Indhold

Afsnittet handler om hvem, der kan få skattelempelse efter LL (ligningsloven) § 33 A, stk. 1, og hvilke betingelser, der er forbundet med lempelsen.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Dokumentation
• Grænsegængere efter KSL (kildeskatteloven) §§ 5 A-D
• Søfolk
• Arbejdsmarkedsbidrag
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Regel

En person, der er fuldt skattepligtig efter KSL (kildeskatteloven) § 1, kan få nedsat skatten af lønindkomst efter LL (ligningsloven) § 33 A, stk. 1, når

• personen opholder sig uden for riget i mindst 6 måneder
• ►udlandsopholdet er begrundet i arbejdsgiverens forhold. Der kan ikke opnås lempelse, når lønmodtageren af egen drift og uafhængigt af arbejdsgiveren vælger at bosætte sig i udlandet, uden at det pågældende land har sammenhæng med arbejdsgiverens forhold◄
• opholdet ikke afbrydes af ophold her i riget af en sammenlagt varighed på højst 42 dage inden for enhver 6-måneders periode, når opholdene har karakter af
  • nødvendigt arbejde - her i riget - med direkte forbindelse til udlandsopholdet
  • ferie eller lignende og
  • lønindkomsten er erhvervet ved personligt arbejde i tjenesteforhold.

►Lønmodtagerens udlandsophold skal have sammenhæng med arbejdsgiverens forhold. Der kan derfor ikke opnås lempelse, når lønmodtageren af egen drift og uafhængigt af arbejdsgiveren vælger at bosætte sig i udlandet, uden at det pågældende land har sammenhæng med arbejdsgiverens forhold. Se også afsnit C.F.4.2.2.5 Arbejdsgiverens forhold om arbejdsgiverens forhold.◄

Den samlede danske indkomstskat skal sættes ned med den skat, der forholdsmæssigt falder på den lønindkomst, der skattelempes efter LL (ligningsloven) § 33 A, stk. 1.

Nedsættelsen omfatter ikke den del af lønindkomsten, der kan henføres til nødvendigt arbejde her i landet.

Ophører skattepligten efter KSL (kildeskatteloven) § 1 inden udløbet af 6-månedersperioden, kan den skattepligtige anvende reglerne i LL (ligningsloven) § 33 A, stk. 1, på lønindkomst, der er optjent inden skattepligten ophørte, hvis betingelserne i øvrigt er opfyldt.

Ved opgørelsen af 6-måneders-perioden anses ophold om bord på et dansk skib, der er registreret i Dansk Internationalt Skibsregister, for at være ophold uden for riget. Se LL (ligningsloven) § 33 A, stk. 1.

LL (ligningsloven) § 33 A er en intern lempelsesregel, der kan bruges, hvis der ikke er en indgået en DBO mellem Danmark og det pågældende land, eller hvis det er mere fordelagtigt at bruge den interne lempelsesregel i stedet for en DBO. Se CIR nr. 72 af 17.4.1996, pkt. 5.2.7.

En pilot, som arbejdede for et dansk luftfartsselskab, og som samtidig havde opholdt sig i udlandet i mere end 6 måneder uden afbrydelser på mere end højst 42 dage i alt, havde selvangivet sin indkomst fra ansættelsen som pilot som lempelsesberettiget efter LL (ligningsloven) § 33 A, stk. 3. Landsretten udtalte, at tilfælde, hvor en dansk lønmodtager, som har bevaret sin fulde skattepligt til Danmark, af egen drift og uafhængigt af arbejdsgiveren vælger at bosætte sig i udlandet, uden det pågældende land har sammenhæng med arbejdsgiverens forhold, falder uden for LL (ligningsloven) § 33 A. Om den konkrete sag udtalte landsretten, at pilotens udlandsophold ikke skyldtes en ansættelse i udlandet, hvor ophold i Danmark udgjorde nødvendigt arbejde set i forhold til en hovedbeskæftigelse i udlandet, men at udlandsopholdet derimod var uafhængigt af arbejdsgiveren, ligesom landet, hvor piloten tog ophold, ikke havde nogen form for sammenhæng med arbejdsgiverens forhold. Landsretten fandt på den baggrund, at LL (ligningsloven) § 33 A henset til såvel ordlyden som formålet med skattelempelsesreglen ikke var anvendelig i den konkrete situation. Se SKM2023.18.ØLR.

Dokumentation

LL (ligningsloven) § 33 A giver mulighed for lempelse efter metoden exemption med progressionsforbehold. Der kan imidlertid kun opnås lempelse ifølge LL (ligningsloven) § 33 A, såfremt betingelserne for anvendelsen af reglen er opfyldt. Bevisbyrden herfor påhviler som udgangspunkt den person, som ønsker at opnå lempelsen. ►Udlandsopholdet skal kunne dokumenteres, fx ved arbejdskontrakt, lønsedler, kontoudtog, rejsebilag mv.◄

►Se også SKM2023.310.BR, hvor Skatteministeriet fik medhold i, at sagsøgte kun var berettiget til lempelse efter LL (ligningsloven) § 33 A, stk. 1, i et nærmere påstået omfang. I sagen var der ikke fremlagt nogen form for dokumentation for afholdte udgifter i udlandet, hvilket førte til, at retten ikke fandt det godtgjort, at sagsøgte alene havde opholdt sig i Danmark i 42 dage inden for perioden, hvorfor sagsøgte ikke opfyldte betingelserne for lempelse efter LL (ligningsloven) § 33 A, stk. 1. ◄

Eksempel 1

En kaptajn ansat i et tysk selskab var berettiget til lempelse efter LL (ligningsloven) § 33 A, stk. 1. Der var fremlagt dokumentation i form af lister over farvande skibene havde sejlet i, søfartsbog, lønsedler, kontoudtog, kursusbevis for deltagelse i kursus hos et tysk selskab på konkrete datoer og klagers oversigt over opholdssteder. Se SKM2011.747.LSR.

Eksempel 2

A blev anset for fuldt skattepligtig til Danmark, hvorfor hans løn fra Schweiz skulle beskattes i Danmark. Spørgsmålet var dermed, om A havde krav på lempelse i henhold til LL (ligningsloven) § 33 A. Skatteministeriet havde gjort gældende, at A ikke opfyldte betingelserne for lempelse efter § 33 A, hvilket retten var enig i. På grundlag af oplysningerne fra A’s daværende arbejdsgiver i Schweiz anså retten det for bevist, at A blev beskattet af sin løn i Schweiz. Det kunne imidlertid ikke på grundlag af de afgivne forklaringer - som ikke blev støttet af nogen form for objektiv dokumentation i form af hotelregninger eller flybilletter - anses for bevist, at A opfyldte den opholdsbetingelse, der fremgår af LL (ligningsloven) § 33 A, stk.1. Se SKM2017.473.BR og SKM2019.512.ØLR (SKM2017.473.BR blev stadfæstet i det omfang, den var anket).

Eksempel 3

En maskinmester arbejdede på forskellige lystyachts i udlandet, og spørgsmålet var, om det var bevist, at han var berettiget til lempelse efter LL (ligningsloven) § 33 A. Der var i den sammenhæng spørgsmål om, dels hvorvidt hans udlandsophold var af en sådan længde, at de tidsmæssige betingelser var opfyldt, dels hvorvidt manglende bevis for optjening af løn kunne afskære retten til lempelse for en periode, som parterne var enige om kunne give grundlag for lempelse efter sin tidsmæssige udstrækning. Retten fandt, at han ikke havde løftet bevisbyrden for, at betingelserne i LL (ligningsloven) § 33 A, stk. 1, var opfyldt. Retten lagde i den forbindelse blandt andet vægt på, at hans kreditkort løbende var benyttet i Danmark, at han ikke havde godtgjort, at han ikke havde mulighed for at opholde sig i Danmark, når han havde "off-tid" i medfør af ansættelseskontrakten, og at der for visse perioder alene var fremlagt billeder fra udlandet som bevis for opholdene. Retten udtalte i den sammenhæng, at det under de beskrevne omstændigheder påhvilede den skattepligtige med en meget høj grad af sikkerhed at bevise, at han opholdt sig i udlandet, hvilket den skattepligtige ikke havde gjort. Se SKM2018.207.BR.

Bemærk

Indkomst, der er omfattet af skattelempelsen, skal medregnes som udenlandsk indkomst ved opgørelsen af den personlige indkomst efter de almindelige regler i SL (statsskatteloven) § 4 og PSL (personskatteloven) § 3.

Se også

Se også afsnit C.F.4.3 Lempelsesberegning om de principper, der gælder for opgørelsen af lempelsesberettiget udenlandsk indkomst. I afsnittet er det også beskrevet, hvordan lempelsesberegningen efter exemptionmetoden foretages.

Grænsegængere efter KSL (kildeskatteloven) §§ 5 A-D

Personer, der er grænsegængere efter KSL (kildeskatteloven) §§ 5 A-D, har mulighed for at opnå skattelempelse efter LL (ligningsloven) § 33 A, når betingelserne i begge regelsæt er opfyldt.

Se også

Se også afsnit C.F.5 Grænsegængerreglerne om grænsegængerreglerne.

I praksis vil der være tale om, at det er personer, der er begrænset skattepligtige efter KSL (kildeskatteloven) § 2, stk. 2, der, som grænsegængere, kan bruge LL (ligningsloven) § 33 A.

Eksempel: Begrænset skattepligtige piloter kunne anvende LL (ligningsloven) § 33 A

LL (ligningsloven) § 33 A kan anvendes af personer, som er begrænset skattepligtige efter KSL (kildeskatteloven) § 2, stk. 2, og som opfylder betingelserne for beskatning efter grænsegængerreglerne i KSL (kildeskatteloven) §§ 5 A-D.

Told- og Skattestyrelsen fandt i en konkret sag, at grænsegængere efter KSL (kildeskatteloven) §§ 5 A-D har mulighed for at opnå skattelempelse efter LL (ligningsloven) § 33 A.

Sagen drejede sig om piloter, der var ansat i et dansk luftfartsselskab, og som foretog flyvninger i udlandet med fly, der havde hjemsted i Danmark. Piloterne var begrænset skattepligtige efter dagældende KSL (kildeskatteloven) § 2, stk. 1, litra a, 3.-5. pkt. (nugældende KSL (kildeskatteloven) § 2, stk. 2).

Vurderingen førte til, at KSL (kildeskatteloven) § 5 C skal fortolkes sådan, at grænsegængere kan få skattelempelse efter LL (ligningsloven) § 33 A, uden at være fuldt skattepligtige, hvis betingelserne i LL (ligningsloven) § 33 A ellers er opfyldt. Se SKM2001.194.TSS.

Søfolk

Søfolk kan bruge reglerne i LL (ligningsloven) § 33 A til at opnå skattelempelse i lønindkomst, der er optjent i

• internationalt farvand eller
• et fremmed lands farvand, uanset om Danmark har en DBO med det fremmede land eller ej.

Det er en betingelse, at reglerne i LL (ligningsloven) § 33 A i øvrigt er opfyldt.

Der kan gives fuld lempelse efter LL (ligningsloven) § 33 A, stk. 1, for skatten på den del af lønindkomsten, som er optjent i internationalt farvand eller i farvand eller havn, der tilhører et land, som Danmark ikke har en DBO med. Her hviler dansk beskatning ikke på en DBO, men kun på interne regler. Se CIR nr. 72 af 17.4.1996, pkt. 5.2.9, hvoraf det fremgår, at dette vedrører søfolk, der arbejder om bord på fartøjer, som benyttes af et dansk rederi.

Bemærk

I mange tilfælde kan søfolk kun opnå halv skattelempelse efter LL (ligningsloven) § 33 A, stk. 3. Det vil typisk være tilfældet, når lønindkomsten er optjent ved sejlads i et fremmed lands farvand, og Danmark har beskatningsretten efter en DBO med det fremmede land.

►Se SKM2023.341.ØLR, hvor Landsretten fandt, at skatteyderen alene var berettiget til halv skattelempelse efter LL (ligningsloven) § 33 A, stk. 3, idet Danmark både efter den dansk-britiske og dansk-bermudianske dobbeltbeskatningsoverenskomst var tillagt beskatningsretten til skatteyderens lønindkomst optjent i 2015-2016. Landsretten lagde ikke vægt på, hvor skatteyderens "reelle arbejdsgiver" var beliggende, men rettere hvor "foretagendet", der anvendte skibet, var beliggende i overensstemmelse med ordlyden i artikel 5, stk. 4, 1. pkt., i den danskbermudianske dobbeltbeskatningsoverenskomst. 

Landsretten fandt også, at skatteyderen ikke med henvisning til Den juridiske vejledning havde godtgjort en bindende administrativ praksis om, at søfolk er berettigede til fuld lempelse, hvis indkomsten er oppebåret i internationalt farvand - uanset om en dobbeltbeskatningsoverenskomst har tillagt Danmark beskatningsretten.◄

Bemærk

Efter DBO'erne med Chile, Filippinerne, Nederlandene og USA kan lønindkomst for arbejde udført om bord på skibe, der sejler i international trafik, kun beskattes i bopælslandet. Det betyder, at danske søfolk kun kan opnå halv lempelse efter LL (ligningsloven) § 33 A, stk. 3, når de sejler for rederier, der er hjemmehørende i disse lande.

►Byretten fandt i SKM2023.126.BR, at en skatteyder, der var hjemmehørende i Danmark, alene var berettiget til halv lempelse efter LL (ligningsloven) § 33 A, stk. 3, af lønindkomst optjent om bord på olietankskibe, der blev anvendt i international trafik. Retten lagde til grund, at skibene blev anvendt af et amerikansk selskab, selv om ansættelsesforholdet var indgået med et selskab på Bermuda. Danmark havde beskatningsretten til lønnen efter artikel 15, stk. 3, i den dansk-amerikanske DBO, og skatteyderen var derfor kun berettiget til halv skattelempelse efter LL (ligningsloven) § 33 A, stk. 3. 

Sagsøgeren havde gjort gældende, at han var berettiget til fuld lempelse efter LL (ligningsloven) § 33 A, stk.1, idet han kun havde sejlet i internationale farvande. Han henviste herved til den juridiske vejledning og cirkulæret til LL (ligningsloven) § 33 A, stk. 3. Byretten udtalte hertil, at formuleringen i punkt C.F.4.2.1 Skattelempelse efter LL § 33 A, stk. 1 om skattelempelse efter LL (ligningsloven) § 33 A, stk. 1, afsnittet om søfolk, i den dagældende juridiske vejledning, ikke ændrede ved sagens resultat. 

Retten bemærkede, at afsnittet om søfolk henviser til LL (ligningsloven) § 33 A generelt og ikke alene til § 33 A, stk. 1. Det bemærkedes videre, at LL (ligningsloven) § 33 A, stk. 1, intet nævner om fuld lempelse for indtægt optjent i internationalt farvand. Den juridiske vejlednings afsnit om søfolk skulle ses i sin helhed og sammenholdt dels med afsnit C.F.4.2.3 Halv skattelempelse efter LL § 33 A, stk. 3 om halv skattelempelse efter LL (ligningsloven) § 33 A, stk. 3, og med det cirkulære, der henvises til i vejledningen. Hvad angår cirkulæret bemærkede retten, at den passus, som sagsøgeren havde henvist til under punkt 5.2.9. vedrørende søfolk, der arbejder om bord på fartøjer, der benyttes af et dansk rederi, ikke var anvendelig for sagsøgeren. 

Retten gav derfor ikke skatteyderen medhold i synspunktet om, at han var berettiget til fuld lempelse - heller ikke ud fra en opfattelse af, at han kunne støtte ret på den juridiske vejledning.◄

Se også

Se også afsnit C.F.4.2.3 Halv skattelempelse efter LL § 33 A, stk. 3 om halv skattelempelse efter LL (ligningsloven) § 33 A, stk. 3.

Bemærk

Personer, der udfører arbejde om bord på DIS-skibe, er skattefritaget efter SØBL § 5.

Se også

Se også afsnit C.A.3.4.6.5 Lempelse for arbejde om bord på skibe registreret i Dansk Internationalt Skibsregister eller skibsregistre i andre EU- eller EØS-lande om lempelse for arbejde om bord på skibe registreret i Dansk Internationalt Skibsregister.

Arbejdsmarkedsbidrag

I lov nr. 1235 af 24. oktober 2007 omkvalificeres AM-bidraget fra at være et socialt bidrag til at være en skat på linje med øvrige indkomstskatter.

Fra 1. januar 2008 kan der gives skattelempelse efter LL (ligningsloven) § 33 A i AM-bidraget på samme måde som i indkomstskatten.

Eksempel: Skatterådet bekræfter, at AM-bidrag kan lempes efter LL (ligningsloven) § 33 A

Skatterådet bekræfter, at AM-bidraget fra 1. januar 2008 skal betragtes som en indkomstskat, der omfattes af de interne lempelsesregler. Se SKM2008.18.SR.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området: