende grad driver virksomheden.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at en ændring af hvem af ægtefællerne, der i overvejende grad driver virksomheden, ikke medfører, at brugen af virksomhedsordningen ophører. Virksomhedsordningen ophører kun, hvis den selvstændige ønsker det, eller der sker andre ændringer, fx afståelse, ophør eller omdannelse efter reglerne i virksomhedsskattelovens kapitel 5. Dette er nærmere omtalt i afsnittene C.C.5.2.13 og C.C.5.2.14.

Den ægtefælle, der i overvejende grad driver virksomheden, træder i den anden ægtefælles sted i forhold til virksomhedsordningen. Det betyder, at den ægtefælle, der i overvejende grad driver virksomheden fremover, overtager den anden ægtefælles indskudskonto, opsparingskonto, mellemregningskonto, hensættelser, kapitalafkastgrundlag mv.

Beskatning af kapitalafkast skal dog altid ske hos den af ægtefælle, der ejer virksomheden, hvis kapitalafkastet ikke er sparet op i virksomheden. Se KSL § 25 A, stk. 2.

Et eventuelt opsparet overskud skal beskattes hos den ægtefælle, der i overvejende grad driver virksomheden på tidspunktet for hævningen af det opsparede overskud. Det er uden betydning, om opsparingen er foretaget på et tidspunkt, hvor det var den anden ægtefælle, der i overvejende grad drev virksomheden. Se TfS 1989, 103 DEP.

Den ægtefælle, der ikke driver virksomheden i overvejende grad, kan bruge et af følgende regelsæt om

• medarbejdende ægtefælle
• lønaftale
• fordeling

hvis betingelserne i øvrigt er opfyldt.

Det er uden betydning for adgangen til at overføre en del af virksomhedens overskud til beskatning hos en medarbejdende ægtefælle, om den selvstændige har valgt at benytte virksomhedsskattelovens eller personskattelovens regler. Reglerne om overførsel til medarbejdende ægtefælle bliver dog suppleret af VSL § 12, der er nærmere omtalt i afsnittet nedenfor.

Se også

Se også afsnit A.A.4.5 i LV, Almindelig del, om ægtefællers fordeling af overskud af selvstændig erhvervsvirksomhed.

Medarbejdende ægtefælle

Har den anden ægtefælle i væsentligt omfang deltaget i driften af virksomheden, kan han eller hun anses for medarbejdende ægtefælle. Se KSL § 25 A, stk. 3.

En medarbejdende ægtefælle kan få overført indtil 50 pct. af virksomhedens overskud, dog maksimalt 215.500 kr. for 2010. Beregningen af overførsel til medarbejdende ægtefælle sker med udgangspunkt i virksomhedens skattepligtige overskud, som det er gjort op efter skattelovgivningens almindelige regler. Virksomhedens renteudgifter og fradragsberettigede kurstab på fordringer og gæld skal lægges til. Virksomhedens rente- og udbytteindtægter og skattepligtige kursgevinster på fordringer og gæld skal trækkes fra. Se KSL § 25 A, stk. 4.

Hvis den medarbejdende ægtefælle får stillet multimedier til rådighed af virksomheden, indgår værdien af rådigheden ikke i grundlaget for beregningen af overførsel til medarbejdende ægtefælle. Det skyldes, at der skal ske særskilt beskatning af værdien af frie multimedier hos den person, der har rådigheden over multimedierne.

Overførsel til medarbejdende ægtefælle er sidestillet med driftsomkostninger, og det reducerer dermed virksomhedens overskud. Når virksomheden er omfattet af virksomhedsordningen, skal beregningen af overførsel til medarbejdende ægtefælle ske før fradrag af kapitalafkast. Dermed nedsætter kapitalafkastet ikke det beløb, der kan overføres til en medarbejdende ægtefælle. Overførslen til den medarbejdende ægtefælle kan derimod betyde, at det beregnede kapitalafkast nedsættes, fordi kapitalafkastet ikke kan overstige årets overskud efter fradrag af det beløb, som er overført til beskatning hos den medarbejdende ægtefælle. Se VSL § 12, 2. pkt.

Overførslen er skattepligtig personlig indkomst hos den medarbejdende ægtefælle.

Der kan kun ske overførsel til medarbejdende ægtefælle for det indkomstår, hvor overskuddet er indtjent. Se VSL § 12, 1. pkt. Det betyder, at der ikke kan ske overførsel af hævet opsparet overskud til en medarbejdende ægtefælle.

Overførsel til medarbejdende ægtefælle sker forud for hæverækkefølgen. Se VSL § 5. Hvis beløbet ikke er enten

• udtaget af virksomheden inden årets udgang, eller
• posteret på mellemregningskontoen, eller
• afsat til senere faktisk hævning i regnskabet,

er det indskudt i virksomheden, dvs. på indskudskontoen.

Se også

Se også afsnit

• A.A.4.5.2 i LV, Almindelig del, om medarbejdende ægtefælle
• C.C.5.2.5 om indskudskontoen
• C.C.5.2.7.3 om den udvidede hæverækkefølge
• C.C.5.2.2.10 om blandet benyttede multimedier.

Lønaftale

Når begge ægtefæller deltager i driften af den ene ægtefælles eller begge ægtefællers erhvervsvirksomhed, kan de indgå en lønaftale. Se KSL § 25 A, stk. 7.

Når der er indgået en lønaftale mellem ægtefæller, er den udbetalte løn til ægtefællen en sædvanlig driftsudgift for virksomheden. Lønnen er derfor ikke en overførsel i hæverækkefølgen i modsætning til overførsler til medarbejdende ægtefælle.

Se også

Se også afsnit A.A.4.5.2 i LV, Almindelig del, om ægtefællers mulighed og betingelser for at indgå lønaftaler.

Fordeling af virksomhedens resultat

Ægtefæller kan bede om at få fordelt resultatet af en fælles drevet virksomhed mellem sig, hvis fordelingen er sagligt begrundet i virksomhedens drift. Se KSL § 25 A, stk. 8. Det er en forudsætning, at begge ægtefæller deltager i driften af den enes eller begges virksomhed i væsentligt og ligeligt omfang, og at ægtefællerne hæfter i samme omfang for virksomhedens forpligtelser.

Landsretten fastslog i en sag, at overskuddet skulle fordeles ligeligt, fordi

• klagerne i 1992 begge arbejdede på fuld tid i deres frisørsalon
• de delte virksomhedens administrative opgaver og traf beslutninger i fællesskab
• de begge hæftede for virksomhedens gæld.

Se TfS 2000, 81 VLD.

Benytter ægtefællerne sig af denne mulighed for at fordele resultatet mellem sig, skal virksomhedens aktiver og passiver også fordeles mellem ægtefællerne. Fordelingen sker i samme forhold, som ægtefællerne fordeler virksomhedens resultat mellem sig.

Ægtefællerne kan afskrive individuelt ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Ægtefællerne kan frit og uafhængigt af hinanden vælge, om beskatningen af deres andel af virksomhedens resultat skal ske efter virksomhedsskattelovens eller personskattelovens regler.

Vælger ægtefællen at anvende virksomhedsordningen, skal andelen af resultatet fra den fælles drevne virksomhed behandles som én virksomhed sammen med eventuelle andre virksomheder, som denne ægtefælle driver. Det følger af VSL § 2, stk. 3.

Hævninger i den fælles drevne virksomhed skal fordeles mellem ægtefællerne. Det kræver, at ægtefællerne tilrettelægger virksomhedens bogføring på en sådan måde, at man kan følge de enkelte ægtefællers hævninger i virksomheden. Der er en formodning for, at de beløb, som ægtefællerne hæver i virksomheden i fællesskab, skal fordeles mellem ægtefællerne efter samme forhold, som virksomhedens resultat fordeles.

Beskatning af kapitalafkast skal altid ske hos den ægtefælle, der ejer virksomheden, hvis kapitalafkastet ikke er sparet op i virksomheden. Se KSL § 25 A, stk. 2. Ejer begge ægtefæller virksomheden, skal kapitalafkastet medregnes i forhold til deres andele i virksomheden efter ægteskabslovgivningens regler.

Ægtefællernes skattemæssige retsstilling svarer i vidt omfang til den skattemæssige behandling af erhvervsfællesskaber, hvor der ikke er et interessesammenfald mellem deltagerne. Men der gælder særlige regler for ægtefæller om bl.a. succession og overførsel af aktiver. Reglerne gælder også for ægtefæller, der driver fælles virksomhed efter KSL § 25 A, stk. 8.

Se også

Se også afsnit A.A.4.5.2 i LV, Almindelig del, om betingelserne for fordeling af virksomhedens resultat mellem ægtefæller.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.C.5.2.4.4 Overdragelse af virksomhed mellem ægtefæller

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne for overdragelse af virksomhed mellem ægtefæller, når der er valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Overdragelse af virksomheden til medarbejdende ægtefælle
• Overdragelse af driften fra en ægtefælle til drift i fællesskab
• Overdragelse af virksomheden og af driften til ægtefællen.

Resumé

Når en virksomhed helt eller delvist bliver overdraget mellem ægtefæller, kan den ægtefælle, der overtager virksomheden, indtræde i den anden ægtefælles konti i virksomhedsordningen uden, at det udløser beskatning.

Overdragelse af virksomheden til medarbejdende ægtefælle

Den ægtefælle, der ejer virksomheden, kan overdrage virksomheden til den medarbejdende ægtefælle uden, at det udløser beskatning af opsparet overskud i virksomheden. Det er dog en betingelse, at den ægtefælle, der får overdraget virksomheden, fortsætter med at drive den og benytter virksomhedsordningen.

Det betyder, at opsparede overskud ikke skal tvangshæves og beskattes som personlig indkomst i forbindelse med overdragelsen af virksomheden til ægtefællen.

Beskatning af kapitalafkast skal dog altid ske hos den af ægtefællerne, der ejer virksomheden, hvis kapitalafkastet ikke er sparet op i virksomheden. Se KSL § 25 A, stk. 2.

Overdragelse af driften fra en ægtefælle til drift i fællesskab

Når en virksomhed overgår fra udelukkende at være drevet af en ægtefælle i virksomhedsordningen til at blive drevet af ægtefællerne i fællesskab, skal der ske en fordeling af indskudskonto, mellemregningskonto, konto for opsparet overskud og hensættelser til senere faktisk hævning mellem ægtefællerne.

I de tilfælde, hvor en ægtefælle overtager hele driften af en virksomhed, som hidtil har været drevet af den anden ægtefælle i virksomhedsordningen, succederer den ægtefælle, der overtager, i virksomhedsordningen. Det indebærer, at ægtefællen overtager indskudskonto, mellemregningskonto, konto for opsparet overskud og hensættelser til senere faktisk hævning. Se TfS 1989, 103 DEP.

Når en ægtefælle overtager en del af driften af en virksomhed, som hidtil har været drevet af den anden ægtefælle i virksomhedsordningen, succederer ægtefællen i en del af ordningen. Ægtefællen overtager en forholdsmæssig del af de forskellige konti mv. i virksomhedsordningen i samme forhold, som de fordeler virksomhedens resultat. Det gælder dog kun, når der er én virksomhed i ordningen.

Før en ægtefælle kan overtage en del af driften af en af flere virksomheder i virksomhedsordningen, skal virksomheden udskilles fra de øvrige virksomheder. Den ægtefælle, der overtager, skal kun overtage den del af indestående på de konti, der hører til den virksomhed, der skal overdrages.

Fordelingen af kontiene mellem virksomhederne sker på grundlag af forholdet mellem den del af kapitalafkastgrundlaget, der vedrører den virksomhed som ægtefællerne skal drive i fællesskab, og det samlede kapitalafkastgrundlag forud for overførslen. Opgørelsen af kapitalafkastgrundlagene skal ske på grundlag af værdierne ultimo året forud for overførselsåret.

Vælger den ægtefælle, der overtager virksomheden, ikke at bruge virksomhedsordningen, er der tale om ophør af virksomhedsordningen. Det betyder, at der skal ske beskatning af den andel af et eventuelt opsparet overskud, der er overført til ægtefællen. Beskatningen sker i overførselsåret. Se VSL § 15 b.

Overdragelse af virksomheden og af driften til ægtefællen

Når en virksomhed bliver overdraget mellem ægtefæller, har den ægtefælle, der overtager, mulighed for at succedere i den overdragende ægtefælles virksomhedsordning. Se KSL § 26 A, stk. 4 - 7.

Se også

Se også afsnit C.C.5.2.13.8 om succession i virksomhedsordningen ved overdragelse mellem nærtstående og visse medarbejdere.

C.C.5.2.5 Indskudskonto

Indhold

Dette afsnit handler om:

• Generelt om indskudskonto (C.C.5.2.5.1)
• Måden at opgøre indskudskontoen på (C.C.5.2.5.2)
• Værdiansættelsen ved opgørelsen af indskudskontoen (C.C.5.2.5.3)
• Negativ indskudskonto (C.C.5.2.5.4)
• Årlige reguleringer af indskudskontoen (C.C.5.2.5.5)

C.C.5.2.5.1 Generelt om indskudskonto

Indhold

Dette afsnit beskriver de generelle regler om indskudskontoen, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Betydningen af kravet om en indskudskonto.

Regel

Når en selvstændig vælger at bruge virksomhedsordningen, skal han eller hun opgøre en indskudskonto. Se VSL § 3.

Indestående på indskudskontoen opgøres ved starten af regnskabsåret i det indkomstår, hvor den selvstændige vælger at indtræde i virksomhedsordningen.

Indskudskontoen udgør nettoværdien af de aktiver og passiver, der indgår i virksomhedsordningen. Opgørelsen af indskudskontoen og værdiansættelsen af aktiver og passiver i den forbindelse er nærmere omtalt i afsnit C.C.5.2.5.2 og C.C.5.2.5.3.

Størrelsen af indskudskontoen "fastfryses", så længe den selvstændige bliver i virksomhedsordningen, bortset fra de årlige reguleringer med indskud og overførsler. Se VSL § 3, stk. 6. De årlige reguleringer med indskud og hævninger er omtalt i afsnit C.C.5.2.5.5.

Betydningen af kravet om en indskudskonto

Indeståendet på indskudskontoen er udtryk for, hvor store beløb den selvstændige skattefrit kan føre ud af virksomheden i hæverækkefølgen uden, at det udløser rentekorrektion. Hævning af indestående på indskudskontoen kan først ske, når hele virksomhedens overskud og eventuelt opsparet overskud er hævet. Se VSL § 5.

Indestående på indskudskontoen er også afgørende for, om der skal ske rentekorrektion efter VSL § 11, stk. 1. Hvis den selvstændiges hævninger i virksomheden medfører, at indskudskontoen bliver negativ, er det udtryk for, at den selvstændige har "lånt" i virksomheden. "Lånet" er overført skattefrit, men til gengæld skal der foretages rentekorrektion. På denne måde får "renteudgifter" på private "lån" fra virksomheden en skatteværdi, som svarer nogenlunde til skatteværdien af renteudgifter af private lån i fx et pengeinstitut.

Se også

Se også afsnit C.C.5.2.11 om reglerne for rentekorrektion.

C.C.5.2.5.2 Måden at opgøre indskudskontoen på

Indhold

Dette afsnit beskriver, hvordan man opgør en indskudskonto.

Afsnittet indeholder:

• Regel.

Regel

Indestående på indskudskontoen er værdien af

• indskudte aktiver
• med fradrag af
  • gæld
  • eventuelle overførte beløb fra konjunkturudligningskontoen i tilknytning til kapitalafkastordningen efter VSL § 22 b, stk. 8.

Se VSL § 3, stk. 3.

Hvis en selvstændig overgår fra at have anvendt kapitalafkastordningen til at bruge virksomhedsordningen, skal han eller hun tage stilling til, hvad der skal ske med eventuelle beløb på en konjunkturudligningskonto.

Hæver den selvstændige ikke indeståendet på en konjunkturudligningskonto, når han eller hun ophører med at anvende kapitalafkastordningen, skal et beløb, som svarer til indeståendet på konjunkturudligningskontoen (eksklusiv renter), overføres til konto for opsparet overskud i virksomhedsordningen. Se VSL § 22 b, stk. 8, 4. pkt.

Dette beløb skal fragå ved opgørelsen af indskudskontoen.

Reglen skal ses i sammenhæng med, at en selvstændigt erhvervsdrivende kan vælge at anvende virksomhedsordningen fra det efterfølgende indkomstår, når han eller hun ophører med at bruge kapitalafkastordningen.

C.C.5.2.5.3 Værdiansættelsen ved opgørelsen af indskudskontoen

Indhold

Dette afsnit beskriver værdiansættelsen af aktiver og passiver ved opgørelsen af indskudskontoen.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Oversigt over værdiansættelsen af aktiver og passiver ved opgørelsen af indskudskontoen
• Værnsregel mod ind- og udtræden af virksomhedsordningen med fast ejendom.

Regel

Virksomhedsskatteloven fastsætter regler om værdiansættelsen af de aktiver og passiver, der indgår i opgørelsen af indeståendet på indskudskontoen. Se VSL § 3, stk. 4.

Værdiansættelsen sker som udgangspunkt på grundlag af værdien ved udgangen af indkomståret forud for det indkomstår, hvor den selvstændige har valgt at benytte virksomhedsordningen første gang. Den efterfølgende oversigt viser værdiansættelsen af forskellige aktiver og passiver ved opgørelsen af indskudskontoen.

Oversigt over værdiansættelsen af aktiver og passiver ved opgørelsen af indskudskontoen

Hvis der indgår mellemregninger med en medinteressent, skal de indgå med de regnskabsmæssige værdier, når indskudskontoen opgøres. Det er det regnskabsmæssigt opgjorte beløb, der repræsenterer mellemregningsposten mellem interessenterne.

Se også

Se også afsnit E.C.1.2.1 i LV, Erhvervsdrivende, om omregning af anskaffelsessummer til kontantværdi.

Hjemfaldspligt

Når en ejendom med hjemfaldspligt indgår i virksomheden, er der taget hensyn til denne forpligtelse. Det gælder uanset, om ejendommen indgår til den kontante anskaffelsessum eller til ejendomsværdien med fradrag af byrder, der ikke er taget hensyn til ved vurderingen.

Se også

Se også afsnit C.H. Fast ejendom om fast ejendom.

Ikke fuldført byggeri

Hvis værdien af påbegyndte investeringer i nybygninger ikke er taget med ved ejendomsvurderingen, kan værdien af de udgifter, der er afholdt på opgørelsestidspunktet, indgå ved opgørelsen af indskudskontoen. Eventuelle statstilskud til bygningsinvesteringer skal ikke modregnes i byggeudgiften.

Foder og jordbeholdninger i landbruget

Efter vurderingslovens regler omfatter ejendomsværdien udover selve bygningerne og jordtilliggendet også den faste ejendoms tilbehør, herunder beholdninger af afgrøde. Det betyder, at fx foder- og jordbeholdninger indgår i ejendomsværdien. Derfor skal disse beholdninger ikke indgå med selvstændige værdier, når indskudskontoen opgøres.

Værnsregel mod ind- og udtræden af virksomhedsordningen med fast ejendom

Virksomhedsordningen er frivillig, og den selvstændige kan skifte mellem at blive beskattet efter virksomhedsordningen, kapitalafkastordningen og personskattelovens regler.

For at forhindre, at den selvstændige kan opnå skattemæssige fordele ved at træde ind og ud af virksomhedsordningen med en fast ejendom, er der indsat en værnsregel i virksomhedsskatteloven. Se VSL § 3, stk. 7.

Reglen betyder, at den selvstændige skal medregne en fast ejendom til den værdi, som den indgik med på indskudskontoen sidst virksomhedsordningen blev benyttet, når han eller hun opgør indskudskontoen. Reglen gælder kun, hvis den selvstændige indtræder i virksomhedsordningen inden for en periode på 5 år efter udtræden af virksomhedsordningen.

Med denne regel kan en selvstændig ikke få indskudskontoen forøget med en kapitalgevinst på en fast ejendom.

Reglen gælder dog kun, hvis det er den samme ejendom, som den selvstændige går ud af og ind i ordningen med.

Hvis ejendommen er erhvervet, mens den selvstændige var i virksomhedsordningen, indgår ejendommen til den kontante anskaffelsessum, hvis virksomhedsordningen bruges på ny inden for 5-årsfristen.

C.C.5.2.5.4 Negativ indskudskonto

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne om negativ indskudskonto og eventuel nulstilling, når der er valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Regel
• Betydningen af en negativ indskudskonto
• Dokumentation af erhvervsmæssig gæld
• Eksempler på afgrænsning af gæld
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Resumé

Hvis gælden i virksomheden overstiger aktiverne, er indskudskontoen negativ. En negativ indskudskonto kan være udtryk for, at der indgår privat gæld i virksomheden, og der skal derfor beregnes rentekorrektion, hvis de øvrige betingelser er opfyldt. Indskudskontoen kan dog nulstilles, hvis den selvstændige kan dokumentere eller sandsynliggøre, at der kun indgår erhvervsmæssig gæld i virksomheden.

Regel

Indskudskontoen gøres op, når den selvstændige træder ind i virksomhedsordningen. Indestående opgøres på grundlag af virksomhedens aktiver og passiver.

Er indeståendet på indskudskontoen negativt, er der mulighed for at sætte kontoen til 0 kr. Det kan ske, når den selvstændige kan dokumentere eller sandsynliggøre, at

• alle de aktiver og gældsposter, der hører til virksomheden, er medregnet i opgørelsen, og
• den medregnede gæld udelukkende er erhvervsmæssig.

Se VSL § 3, stk. 5.

Betydningen af en negativ indskudskonto

Nulstilling af indskudskontoen har betydning for, om der skal beregnes rentekorrektion efter VSL § 11.

Hvis en negativ indskudskonto ikke kan nulstilles, når den selvstændige træder ind i virksomhedsordningen, er det udtryk for, at der er medtaget privat gæld i ordningen.

For at sikre, at private renteudgifter ikke bliver trukket fra i den personlige indkomst til en højere skatteværdi end andre private renteudgifter, skal der ske rentekorrektion. Med rentekorrektionen sker der en tilbageførsel af private renteudgifter fra virksomheden, som så skal trækkes fra uden for virksomhedsordningen. Reglerne om rentekorrektion er nærmere omtalt i afsnit C.C.5.2.11.

Når indskudskontoen er positiv, sondres der normalt ikke mellem erhvervsmæssig og privat gæld.

Den selvstændige har derfor mulighed for at trække alle sine renteudgifter fra i virksomhedens indkomst. Reglerne om kapitalafkast og rentekorrektion sikrer, at der i denne situation ikke er skattemæssige fordele ved at lade privat gæld indgå i virksomhedsordningen.

Dokumentation af erhvervsmæssig gæld

Hvis indskudskontoen er negativ, når den selvstændige træder ind i virksomhedsordningen, skal samtlige passiver være erhvervsmæssige for at nulstille indskudskontoen. Det er ikke nok, at de erhvervsmæssige passiver svarer til den negative saldo.

Når en selvstændig skal dokumentere, at gælden er erhvervsmæssig, er det afgørende, hvad lånet er anvendt til. Hvis der er tale om ældre lån, vil der i højere grad kunne blive tale om at sandsynliggøre end at dokumentere anvendelsen.

Vurderingen af, om gælden er erhvervsmæssig, skal ske ud fra en samlet vurdering af den selvstændiges økonomiske dispositioner med udgangspunkt i, om lånet er anvendt til at finansiere virksomheden.

Dokumentation eller sandsynliggørelse af, at gælden er erhvervsmæssig, kan fx ske ved at henvise til, at årsagen til en negativ indskudskonto er, at driftsunderskud er finansieret ved at optage lån. Der kan også være tale om, at kontantværdien af gæld er steget alene, fordi renteniveauet er ændret.

Se nærmere om afgrænsning mellem erhvervsmæssige og private aktiver og gæld i afsnit C.C.5.2.2.

Eksempler på afgrænsning af gæld

Her gives eksempler på afgrænsning af visse låneformer:

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.C.5.2.5.5 Årlige reguleringer af indskudskontoen

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne for årlige reguleringer af indskudskontoen, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Reguleringer af indskudskontoen
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Indskudskontoen skal reguleres ved udløbet af indkomståret. Ved disse årlige reguleringer tillægges årets indskud, mens hævninger på indskudskontoen trækkes fra. Se VSL § 3, stk. 6.

Reguleringer af indskudskontoen

Enhver overførsel af værdier fra privatøkonomien til virksomheden er et indskud. Se VSL § 3, stk. 1. Det gælder dog ikke, hvis beløbet er bogført på mellemregningskontoen. Se VSL § 4 a.

Det betyder bl.a., at den selvstændige eller en eventuel ægtefælle ikke kan yde "lån" til virksomheden, som derefter ville kunne tilbageføres uden om hæverækkefølgen.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.6 om mellemregningskontoen
• C.C.5.2.7 om hæverækkefølgen.

Urealiserede og realiserede kapitalgevinster og -tab

Det påvirker ikke indskudskontoen, at værdierne af aktiver og passiver i virksomheden, som fx en ændring af ejendomsværdi eller ændret kontantværdiansættelse af aktiver og gæld, bliver reguleret. Det er uden betydning, om reguleringerne er skattepligtige eller fradragsberettigede. Det er også uden betydning, om fortjenesten eller tabet er realiseret eller urealiseret. Disse bevægelser er posteringer inden for virksomhedens bogføring, som ikke medfører transaktioner mellem virksomheden og privatdelen. De påvirker derfor ikke indskudskontoen.

Hvis den selvstændige overfører et aktiv med en urealiseret fortjeneste fra virksomhedsordningen til privatøkonomien, skal det ske i hæverækkefølgen. Der er vil kun blive tale om en hævning på indskudskontoen, hvis overførslen sammen med andre overførsler overstiger virksomhedens overskud og eventuelle opsparede overskud. Se VSL § 5, stk. 1.

Belåner den selvstændige et aktiv i virksomhedsordningen, hvorpå der er en urealiseret fortjeneste, og bliver lånet placeret i virksomheden, skal låneprovenu også indgå i virksomhedsordningen. Overfører den selvstændige låneprovenuet til privatøkonomien, er der tale om en hævning i hæverækkefølgen. Sammen med andre overførsler kan det eventuelt påvirke indskudskontoen. Se VSL § 5, stk. 1. Hvis låneprovenuet anvendes inden for virksomhedsordningen, vil der være tale om interne posteringer inden for virksomhedens bogføring, som ikke medfører transaktioner mellem virksomheden og privatøkonomien. Der vil ikke i denne situation ske nogen påvirkning af indskudskontoen.

Belåner den selvstændige et aktiv i virksomhedsordningen, hvorpå der er en urealiseret fortjeneste, og bliver lånet placeret uden for virksomheden, vil låneprovenu heller ikke indgå i virksomhedsordningen. Vælger den selvstændige at indskyde låneprovenuet i virksomheden, er der tale om enten et indskud på indskudskontoen eller på mellemregningskonto.

Realiserede kapitalgevinster i virksomheden forøger ikke indskudskontoen. De kan kun tages ud til private formål i hæverækkefølgen.

Indskud af ejendomme og prioritetsgæld

Når en ejendom med prioritetsgæld bliver overført fra privatøkonomien til virksomheden, er der tale om både et indskud og en hævning. Ejendommen skal anses for indskudt i virksomheden, mens overførslen af prioritetsgælden er en hævning i hæverækkefølgen. Hvis mellemregningskontoens indestående er tilstrækkeligt stort, kan prioritetsgælden dog hæves helt eller delvist uden skattemæssige konsekvenser på mellemregningskontoen.

Indskuddet af ejendommen kan ikke ske til nettoværdien af ejendommens værdi reduceret med prioritetsgælden. Der er tale om to transaktioner bestående af et indskud og en hævning. Se SKM2005.537.LSR og SKM2006.721.SR.

Den selvstændige kan frit vælge, om prioritetsgælden skal overføres til virksomheden. Vælger den selvstændige at overføre gælden til virksomheden, skal det ske med virkning fra indkomstårets udløb. Bliver prioritetsgælden i privatøkonomien, sker der ingen hævninger i hæverækkefølgen i forbindelse med indskuddet af ejendommen. Til gengæld kan renteudgifterne kun trækkes fra i kapitalindkomst uden for virksomhedsordningen.

Overførsel af beløb til mellemregningskontoen ved delvis afståelse eller ophør

Ved delvis afståelse og delvist ophør er der mulighed for at overføre beløb til mellemregningskontoen. Hvis den selvstændige vælger at overføre beløb fra indskudskontoen til mellemregningskontoen i disse situationer, skal indskudskontoen reduceres med det overførte beløb.

Ved en delvis skattefri omdannelse af virksomheden skal der ske overførsel af beløb til mellemregningskontoen. Der skal overføres et beløb, da de aktier eller anparter, den selvstændige modtager i forbindelse med omdannelsen, ikke kan indgå i virksomhedsordningen. Der skal overføres et beløb, der udgør kontantværdien af vederlaget for den omdannede del af virksomheden. Indskudskontoen skal reduceres med det overførte beløb.

Se VSL § 15 a, stk. 1-2 om delvis afståelse, VSL § 15 a, stk. 3 om delvist ophør, og VSL § 16 a, stk. 2 om delvis skattefri virksomhedsomdannelse.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.13.2 om delvis afståelse
• C.C.5.2.13.3 om delvist ophør
• C.C.5.2.14.3 om delvis skattefri virksomhedsomdannelse.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.C.5.2.6 Mellemregningskontoen

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne om mellemregningskontoen, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Regel
• Overførsel fra privatøkonomien til mellemregningskontoen
• Overførsel fra mellemregningskontoen til privatøkonomien
• Driftsomkostninger betalt af private midler
• Beløb, der overføres til beskatning hos en medarbejdende ægtefælle
• Opgørelse af mellemregningskontoen.

Resumé

Den selvstændige kan vælge at bruge en mellemregningskonto, når kontanter skal overføres fra privatøkonomien til virksomheden. Overførsler til mellemregningskontoen er ikke et indskud på indskudskontoen. Indeståendet kan derfor skattefrit føres tilbage til privatøkonomien uden om hæverækkefølgen.

Regel

Det er en betingelse for at bruge virksomhedsordningen, at den private økonomi er adskilt regnskabsmæssigt fra virksomhedens. Det krav er opfyldt, når der bliver oprettet en mellemregningskonto mellem den private og virksomhedens økonomi.

Den selvstændige kan i stedet for at indskyde på indskudskontoen efter VSL § 3 overføre kontante beløb fra privatøkonomien til virksomhedsordningen på en mellemregningskonto. Se VSL § 4 a, stk. 1.

Indestående på mellemregningskontoen kan føres tilbage til privatøkonomien uden om hæverækkefølgen. De hævede beløb bliver ikke beskattet.

Mellemregningskontoen er uforrentet.

Indestående på kontoen fragår ved opgørelsen af virksomhedens kapitalafkastgrundlag. Se VSL § 8, stk. 1.

Overførsel fra privatøkonomien til mellemregningskontoen

For at forhindre omgåelse er reglerne om mellemregningskontoen udformet, så der kun kan indskydes kontante beløb på kontoen. Det betyder fx, at værdipapirer ikke kan overføres fra privatøkonomien til virksomheden via mellemregningskontoen. Overførslen af værdipapirer kan kun ske som et indskud på indskudskontoen.

Det er uden betydning for posteringen på mellemregningskontoen, hvordan de kontante beløb er fremskaffet.

Der må ikke bogføres beløb på mellemregningskonten i forbindelse med indtræden i virksomhedsordningen, dvs. i åbningsbalancen. Den selvstændige kan først indskyde beløb på mellemregningskonto efter, at han eller hun er trådt ind i ordningen. Se VSL § 4 a, stk. 2.

Overførsel fra mellemregningskontoen til privatøkonomien

Beløb eller værdier, der er overført fra mellemregningskontoen til privatøkonomien, er ikke en overførsel i hæverækkefølgen efter VSL § 5. Se VSL § 4 a, stk. 3.

Hævede beløb skal derfor ikke indgå ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Beløb og værdier kan overføres fra mellemregningskontoen til privatøkonomien uden om hæverækkefølgen og uden rentekorrektion.

Saldoen på mellemregningskontoen må ikke på noget tidspunkt blive negativ. Hvis det sker, skal saldoen udlignes ved en overførsel i hæverækkefølgen efter VSL § 5. Det skyldes, at den selvstændige ikke må kunne låne af virksomheden uden om hæverækkefølgen og uden rentekorrektion.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.5 om indskudskonto
• C.C.5.2.7 om hæverækkefølgen
• C.C.5.2.11 om rentekorrektion.

Af praktiske grunde kan overførsler i form af privat brug af virksomhedens bil, multimedier og lignende bogføres på mellemregningskontoen ultimo året.

Driftsomkostninger betalt af private midler

Hvis den selvstændige har betalt driftsomkostninger af private midler, kan omkostningerne bogføres på mellemregningskontoen. Se VSL § 4 a, stk. 4.

Bestemmelsen omfatter værdien af erhvervsmæssig benyttelse af private aktiver og refusion af driftsomkostninger, som er betalt af private midler.

Hvis den selvstændige ikke bruger mellemregningskontoen, skal refusionerne indgå i den personlige indkomst hos den selvstændige. Det samme beløb kan trækkes fra i den personlige indkomst.

Refusionerne kan derfor af praktiske grunde bogføres på mellemregningskontoen. Herfra kan refusionerne overføres til privatøkonomien skattefrit. Benytter den selvstændige sig af denne mulighed, kan han eller hun ikke trække de refunderede udgifter fra i skatteregnskabet for privatøkonomien.

Beløb, der overføres til beskatning hos en medarbejdende ægtefælle

Beløb, der overføres til beskatning hos en medarbejdende ægtefælle efter reglerne i KSL § 25 A, stk. 3-5, kan ske i den udvidede hæverækkefølge.

Hvis den selvstændige bruger mellemregningskontoen, kan overførsel til medarbejdende ægtefælle dog posteres på mellemregningskontoen. Herfra kan beløbet overføres til den medarbejdende ægtefælle. Se VSL § 4 a, stk. 5.

Den selvstændige kan postere overførsel til medarbejdende ægtefælle på mellemregningskontoen i forbindelse med udarbejdelsen af regnskabet for indkomståret. Posteringen har virkning fra indkomstårets begyndelse.

Se også

Se også afsnit C.C.5.2.4 om betingelserne for at bruge reglerne om medarbejderne ægtefælle.

Opgørelse af mellemregningskontoen

Fordelingen af årets overførsler mellem hævekontoen og mellemregningskontoen kan ske efter indkomstårets udløb.

Det er derfor mest praktisk at bogføre alle de overførsler, der er sket i løbet af indkomståret mellem virksomhedsordningen og privatøkonomien, på mellemregningskontoen. Det skyldes, at den selvstændige først kender primosaldoen på mellemregningskontoen, når regnskabet for det forudgående indkomstår er udarbejdet, og at overførsel til medarbejdende ægtefælle kan indgå på mellemregningskontoen primo, selvom beløbet først bliver beregnet, når regnskabet for indkomståret udarbejdes.

Når den selvstændige kender primoposteringerne på mellemregningskontoen, skal eventuelle negative saldi udlignes ved en hævning på hævekontoen.

Den endelige opgørelse af mellemregningskontoen kan altså ske efter indkomstårets udløb. På denne måde opstår hævekontoen først, når regnskabet udarbejdes.

Privat brug af virksomhedens bil, multimedier og lignende kan bogføres på mellemregningskontoen ultimo indkomståret.

Hvis overførslerne fra mellemregningskontoen til privatøkonomien på noget tidspunkt overstiger indeståendet, bliver saldoen negativ. En negativ saldo på mellemregningskontoen er udtryk for en hævning af virksomhedens midler. Den negative saldo skal derfor udlignes ved en overførsel i hæverækkefølgen. Se VSL § 4 a, stk. 3.

C.C.5.2.7 Hæverækkefølgen

Indhold

Dette afsnit handler om:

• Overførsler fra virksomhedsordningen til privatøkonomien (C.C.5.2.7.1)
• Overførsler i hæverækkefølgen (C.C.5.2.7.2)
• Den udvidede hæverækkefølge (C.C.5.2.7.3)
• Private udgifter (C.C.5.2.7.4)
• Eksempler på hæverækkefølgen (C.C.5.2.7.5)

C.C.5.2.7.1 Overførsler fra virksomhedsordningen til privatøkonomien

Indhold

Dette afsnit beskriver, hvornår og hvordan overførsler fra virksomheden til privatøkonomien kan ske og værdiansættelsen af overførslerne, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Oversigt over former for hævninger
• Værdiansættelsen af overførslerne
• Tidspunktet for overførslerne.

Oversigt over former for hævninger

Overførsel fra virksomhedsordningen til privatøkonomien kan ske med beløb eller andre værdier, der:

• faktisk overføres
• anses for overført
• er hensat til senere faktisk hævning.

Beløb eller andre værdier, der faktisk overføres

Beløb, der faktisk er overført til den selvstændige, er fx kontanter, værdipapirer, driftsmidler og andre aktiver. Faktiske overførsler skal registreres i virksomhedens regnskab.

Beløb eller andre værdier, der anses for overført

Beløb, der anses for overført, er fx privat kørsel i en bil og brug af multimedier, der indgår i virksomhedsordningen, og forbrug af egne produkter. Værdien skal registreres i virksomhedens regnskab, fordi overførslen af værdier ikke løbende har været bogført.

Beløbet lægges til virksomhedens indkomst og anses for overført til den selvstændige.

I ordene "anses for overført" ligger, at der alene er tale om bogholderimæssige posteringer. Der må ikke følge kontante beløb med ved overførslen.

Beløb eller andre værdier, der er hensat til senere faktisk hævning

Beløb kan regnskabsmæssigt hensættes til senere faktisk hævning, dvs. til en senere udbetaling fra virksomheden.

Hensatte beløb skal beskattes i det indkomstår, som overførslen vedrører.

Et beløb, der er hensat til senere faktisk hævning, skal bogføringsmæssigt være overført fra virksomheden til privatøkonomien inden fristen for selvangivelsen for indkomståret. Det vil sige, at beløbet skal være debiteret hævekontoen (konto for overførsel) og opført som et passiv i ultimobalancen inden fristen for selvangivelsen.

Beløbet skal trækkes fra ved opgørelsen af virksomhedens kapitalafkastgrundlag ultimo det indkomstår, hvor beløbene er hensat.

Alle beløb kan hensættes til senere faktisk hævning bortset fra indeståendet på indskudskontoen. Den maksimale hensættelse udgør forskellen mellem på den ene side de beløb, der er nævnt i VSL § 5, stk. 1, nr. 1-4, dvs. den del af de samlede overførsler, der ligger over indskudskontoen i den udvidede hæverækkefølge, og på den anden side summen af faktiske overførsler og beløb, der anses for overført. Der kan ikke ske hensættelse til senere hævning, hvis summen af faktiske overførsler og beløb, der anses for overført, overstiger beløbene i VSL § 5, stk. 1, nr. 1-4.

Der gælder ingen frist for udbetaling af de hensatte beløb. Beløb, der er hensat, anses dog for overført forud for de øvrige beløb i hæverækkefølgen. Se VSL § 5. Den selvstændige kan udskyde virkningerne af, at overføre hensatte beløb fra det foregående indkomstår ved at foretage en ny hensættelse til senere hævning med et tilsvarende beløb.

I stedet for at hensætte beløbet til senere hævning kan den selvstændige vælge at overføre beløbet til indskudskontoen med virkning for indtjeningsåret. Vælger den selvstændige denne mulighed, skal beløbet behandles som en hævning i hæverækkefølgen og et indskud. Se VSL §§ 5 og 3.

Tidligere hensatte beløb kan også udlignes ved at kreditere indskudskontoen. Frem til fristen for selvangivelsen er det muligt at debitere hævekontoen og enten kreditere indskudskontoen eller opføre beløbet som et passiv i balancen.

De hensatte beløb kan føres på en konto.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.9.5 om kapitalafkast, der skal tvangshæves
• C.C.5.2.10 om resterende overskud efter VSL § 10, stk. 1
• C.C.5.2.8.3 om mulighederne for efterfølgende at foretage hensættelser til senere faktisk hævning.

Værdiansættelse af overførslerne

Rækkefølgen for overførsel af værdier fra virksomheden til den selvstændige står i VSL § 5. Bestemmelsen fastslår dog ikke, til hvilken værdi et aktiv overføres.

Når et aktiv bliver overført fra erhvervsmæssig til privat benyttelse, skal det ske til handelsværdien. Værdien skal eventuelt skønnes.

Der gælder særlige regler for værdiansættelse af fast ejendom. Fast ejendom skal ikke overføres til handelsværdien, men skal værdiansættes med udgangspunkt i reglerne for opgørelse af indskudskontoen. Se SKM2009.57.SKAT og VSL § 3, stk. 4.

Skatteministeriet har fastsat nærmere regler for værdiansættelse ved overførsel af fast ejendom til privatøkonomien. Se SKM2009.381.SKAT. Efter disse regler skal den selvstændige anvende samme værdi ved overførsel af en fast ejendom fra virksomhedsordningen til privatøkonomien, som blev brugt ved opgørelse af indskudskontoen.

Hvis der er ombygget eller forbedret på ejendommen, mens den selvstændige har været i virksomhedsordningen, skal udgifterne til disse arbejder lægges til. Den selvstændige kan dog bruge handelsværdien på tidspunktet for overførsel af ejendommen til privatøkonomien, hvis den er lavere end værdien efter VSL § 3, stk. 4.

Er ejendommen indskudt i virksomhedsordningen efter, at den selvstændige er indtrådt i ordningen, skal overførslen ske til samme værdi, som blev brugt ved indskuddet. Hvis der er afholdt udgifter til ombygninger eller forbedringer af ejendommen i virksomhedsordningen, skal udgifterne lægges til værdien. Den selvstændige kan dog bruge handelsværdien på tidspunktet for overførslen til privatøkonomien, hvis den værdi er lavere.

Har den selvstændige købt ejendommen for virksomhedens midler, mens virksomhedsordningen har været anvendt, skal overførsel af ejendommen til privatøkonomien ske til købsprisen med tillæg af udgifter til ombygninger eller forbedringer. Den selvstændige kan vælge at bruge handelsværdien på tidspunktet for overførslen til privatøkonomien, hvis den værdi er lavere.

Tidspunktet for overførslerne

Hver post skal bogføres særskilt, når der er overført beløb mellem virksomhedsordningen og privatøkonomien. Bogføringen skal ske med virkning fra det tidspunkt, hvor overførslen finder sted. Se VSL § 2, stk. 4.

Kontante overførsler skal løbende registreres i virksomhedens kasseregnskab. Der er derimod ikke krav om løbende registrering i kasseregnskabet af ikke kontante overførsler, ligesom der heller ikke kræves eksterne registreringer i fx pengeinstitutter, Værdipapircentralen, tinglysningskontorer mv.

Finansielle aktiver og passiver anses for overført med virkning for indkomstårets ultimobalance. Hvis aktivet eller passivet fx overføres til privatøkonomien, vil det indgå i årets kapitalafkastgrundlag. Renteindtægter og -udgifter og kursgevinster og -tab for hele året kan trækkes fra ved opgørelsen af årets overskud. Se VSL § 2, stk. 5.

Overførsler af ikke finansielle aktiver og passiver mellem virksomheden og den selvstændige skal som udgangspunkt ske på det faktiske overførselstidspunkt, idet der er tale om overgang til anden anvendelse.

Overførsel af biler, der bruges til både erhvervsmæssige og private formål, skal bogføres med virkning fra indkomstårets begyndelse. Se VSL § 2, stk. 5, 1. pkt.

Det kontante nettovederlag ved delvis afståelse af virksomhed skal overføres fra indskudskontoen til mellemregningskontoen med virkning fra indkomstårets begyndelse. Se VSL § 15 a, stk. 1-2.

Ved delvist ophør af virksomheden og ved delvis skattefri virksomhedsomdannelse af virksomheden skal et beløb overføres fra indskudskontoen til mellemregningskontoen. Overførslen sker med virkning fra begyndelsen af indkomståret. Se VSL § 15 a, stk. 3 og VSL § 16 a, stk. 2.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.2.9.4 om biler, der føres ind eller ud af virksomhedsordningen
• C.C.5.2.13 om ophør og afståelse af virksomhed
• C.C.5.2.14 om skattefri omdannelse af en virksomhed i virksomhedsordningen.

C.C.5.2.7.2 Overførsler i hæverækkefølgen

Indhold

Dette afsnit beskriver hæverækkefølgen ved overførsler fra virksomhedsordningen til privatøkonomien, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Hovedregel
• Undtagelser.

Hovedregel

Overførsel af værdier fra virksomheden til den selvstændige anses for foretaget i en bestemt rækkefølge, også kaldet hæverækkefølgen. Det skyldes, at der skattemæssigt er forskel på, om man overfører virksomhedsoverskud, indskud eller beløb ud over indskud. Se VSL § 5.

Overskud af virksomhed skal enten beskattes som kapitalindkomst eller personlig indkomst, mens der ikke skal ske beskatning af beløb, der er overført fra indskudskontoen.

Hvis der er overført beløb ud over indeståendet på indskudskontoen, er det udtryk for et privat lån i virksomheden. Der skal i dette tilfælde beregnes rentekorrektion. Se VSL § 11, stk. 1.

Hæverækkefølgen er følgende:

• Hensættelser til senere hævning i form af
  • kapitalafkast, som vedrører det forudgående indkomstår, og som er overført til den selvstændige inden fristen for selvangivelse. Se VSL § 7
  • resterende overskud, som vedrører det forudgående indkomstår, og som er overført til den selvstændige inden fristen for selvangivelse. Se VSL § 10, stk. 1
• Overskud i det pågældende år fordelt på
  • årets kapitalafkast, der overføres til den selvstændige inden fristen for selvangivelse, og kapitalafkast, der medregnes som personlig indkomst. Se VSL §§ 7 og 23 a
  • årets resterende overskud. Se VSL § 10, stk. 1
• Opsparet overskud fra tidligere indkomstår
• Indestående på indskudskontoen.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.5 om indskudskonto
• C.C.5.2.11 om rentekorrektion.

Undtagelser

Hæverækkefølgen omfatter ikke rentekorrektion og beløb, der bliver brugt til dækning af virksomhedsskat.

Rentekorrektion indgår ikke i hæverækkefølgen

Der kan blive tale om rentekorrektion, hvis der er overført værdier fra virksomheden til den selvstændige ud over de overførsler, der er nævnt i VSL § 5, stk. 1. Rentekorrektionen indgår ikke i hæverækkefølgen. Se VSL § 5, stk. 2.

Reglerne om rentekorrektion er fastsat i VSL § 11.

Se også

Se også afsnit C.C.5.2.11 om rentekorrektion.

Beløb til dækning af virksomhedsskat går forud for hæverækkefølgen

Hæverækkefølgen omfatter ikke beløb, der er overført fra virksomheden til den selvstændige til dækning af virksomhedsskat. Se VSL § 5, stk. 3. Det betyder, at beløbet overføres forud for hæverækkefølgen efter VSL § 5, stk. 1.

Hævninger til dækning af virksomhedsskat er nærmere omtalt i afsnit C.C.5.2.7.3 om den udvidede hæverækkefølge.

C.C.5.2.7.3 Den udvidede hæverækkefølge

Indhold

Dette afsnit beskriver den udvidede hæverækkefølge, når den skattepligtige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Beløb til dækning af virksomhedsskat
• Eksempel på den udvidede hæverækkefølge.

Regel

Den udvidede hæverækkefølge er en fordeling af samtlige hævninger og overførsler af værdier, der er foretaget fra virksomheden til privatøkonomien i løbet af indkomståret. Fordelingen sker i en nærmere prioriteret rækkefølge.

Den skattemæssige behandling af de overførte beløb ser sådan ud:

1. Beløb, der overføres forud for de beløb, som er nævnt i VSL § 5, stk. 1.
   Overførsler forud for hæverækkefølgen omfatter:

• Beløb, der overføres til dækning af driftsomkostninger, som er betalt af private midler for virksomheden
• Beløb til en medarbejdende ægtefælle
• Beløb til dækning af virksomhedsskat.

Refusioner og overførsel til medarbejdende ægtefælle optræder kun i den udvidede hæverækkefølge, hvis de ikke er overført til mellemregningskontoen. Se VSL § 4 a, stk. 4.

Den skattemæssige behandling af disse beløb er:

• De beløb, som den selvstændige har lagt ud for virksomheden, skal ikke beskattes
• Refusioner til dækning af leje af lokaler i en ejendom, hvor der ikke er vurderingsfordeling, beskattes som kapitalindkomst
• Beløb til en medarbejdende ægtefælle er personlig indkomst hos ægtefællen
• Beløb, der overføres til dækning af virksomhedsskat, er skattefrie.

2. Beløb, der er hensat til senere faktisk hævning i primobalancen, kan overføres skattefrit. Det skyldes, at en eventuel beskatning er sket i et tidligere indkomstår.

3. Beløb, der er overført fra årets overskud.

Først opgøres den del af årets kapitalafkast, der skal overføres til den selvstændige. Den hævede del af kapitalafkastet skal beskattes som kapitalindkomst. Det gælder dog ikke, hvis den selvstændige vælger at hæve det som personlig indkomst efter reglerne i VSL § 23 a.

4. Beløb, der overføres fra konto for opsparet overskud.

Beløbet, dvs. hævningen på kontoen og den virksomhedsskat, der hører med, beskattes som personlig indkomst. Se VSL § 10, stk. 3.

5. Beløb fra indskudskontoen. Beløbet bliver ikke beskattet.

6. Beløb, der overføres ud over indestående på indskudskontoen.

Den del af overførslerne, der overstiger indeståendet på indskudskontoen, anses for et "privat lån" i virksomheden. Beløbet bliver ikke beskattet.

Da indskudskontoen bliver negativ, skal der ske rentekorrektion. Se VSL § 11, stk. 1. Rentekorrektionen indgår ikke i hæverækkefølgen. Den samlede rentekorrektion skal indgå direkte i opgørelsen af den selvstændiges personlige indkomst og trækkes fra i kapitalindkomsten. Se VSL § 11, stk. 1 og 2.

Den del af kapitalafkastet, der stammer fra finansielle aktiver, skal tvangshæves. Der skal derfor altid ske overførsel af dette beløb til den selvstændige efter hæverækkefølgen. Ved indkomstårets udgang skal der være overført et beløb, som svarer til summen af de beløb, der er nævnt under nr. 1 og 2 ovenfor, med tillæg af kapitalafkastet vedrørende finansielle aktiver.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.6 om mellemregningskontoen
• C.C.5.2.11 om rentekorrektion.

Beløb til dækning af virksomhedsskat

Beløb, der overføres fra virksomheden til den selvstændige til virksomhedsskat, er ikke omfattet af hæverækkefølgen. Se VSL § 5, stk. 3.

Hvis der er betalt for meget a conto virksomhedsskat i løbet af indkomståret, kan den selvstændige føre det beløb, der er betalt for meget, tilbage til virksomheden uden skattemæssige konsekvenser.

Hvis beløbet ikke bliver tilbageført til virksomheden, er det overført til den selvstændige i hæverækkefølgen. Det betyder, at virksomhedsskatten regnskabsmæssigt skal være tilbageført til virksomheden inden fristen for selvangivelsen.

Der kan ikke tilbageføres et større beløb til virksomheden end forskellen mellem den for meget betalte a conto virksomhedsskat og den endelige virksomhedsskat. Bliver der tilbageført et yderligere beløb, er det indskud i virksomheden.

Eksempel på den udvidede hæverækkefølge

De overførsler, der efter hæverækkefølgen skal foretages, er opgjort i dette eksempel.

Det er forudsat, at reglerne om mellemregningskonto ikke er brugt på overførsel til medarbejdende ægtefælle og refusioner.

Hvis konto for hævninger fx kun er debiteret med 200.000 kr., skal kontoen yderligere debiteres med 103.333 kr. Overførslen forøges dermed til i alt 303.333 kr.

Kreditering sker på konto for indskud - dvs. som et nyt indskud. Den selvstændige kan i stedet for at indskyde beløbet hensætte det til senere faktisk hævning.

C.C.5.2.7.4 Private udgifter

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne for, hvornår en hævning er privat og omfattet af hæverækkefølgen.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Hævning til privat forbrug
• Anskaffelse af aktier mv.
• Faglige kontingenter
• Andre udgifter
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Om et beløb skal anses for hævet fra virksomheden og overført til den selvstændiges private økonomi, afhænger af, hvad beløbet er blevet anvendt til.

Det er ikke afgørende for afgrænsningen af, om udgifter er erhvervsmæssige eller private, at der er fradragsret for udgiften. Det afgørende er, om udgiften vedrører virksomheden. Repræsentationsudgifter kan fx kun trækkes fra med 25 pct. af udgiften. De resterende 75 pct. er dog også en udgift, der vedrører virksomheden. Virksomheden kan derfor betale udgiften uden, at det er en hævning i hæverækkefølgen, men udgiften kan ikke trækkes fra ved opgørelsen af indkomsten. Virksomheden kan også betale etableringsudgifter, formueudgifter mv., der vedrører virksomheden, også selv om de ikke er fradragsberettigede.

Hævning til privat forbrug

Hæver den selvstændige beløb i virksomheden til at dække privatforbrug, herunder til betaling af personlige skatter, er der tale om en hævning i hæverækkefølgen.

Hvis den selvstændige låner ud af virksomhedens midler for at tilgodese private interesser, er der tale om en hævning i hæverækkefølgen. Det er fx tilfældet ved lån til et selskab, som er ejet af den selvstændige. Se SKM2006.555.LSR og SKM2001.202.LR.

Låner den selvstændige midler fra virksomheden til sine børn, er det normalt også en privat hævning. Se SKM2001.201.LR.

Et beløb, der svarer til fordringens værdi, vil i disse tilfælde blive anset for overført i den almindelige hæverækkefølge. Se VSL § 5.

Anskaffelse af aktier mv.

Aktier, anparter, mv. kan ikke indgå i virksomhedsordningen. Hvis aktier mv. er købt for virksomhedens midler, skal et beløb, som svarer til købesummen anses for overført til privatøkonomien efter hæverækkefølgen i VSL § 5, medmindre det er posteret på mellemregningskontoen.

Visse finansielle aktiver kan ikke indgå i virksomhedsordningen. Se VSL § 1, stk. 2. Disse aktiver skal altid indgå i den selvstændiges privatøkonomi. Det er uden betydning, om der er tale om en midlertidig investering af likvide midler i værdipapirer. Købesummen skal i alle tilfælde anses for hævet og overført til den selvstændige. Bliver værdipapirerne siden solgt, vil salget derfor blive behandlet helt på linje med salg af andre aktiver, der er placeret uden for virksomhedsordningen.

Faglige kontingenter

Kontingenter til arbejdsgiverforeninger, fagforeninger og andre faglige sammenslutninger kan ikke trækkes fra ved opgørelsen af den personlige indkomst. Udgiften skal trækkes fra i den skattepligtige indkomst. Se PSL § 3, stk. 2, nr. 1, jf. LL § 13.

Hvis virksomheden betaler kontingenter, er der tale om en hævning i hæverækkefølgen. Se endvidere SKM2005.300.LSR.

Andre udgifter

Andre udgifter, der som udgangspunkt er private, er fx

• bøder, der idømmes af det offentlige
• erstatningsydelser, der skal betales, fordi indehaveren er ansvarlig for forsætlige eller groft uagtsomme handlinger
• indskud på etableringskonto. Se SKM2005.17.LR
• pålagte inkassoomkostninger, når disse udgifter ikke er en følge af udøvelsen af erhvervsvirksomheden.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.C.5.2.7.5 Eksempler på hæverækkefølgen

Indhold

Dette afsnit viser eksempler på hæverækkefølgen i VSL § 5, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Eksempel 1: Hæverækkefølge - overførsler ud over indskud
• Eksempel 2: Hæverækkefølge - overførsler til medarbejdende ægtefælle og overførsel af en del af det resterende overskud
• Eksempel 3: Hæverækkefølge - overførsler af opsparet overskud med beløb, der er hensat til senere faktisk hævning.

Eksempel 1: Hæverækkefølge - overførsler ud over indskud

Eksempel 2: Hæverækkefølge - overførsler til medarbejdende ægtefælle og overførsel af det resterende overskud

I eksemplet er en del af årets overskud overført til en medarbejdende ægtefælle efter reglerne i KSL § 25 A, stk. 3-5. Beløbet er overført i den udvidede hæverækkefølge, fordi det er forudsat, at den selvstændige ikke har valgt at overføre beløbet via mellemregningskontoen efter reglerne i VSL § 4 a, stk. 5.

Efter den udvidede hæverækkefølge fordeler overførslerne sig sådan:

*) Da virksomhedsskatten altid er overført til den selvstændige, fremkommer beløbene sådan:

Eksempel 3: Hæverækkefølge - overførsler af opsparet overskud med beløb, der er hensat til senere faktisk hævning

Efter hæverækkefølgen fordeler overførslerne sig sådan:

Der er i året faktisk hævet 200.000 kr. og hensat 40.000 kr. til senere faktisk hævning, jf. ultimooplysningerne. Når der er hensat beløb til senere faktisk hævning, medfører det, at den selvstændige bliver beskattet af følgende indkomster:

Virksomhedsskatten på 19.444 kr. af det hævede beløb bliver modregnet i den selvstændiges slutskat.

C.C.5.2.8 Opgørelse af virksomhedens indkomst

Indhold

Dette afsnit handler om:

• Opgørelse efter skattelovgivningens almindelige regler (C.C.5.2.8.1)
• Periodisering af renter (C.C.5.2.8.2)
• Efterfølgende ændring af overskud mv. (C.C.5.2.8.3)

C.C.5.2.8.1 Opgørelse efter skattelovgivningens almindelige regler

Indhold

Dette afsnit beskriver opgørelsen af virksomhedens skattepligtige indkomst, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Hovedregel
• Undtagelse
• Betydningen af reglerne om opgørelse af virksomhedens indkomst
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Hovedregel

Selvom den selvstændige har valgt at benytte virksomhedsordningen, skal virksomhedens skattepligtige indkomst opgøres efter skattelovgivningens almindelige regler. Se VSL § 6, stk. 1.

Undtagelse

Der er i virksomhedsskatteloven fastsat særlige regler om:

• Renteperiodisering. Se VSL § 6, stk. 2
• Leasingbiler. Se VSL § 6, stk. 3

Leasingbiler skal anses for solgt, når bilerne bliver overført fra virksomheden til privatøkonomien. Det betyder, at fortjeneste bliver beskattet og tab kan trækkes fra på den leasede bil. Reglen er nærmere omtalt i afsnit C.C.5.2.2.9.6.

Udover disse to bestemmelser gælder der ingen særlige regler for indkomstopgørelsen i virksomhedsskatteloven.

Betydningen af reglerne om opgørelse af virksomhedens indkomst

Den selvstændige skal opgøre indkomsten for virksomheden som sædvanligt. I opgørelsen indgår alle skattepligtige indtægter og udgifter vedrørende virksomheden, herunder renter og kursgevinster og -tab. Fortjeneste og tab i forbindelse med afståelse skal også med i indkomstopgørelsen.

Genvundne afskrivninger ved afståelse af en virksomhed eller en del af en virksomhed skal medregnes ved indkomstopgørelse, hvis den selvstændige fortsætter med at bruge virksomhedsordningen til udløbet af indkomståret. Se AL § 9, stk. 4, og AL § 21, stk. 6.

Ved opgørelsen af virksomhedens skattepligtige indkomst skal der tages hensyn til, at

• bidrag til arbejdsgiversammenslutninger ikke kan trækkes fra ved opgørelsen af virksomhedens indkomst. Se LL § 13. Hvis virksomheden har betalt udgiften, er der tale om en privat hævning i virksomheden. Beløbet skal anses for overført til den selvstændige i hæverækkefølgen. Den selvstændige kan trække beløbet fra ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Se også SKM2005.300.LSR.
• hvis en blandet benyttet bil indgår i virksomheden, skal den behandles som et fuldt erhvervsmæssigt aktiv. Skattemæssige afskrivninger og øvrige driftsudgifter kan trækkes fra med det fulde beløb ved opgørelsen af virksomhedens skattemæssige resultat. Blandet benyttede biler, er behandlet nærmere i afsnit C.C.5.2.2.9.
• virksomheden kan refundere erhvervsmæssige omkostninger, som den selvstændige har betalt for virksomheden. Refusionerne kan trækkes fra ved opgørelsen af virksomhedens indkomst.
• værdien af privat brug af virksomhedens aktiver og ikke bogførte varer til privat brug, skal lægges til virksomhedens indkomst. Et tilsvarende beløb skal anses for overført til den selvstændige.
• hvis den selvstændige har modtaget tilskud i egenskab af selvstændigt erhvervsdrivende, skal tilskuddet indgå i virksomheden. Det er uden betydning, om tilskuddet er skattepligtigt eller ej. Tilskud, som er omfattet af AL § 44 indgår i virksomheden, når det er modtaget, uafhængigt af, hvornår det skal medregnes til virksomhedens skattepligtige indkomst.
• syge- og barselsdagpenge, iværksætterydelse, uddannelses- og forældreorlovsydelse til selvstændigt erhvervsdrivende ikke indgår i virksomheden. Se LV, Erhvervsdrivende, afsnit E.B.8.3.1.1 og SKM2003.416.ØLR.
• når indehaveren af en virksomhed under virksomhedsordningen får vederlag, som der skal indeholdes A-skat og AM-bidrag af, skal det fulde vederlag medregnes ved opgørelsen af virksomhedens overskud. Den tilbageholdte A-skat og AM-bidrag skal anses for overført til den selvstændige i hæverækkefølgen.
• livsvarige ydelser på finansloven ikke indgår i virksomheden. Se SKM2002.168.LSR.
• udenlandsk indkomst ved selvstændig virksomhed skal indgå ved opgørelsen af virksomhedens indkomst på samme måde som dansk virksomhedsindkomst.
• udgifter til løbende ydelser efter LL § 12, der har karakter af driftsomkostninger, fragår ved opgørelsen af virksomhedens indkomst, når den selvstændige bruger virksomhedsordningen. Tilsvarende skal løbende ydelser, der modtages, indgå som indtægter i virksomheden.
• fortjeneste ved salg af en ejendom, der indgår i virksomhedsordningen, skal medregnes til virksomhedens overskud. Det er uden betydning, om fortjenesten er omfattet af EBL og er kapitalindkomst efter PSL. Fortjenesten kan spares op på samme måde som anden indkomst i virksomhedsordningen.
• vederlag for at påtage sig en konkurrenceklausul indgår i virksomhedens skattepligtige indkomst, når klausulen medfører begrænsninger i at drive en personlig virksomhed. Derfor kan vederlaget indgå i virksomhedsordningen. Se SKM2009.773.ØLR.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.C.5.2.8.2 Periodisering af renter

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne om periodisering af renter, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Regel
• Private renter mv.
• Ophør af renteperiodisering ved udtræden af virksomhedsordningen
• Renteperiodisering
• Eksempler på periodisering af renter.

Resume

Når den selvstændige har valgt at bruge virksomhedsordningen, skal virksomhedens renteudgifter og renteindtægter periodiseres. Renter skal indgå i virksomhedens indkomst med de beløb, der vedrører indkomståret, uanset om de er forfaldne til betaling eller ej. Den selvstændige kan frit vælge, om private renter også skal periodiseres.

Regel

Ved opgørelsen af virksomhedens skattemæssige resultat skal renteudgifter og renteindtægter fordeles over den periode, renterne vedrører. Se VSL § 6, stk. 2. Reglen omfatter renter, som er nævnt i LL § 5.

Det betyder, at renter på fordringer og gæld, som indgår i virksomheden, altid skal periodiseres. Obligatorisk periodisering omfatter alene renter af fordringer og gæld, som indgår i virksomheden.

Private renter

En skattepligtig, der driver erhvervsmæssig virksomhed, kan frit vælge at periodisere sine private renteindtægter og renteudgifter i stedet for at anvende forfaldsprincippet. Se LL § 5, stk. 5.

Bestemmelsen har først og fremmest betydning for selvstændige, der ikke bruger virksomhedsordningen. Det skyldes, at periodisering af erhvervsmæssige renter er obligatorisk, når den selvstændige har valgt at bruge virksomhedsordningen.

Vælger en selvstændig uden for virksomhedsordningen at periodisere renter efter LL § 5, stk. 5 betyder det, at der skal benyttes samme princip for private og erhvervsmæssige renter.

Bestemmelsen om renteperiodisering i LL § 5, stk. 5, kan også bruges af selvstændige i virksomhedsordningen. Hvis den selvstændige vælger at bruge bestemmelsen, betyder det, at der også skal ske periodisering af private renteudgifter. Se om LL § 5, stk. 5, der er nærmere omtalt i LV. Almindelig del, afsnit A.D.1.2 og A.E.1.1.2.

Ophør af renteperiodisering ved udtræden af virksomhedsordningen

Ved udtræden af virksomhedsordningen skal den selvstændige i det første år med beskatning efter personskattelovens regler bruge forfaldsprincippet for både private og erhvervsmæssige renter. Det gælder dog ikke, hvis den selvstændige nu vælger at periodisere fuldt ud. Se LL § 5, stk. 5.

Når en selvstændigt erhvervsdrivende, der anvender virksomhedsordningen, har valgt at periodisere efter LL § 5, stk. 5, betyder det, at samtlige renter fortsat skal periodiseres efter en eventuel udtræden af virksomhedsordningen.

Renteperiodisering

Når virksomhedens indkomst opgøres, indgår alle renteindtægter og renteudgifter, der er løbet på i indkomståret. Det gælder både forfaldne og uforfaldne renter.

Uforfaldne renter, der er løbet på inden overgangsåret begynder, skal ikke medregnes til virksomhedens indkomst. De skal derimod indgå i kapitalindkomsten på forfaldstidspunktet.

Når renten forfalder forud, er det kun den del af renten, som vedrører indkomståret, der skal medregnes til virksomhedens indkomst. Det betyder, at skatteansættelsen for det foregående indkomstår skal ændres med de renter, der hører til dette år. Skatteansættelsen skal ændres med renter, der er forfaldne, men ikke påløbet i dette indkomstår. Det gælder dog ikke for renter, der er forudbetalt for mere end 6 måneder. Se LL § 5, stk. 2.

Hvis korrektionsbeløbet ikke overstiger 5.000 kr., behøver skatteansættelsen ikke at blive genoptaget. Det forudsætter, at beløbet enten er medregnet til den selvstændiges kapitalindkomst i overgangsåret, eller at der ikke sker renteperiodisering ved indtræden i virksomhedsordningen. Vælger den selvstændige ikke at renteperiodisere ved indtræden i virksomhedsordningen, skal han eller hun i stedet for periodisere renterne ved overgangsårets udløb.

Overførsler af gæld eller fordringer fra virksomheden til den selvstændige i de indkomstår, hvor virksomhedsordningen er brugt, kan kun ske med virkning pr. ultimo indkomståret. Periodisering af renter sker efter samme principper som ved udtræden af virksomhedsordningen, blot anvendes sidste dag i indkomståret som skæringsdag. Den selvstændige kan dog have valgt periodisering efter LL § 5, stk. 5.

Tilsvarende kan overførsler af gæld eller fordringer fra den selvstændige til virksomheden kun ske med virkning pr. ultimo indkomståret. Periodisering af renter sker her efter samme principper som ved indtræden i virksomheden, blot anvendes indkomstårets sidste dag som skæringsdag.

Eksempler på renteperiodisering

Her er vist eksempler på periodisering af renter på almindeligt forekommende fordringer og gæld.

Eksempel 1 - Indskud af gæld med helårlig bagud forfalden rente

Forudsætninger:

Nominel restgæld 100.000 kr. med 6 pct. i rente p.a.

Helårlig rentetermin den 1. november.

Kurs 80 i år 1

Virksomhedens regnskabsår er kalenderåret.

Ved indtræden i virksomhedsordningen år 1 indgår lånet i virksomhedens åbningsbalance med følgende posteringer:

Den påløbne rente for perioden fra den 1. november - den 31. december i år 0 udgør 6.000 kr. x 60/360 dage eller 1.000 kr. Denne renteudgift skal fragå i ejerens kapitalindkomst, når den forfalder den 1. november i år 1.

Ved opgørelsen af virksomhedens indkomst for år 1 skal fragå renter for perioden den 1. januar - den 31. december i år 1, dvs. dels de forfaldne renter på 5.000 kr. (6.000 kr. x 300/360 dage) for perioden den 1. januar - den 31. oktober år 1, og de påløbne, men ikke forfaldne, renter for perioden den 1. november - den 31. december år 1.

Når renten på 6.000 kr. betales den 1. november i år 1, behandles det som betaling af en "blandet regning". Er renterne betalt af virksomheden, anses den private andel på 1.000 kr. som overført fra virksomheden til privatøkonomien. Betales renterne af privatøkonomien, anses virksomhedens andel på 5.000 kr. som indskud i virksomheden. Det gælder dog ikke, hvis beløbet er bogført på mellemregningskontoen.

Ved udgangen af år 1 indgår restgæld og påløbne, men ikke forfaldne, renter som passiver i virksomhedens balance.

Hvis der den 1. november år 1 er afdraget 10.000 kr. på lånet på 100.000 kr., udgør restgælden 90.000 kr. pr. 31. december i år 1. De påløbne, men ikke forfaldne, renter udgør 900 kr.

Kapitalafkastgrundlaget pr. 31. december i år 1 nedsættes med kursværdien af restgælden på 90.000 kr. og med de påløbne, men ikke forfaldne, renter på 900 kr.

Hvis virksomhedsordningen ikke er valgt i år 2, bortfalder kravet om obligatorisk periodisering. Se VSL § 6, stk. 2. Det betyder, at den selvstændige for år 2 og senere år skal trække forfaldne renter fra ved opgørelsen af kapitalindkomsten. I år 2 skal de forfaldne renter dog korrigeres for påløbne, men ikke forfaldne, renter pr. 31. december i år 1. Det gælder ikke, hvis den selvstændige har valgt at periodisere efter LL § 5, stk. 5.

I eksemplet fragår 5.400 kr. (forfaldne renter pr. 1. november år 2) minus 900 kr. (påløbne, ikke forfaldne renter pr. 31. december i år 1) dvs. i alt 4.500 kr., ved opgørelsen af kapitalindkomsten. Provisioner mv. skal behandles efter tilsvarende principper. Det gælder provisioner omfattet af LL § 8, stk. 3.

Eksempel 2 - Indskud af obligationer med bagud forfalden rente

Forudsætninger:

Nominelt 100.000 kr. med 5 pct. kuponrente.

Kurs 80 pr. 1. januar i år 1.

Helårlig rentetermin den 15. februar.

Virksomhedens regnskabsår er kalenderåret.

Ved indtræden i virksomhedsordningen pr. 1. januar i år 1 indgår obligationerne i virksomhedens åbningsbalance med følgende posteringer:

Rentebetalingen på 5.000 kr. pr. 15. februar i år 1 indeholder både private og erhvervsmæssige renter. Da renten indgår i virksomheden med 5.000 kr., skal der ske korrektion for de optjente, men ikke forfaldne, renter pr. 1. januar i år 1. I virksomhedsordningen skal der alene indgå renter for perioden den 1. januar - den 15. februar eller 5.000 kr. x 45/360 dage = 625 kr.

Endvidere indgår renter, der er optjent i perioden den 15. februar - den 31. december i år 1, ved opgørelsen af virksomhedens indkomst for år 1.

Den optjente, men ikke forfaldne, rente pr. 1. januar i år 1, indgår i den selvstændiges kapitalindkomst for år 1, når den forfalder den 15. februar i år 1. Renten udgør 5.000 kr. x 315/360 = 4.375 kr. Den private andel er et indskud, medmindre beløbet indgår på mellemregningskontoen.

Ved udgangen af år 1 opføres obligationerne til kursværdi sammen med de optjente, ikke forfaldne renter som aktiver i virksomhedens balance.

Hvis obligationerne ultimo år 1 er på nominelt 90.000 kr., og kursen er 85, opføres obligationerne med kursværdien, 76.500 kr. Har obligationerne en nominel rente på 5 pct. med rentetermin den 15. februar, udgør de optjente, ikke forfaldne renter 4.500 kr. x 315/360 = 3.937,50 kr.

Begge beløb indgår ved opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget pr. 1. januar i år 2.

Hvis virksomhedsordningen ikke benyttes i år 2, bortfalder kravet om obligatorisk periodisering. Se VSL § 6, stk. 2. Den selvstændige skal ved opgørelsen af kapitalindkomsten for år 2 medregne forfaldne renter, korrigeret for påløbne, ikke forfaldne renter pr. 31. december i år 1. Det gælder dog ikke, hvis den selvstændige har valgt at periodisere efter LL § 5, stk. 5.

I eksemplet medregnes 4.500 kr. (forfaldne renter pr. 15. februar i år 2) minus 3.937,50 kr. (optjente, ikke forfaldne renter pr. 31. december i år 1 ), dvs. i alt 562,50 kr., ved opgørelsen af kapitalindkomsten for år 2. Det er forudsat, at der ikke er valgt periodisering efter LL § 5, stk. 5.

Eksempel 3 - Indskud af gæld med forud forfalden rente

For gæld med forud forfalden rente er der to situationer:

• Gæld, hvor fradragstidspunktet for renteudgifter er reguleret efter LL § 5, stk. 2. Den tvungne periodisering fortsætter uændret
• Gæld, som ikke er omfattet af LL § 5, stk. 2.

Efter LL § 5, stk. 2, skal renteudgifter, som

• vedrører en længere periode end 6 måneder, og
• forfalder mere end 6 måneder før udløbet af perioden

ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fordeles over den periode, som renteudgiften vedrører.

Periodiseringen kan belyses ved disse eksempler:

Eksempel 3 A - Gæld med forud forfalden rente, som er omfattet af LL § 5, stk. 2

Forudsætninger:

Nominel restgæld 100.000 kr. med 6 pct. i rente p.a.

Helårlig, forud forfalden rente.

Forfaldsdato den 1. november.

Kurs 90 pr. 1. januar i år 1.

Virksomhedens regnskabsår er kalenderåret.

Ved indtræden i virksomhedsordningen pr. 1. januar i år 1 indgår lånet i virksomhedens åbningsbalance med følgende posteringer:

Renter for perioden den 1. januar - den 31. december i år 1 fragår ved opgørelsen af virksomhedens indkomst for år 1. Er der afdraget 20.000 kr., og betalt renter med 4.800 kr. pr. 1. november i år 1, er fradraget i år 1 5.800 kr. Beløbet fremkommer som: 5.000 kr. + 60/360 x 4.800 kr. = 5.800 kr.

Restgælden er pr. 31. december i år 1 i alt 80.000 kr. Betalte, men ikke påløbne, renter er 4.000 kr., som fremkommer sådan: 4.800 kr. x 300/360 = 4.000 kr.

Ved opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget pr. 31. december i år 1 fragår restgælden på 80.000 kr. til kurs fx 95, dvs. 76.000 kr., og hertil lægges de betalte, ikke påløbne renter på 4.000 kr.

Den beskrevne metode skal altid bruges, dvs. uanset om den selvstændige benytter virksomhedsordningen eller ej. Se LL § 5, stk. 2.

Eksempel 3 B - Gæld med forud forfalden rente, der ikke er omfattet af LL § 5, stk. 2

Periodiseringen sker efter de principper, der er vist under eksempel 3, men disse lån medfører, at både indtræden og udtræden af ordningen kræver ændring af det forudgående års selvangivelse.

Forudsætninger:

Nominel restgæld 100.000 kr. med 1,5 pct. i rente pr. kvartal.

Forud forfalden rente pr. 1. november, 1. februar, 1. maj og 1. august.

Kurs 95 pr. 1. januar i år 1.

Virksomhedens regnskabsår er kalenderåret.

Ved indtræden i virksomhedsordningen pr. 1. januar i år 1 indgår lånet i virksomhedens åbningsbalance med følgende posteringer:

Renter for perioden den 1. januar - den 31. december i år 1 fragår ved opgørelsen af virksomhedens indkomst for år 1.

Er restgælden pr. 1. november år 1 nedbragt til 80.000 kr., er de betalte, ikke påløbne renter 400 kr. pr. 31. december i år 1, som fremkommer som: 80.000 kr. x 0,015 x 30/90 = 400 kr. Kapitalafkastgrundlaget pr. 31. december i år 1 nedsættes med restgælden på 80.000 kr. til kurs fx 96, dvs. 76.800 kr., med tillæg af betalte, ikke påløbne renter på 400 kr. Skatteansættelsen for år 0 skal genoptages, og kapitalindkomsten skal forhøjes med 500 kr., svarende til de betalte, ikke påløbne renter pr. 1. januar i år 1.

Hvis virksomhedsordningen ikke er valgt i år 2, bortfalder kravet om obligatorisk periodisering. Se VSL § 6, stk. 2. Ved opgørelsen af kapitalindkomsten for år 2 skal forfaldne renter trækkes fra. Herudover skal skatteansættelsen for år 1 genoptages. Kapitalindkomsten skal nedsættes med betalte, ikke påløbne renter pr. 31. december i år 1 - i eksemplet 400 kr. Det gælder dog ikke, hvis den selvstændige har valgt periodisering efter LL § 5, stk. 5.

Eksempel 4 - Indskud af fordringer med forud forfalden rente

Dette eksempel på periodisering af renter gælder, uanset om fordringen er omfattet af LL § 5, stk. 2, eller ej.

Forudsætninger:

Fordringen lyder på 100.000 kr. med 6 pct. i rente p.a.

Helårlig, forud forfalden rente.

Forfaldsdato 1. november.

Kurs 90 pr. 1. januar i år 1.

Virksomhedens regnskabsår er kalenderåret.

Ved indtræden i virksomhedsordningen pr. 1. januar i år 1 indgår fordringen i virksomhedens åbningsbalance med følgende posteringer:

Renter for perioden den 1. januar - den 31. december i år 1 medregnes ved opgørelsen af virksomhedens indkomst for år 1. Er der afdraget 20.000 kr. og betalt renter med 4.800 kr. pr. 1. november i år 1, skal der i år 1 indtægtsføres 5.800 kr., som fremkommer som: 5.000 kr. + 60/360 x 4.800 kr. = 5.800 kr.

Restgælden er pr. 31. december i år 1 i alt 80.000 kr. til kurs fx 95, dvs. 76.000 kr., og betalte, ikke påløbne renter udgør 4.000 kr., som fremkommer som: 4.800 kr. x 300/360 = 4.000 kr.

Ved opgørelse af kapitalafkastgrundlaget pr. 31. december i år 1 indgår fordringen med 76.000 kr., mens de modtagne, men ikke påløbne, renter fragår med 4.000 kr.

Ved indtræden i virksomhedsordningen skal den selvstændiges skatteansættelse for år 0 genoptages. Kapitalindkomsten nedsættes med 5.000 kr., som svarer til de forfaldne, ikke påløbne renter pr. 31. december i år 0.

Hvis virksomhedsordningen ikke er valgt i år 2, bortfalder kravet om obligatorisk periodisering. Se VSL § 6, stk. 2. Den selvstændige skal ved opgørelsen af kapitalindkomsten for år 2 indtægtsføre forfaldne renter.

Herudover skal selvangivelsen for år 1 genoptages. Kapitalindkomsten skal forøges med betalte, ikke påløbne renter pr. 31. december i år 1, i eksemplet 4.000 kr. Det er forudsat, at den selvstændige ikke har valgt periodisering efter LL § 5, stk. 5.

Generelle bemærkninger til eksemplerne på renteperiodisering

Som nævnt i forbindelse med eksemplerne 3 og 4 skal skatteansættelsen i visse tilfælde genoptages for det forudgående indkomstår. Det gælder, når der er tale om fordringer og gæld med forud forfalden rente. Hvis ikke der er tale om større afvigelser, kan ændringerne dog ske ved at forhøje eller nedsætte den selvstændiges kapitalindkomst for det aktuelle indkomstår, så genoptagelse undgås.

Ved indtræden i virksomhedsordningen er periodisering af virksomhedens renter obligatorisk. I virksomhedsindkomsten skal indgå de renter, der er påløbet i året, uanset hvornår de er forfaldne.

Uforfaldne renter, der er løbet på, inden den selvstændige træder ind i virksomhedsordningen, kan ikke indgå i virksomhedens indkomst. De skal indgå i den selvstændiges kapitalindkomst på forfaldstidspunktet.

Forud forfaldne renter, som først løber på efter, at den selvstændige er indtrådt i virksomhedsordningen, skal medregnes i virksomhedens indkomst. Da de også indgår i indkomstopgørelsen for det foregående år, skal skatteansættelsen for dette år genoptages og korrigeres med beløbet.

C.C.5.2.8.3 Efterfølgende ændring af overskud mv.

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne om mulighederne for at ændre på overskudsdisponeringen i virksomhedsordningen, hvis der efterfølgende sker ændringer af virksomhedens resultat.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Betydning af reglen
• Eksempel på efterfølgende ændringer af overskud
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Når virksomhedens overskud bliver ændret, fordi der sker ligningsmæssige ændringer, har den selvstændige efterfølgende mulighed for at ændre på eller hensætte beløb til senere hævning. Se VSL § 10, stk. 1, 3. og 4. pkt.

Hensættelsen eller ændringer af hensættelserne kan højst udgøre et beløb, der svarer til ændringen af virksomhedens skattemæssige resultat. Den selvstændige har denne mulighed, når betingelserne i skatteforvaltningsloven for at ændre skatteansættelsen er opfyldt. Se SFL § 26 og § 27.

Betydning af reglen

Den selvstændige kan som udgangspunkt kun overføre overskud fra virksomheden indtil udløbet af fristen for selvangivelse. Se VSL § 10. Indskud kan ikke ske efter indkomstårets udløb. Overførsel af finansielle aktiver og passiver kan ske med virkning for indkomstårets ultimobalance, selv om den er udarbejdet efter indkomstårets udgang.

Hvis SKAT ændrer den selvangivne skattepligtige indkomst eller virksomhedens overskud, vil det medføre en ændret skatteberegning.

Den selvstændige har mulighed for at ændre overskudsdisponeringen ved at hensætte eller ændre hensættelser til senere hævning. Ændringen kan højst udgøre et beløb, der svarer til ændringen af skatteansættelsen.

Hvis den selvstændige ikke anviser, hvordan ændringen skal effektueres, vil et yderligere overskud blive anset for opsparet, hvis det er muligt efter virksomhedsskattelovens regler.

Adgangen til at ændre overskudsdisponeringen gælder kun ændring af hensættelser til senere faktisk hævning. Den selvstændige kan hæve beløb på kontoen for hensættelser til senere faktisk hævning i det følgende år forud for visse andre hævninger. Beløb, der er hensat til senere faktisk hævning, er nærmere omtalt i afsnit C.C.5.2.7.1.

Det er ikke muligt at ændre på beløb, der er overført til privat forbrug.

Adgangen til at hensætte yderligere beløb til senere hævning gælder ikke ved ansættelsesændringer, der er en følge af fejl ved den selvangivne overskudsdisponering, men kun ved ændringer af virksomhedens overskud. Se TfS 1998, 720 LSR.

SKAT skal gøre den selvstændige opmærksom på muligheden for at få ændret hensættelserne.

Eksempel på efterfølgende ændring af overskud

Forudsætninger:

Virksomhedens overskud forhøjes med 50.000 kr.

Den selvstændige ønsker, at den personlige indkomst fortsat skal være 266.667 kr.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.C.5.2.9 Kapitalafkast og kapitalafkastgrundlaget

C.C.5.2.9.1 Generelt om kapitalafkast

Indhold

Dette afsnit indeholder en generel beskriver af reglerne om kapitalafkast, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Generelt om kapitalafkast.

Generelt om kapitalafkast

Ved kapitalafkast forstås den del af årets overskud, der svarer til et beregnet afkast af den selvstændiges investering i virksomheden ved årets start.

Kapitalafkastet er en del af virksomhedens skattepligtige resultat, og skal beskattes som kapitalindkomst uden for virksomhedsordningen, medmindre det bliver opsparet eller hævet som personlig indkomst.

Hvis overskudsdisponeringen giver mulighed for det, kan kapitalafkastet spares op i virksomheden. Opsparet kapitalafkast bliver beskattet som personlig indkomst, når det bliver overført til privatøkonomien i hæverækkefølgen.

Indgår der finansielle aktiver i kapitalafkastgrundlaget, kan den del af kapitalafkastet, der vedrører de finansielle aktiver, ikke spares op, bortset fra fordringer erhvervet ved salg af varer og tjenesteydelser i forbindelse med virksomheden (varedebitorer mv.). Se VSL § 4, stk. 1.

Den selvstændige kan vælge at medregne en del af det kapitalafkast, der ikke er sparet op i virksomheden, til den personlige indkomst. Der kan højst medregnes 46.000 kr. til den personlige indkomst. Se VSL § 23 a.

C.C.5.2.9.2 Beregning af kapitalafkast

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne om beregning af kapitalafkast, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Regel
• Kapitalafkastet
• Regnskabsperiode forskellig fra 12 måneder.

Resumé

Beregningen af kapitalafkastet sker ved at gange afkastgrundlag med en afkastsats. Kapitalafkastet kan ikke blive negativt, og kan heller ikke overstige årets skattepligtige overskud af virksomheden.

Regel

Kapitalafkastet bliver beregnet som kapitalafkastgrundlaget ved begyndelsen af indkomståret ganget med kapitalafkastsatsen. Se VSL § 7.

Kapitalafkastet er en opdeling af årets overskud til brug for skatteberegningen. Beregningen sker på grundlag af oplysninger fra virksomhedens driftsregnskab og balance.

Kapitalafkastet er kapitalindkomst.

Kapitalafkastgrundlaget opgøres efter VSL § 8. Kapitalafkastsatsen beregnes efter VSL § 9. Opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget og fastsættelsen af kapitalafkastsatsen er nærmere beskrevet i afsnittene C.C.5.2.9.3 og C.C.5.2.9.4.

Kapitalafkastet

Hvis kapitalafkastgrundlaget er negativt, skal kapitalafkastet sættes til 0 kr.

Kapitalafkastet kan ikke overstige årets skattepligtige overskud, når det er opgjort efter eventuel overførsel til medarbejdende ægtefælle. Se VSL § 12, sidste pkt. og VSL § 7.

Det beregnede kapitalafkast skal beskattes hos den af ægtefællerne, der har rådighed over virksomheden efter ægteskabslovgivningens regler. Se KSL § 25 A, stk. 2.

Se også

Se også afsnit C.C.5.2.4.3 om bl.a. beskatning af medarbejdende ægtefæller.

Eksempel på beregningen af kapitalafkast

De tre eksempler viser, hvordan beregningen af kapitalafkastet sker, og hvor stort det højst kan være.

Regnskabsperiode forskellig fra 12 måneder

Når virksomhedens regnskabsperiode er kortere eller længere end 12 måneder, skal kapitalafkastet beregnes forholdsmæssigt. Kapitalafkastet udgør i denne situation et beløb, der svarer til det antal hele måneder, som regnskabsperioden omfatter. Se VSL § 7, stk. 2.

Eksempler på beregning af forholdsmæssigt kapitalafkast

C.C.5.2.9.3 Kapitalafkastgrundlaget

Indhold

Dette afsnit beskriver, hvordan kapitalafkastgrundlaget bliver opgjort og værdiansat, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Hovedregel
• Undtagelse
• Hvornår skal kapitalafkastgrundlaget gøres op
• Kapitalafkastgrundlaget
• Værdiansættelse af aktiver og gæld
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Resumé

Kapitalafkastgrundlaget skal gøres op ved indkomståret begyndelse eller ved opstart af virksomheden. Værdien af aktiver og passiver skal som udgangspunkt indgå i afkastgrundlaget med samme værdier som ved opgørelsen af indskudskontoen. Der gælder dog særlige regler for fast ejendom.

Hovedregel

Kapitalafkastgrundlaget udgør virksomhedens aktiver med fradrag af gæld. Se VSL § 8, stk. 1.

Undtagelse

Visse beløb fragår i opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget. Det gælder

• beløb, der er hensat efter VSL § 4 og § 10, stk. 1
• indestående på mellemregningskontoen. Se VSL § 4a
• beløb, der er overført fra virksomhedsordningen til privatøkonomien med virkning fra indkomstårets begyndelse.

Hensatte beløb omfatter den del af kapitalafkastet, der vedrører finansielle aktiver, som skal overføres til den selvstændige, og hensættelser til senere hævning. Se VSL § 4 og § 10, stk. 1.

En række overførsler mellem virksomhedsordningen og privatøkonomien, og omvendt, skal ske med virkning fra begyndelsen af indkomståret. Det er tilfældet for fx

• blandet benyttede biler. Se VSL § 2, stk. 5
• leasede biler. Se VSL § 6, stk. 3
• overførsel af nettoprovenu fra indskudskontoen ved delafståelse af en virksomhed. Se VSL § 15 a, stk. 1
• overførsel af en del af indskudskontoen ved delvist ophør af virksomhed. Se VSL § 15 a, stk. 3
• overførsel af kontantværdien af vederlaget for virksomheden fra indskudskontoen ved en skattefri virksomhedsomdannelse. Se VSL § 16 A
• indskud til udligning af en negativ indskudskonto ved en skattefri virksomhedsomdannelse. Se VSL § 16 A.
• indskud til udligning af en negativ anskaffelsessum ved en skattefri virksomhedsomdannelse. Se VOL § 2, stk. 1, nr. 4.

Hvornår skal kapitalafkastgrundlaget gøres op

Kapitalafkastgrundlaget opgøres ved indkomstårets begyndelse.

Ved etablering af en ny virksomhed skal kapitalafkastgrundlaget gøres op på tidspunktet for virksomhedens start.

Kapitalafkastgrundlaget

Kapitalafkastgrundlaget gøres op med udgangspunkt i virksomhedens aktiver med fradrag af gæld. Der er tale om en nettoopgørelse i modsætning til opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget efter kapitalafkastordningen.

Ved opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget i virksomhedsordningen skal de beløb, der er hensat til senere faktisk hævning, fragå. Se VSL § 4 og § 10, stk. 1.

Indestående på mellemregningskontoen efter VSL § 4 a, og de beløb, der er overført fra virksomhedsordningen til privatøkonomien med virkning fra indkomstårets begyndelse, skal også fragå ved opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.6 om mellemregningskontoen
• C.C.5.2.7.1 om hensættelser til senere hævning
• C.C.5.2.2.9 om biler
• C.C.5.2.13 om afståelse og ophør
• C.C.5.3.1.2.3 om opgørelse af kapitalafkastgrundlaget i kapitalafkastordningen.

Værdiansættelse af aktiver og gæld

Aktiver og gæld skal som hovedregel indgå i kapitalafkastgrundlaget med de skattemæssige værdier, der er fastsat i reglerne for opgørelse af indskudskontoen. Se VSL § 8, stk. 2.

Det betyder, at fx

• driftsmidler og skibe skal medtages til afskrivningsberettiget saldoværdi
• værdien af varelager gøres op efter varelagerloven
• husdyrbesætninger fastsættes efter reglerne i husdyrbesætningsloven
• andre løsøregenstande indgår til handelsværdien
• øvrige aktiver indgår med anskaffelsessum med fradrag af skattemæssige afskrivninger
• gæld fastsættes til kursværdien.

Hvis anskaffelsessummen er kontantomregnet, er det denne værdi, der skal bruges med fradrag af skattemæssige afskrivninger. Se VSL 3, stk. 4, 7. pkt.

Indskyder den selvstændige driftsmidler i virksomheden, der hidtil udelukkende har været brugt privat, er driftsmidlerne indskudt til handelsværdien. Se VSL 3, stk. 4, 8. pkt.

Der gælder særlige regler for fastsættelse af værdien af fast ejendom. Se VSL § 8, stk. 2.

Fast ejendom skal som udgangspunkt indgå i kapitalafkastgrundlaget til den kontante anskaffelsessum. Hvis den selvstændige har haft udgifter til ombygning og forbedring af ejendommen, skal udgifterne indgå i kapitalafkastgrundlaget i det første år efter, at han eller hun har haft udgiften. Udgifterne skal dog ikke indgå i kapitalafkastgrundlaget, hvis de er trukket fra ved opgørelsen af virksomhedens resultat.

Er ejendommen anskaffet før den 1. januar 1987, kan den selvstændige vælge at bruge værdien ved 18. alm. vurdering i stedet for den kontante anskaffelsessum. Hvis den selvstændige vælger at bruge 18. alm. vurdering, skal eventuelle anskaffelsessummer for ombygning, forbedringer mv., der ikke er medregnet i denne vurdering, lægges til.

Valget træffes hvert år uafhængigt af, hvilken værdiansættelse der blev benyttet det forudgående år. Den valgte værdiansættelse er også uafhængig af, hvilken værdi der er brugt ved opgørelsen af indskudskontoen. Se VSL § 3, stk. 4.

Straksafskrivning af udgifter til ombygning eller forbedring skal behandles på samme måde som ordinære bygningsafskrivninger, når kapitalafkastgrundlaget gøres op. Der skal ikke ske reduktion af afkastgrundlaget med det straksafskrevne beløb. Se TfS 1994, 341 LSR.

Se også

Se også afsnit C.C.5.2.5.3. om værdiansættelse af indskudskontoen.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.C.5.2.9.4 Kapitalafkastsatsen

Indhold

Dette afsnit beskriver, hvordan og hvornår kapitalafkastsatsen bliver fastsat.

Afsnittet indeholder:

• Fastsættelse af kapitalafkastsatsen
• Forskudt indkomstår
• Oversigt over kapitalafkastsatser.

Fastsættelse af kapitalafkastsatsen

Kapitalafkastsatsen bliver beregnet en gang årligt.

Satsen er en gennemsnitlig effektiv obligationsrente for årets første 6 måneder. Beregningen bliver rundet ned til nærmeste hele procentpoints. Satsen bliver offentliggjort på bl.a. SKATs hjemmeside [www.skat.dk]. Se VSL § 9.

Forskudt indkomstår

Har den selvstændige forskudt indkomstår, skal han eller hun altid bruge den kapitalafkastsats, der gælder for det indkomstår, der svarer til kalenderåret.

Oversigt over kapitalafkastsatser

Kapitalafkastsatsen for de enkelte år er:

2011: 2 pct.

2010: 4 pct.

2009: 4 pct.

2008: 5 pct.

2007: 4 pct.

2006: 4 pct.

2005: 4 pct.

2004: 5 pct.

2003: 5 pct.

2002: 6 pct.

2001: 6 pct.

2000: 6 pct.

1999: 5 pct.

C.C.5.2.9.5 Tvangshævning af en del af kapitalafkastet

Indhold

Dette afsnit beskriver, hvornår hele eller en del af kapitalafkastet altid skal hæves.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Betydningen af reglen
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Den del af kapitalafkastet, der vedrører visse finansielle aktiver i virksomheden, skal altid overføres til den selvstændige. Se VSL § 4.

De finansielle aktiver skal gøres op uden fordringer, der er erhvervet ved salg af varer og tjenesteydelser i forbindelse med virksomheden (varedebitorer mv.) Den del af kapitalafkastet, der relaterer sig til disse fordringer, skal ikke tvangshæves.

Betydningen af reglen

Konsekvensen af bestemmelsen er, at den selvstændige skal betale skatten af afkastet på visse finansielle aktiver af private midler, hvis de ikke er hævet inden fristen for selvangivelse.

Hvis den selvstændige ikke hæver den del af kapitalafkastet fra disse finansielle aktiver, skal beløbet anses for indskudt i virksomheden.

Formålet med bestemmelsen er at undgå utilsigtede virkninger af, at kapitalafkastet kan spares op i virksomhedsordningen. Bestemmelsen skal forhindre, at den selvstændigt erhvervsdrivende indskyder fx en stor post obligationer i virksomhedsordningen, så opsparede renter kun bliver beskattet med den foreløbige virksomhedsskat på 25 pct. Se fx SKM2007.208.LSR.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.C.5.2.9.6 Hævning af kapitalafkast som personlig indkomst

Indhold

Dette afsnit beskriver, hvornår kapitalafkastet kan hæves som personlig indkomst.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Betydning af reglen.

Regel

Den selvstændige kan vælge at medregne et beløb på højst 46.000 kr. af kapitalafkastet i den personlige indkomst. Hvis kapitalafkastet bliver overført til den personlige indkomst, skal det ske i hæverækkefølgen. Se VSL § 5, stk. 1, nr. 3, litra a.

Reglen gælder også for selvstændige, der har valgt at benytte kapitalafkastordningen.

Se VSL § 23 a.

Grundbeløbet, som er 46.000 kr. i 2011, reguleres efter PSL § 20. Reguleringen er dog suspenderet til 2014. Se § 1, nr.2 i lov nr. 725 af 25. juni 2010.

Betydning af reglen

Bestemmelsen tilpasser virksomhedsskattelovens regler om kapitalafkast til pensionsbeskatningslovens regler om fradrag for indskud til kapitalpensionsopsparing. De årlige indskud til kapitalpension må ikke overstige den personlige indkomst.

Reglen skal sikre, at selvstændige med lave personlige indkomster kan indskyde på en kapitalpensionsordning, selv om kapitalafkastet helt eller delvist svarer til virksomhedens overskud.

Uden denne regel ville kapitalafkast under virksomhedsordningen altid blive medregnet til kapitalindkomsten, når det ikke er sparet op i virksomheden.

Kapitalafkastet går fra ved opgørelsen af det resterende overskud, der er skattepligtigt som personlig indkomst, når det bliver overført til den selvstændige. Den personlige indkomst bliver på denne måde nedsat med kapitalafkast, der ikke er sparet op i virksomhedsordningen.

Efter pensionsbeskatningslovens regler må de årlige indskud til kapitalpension ikke overstige årets personlige indkomst. Det kan betyde, at en selvstændigt erhvervsdrivende under virksomhedsordningen og kapitalafkastordningen kan komme i den situation, at de personlige indkomster ikke er tilstrækkeligt store til at dække indbetalingen på en kapitalpension. Ved at hæve en del af eller hele kapitalafkastet som personlig indkomst kan indbetalingen til kapitalpensionen trækkes fra.

Hvis ægtefællerne vælger at fordele resultatet af en fælles drevet virksomhed efter KSL § 25 A, stk. 8, kan begge ægtefæller vælge at medregne højst 46.000 kr. i 2011 af kapitalafkastet i den personlige indkomst.

Overfører den selvstændige helt eller delvist kapitalafkastet til den personlige indkomst, medfører det, at han eller hun skal betale AM-bidrag af denne del af kapitalafkastet. Se AMBL § 5, stk. 2.

C.C.5.2.10 Overskud og virksomhedsskat

Indhold

Dette afsnit beskriver, hvordan virksomhedens overskud skal beskattes, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Regel
• Kapitalafkast, der er hævet i indtjeningsåret
• Resterende overskud, der hæves i indtjeningsåret
• Kapitalafkast og resterende overskud, der spares op
• Tidligere opsparet overskud
• Virksomhedsskat
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Resumé

Beskatningen af virksomhedens overskud afhænger af, om overskuddet bliver hævet som personlig indkomst, kapitalindkomst eller sparet op. Opsparet overskud skal altid indgå i den personlige indkomst, når det bliver hævet. Den betalte virksomhedsskat er en aconto skattebetaling, og bliver modregnet i slutskatten, når det opsparede overskud bliver overført til den selvstændige.

Regel

Den del af virksomhedens overskud, der ikke er sparet op, kan blive delt op i et kapitalafkast og et resterende overskud.

Beskatning af virksomhedens overskud kan ske som:

• Kapitalindkomst (kapitalafkast). Se PSL § 4, stk. 1, nr. 3
• Personlig indkomst (resterende overskud). Se VSL § 10, stk. 1
• Opsparet overskud. Se VSL § 10, stk. 2.

Kapitalafkast, der er hævet i indtjeningsåret

Den selvstændige kan vælge at hæve et kapitalafkast eller helt eller delvist at spare det op i virksomheden. Den del af kapitalafkastet, der vedrører finansielle aktiver, bortset fra varedebitorer mv., skal dog altid hæves. Se VSL § 4.

Det hævede kapitalafkast skal være overført til privatøkonomien inden fristen for selvangivelse for indkomståret. Ellers er beløbet indskudt i virksomhedsordningen. Overførslen kan eventuelt ske ved at hensætte beløb til senere hævning.

Kapitalafkast, der er hævet i indtjeningsåret, er som udgangspunkt kapitalindkomst. Kapitalafkastet er dog personlig indkomst, hvis den selvstændige vælger at hæve det efter reglerne i VSL § 23 a eller driver næring, som er omfattet af PSL § 4, stk. 3.

Driver den selvstændige næring ved køb og salg af fordringer eller finansiering, skal indtægter og udgifter fra denne virksomhed indgå, når den personlige indkomst gøres op. Det gælder, uanset om indtægterne normalt ville være kapitalindkomst. Se PSL § 4, stk. 3. Disse selvstændige skal medregne et eventuelt kapitalafkast til den personlige indkomst, hvis de bruger virksomhedsordningen. Det gælder kun for den del af kapitalafkastet, der forholdsmæssigt vedrører fordringer, der er erhvervet i næringsvirksomheden. Se fx TfS 1992, 521 LSR.

Hævet kapitalafkast, der bliver beskattet som kapitalindkomst, indgår ikke i beregningsgrundlaget for AM-bidrag. Se AMBL § 5, stk. 1. Men hvis kapitalafkastet bliver beskattet som personlig indkomst, skal det dog indgå i beregningsgrundlaget for AM-bidrag. Se AMBL § 5, stk. 2.

Har den selvstændige kun hævet en del af kapitalafkastet, er den resterende del sparet op i virksomheden. Det beløb bliver behandlet som resterende overskud, når det på et senere tidspunkt bliver hævet i virksomheden.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.7.1 om hensættelser til senere hævning
• C.C.5.2.9.5 om kapitalafkast af finansielle aktiver
• C.C.5.2.9.6 om kapitalafkast, der hæves som personlig indkomst.

Resterende overskud, der hæves i indtjeningsåret

Et resterende overskud skal indgå i den personlige indkomst i det indkomstår, hvor overskuddet er hævet. Se VSL § 10, stk. 1.

Det resterende overskud kan overføres til den selvstændige med virkning for indtjeningsåret, hvis det er overført inden udløbet af fristen for selvangivelsen for indkomståret. Det betyder, at den selvstændige kan overføre overskuddet til beskatning som personlig indkomst ved at hensætte beløb til senere faktisk hævning.

Det hævede resterende overskud skal indgå i beregningsgrundlaget for AM-bidrag. Se AMBL § 5, stk. 1.

Se også

Se også afsnit E.B.8.3.1.2 i LV, Erhvervsdrivende om AM-bidrag.

Kapitalafkast og resterende overskud, der spares op

Har den selvstændige ikke hævet kapitalafkast og resterende overskud, vil det blive sparet op i virksomheden.

Det opsparede beløb indgår på konto for opsparet overskud, uanset om det er kapitalafkast eller resterende overskud. Det opsparede beløb bliver beskattet med en foreløbig virksomhedsskat på 25 pct. Se VSL § 10, stk. 2. Det opsparede beløb indgår ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i indtjeningsåret. Og skal heller ikke indgå i beregningsgrundlaget for AM-bidrag for dette år. Se AMBL § 5, stk. 1

Opsparet overskud med fradrag af virksomhedsskat indgår på virksomhedens konto for opsparet overskud.

Den beregnede virksomhedsskat er overført til den selvstændige forud for hæverækkefølgen i VSL § 5, stk. 1. Overførslen kan ske i løbet af indkomståret, så hele overførslen eller en del af årets overførsler er medgået til betaling af den beregnede virksomhedsskat. Overførslen kan også ske ved at hensætte til senere faktisk hævning. Er hele eller en del af den beregnede virksomhedsskat ikke overført til den selvstændige inden fristen for selvangivelsen, er den manglende overførsel et indskud i virksomheden. Det skyldes, at virksomhedsskat altid skal være overført til den selvstændige.

Når et opsparet beløb bliver hævet i et senere indkomstår, skal det sammen med den virksomhedsskat, der svarer dertil, indgå i den personlige indkomst. Det er ligegyldigt, om det opsparede beløbet var kapitalafkast eller resterende overskud i indtjeningsåret.

Den betalte virksomhedsskat trækkes fra i slutskatten mv. i det indkomstår, hvor det opsparede overskud bliver overført fra konto for opsparet overskud til den selvstændige. Se VSL § 10, stk. 3. Kan virksomhedsskatten ikke rummes i årets slutskat mv., bliver den udbetalt kontant som overskydende skat.

Det hævede beløb med tillæg af den virksomhedsskat, der svarer dertil, indgår i beregningsgrundlaget for AM-bidrag. Se AMBL § 5, stk. 1.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.7.3 om den udvidede hæverækkefølge
• E.B.8.3 i LV, Erhvervsdrivende, om arbejdsmarkedsbidrag.

Tidligere opsparet overskud

Opsparet overskud indgår på konto for opsparet overskud med fradrag af virksomhedsskatten. Indestående på konto for opsparet overskud er derfor et nettobeløb.

Virksomhedsskatten har fra indkomståret 1987 udgjort:

Opsparet overskud skal bogføres på særskilte konti og omfatte:

• Indkomstårene 1987 - 1990
• Indkomståret 1991
• Indkomstårene 1992 og senere år.

Det fremgår af ikrafttrædelsesbestemmelserne i ændringslovene fra 1991 og 1992.

Den selvstændige skal derfor bogføre på tre opsparingskonti.

Når det opsparede overskud bliver hævet til endelig beskatning som personlig indkomst, skal de tidligst opsparede overskud hæves først. De overskud, der er opsparet i perioden 1987 - 1990, skal derfor hæves før overskud, som er opsparet i 1991. På samme måde skal overskud, der er opsparet i 1991, være overført inden overskud, der er opsparet i 1992 eller senere. Se § 15, stk. 1, i lov nr. 217 af 10. april 1991 og § 5, stk. 1, i lov nr. 344 af 14. maj 1992.

Fra indkomståret 1999 bestemmer reglerne i virksomhedsskatteloven, at de tidligst opsparede overskud skal hæves først ved overførsel af opsparet overskud. Se VSL § 10, stk. 5. Selvom der ikke er krav om særskilte konti for opsparet overskud for indkomstårene efter 1992, skal den selvstændige kunne adskille perioderne med forskellige virksomhedsskatteprocenter fra hinanden. Det er nødvendigt for at kunne opgøre den foreløbige virksomhedsskat af et hævet opsparet overskud korrekt.

Den endelige skatteberegning afhænger af, om der er betalt 50, 38, 34, 32, 30, 28 eller 25 pct. i virksomhedsskat af det opsparede overskud.

Når den selvstændige hæver fra konto for opsparet overskud, skal hævningen og den virksomhedsskat, der hører til, indgå ved opgørelsen af den personlige indkomst. Virksomhedsskatten bliver modregnet i slutskatten mv.

Når et opsparet overskud bliver hævet, kan den virksomhedsskat, der skal lægges til hævningen på konto for opsparet overskud, beregnes som en procentuel andel af de hævede beløb.

Virksomhedsskatten udgør forholdsmæssigt af de hævede beløb:

Eksempel på beregning af virksomhedsskat, der skal lægges til hævningen på konto for opsparet overskud

Der er hævet 100.000 kr. på konto for opsparet overskud. Beløbet er sparet op i indkomståret 2007.

Virksomhedsskatten, der hører til det hævede opsparede overskud, udgør:

100.000 kr. x 25/75 = 33.333 kr.

Den selvstændige skal derfor medregne 100.000 kr. + 33.333 kr. eller i alt 133.333 kr. til den personlige indkomst i det indkomstår, hvor det opsparede overskud er hævet.

Virksomhedsskat

Når den selvstændige hæver opsparet overskud, skal bruttobeløbet - dvs. både beløbet, der fragår på kontoen for opsparet overskud, og den tidligere betalte virksomhedsskat - regnes med til den personlige indkomst. Beløbet indgår også i beregningsgrundlaget for AM-bidrag.

Den tidligere betalte virksomhedsskat går fra i slutskatten med tillæg af eventuel overført restskat mv. Se VSL § 10, stk. 3.

Virksomhedsskatten, der hører til det overførte opsparede overskud, kan overstige årets slutskat mv. Hvis virksomhedsskatten er større end årets slutskat mv., bliver den overskydende del udbetalt kontant. Udbetalingen sker uden hensyn til opgørelsen af en eventuel ægtefælles slutskat. Udbetalingen sker som overskydende skat. Se KSL § 60, stk. 1, litra f, og § 62. Udbetalingen kan også ske efter reglerne i KSL § 55.

Eksempel på beskatning af beløb, der er overført fra konto for opsparet overskud

Overførsel af opsparet overskud:

(1) Beløbet på 66.000 kr. er opsparet overskud på 94.286 kr. med fradrag af virksomhedsskat på 30 pct. eller 28.286 kr.

(2) Beløbet på 34.000 kr. er opsparet overskud på 47.222 kr. med fradrag af virksomhedsskat på 28 pct. eller 13.222 kr.

(3) Beløbet på 350.000 kr. er opsparet overskud på 466.667 kr. med fradrag af virksomhedsskat på 25 pct. eller 140.000 kr.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.C.5.2.11 Rentekorrektion

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne om rentekorrektion.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Regel
• Baggrunden for rentekorrektion
• Rentekorrektion ved negativ indskudskonto
• Rentekorrektion ved både hævning og indskud på indskudskontoen
• Skattemæssig behandling af rentekorrektionsbeløb
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Resumé

Der skal ske rentekorrektion, hvis den selvstændige har taget et privat lån i virksomheden. Rentekorrektionen skal modvirke, at private renteudgifter bliver trukket fra i den personlige indkomst. Der skal som udgangspunkt beregnes rentekorrektion i to tilfælde, nemlig når indskudskontoen er negativ, og hvis der i samme år sker både hævning og indskud på indskudskontoen. Rentekorrektionen skal lægges til den personlige indkomst og trækkes fra i kapitalindkomsten.

Regel

Når den selvstændige "låner" i virksomheden, skal der korrigeres for den skattemæssige fordel, der opnås ved, at virksomhedens renteudgifter kan trækkes fra i den personlige indkomst.

Rentekorrektion skal beregnes, når

• indskudskontoen primo eller ultimo er negativ. Se VSL § 11, stk. 1
• der i samme indkomstår er foretaget både hævning og indskud på indskudskontoen. Se VSL § 11, stk. 2.

Den samlede rentekorrektion skal lægges til den personlige indkomst og trækkes fra i kapitalindkomsten i indkomståret. Se VSL § 11, stk. 3.

Baggrunden for rentekorrektion

Hvis en selvstændig, der bruger virksomhedsordningen, overfører privat gæld og dermed private renteudgifter til virksomheden, bliver renterne trukket fra til en højere skatteværdi. Til gengæld vil kapitalafkastgrundlaget blive nedsat med kursværdien af gælden, og det medfører et mindre kapitalafkast. Fordelen ved at få rentefradraget i virksomheden bliver som udgangspunkt modsvaret af, at der kommer et mindre beløb til beskatning som kapitalindkomst.

Denne virkning opnås ikke, hvis virksomhedens kapitalafkastgrundlag er negativt.

Er saldoen på indskudskontoen negativ ved indtræden i virksomhedsordningen, er det udtryk for, at der er taget privat gæld med, medmindre den selvstændige kan dokumentere, at der kun indgår erhvervsmæssig gæld.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.2.4 om erhvervsmæssige aktiver
• C.C.5.2.5 om opgørelsen af indskudskontoen.

Hvis indskudskontoen bliver negativ, mens den selvstændige bruger virksomhedsordningen, er det udtryk for, at der er hævet mere end virksomhedens overskud og det oprindelige indskud. Der er med andre ord "lånt" i virksomheden. Den negative saldo er udtryk for privat gæld.

Den selvstændige kunne i stedet for have lånt beløbet privat, fx i et pengeinstitut. Det ville have betydet, at skatteværdien af renteudgifterne havde været mindre, fordi renterne kun kunne trækkes fra i kapitalindkomsten.

Rentekorrektion ved negativ indskudskonto

Der skal ske rentekorrektion, når saldoen på indskudskontoen er negativ ved

• indkomstårets begyndelse eller på tidspunktet for indtræden i virksomhedsordningen, eller
• ved indkomstårets udløb.

Se VSL § 11, stk. 1.

Rentekorrektionsbeløbet bliver beregnet ved at gange kapitalafkastsatsen med den talmæssigt største negative saldo på indskudskontoen.

Rentekorrektionen kan dog højst udgøre det mindste af de beløb, der kan beregnes ved at gange kapitalafkastsatsen med det talmæssigt største negative kapitalafkastgrundlag ved

• indkomstårets begyndelse/tidspunktet for indtræden i virksomhedsordningen, eller
• ved indkomstårets udløb.

Er kapitalafkastgrundlaget såvel primo som ultimo positivt eller 0, bliver rentekorrektionen 0 kr.

Den beregnede rentekorrektion kan ikke overstige virksomhedens nettorenteudgifter forhøjet med kurstab og nedsat med kursgevinster, der er skattepligtige efter kursgevinstloven

Eksempel på maksimering af rentekorrektion

Kapitalafkastsatsen udgør fx 4 pct.

*Den mest negative indskudskonto eller det mest negative kapitalafkastgrundlag. Rentekorrektionen bliver beregnet af det mindst negative beløb af de beløb, der er markeret med *.

Rentekorrektionen kan ikke overstige virksomhedens samlede nettofinansieringsudgifter.

Rentekorrektion ved både hævning og indskud på indskudskontoen

Der skal ske rentekorrektion, når der i samme indkomstår er

• overført værdier til den selvstændige i hæverækkefølgen. Se VSL § 5
• indskudt i virksomhedsordningen. Se VSL § 3, stk. 1.

Se VSL § 11, stk. 2.

Grundlaget for rentekorrektionen er summen af de værdier, der er overført til den selvstændige i hæverækkefølgen

• fra indskudskontoen. Se VSL § 5, stk. 1, nr. 5
• ud over indeståendet på indskudskontoen. Se VSL § 5, stk. 2.

Rentekorrektionen udgør summen ganget med kapitalafkastsatsen. Beløbet kan ikke overstige afkastsatsen ganget med indskuddet. Se VSL § 11, stk. 2.

Skattemæssig behandling af rentekorrektionsbeløb

Det samlede rentekorrektionsbeløb skal indgå direkte i den personlige indkomst og trækkes fra i kapitalindkomsten. Det betyder, at rentekorrektionen ikke indgår i virksomhedens indkomstopgørelse, overskudsdisponering og hæverækkefølge. Se VSL § 11, stk. 3.

Rentekorrektionen indgår ikke i beregningsgrundlaget for overførsel til medarbejdende ægtefælle. Se VSL § 11, stk. 3.

Rentekorrektionsbeløbet indgår i beregningsgrundlaget for AM-bidrag. Se AMBL § 5, stk. 1.

Eksempel på hvordan rentekorrektionen indgår i den skattepligtige indkomst

Eksemplet viser, at rentekorrektionen ikke påvirker den samlede indkomst, bortset fra ændringen af AM-bidraget. Rentekorrektionen ændrer kun fordelingen imellem personlig indkomst og kapitalindkomst.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.C.5.2.12 Underskud

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne for modregning af underskud i virksomheden, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Regel
• Modregning i opsparet overskud
• Modregning i positiv nettokapitalindkomst
• Modregning i personlig indkomst
• Modregning i skattepligtig indkomst
• Modregning i beregningsgrundlag for AM-bidrag
• Fradrag for kapitalpensionsbidrag ved underskud
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Resumé

Der gælder en særlig rækkefølge for modregning af underskud i en virksomhed, der bruger virksomhedsordningen. Modregningen sker først i virksomhedens opsparede overskud. Et resterende underskud skal modregnes i anden indkomst uden for virksomhedsordningen. Hvis der fortsat resterer uudnyttede underskud, skal det fremføres til senere indkomstår efter reglerne i personskatteloven.

Regel

Hvis virksomheden giver underskud, skal underskuddet modregnes i denne rækkefølge:

1. Opsparet overskud med tillæg af virksomhedsskat
2. Positiv nettokapitalindkomst
3. Anden personlig indkomst uden for virksomhedsordningen
4. I senere indkomstår efter reglerne i PSL § 13.

Se VSL § 13.

Er den selvstændige gift, skal underskuddet modregnes efter punkt 2 i ægtefællernes samlede positive kapitalindkomst.

Når underskuddet bliver modregnet i kapitalindkomst og personlig indkomst, skal det også fragå i den skattepligtige indkomst. Se VSL § 13, stk. 4.

Modregning i opsparet overskud

Indkomstårets underskud skal først bruges til modregning i opsparet overskud fra tidligere indkomstår. Se VSL § 13, stk. 1.

Modregningen sker ved, at opsparet overskud med tillæg af virksomhedsskat medregnes ved opgørelsen af virksomhedsindkomsten. Det samlede beløb skal modsvare indkomstårets underskud.

Modregningen af underskud i tidligere års opsparede overskud sker i virksomhedsordningen, og der skal derfor ikke ske hævninger ved modregningen af underskuddet. Det kan betyde, at den selvstændige har hævet af indestående på konto for opsparet overskud udover det beløb, der er modregnet i virksomhedens underskud. Det er tilfældet, hvis der i indkomståret er foretaget private hævninger eller overførsel fra virksomheden. Er der hævet beløb på konto for opsparet overskud ud over det, der er brugt til modregning af underskud, skal det yderligere beløb med tilhørende virksomhedsskat medregnes til den personlige indkomst.

Det opsparede overskud skal regnes med til virksomhedsindkomsten efter princippet først ind først ud. De tidligst opsparede overskud skal derfor indgå i virksomhedsindkomsten før overskud, der er sparet op på et senere tidspunkt.

Konto for opsparet overskud skal reduceres med det beløb, der er modregnet på kontoen. Beløbet kan opgøres som en procentdel af underskuddet.

Det opsparede overskud med tillæg af virksomhedsskat indgår først i virksomhedsindkomsten, når der er overført til medarbejdende ægtefælle.

Eksempel på modregning af underskud i opsparet overskud

Den virksomhedsskat, der er betalt af det opsparede overskud, der er indtægtsført fra tidligere indkomstår, trækkes fra i slutskatten mv. En overskydende skat bliver udbetalt kontant. Se VSL § 10, stk. 3.

Se også

Se også afsnit C.C.5.2.15.1 om kildeskatteloven - påligning, opkrævning, hæftelse mv.

Bemærk

Tidligere års opsparede overskud indgår ikke i overskudsdisponeringen, når de er brugt til modregning af underskud. Det skyldes, at de fuldt ud er modregnet i underskud.

Det betyder, at der både skal ske hævning på konto for opsparet overskud til dækning af eventuelle private hævninger i virksomheden og til dækning af underskud.

Modregning i positiv nettokapitalindkomst

Hvis virksomhedens underskud overstiger de tidligere års opsparede overskud, skal underskuddet modregnes i en eventuel positiv nettokapitalindkomst. Se VSL § 13, stk. 2.

Hvis den selvstændige er gift og samlevende med ægtefællen ved indkomstårets udløb, skal underskuddet modregnes med et beløb, der svarer til ægtefællernes samlede positive kapitalindkomst. Modregningen sker i den selvstændiges kapitalindkomst, selv om kapitalindkomsten bliver negativ.

Eksempel på modregning af underskud i ægtefælles positive nettokapitalindkomst

Ægtefælle 1 er den erhvervsdrivende.

Hvis begge ægtefæller har underskud af virksomhed, der ikke fuldt ud kan modregnes i eget opsparet overskud, skal det resterende underskud modregnes i eventuel positiv kapitalindkomst. Har de begge positiv kapitalindkomst, skal modregningen af underskuddet først ske i ægtefællens egen positive kapitalindkomst.

I eksemplet betyder det, at en ægtefælles kapitalindkomst først indgår ved opgørelsen af ægtefællernes samlede kapitalindkomst efter, at ægtefællens eget underskud af virksomhed er blevet modregnet. Det har betydning for, hvor stor en del af den anden ægtefælles underskud, der kan modregnes i den samlede positive nettokapitalindkomst.

Modregning i personlig indkomst

Når virksomhedens underskud overstiger et opsparet overskud og en positiv kapitalindkomst, skal det resterende underskud modregnes i den personlige indkomst. Se VSL § 13, stk. 3.

Det gælder også, selv om den personlige indkomst bliver negativ eller yderligere negativ ved modregningen af underskuddet.

En negativ personlig indkomst skal modregnes i en samlevende ægtefælles personlige indkomst. Et uudnyttet underskud skal fremføres til senere indkomstår, hvor der bliver modregnet uden for virksomhedsordningen. Fremførslen sker efter reglerne i personskatteloven. Se PSL § 13.

Underskuddet kan ikke fremføres inden for virksomhedsordningen.

Bemærk

Et fremført virksomhedsunderskud fra tidligere indkomstår skal ikke reduceres særskilt, når der er indgået en aftale om akkord. Reduktion af eventuelle, fremførte underskud sker efter reglerne i personskatteloven. Se PSL § 13 a.

Modregning i skattepligtig indkomst

Der skal også ske modregning i den skattepligtige indkomst, når et underskud fra virksomhedsordningen bliver modregnet i kapitalindkomst eller personlig indkomst udenfor virksomhedsordningen. Modregningen i den skattepligtige indkomst skal ske med det samme beløb, der bliver modregnet i kapitalindkomsten eller den personlige indkomst. Se VSL § 13, stk. 4.

Det skyldes, at personskatteloven opgør de forskellige indkomstarter hver for sig. Kapitalindkomst og personlig indkomst har kun betydning for bundskat og topskat. Modregningen af virksomhedsunderskud i den skattepligtige indkomst har også betydning for sundhedsskat og kommunale skatter.

Modregning i beregningsgrundlag for AM-bidrag

Beløbet skal trækkes fra i beregningsgrundlaget for AM-bidrag i samme omfang, som negativ personlig indkomst kan fremføres til fradrag i den selvstændigt erhvervsdrivendes personlige indkomst. Se AMBL § 4, stk. 3, jf. § 5, stk. 3.

Se også

Se også afsnit

E.B.8.3 i LV, Erhvervsdrivende, om AM-bidrag

E.B.8.4 i LV, Erhvervsdrivende, om underskud og AM-bidrag.

Fradrag for kapitalpensionsbidrag ved underskud

Årets virksomhedsunderskud skal modregnes i den personlige indkomst, før den selvstændige kan trække indbetaling til kapitalpension fra. Se TfS 1990, 459 LSR.

En ægtefælle kan dog trække indbetaling til kapitalpension fra, før det underskud, der er overført fra den anden ægtefællen, bliver modregnet. Den selvstændige kan også trække indbetaling til kapitalpension fra, før det underskud, der er fremført fra tidligere år, bliver modregnet.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.C.5.2.13 Afståelse og ophør

Indhold

Dette afsnit handler om:

• Virksomhedsordningen i forbindelse med fuldstændig afståelse eller ophør (C.C.5.2.13.1)
• Delvis afståelse (C.C.5.2.13.2)
• Delvist ophør (C.C.5.2.13.3)
• Ophør med at anvende virksomhedsordningen (C.C.5.2.13.4)
• Ophør ved konkurs (C.C.5.2.13.5)
• Ophør af skattepligt (C.C.5.2.13.6)
• Skilsmisse (C.C.5.2.13.7)
• Succession (C.C.5.2.13.8)

C.C.5.2.13.1 Virksomhedsordningen i forbindelse med fuldstændig afståelse eller ophør

Indhold

Dette afsnit beskriver behandlingen af indestående på konto for opsparet overskud ved fuldstændig afståelse eller ophør af virksomhed, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Hovedregel
• Undtagelse
• Udtræden af virksomhedsordningen i forbindelse med fuldstændig afståelse/ophør
• Virksomhedsordningen kan anvendes året ud ved fuldstændig afståelse/ophør
• Mulighed for at bruge virksomhedsordningen uden ophør efter fuldstændig afståelse/ophør
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Resumé

Indeståendet på konto for opsparet overskud skal beskattes, hvis den selvstændige træder ud af virksomhedsordningen i forbindelse med, at han eller hun afstår eller ophører helt med virksomheden. Men beskatningen kan dog udskydes til det efterfølgende indkomstår, hvis den selvstændige fortsætter med at bruge virksomhedsordningen til udløbet af afståelses-/ophørsåret. Det er betingelse for at bruge virksomhedsordningen i hele året, at virksomhedens økonomi og privatøkonomien fortsætter med at være adskilt.

Hovedregel

Indestående på konto for opsparet overskud skal beskattes, når en selvstændig

• afstår hele sin virksomhed, eller
• fuldstændigt ophører med at drive virksomheden.

Se VSL § 15, stk. 1, 1. pkt.

Undtagelse

Beskatningen af indestående på konto for opsparet overskud kan udskydes til året efter afståelses- eller ophørsåret, hvis den selvstændige vælger at bruge virksomhedsordningen indtil udløbet af det indkomstår, hvor afståelsen eller ophøret sker.

Det er en betingelse for at bruge virksomhedsordningen indtil udløbet af indkomståret, at økonomien er opdelt regnskabsmæssigt i en virksomhedsøkonomi og en privatøkonomi, og at den opdeling er opretholdt gennem hele året. Se VSL § 15, stk. 1, 2.-4. pkt.

Udtræden af virksomhedsordningen i forbindelse med fuldstændig afståelse/ophør

Hvis den selvstændige træder ud af virksomhedsordningen i forbindelse med, at han eller hun afstår hele/alle virksomhederne eller ophører med at drive selvstændig erhvervsvirksomhed, skal indeståendet på konto for opsparet overskud beskattes.

Indeståendet på konto for opsparet overskud med tillæg af virksomhedsskat skal beskattes i det indkomstår, hvor afståelsen/ophøret finder sted. Virksomhedsskatten bliver modregnet i slutskatten mv. Kan virksomhedsskatten ikke rummes i slutskatten, bliver den overskydende del udbetalt kontant. Se VSL § 10, stk. 3.

Salgssummer indgår ikke i virksomhedsordningen, når den selvstændige vælger at træde ud af virksomhedsordningen i forbindelse med afståelse af virksomheden. Det betyder, at eventuelle fortjenester og tab, herunder genvundne afskrivninger, ikke indgår i opgørelsen af den indkomst, der skal beskattes efter reglerne i virksomhedsordningen. Indkomsten bliver derimod beskattet efter de regler, der gælder uden for virksomhedsordningen, dvs. personskatteloven.

Fortjeneste ved afståelse af virksomhedens aktiver, der bliver beskattet som personlig indkomst efter personskattelovens regler, indgår i beregningsgrundlaget for AM-bidrag. Se AMBL § 4, stk. 1 og TfS 1995, 76 DEP.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.10 om overskud og virksomhedsskat
• C.C.5.2.13.8 om opsparet overskud erhvervet ved succession i en virksomhed.

Virksomhedsordningen kan anvendes året ud ved fuldstændig afståelse/ophør

Når en selvstændig afstår sin virksomhed eller ophører med at drive selvstændig erhvervsvirksomhed, kan han eller hun vælge at bruge virksomhedsordningen indtil udløbet af det indkomstår, hvor afståelsen eller ophøret sker. Det er en betingelse for at bruge virksomhedsordningen til udløbet af indkomståret, at den selvstændiges økonomi er opdelt regnskabsmæssigt i en virksomhedsøkonomi og en privatøkonomi, og at den opdeling er opretholdt i hele afståelses-/ophørsåret. Se VSL § 15, stk. 1, 2.-4. pkt.

Den selvstændige kan vente med at hæve det opsparede overskud til det efterfølgende indkomstår, hvis virksomhedsordningen bliver brugt i hele afståelses-/ophørsåret. Se VSL § 15, stk. 1, 4. pkt.

I denne situation indgår salgssummen i virksomhedsordningen. Se VSL § 15, stk. 1, 3. pkt. Fortjeneste og tab, herunder genvundne afskrivninger, skal derfor indgå ved opgørelsen af virksomhedens skattepligtige overskud.

Hvis den selvstændige hæver overskuddet i afståelses-/ophørsåret, bliver det beskattet som personlig indkomst. Overskuddet indgår også i beregningsgrundlaget for AM-bidrag. Se AMBL § 5, stk. 1.

Den selvstændige kan vælge at opspare overskuddet i afståelses-/ophørsåret, hvis overskudsdisponeringen giver mulighed for det. Hvis overskuddet er sparet op, skal det indgå ved opgørelsen af den personlige indkomst i det følgende år sammen med øvrigt opsparet overskud med tillæg af virksomhedsskat. Når det opsparede overskud hæves til endelig beskatning, indgår det i beregningsgrundlaget for AM-bidrag. Se AMBL § 4, stk. 1, og TfS 1995, 76 DEP.

Eksempel, hvor virksomhedsordningen er brugt i hele afståelsesåret

Efter hæverækkefølgen fordeles årets overførsler sådan:

Mulighed for at bruge virksomhedsordningen uden ophør efter fuldstændig afståelse/ophør

En selvstændig kan fortsætte med at bruge virksomhedsordningen uden ophør, selv om virksomheden bliver afstået eller ophører, hvis han eller hun overtager eller starter en anden virksomhed inden udløbet af det efterfølgende indkomstår. Se VSL § 15, stk. 2.

Det er en betingelse, at den regnskabsmæssige opdeling i en virksomhedsøkonomi og en privatøkonomi er opretholdt i hele perioden fra afståelsen/ophøret og frem til tidspunktet for opstart af ny virksomhed.

Den nye virksomhed succederer i den gamle virksomhed i relation til virksomhedsordningen. Dette indebærer bl.a., at fortjeneste og tab ved afhændelsen af den oprindelige virksomhed indgår i virksomhedsordningen. Der skal heller ikke ske tvangshævning af opsparet overskud i forbindelse med ophøret af den gamle virksomhed. Hæverækkefølgen er derfor ikke en hindring for, at den selvstændige kan opspare årets overskud i ophørsåret i virksomhedsordningen.

Successionen betyder også, at indskudskontoen i den gamle virksomhed fortsætter i den nye virksomhed. Indskudskontoen skal dog reguleres med eventuelle indskud ved udløbet af indkomståret. Reguleringen sker efter de almindelige regler om opgørelsen af indskudskontoen. Se VSL § 3. Indskuddet af den nye virksomhed skal påvirke indskudskontoen på samme måde, som indskud af en ny virksomhed i alle andre tilfælde påvirker indskudskontoen. Den selvstændige stilles herved på samme måde, som hvis den nye virksomhed var erhvervet inden, han eller hun ophørte med at drive den gamle virksomhed. Se SKM2004.171.DEP.

Bemærk

Der er ikke sket indskud i virksomhedsordningen, hvis en ny virksomhed er købt for midler, der allerede indgår i virksomhedsordningen.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.C.5.2.13.2 Delvis afståelse

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne om afståelse af en af flere virksomheder mv., når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Regel
• Konsekvenser af reglen
• Overførsel af kontant nettovederlag fra indskudskontoen til mellemregningskontoen
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Resumé

Når den selvstændige sælger en af flere virksomheder, skal salgssummen indgå i virksomhedsordningen, og dermed i virksomhedens indkomst. Den selvstændige kan dog vælge at overføre nettovederlaget for virksomheden til mellemregningskontoen uden om hæverækkefølgen. Hvis der bliver overført et beløb til mellemregningskontoen, skal en del af indeståendet på konto for opsparet overskud beskattes.

Regel

Flere virksomheder skal i forhold til virksomhedsordningen anses for én virksomhed. Se VSL § 2, stk. 3.

Der er derfor ikke tale om ophør i relation til virksomhedsordningen, når en selvstændig sælger

• en af flere virksomheder
• en virksomhed, der er udskilt fra den bestående virksomhed
• en ideel andel af en virksomhed.

Salgssummen indgår i virksomhedsordningen på samme måde som ved salg af et enkelt aktiv. Se VSL § 15, stk. 3.

Konsekvenser af reglen

En selvstændig kan ikke ophøre med at bruge virksomhedsordningen fra det tidspunkt, hvor der sker en delvis afståelse, hvis det sker i løbet af et indkomstår. Den selvstændige kan dog vælge at træde ud af virksomhedsordningen med virkning for hele det indkomstår, hvor den delvise afståelse finder sted. Den beslutning skal først træffes efter udløbet af afståelsesåret. Se VSL § 2, stk. 2.

Hvis den selvstændige vælger at træde ud af virksomhedsordningen for et indkomstår, hvor han eller hun har afstået virksomheden delvist, indgår salgssummen ikke i virksomhedsordningen. Fortjeneste og tab, herunder genvundne afskrivninger, vil derfor ikke indgå i virksomhedsordningen, men vil blive beskattet uden for virksomhedsordningen. Fortjenester, der beskattes som personlig indkomst, vil dermed indgå i beregningsgrundlaget for AM-bidrag. Se AMBL § 4, stk. 1, og TfS 1995, 76 DEP.

Salgssummen skal derimod indgå i virksomhedsordningen, hvis den selvstændige vælger at fortsætte under ordningen for det indkomstår, hvor han eller hun har afstået virksomheden delvist. Fortjeneste og tab, herunder genvundne afskrivninger, indgår derfor i virksomhedsordningen og bliver medregnet ved opgørelsen af virksomhedens skattepligtige overskud.

Virksomhedens overskud indgår i beregningsgrundlaget for AM-bidrag, hvis det bliver hævet til beskatning som personlig indkomst. Se AMBL § 5, stk. 1. Bliver overskuddet sparet op, vil det først indgå i beregningsgrundlaget for AM-bidrag, når det bliver overført til endelig beskatning som personlig indkomst. Se AMBL § 5, stk. 1 og TfS 1995, 76 DEP.

Skattepligtigt overskud, der stammer fra afståelse af en af flere virksomheder, skal beskattes på samme måde som andet skattepligtigt overskud af virksomhed under virksomhedsordningen.

Opsparet overskud eller indestående på indskudskonto skal ikke reguleres på grund af afståelsen. Opgørelsen af overskud og overførsler sker under ét for hele indkomståret, og omfatter både den afståede del af virksomheden og den resterende virksomhed.

Overførsel af kontant nettovederlag fra indskudskontoen til mellemregningskontoen

Den selvstændige kan vælge at overføre et beløb fra indskudskontoen til mellemregningskontoen, uden at det skal hæves i hæverækkefølgen. Det overførte beløb kan højst være det kontante nettovederlag for den afståede del af virksomheden. Overførslen sker med virkning fra begyndelsen af afståelsesåret. Se VSL § 15 a.

Det overførte beløb indgår ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Der skal derfor heller ikke betales AM-bidrag af beløbet. Se AMBL § 5, stk. 1.

Det kontante nettovederlag er det beløb, som kontantværdien af salgssummen for de overdragne aktiver er større end kontantværdien af gæld, som er overtaget af den nye ejer. Gæld, der er stiftet i forbindelse med overdragelsen, er ikke gæld, der er overtaget af den nye ejer. Det betyder, at kontantværdien af fx realkreditlån, sælgerpantebreve mv., som sælgeren har optaget i forbindelse med overdragelsen, og som er overtaget af køberen, kommer til at indgå i det kontante nettovederlag. På denne måde bliver størrelsen af det kontante nettovederlag uafhængig af, hvordan overdragelsen er finansieret. Beløbets størrelse er uafhængig af, om overdragelsen udløser indkomstskat i virksomheden.

Når den selvstændige helt eller delvist vælger at overføre nettovederlaget til mellemregningskontoen, skal der i samme indkomstår ske beskatning af en forholdsmæssig del af indestående på konto for opsparet overskud ved udløbet af indkomståret forud for salgsåret. Se VSL § 15 a, stk. 2.

Den forholdsmæssige del af konto for opsparet overskud med tillæg af virksomhedsskat skal indgå ved opgørelsen af den personlige indkomst. Beløbet indgår også i beregningsgrundlaget for AM-bidrag. Se AMBL § 5, stk. 1.

Den forholdsmæssige del af indeståendet på konto for opsparet overskud bliver beregnet efter forholdet mellem det overførte beløb og kapitalafkastgrundlaget ved udløbet af indkomståret forud for salgsåret. Har den selvstændige mere end én konto for opsparet overskud, skal beregningen ske på grundlag af summen af kontiene for opsparet overskud eksklusiv virksomhedsskat.

Hvis kapitalafkastgrundlaget er mindre end det overførte beløb, 0 eller negativt, skal hele indeståendet på konto for opsparet overskud beskattes. Se Skatteministerens svar til Folketingets Skatteudvalg L 96 FT 1992/93 - bilag 4.

Ved overførslen af det opsparede overskud skal de tidligst opsparede overskud overføres først. Se VSL § 15 a, stk. 1 og 2, jf. § 15 a, stk. 3. Se også SKM2009.197.SKAT.

Hævningen af den forholdsmæssige del af det opsparede overskud sker forud for hæverækkefølgen. Det betyder, at der kan opspares overskud i afståelsesåret.

Den del af overskuddet, der forholdsmæssigt vedrører den solgte virksomhed, kan ikke spares op i afståelsesåret, hvis der er overført et nettovederlag til mellemregningskontoen. Der kan højst opspares et beløb, som svarer til virksomhedens skattepligtige overskud (før fradrag af kapitalafkast) med fradrag af en forholdsmæssig del heraf. Den forholdsmæssige del skal beregnes efter forholdet mellem det overførte beløb og kapitalafkastgrundlaget ved udløbet af indkomståret forud for salgsåret. Det beløb, der herefter højst kan opspares, er yderligere begrænset af dels de faktiske hævninger, og dels af reglen om tvangshævning af kapitalafkast af finansielle aktiver.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.9.5 om tvangshævning af en del af kapitalafkastet
• C.C.5.2.14.3, hvor SKM2009.197.SKAT er nærmere omtalt.

Eksempel på delafståelse af virksomhed

Den selvstændige har to virksomheder, virksomhed 1 og virksomhed 2.

Virksomhed 1 afstås pr. 1. februar 2010:

Salgssum og skattemæssig fortjeneste for virksomhed 1 og skattemæssigt resultat for indkomståret 2010 er:

Det kontante nettovederlag (515.000 kr.) er overført til mellemregningskontoen. Se VSL § 15 a, stk. 1.

Beskatning af opsparet overskud pr. 31. december 2009. Se VSL § 15 a, stk. 2:

Maksimal opsparing for indkomståret 2010. Se VSL § 15 a, stk. 2:

Overskudsdisponering:

Med en hævning på 1.000.000 kr. kan overskudsdisponeringen opgøres sådan:

Hæverækkefølge:

Årets beskatning:

Det svarer til:

Opgørelse af konto for opsparet overskud:

Opgørelse af indskudskonto primo 2010:

Opgørelse af kapitalafkastgrundlag primo 2010:

Opsparingen kan højst være en forholdsmæssig del af det samlede virksomhedsresultat. Det er uden betydning, at hele resultatet kommer fra virksomhed 2, fx i tilfælde, hvor virksomhed 1 afstås pr. 1. januar 2010 uden skattemæssig fortjeneste.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.C.5.2.13.3 Delvist ophør

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne for delvist ophør af virksomhed, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Overførsel af en del af indskudskontoen til mellemregningskontoen.

Regel

Reglerne om delvis afståelse af en virksomhed gælder også ved delvist ophør af en af flere virksomheder. Se VSL § 15 a, stk. 3.

Det er en betingelse, at virksomheden er ophørt, men ikke afstået. Hvis virksomheden er afstået i forbindelse med ophøret, finder reglerne om delvis afståelse af virksomhed anvendelse. Se VSL § 15 a, stk. 1 og 2. Reglerne om delvis afståelse er nærmere omtalt i afsnit C.C.5.2.13.2.

Ved delvist ophør af virksomhed kan den selvstændige overføre et beløb fra indskudskontoen til mellemregningskontoen uden om hæverækkefølgen.

Overførsel af en del af indskudskontoen til mellemregningskontoen

Ved delvis afståelse af en virksomhed har den selvstændige mulighed for at overføre det kontante nettovederlag til mellemregningskontoen uden om hæverækkefølgen. Se VSL § 15 a, stk. 1.

Fordi den selvstændige ikke modtager en salgssum, kan en del af indskudskontoen i stedet blive overført til mellemregningskontoen ved delvist ophør af en eller flere virksomheder. Se VSL § 15 a, stk. 3.

Den selvstændige kan overføre den del kapitalafkastgrundlaget ved udløbet af indkomståret forud for ophørsåret, der vedrører den ophørte virksomhed. Beløbet bliver beregnet efter forholdet mellem værdien af aktiverne i den ophørte virksomhed ved udløbet af indkomståret forud for ophørsåret og samtlige aktiver, der er indskudt i virksomhedsordningen.

Der skal ses bort fra finansielle aktiver ved beregningen af den forholdsmæssige andel.

C.C.5.2.13.4 Ophør med at anvende virksomhedsordningen

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne for ophør med at anvende virksomhedsordningen.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Hvis brugen af virksomhedsordningen ophører, fordi der er valgt beskatning efter

• kapitalafkastordningen, eller
• personskattelovens regler

skal indestående på konto for opsparet overskud med tillæg af virksomhedsskat medregnes til den personlige indkomst.

Der skal ske beskatning af det opsparede overskud i indkomståret efter det indkomstår, hvor den selvstændige senest har anvendt virksomhedsordningen. Se VSL § 15 b, stk. 1.

Når en selvstændig overgår fra virksomhedsordningen til at anvende kapitalafkastordningen, skal indeståendet på konto for opsparet overskud med tillæg af virksomhedsskat indgå ved opgørelsen af den personlige nettoindkomst fra selvstændig erhvervsvirksomhed. Nettoindkomsten indgår i maksimeringsreglen ved beregning af kapitalafkast i kapitalafkastordningen. Se VSL § 22 a, stk. 3, nr. 1.

Reglerne om beskatning af opsparet overskud ved udtræden af virksomhedsordningen finder også anvendelse, når de opsparede overskud er opstået i indkomstår, hvor den selvstændige ikke opfylder betingelserne for at bruge virksomhedsordningen. Se SKM2003.413.HR og SKM2010.277.BR.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.C.5.2.13.5 Ophør ved konkurs

Indhold

Dette afsnit beskriver, hvad der skal ske med et opsparet overskud, når en virksomhed i virksomhedsordningen går konkurs.

Afsnittet indeholder:

• Regel.

Regel

Virksomhedsordningen kan ikke benyttes, hvis virksomhedens indkomst bliver konkursindkomst.

Hvis den selvstændige har opsparet overskud, bliver den indbetalte virksomhedsskat af indestående på konto for opsparet overskud endelig. Se VSL § 15 b, stk. 2. Det betyder, at et eventuelt opsparet overskud ikke skal tvangshæves i forbindelse med, at den selvstændige træder ud af virksomhedsordningen. Det opsparede overskud bliver derfor ikke beskattet som personlig indkomst.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.2.3 om konkursindkomst
• E.L.1 i LV, Erhvervsdrivende, om konkursskatteloven.

C.C.5.2.13.6 Ophør af skattepligt

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne om ophør af skattepligt, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Hovedregel
• Undtagelse
• Ophør af skattepligt til Danmark af en virksomhed i udlandet.

Resumé

Virksomhedsordningen kan bruges af personer, der er skattepligtige til Danmark. Hvis skattepligten ophører eller den selvstændige bliver hjemmehørende i en anden stat efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, skal eventuelle opsparede overskud beskattes.

Hvis den selvstændige bliver begrænset skattepligtig af et fast driftssted i Danmark eller den selvstændige efter en flytning fortsat er fuldt skattepligtig af virksomhed med fast driftssted i Danmark, skal opsparet overskud dog ikke beskattes. Der gælder særlige regler, når skattepligten til Danmark af en virksomhed i udlandet ophører.

Hovedregel

Det er en betingelse for at bruge virksomhedsordningen, at den selvstændige er fuldt eller begrænset skattepligtig til Danmark.

Indeståendet på konto for opsparet overskud med tillæg af virksomhedsskat skal derfor beskattes, hvis

skattepligten her til landet efter KSL § 1 ophører, eller

den selvstændige bliver hjemmehørende i en fremmed stat, Færøerne eller Grønland efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Se VSL § 15 C, stk. 1, 1. pkt.

Indestående på konto for opsparet overskud med tillæg af virksomhedsskat skal medregnes til den personlige indkomst i det indkomstår, hvor skattepligten ophører, eller det skattemæssige hjemsted bliver flyttet.

Undtagelse

Indestående på konto for opsparet overskud skal ikke beskattes, selv om den selvstændige ikke længere er fuldt skattepligtig efter KSL § 1, når han eller hun

• bliver begrænset skattepligtig af virksomhed med fast driftssted her i landet. Se KSL § 2 eller
• fortsat er skattepligtig af virksomhed med fast driftssted her i landet, selv om han eller hun har fået skattemæssigt hjemsted i et andet land. Se KSL § 1.

Se VSL § 15 c, stk. 1, 2. pkt.

Det er i begge tilfælde en forudsætning, at den selvstændige fortsat anvender virksomhedsordningen, hvis det opsparede overskud ikke skal beskattes.

Ophør af skattepligt til Danmark af en virksomhed i udlandet

Der er regler for det tilfælde, hvor en selvstændig har brugt virksomhedsordningen både for virksomhed her i landet og for virksomhed i udlandet, herunder Færøerne og Grønland. Reglerne skal bruges, når den selvstændige ophører med at være skattepligtig til Danmark af en virksomhed i udlandet ved ophør med fuld skattepligt efter KSL § 1 eller ved flytning af skattemæssigt hjemsted. Se VSL § 15 c, stk. 1, 3.-5. pkt.

I den situation skal reglerne om delvis afståelse/ophør bruges. Se VSL § 15 a, stk. 1-2.

Ophør af skattepligt her i landet af en virksomhed i udlandet, skal behandles på samme måde, som når en selvstændig ophører med at drive én af flere virksomheder uden, at virksomheden er afstået. Da den udenlandske virksomhed ikke længere er skattepligtig til Danmark, kan den ikke indgå i virksomhedsordningen. Det betyder, at den selvstændige skal overføre et beløb fra indskudskontoen til mellemregningskontoen uden om hæverækkefølgen. Se VSL § 15 a, stk. 1. Der skal overføres et beløb, som svarer til den del af kapitalafkastgrundlaget ved udløbet af indkomståret forud for ophørsåret, der hører til den udenlandske virksomhed. Den forholdsmæssige del af kapitalafkastgrundlaget er forholdet mellem aktiverne i den udenlandske virksomhed ved udløbet af indkomståret forud for ophøret af skattepligten og samtlige aktiver i virksomhedsordningen. Ved beregningen af den forholdsmæssige andel, skal finansielle aktiver ikke regnes med.

Hvis der er opsparet overskud i virksomhedsordningen, skal en forholdsmæssig del af indeståendet på konto for opsparet overskud beskattes i det samme indkomstår. Se VSL § 15 a, stk. 2. Den forholdsmæssige del af indestående på konto for opsparet overskud skal opgøres på grundlag af indeståendet ved udløbet af indkomståret forud for ophørsåret. Virksomhedsskatten skal lægges til beløbet og indgå ved opgørelsen af den personlige indkomst. Se VSL § 10, stk. 3.

Den forholdsmæssige del af det opsparede overskud beregnes efter forholdet mellem det overførte beløb og kapitalafkastgrundlaget ved udløbet af indkomståret forud for ophørsåret. De tidligst opsparede overskud overføres først. Se SKM2009.197.SKAT.

I ophørsåret kan der højst opspares det beløb, der er virksomhedens skattepligtige overskud med fradrag af en forholdsmæssig del af overskuddet. Den forholdsmæssige del af overskuddet skal beregnes efter forholdet mellem det overførte beløb og kapitalafkastgrundlaget ved udløbet af indkomståret forud for ophørsåret.

Når et fast driftssted ophører med at være begrænset skattepligtig til Danmark, skal et eventuelt opsparet overskud med tillæg af virksomhedsskat medregnes til den personlige indkomst for det indkomstår, hvor skattepligten ophører. Se VSL § 15 c, stk. 2.

Se også

Se også afsnit

• C.C.5.2.13.2 om delvis afståelse af virksomhed
• C.C.5.2.13.3 om delvis ophør af virksomhed.

Skemaet viser relevante afgørelser på området: