C.H.2 Afståelse af fast ejendom

Indhold

Dette afsnit handler om reglerne for beskatning af fortjeneste og tab ved afståelse af fast ejendom.

Afsnittet indeholder:

• Ejendomsavancebeskatningsloven C.H.2.1
• Frigørelsesafgift C.H.2.2
• Næring ved afståelse af fast ejendom (statsskatteloven) C.H.2.3
• Ejerlejlighedsbeskatningsloven C.H.2.4

C.H.2.1 Ejendomsavancebeskatningsloven

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne for beskatning af fortjeneste ved afståelse af fast ejendom efter ejendomsavancebeskatningsloven (EBL).

Afsnittet indeholder:

• Lovens baggrund, formål og historik (C.H.2.1.1)
• Fast ejendom omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven (C.H.2.1.2)
• Fast ejendom og ejerforhold (C.H.2.1.3)
• Kredsen af skattepligtige omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven (C.H.2.1.4)
• Begrebet afståelse af fast ejendom og ejendomsavancebeskatningsloven (C.H.2.1.5)
• Afståelser omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven (C.H.2.1.6)
• Tidspunktet for erhvervelsen og afståelsen af fast ejendom (C.H.2.1.7)
• Afståelses- og anskaffelsessummen ved afståelse og erhvervelse af fast ejendom (C.H.2.1.8)
• Opgørelse af skattepligtig fortjeneste og tab ved afståelse af fast ejendom (C.H.2.1.9)
• Beskatning af opgjort fortjeneste og fradrag for tab (C.H.2.1.10)
• Genanbringelse af fortjeneste og udskydelse af beskatningen (C.H.2.1.11)
• Jordombytning i jordfordelingssag med videre (C.H.2.1.12)
• Mageskifte af ubebyggede arealer (C.H.2.1.13)
• Afløst jordrentepligt (C.H.2.1.14)
• Reglerne for hvornår fortjenesten ved salget af en ejerbolig er skattefri (C.H.2.1.15)
• Afståelse af landbrugsejendomme med videre med stuehus og af skovbrugsejendomme og blandet benyttede ejendomme med ejerboliger (C.H.2.1.16)
• Erstatninger og genopførelse af beskadigede bygninger og udskydelse af beskatningen (C.H.2.1.17)
• Ekspropriationserstatninger og erstatninger i ekspropriationssituationer (frivillige salg) (C.H.2.1.18)
• Henstand (C.H.2.1.19)
• Yderligere vederlag (C.H.2.1.20)
• Succession i levende live ved overdragelse af fast ejendom i familieforhold (C.H.2.1.21)
• Eksempler på beregning af fortjenesten (C.H.2.1.22).

C.H.2.1.1 Lovens baggrund, formål og historik

Indhold

Dette afsnit indeholder en beskrivelse af reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven, baggrunden for indførelsen af loven og de efterfølgende ændringer af loven.

Afsnittet indeholder:

• Regler
• Historik.

Regler

Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, der ikke er erhvervet som led i den skattepligtiges næringsvirksomhed med handel af fast ejendom, beskattes efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Ejendomsavancebeskatningsloven gælder for både fysiske personer og juridiske personer, der er skattepligtige i og til Danmark, og som ejer fast ejendom. Det er uden betydning, om ejendommen ligger i Danmark eller i udlandet.

Ejendomsavancebeskatningsloven gælder for alle former for afståelse af fast ejendom, herunder afståelse ved arv, gave, erstatninger mv. Loven gælder også ved afståelse af en del af en fast ejendom og i forbindelse med pålæg af rådighedsindskrænkninger over fast ejendom i form af servitutter mv.

Definition af fast ejendom

Begrebet fast ejendom er ikke defineret i ejendomsavancebeskatningsloven. Begrebet afgrænses med udgangspunkt i det tingsretlige ejendomsbegreb suppleret med begrebets anvendelse i udstykningsloven og i ejerlejlighedsloven. Afgrænsningen af fast ejendom i forhold til løsøre sker på baggrund af begrebernes anvendelse i relation til afskrivningsloven og vurderingsloven.

Undtagelser

Fortjeneste ved afståelse af ejerboliger, der er omfattet af den såkaldte parcelhusregel, er fritaget for beskatning. En af betingelserne for skattefri afståelse af egen bolig efter parcelhusreglen er, at det samlede areal er mindre end 1.400 m². Er arealet større, er salget som udgangspunkt skattepligtigt. Afståelsen er dog alligevel skattefri, hvis

• der ifølge offentlig myndigheds bestemmelse ikke kan udstykkes grund til selvstændig bebyggelse fra ejendommen, eller
• udstykning ifølge erklæring fra skatteministeren (SKAT) vil medføre væsentlig værdiforringelse af restarealet eller den bestående bebyggelse.

Fortjeneste ved afståelse af fritidsboliger er også under visse betingelser fritaget for beskatning.

Tilsvarende gælder for fortjeneste ved afståelse af stuehuset til en landbrugsejendom mv. og ejerboliger i blandet benyttede ejendomme, der tjener eller har tjent til bolig for ejeren. Fortjenesten er under særlige betingelser fritaget for beskatning.

Fortjeneste, der er opnået ved en ekspropriationserstatning eller ved salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen, er fritaget for beskatning.

Opgørelse af den skattepligtige fortjeneste

Ejendomsavancebeskatningsloven indeholder regler for, hvordan den skattepligtige fortjeneste skal opgøres.

Den skattepligtige fortjeneste skal opgøres med udgangspunkt i den kontantomregnede afståelses- og anskaffelsessum. Anskaffelsessummen reguleres efter særlige regler med et fast tillæg og tillæg for visse afholdte udgifter til vedligeholdelse og forbedringer. Herudover skal anskaffelsessummen korrigeres for allerede fratrukne beløb, fx afskrivninger, der ikke er beskattet som genvundne efter reglerne i afskrivningsloven.

Der gælder andre regler for opgørelsen af anskaffelsessummen for ejendomme, der er erhvervet før den 19. maj 1993.

Der gælder også særlige regler for opgørelsen af anskaffelsessummen for ejendomme, der benyttes til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage samt ved delafståelse af disse ejendomme.

Udskydelse af beskatningen

Beskatningen af fortjeneste ved afståelse af en erhvervsejendom kan under særlige betingelser udskydes ved at genanbringe fortjenesten i anskaffelsessummen for en ny erhvervsejendom. Beskatningen af den genanbragte fortjeneste sker så først, når den nye erhvervsejendom afstås. Genanbringelse af fortjeneste kan også ske i ombygninger, tilbygninger eller nybygninger på en anden erhvervsejendom.

I visse situationer kan beskatningen udskydes ved at overdrage en erhvervsejendom med succession.

Historik

Lov nr. 247 af 9. juni 1982 om beskatning af fortjeneste ved afståelse af fast ejendom (ejendomsavancebeskatningsloven) afløste de indtil da gældende regler om beskatning ved afståelse af fast ejendom i lov om særlig indkomstskat (LOSI).

Ejendomsavancebeskatningsloven kom til at omfatte alle typer ejendomme, herunder ejendomme erhvervet ved spekulation, bortset fra ejendomme, der var erhvervet som led i den skattepligtiges næring ved handel med fast ejendom.

Loven fik virkning for afståelser, der sker den 1. juli 1982 eller senere.

Der er udstedt BEK nr. 1493 af 15. december 2009 om, hvilke oplysninger der skal gives til SKAT, når fortjeneste ved afståelse af fast ejendom genanbringes. Se EBL § 6 A, stk. 6.

Historikskema

Der er siden ikrafttrædelsen af ejendomsavancebeskatningsloven bl.a. sket følgende ændringer af loven:

C.H.2.1.2 Fast ejendom omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven

Indhold

Dette afsnit beskriver, hvad begrebet fast ejendom omfatter i forhold til anvendelse af reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Afsnittet indeholder:

• Fast ejendom omfattet af loven
• Bygningsbestanddele/installationer eller driftsmidler/løsøre?
• Særligt om vindmøller
• Særligt om mælkekvoter
• Andre formuegoder, der ikke anses for fast ejendom efter loven
• Forskellige typer af fast ejendom
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Fast ejendom omfattet af loven

Begrebet fast ejendom eller begrebet ejendomsret til fast ejendom er ikke defineret specielt i ejendomsavancebeskatningsloven og heller ikke i forarbejderne til loven. Ved afgrænsning af begrebet tages der derfor udgangspunkt i det tingsretlige ejendomsbegreb suppleret med begrebets anvendelse i udstykningsloven og i ejerlejlighedsloven. Afgrænsningen af fast ejendom i forhold til løsøre sker på baggrund af begrebernes anvendelse i relation til afskrivningsloven og vurderingsloven.

I tinglysningsloven tages der udgangspunkt i ejendommens matrikelnummer. Det svarer til ejendomsbegrebet i udstykningsloven, hvor begrebet en samlet fast ejendom defineres som:

• Jorder, der i matriklen er opført under ét matrikelnummer

• Flere matrikelnumre, der ifølge notering i matriklen skal holdes samlet, dvs., at de ikke kan adskilles uden tilladelse fra matrikelmyndighederne (samnoteret).

Landbrugsejendomme består således typisk af arealer med forskellige matrikelnumre, der er samnoterede i matriklen. Ejendommen fremstår som en samlet ejendom. Sådanne ejendomme anses derfor også som én samlet fast ejendom efter ejendomsavancebeskatningsloven.

Efter tinglysningsloven omfatter den faste ejendom de bygninger, der er opført på ejendommen, og som tilhører ejeren. Hvis ejeren har bekostet installationer af ledninger, varmeanlæg, husholdningsmaskiner eller lignende, der er blevet indlagt i bygningen, indgår de som en del af den faste ejendom. Det er en forudsætning, at bestanddelene er bestemt til varigt at forblive på stedet.

Hvis en bygning tilhører en anden end ejeren af grunden, behandles bygningen alligevel som en selvstændig fast ejendom efter tinglysningsloven. Det følger også af tinglysningsloven.

Bemærk

Hvis flere bygninger, der ligger på den samme fremmede (lejede) grund, ejes af samme ejer, anses bygningerne for én selvstændig fast ejendom, når man bruger reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Tinglysningsloven omtaler ikke ejerlejligheder som selvstændige faste ejendomme. Men det står udtrykkeligt i ejerlejlighedsloven, at ejerlejligheder er selvstændige faste ejendomme.

Se også

Se også TfS 1998, 75 LSR om det tingsretlige ejendomsbegreb og ejendomsavancebeskatningsloven.

På denne baggrund skal begrebet fast ejendom i ejendomsavancebeskatningsloven afgrænses sådan:

Fast ejendom omfatter fx:

• Jordarealer både med og uden bygninger
• Bygninger, der tilhører en anden end grundens ejer (bygninger på fremmed grund), som opfylder de nævnte krav om matrikelregistrering
• Ejerlejligheder som nævnt i ejerlejlighedsloven.

Ejendommens jordforekomster er også en del af den faste ejendom. Det gælder fx:

• Kalk, grus eller ler
• Frugtplantager med frugt
• Andre afgrøder, der ikke er høstet
• Skove og træer på roden.

I begrebet indgår også ejendommens nagelfaste installationer, der er blevet indlagt til brug i bygningen, sådan som begrebet anvendes i forbindelse med ejendomsavancebeskatningsloven. Det gælder fx:

• Ledninger
• Varmeanlæg
• Husholdningsmaskiner mv.

I ejendomsbegrebet indgår også

• middelbare varige rettigheder over fast ejendom som fx servitutter
• købe- og forkøbsrettigheder, selv om de er tidsbegrænsede, og
• retten til ifølge kontrakt at opføre en bygning mv. (fx en entreprisekontrakt).

Bemærk

Visse køberetter og andre finansielle kontrakter mellem personer, som er nævnt i § 22 i BAL, er omfattet af løbende beskatning efter KGL § 29. Se KGL § 30, stk. 1.

Bygningsbestanddele/installationer eller driftsmidler/løsøre?

Når det skal afgøres, om et aktiv er en bygningsbestanddel eller et driftsmiddel, er det imidlertid ikke tilstrækkeligt at tage udgangspunkt i tinglysningsloven, udstykningsloven eller ejerlejlighedsloven.

Skatteministeriet finder, at den indbyrdes sammenhæng mellem ejendomsavancebeskatningsloven og afskrivningsloven betyder, at begrebet fast ejendom skal afgrænses på samme måde efter de to love.

Det drejer sig fx om reglerne i EBL § 5 om nedsættelse af anskaffelsessummen med foretagne afskrivninger mv. Et andet eksempel er den fordeling af overdragelsessummen på de skatterelevante aktiver, som en køber og en sælger er forpligtede til at lave efter både AL § 45, stk. 2, og EBL § 4, stk. 5. Den del af den kontantomregnede købesum, der skal henføres til en bestemt bygning, skal være det samme beløb efter begge love.

Det fremgår af forarbejderne til den gældende afskrivningslov, L 102, FT 1998/1999, 2. samling, samt af forarbejderne til lov nr. 540 af 6. juni 2007 om ændring af bl.a. afskrivningsloven, at den vurderingsmæssige behandling af et aktiv er afgørende for, om aktivet anses for en bygning/installation eller et driftsmiddel. Hvis et aktiv ikke medtages ved de offentlige ejendomsvurderinger, er det fordi, det anses for et driftsmiddel (løsøre).

Det lægges til grund, at

• begrebet fast ejendom skal afgrænses ens efter vurderingsloven, afskrivningsloven og ejendomsavancebeskatningsloven, og
• det er den vurderingsmæssige behandling, der er afgørende for, om et aktiv skal anses for et driftsmiddel eller en bygningsbestanddel/installation.

I hvert fald i relation til de tre nævnte love eksisterer et fælles skatteretligt ejendomsbegreb.

Se SKM2010.339.SR og SKM2010.340.SR.

Se også

Se også LV, Erhvervsdrivende, afsnit E.C.4.2 om afgrænsningen mellem installationer og løsøre.

Særligt om vindmøller

Efter fast praksis, der blev fastlagt i Ligningsrådets anvisning i SD-cirkulære 1985-15 af den 7. maj 1985, er vindmøller blevet behandlet som driftsmidler i relation til afskrivningsloven og vurderingsloven. Siden 1985 har det stået i Ligningsvejledningen, at vindmøller afskrives efter reglerne for driftsmidler.

Afgrænsningen af begrebet fast ejendom i denne forbindelse følger vurderingsloven, og ved de offentlige ejendomsvurderinger indgår vindmøller ikke i ejendomsværdien, da de betragtes som driftsmidler. Se SKM2010.339.SR og SKM2010.340.SR.

Vindmøller anses altså ikke for fast ejendom ved anvendelse af reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Bemærk

Engangsbeløb, der udbetales til ejeren af en ejendom som erstatning for en tidsbegrænset placering af en eller flere vindmøller på ejendommen og som kompensation for en midlertidig aftale om rådighedsindskrænkninger over ejendommen, betragtes som en lejeaftale, og de betalte beløb bliver beskattet som personlig indkomst. Beskatningen af et engangsbeløb fordeles over den aftalte lejeperiode. Hvis der er tale om et engangsbeløb, der udbetales som erstatning for en varig skade eller rådighedsindskrænkning på ejendommen, vil modtagelsen af beløbet blive anset som et vederlag ved delafståelse af ejendommen, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven.

Særligt om mælkekvoter

Oprindeligt ansås mælkekvoter for en del af den faste ejendom i relation til reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven. Disse regler er nu ændret, så beskatningen ved afståelse af nyere mælkekvoter er omfattet af AL § 40 C. Afståelse af gamle mælkekvoter er dog fortsat omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven. Se nærmere herom i afsnit (C.H.2.1.9.11).

Andre formuegoder, der ikke anses for fast ejendom efter loven

Aktiver, der kan adskilles fra den faste ejendom, indgår ikke i ejendomsbegrebet. Det gælder fx:

• Kvæghold mv.
• Indkøbte beholdninger af foder og sædekorn
• Salgsbeholdninger af afgrøder, der er høstet på ejendommens salgstidspunkt.

Frembringelser, der kan adskilles fra den faste ejendom, er heller ikke omfattet af ejendomsbegrebet. Det gælder fx

• gødning
• afgrøder
• andre frembringelser.

Visse særlige rettigheder i forbindelse med fast ejendom indgår heller ikke i ejendomsbegrebet. Det gælder fx

• mælkekvoter - de er som udgangspunkt ikke længere omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven, men derimod af afskrivningsloven. Se afsnit (C.H.2.1.9.11)
• immaterielle rettigheder - fx indgår goodwill, der vedrører den faste ejendom, heller ikke i ejendomsbegrebet.

Bemærk

Godtgørelser eller erstatninger for midlertidige rådighedsindskrænkninger er ikke omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven. De er indkomstskattepligtige efter statsskatteloven, fordi de betragtes som indtægter på linje med lejeindtægter.

Forskellige typer af fast ejendom

Ejendomsavancebeskatningsloven gælder som udgangspunkt ved afståelse af alle typer af fast ejendom, bortset fra ejendomme, der er erhvervet ved næring med handel af fast ejendom og visse ejerlejligheder, der var omfattet af de tidligere regler i lov om beskatning af fortjeneste ved førstegangsafståelse af visse ejerlejligheder mv.

Ejendomsavancebeskatningsloven sondrer mellem forskellige typer af ejendomme, og der er forskel på de beskatningsregler, der gælder for de enkelte typer af ejendomme:

• Parcelhuse og ejerlejligheder mv. samt sommerhuse
• Afståelse af anpart af fast ejendom, der er forbundet med brugsret til en beboelseslejlighed
• Afståelse af aktier, andelsbeviser mv. og lignende værdipapirer, der er forbundet med en brugsret til en beboelseslejlighed
• Landbrugsejendomme og blandet benyttede ejendomme
• Erhvervsejendomme, bortset fra udlejningsejendomme
• Udlejningsejendomme
• Udenlandske ejendomme
• Kontrakter om afståelse eller opgivelse af retten i henhold til kontrakt mv.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.3 Fast ejendom og ejerforhold

2Indhold

Dette afsnit handler om ejerforhold til fast ejendom.

Afsnittet indeholder:

• Ejerskab
• Fuldstændig og begrænset ejendomsret
• Direkte og indirekte ejendomsret.

Ejerskab

Hovedreglen er, at de civilretlige regler lægges til grund, når det skal afgøres, hvem der er ejer af en fast ejendom efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Ejeren er normalt den person, der har den egentlige ejendomsret og ubetingede dispositionsret over ejendommen.

Når flere parter i fællesskab ejer en fast ejendom, eksisterer der et sameje af ejendommen. Parterne har i denne situation imidlertid ikke hver især en fuld dispositionsret over den rørlige ejendom.

Derimod har ejerne en fælles dispositionsret over ejendommen, og den enkelte ejers dispositionsret vil derfor afhænge af, hvad ejerne indbyrdes har aftalt. Der vil typisk ligge en skriftlig samejekontrakt.

Fuldstændig og begrænset ejendomsret

Fuld ejendomsret

Ejerskabet til fast ejendom omfatter først og fremmest den fuldstændige, umiddelbare ejendomsret til ejendommen. Den fuldstændige ejendomsret er retten til almindelig råden over den faste ejendom i enhver henseende, hvor der ikke ved lovgivning eller ved privat aftale er fastsat grænser for den private råden. Begrænsninger i den private råden fremgår af lovgivning eller af begrænsede rettigheder i form af fx servitutter eller brugsrettigheder, der er tinglyst på ejendommen.

Middelbar (begrænset) ejendomsret

Over for den fulde ejendomsret står tredjemands delvise eller begrænsede rettighed over fast ejendom, der typisk indskrænker ejerens rådighed over ejendommen, fx pante- eller servitutrettigheder over ejendommen. Da tredjemand ikke har en umiddelbar rettighed til ejendommen, kaldes sådanne begrænsede rettigheder også for middelbare rettigheder.

Middelbare (begrænsede) rettigheder medfører, at rettighedshaveren kan råde over den faste ejendom på særlige måder gennem aftale eller ved en anden retsstiftende handling, og som i øvrigt ikke strider mod fx lovgivning, kommunale planer eller anden privat aftale. Det særlige ved en middelbar rettighed er imidlertid, at rettighedshaveren i tilfælde af konflikt med ejeren kun kan håndhæve sin ret gennem retssystemet, mens ejeren selv umiddelbart kan råde over ejendommen.

Bemærk

Brugsrettigheder over fast ejendom som fx leje- og forpagtningsaftaler er ikke omfattet af ejendomsbegrebet i ejendomsavancebeskatningsloven. Der er her typisk tale om midlertidige brugsrettigheder, der ikke kan sidestilles med en begrænset varig ejendomsret over fast ejendom.

Direkte og indirekte ejerskab

Ejerskabet til den faste ejendom kan være direkte eller indirekte.

Direkte ejerskab

Ved det direkte ejerskab har ejeren ved skøde ejendomsretten til ejendommen eller til en del af ejendommen. Ejendomsretten kan fx være til et parcelhus, en ejerlejlighed, en anpartslejlighed, en erhvervsejendom eller en blandet benyttet ejendom.

Hvis der er flere skattepligtige, der ejer en fast ejendom i sameje, kan det være som en ideel andel af ejendommen. Det forekommer fx, når ægtefæller køber en ejendom sammen.

Et interessentskab er et eksempel på et formaliseret sameje, hvor interessenterne hæfter direkte og solidarisk for interessentskabet.

Et sameje kan også omfatte den situation, hvor en ejendom er opdelt i ideelle anparter, og der til den enkelte anpart er knyttet en særlig brugsret til en bestemt beboelseslejlighed.

Ved det direkte ejerskab er det den enkelte ejer, der er retssubjekt.

Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, der ejes direkte af den skattepligtige, er omfattet af bestemmelserne i ejendomsavancebeskatningsloven, medmindre der er tale om næringsejendomme eller visse ejerlejligheder. Se afsnit (C.H.2.3) og afsnit (C.H.2.4).

Bemærk

Det er ikke længere lovligt at opdele beboelsesejendomme i anparter med tilknyttet brugsret til en bestemt lejlighed, medmindre der er tale om tofamiliehuse. Det fremgår af § 13 i lov om andelsboligforeninger og andre boligfællesskaber, jf. LBK nr. 1716 af 16. december 2010 [link].

Indirekte ejerskab

Indirekte ejerskab forekommer, hvor deltagerne (ejerne) gennem et andelsbevis, en aktie eller anpart opnår en bestemt andel af et boligfællesskabs (netto)formue. I denne situation ejes ejendommen fx af en andelsboligforening, et aktieselskab eller et boliganpartsselskab. Ved det indirekte ejerskab er det derfor andelsboligforeningen, aktieselskabet mv., der er det selvstændige rets- og skattesubjekt.

Når fx et andelsbevis med brugsret til en beboelseslejlighed overdrages, er der ikke tale om overdragelse af fast ejendom i tinglysningslovens forstand. Overdragelsen skal derfor ikke tinglyses.

Men ved overdragelse af et andelsbevis til en andelsboligforening, der indeholder en brugsret til en bestemt lejlighed, er der alligevel tale om en slags ejendomsoverdragelse, fordi overdragelsen af beviset samtidig omfatter overdragelse af en konkret brugsret til en del af den faste ejendom. Fortjenesten ved afståelse af et bevis til en andelsboligforening mv. beskattes som udgangspunkt efter reglerne i aktieavancebeskatningsloven. Se afsnit (C.B) om kapitalgevinstbeskatning.

Ejendomsavancebeskatningsloven indeholder dog regler om, at afståelse af sådanne beviser med tilknyttet brugsret i nærmere angivne situationer er fritaget for beskatning efter aktieavancebeskatningsloven. Se afsnit (C.H.2.1.15.1) om boligejendomme ejet via aktier og andelsbeviser.

Bemærk

En ejerlejlighed anses for en selvstændig fast ejendom i ejendomsavancebeskatningsloven, selv om ejeren jo kun er ejer af en ideel andel af en fast ejendom med brugsret til lejligheden. Baggrunden er, at det i ejerlejlighedsloven fastslås, at en ejerlejlighed er en selvstændig ejendom.

C.H.2.1.4 Kredsen af skattepligtige omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven

Indhold

Dette afsnit beskriver, hvilke personer og hvilke faste ejendomme, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven.

Afsnittet indeholder:

• Skattepligtig personkreds og skattepligtige ejendomme
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Skattepligtig personkreds og skattepligtige ejendomme

Reglerne omfatter:

• Fysiske eller juridiske personer, der er fuldt skattepligtige her til landet, som ejer fast ejendom, der ligger her i landet eller i udlandet
• Fysiske eller juridiske personer, der er begrænset skattepligtige her til landet, og som ejer fast ejendom, der ligger her i landet.

For begrænset skattepligtige drejer det sig om fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, når fortjenesten stammer fra afståelse af fast ejendom, der er nævnt i

• KSL § 2, stk. 1, nr. 4, (udøver erhverv med fast driftssted her i landet) og SEL § 2, stk. 1, litra a, (udøver erhverv med fast driftssted her i landet)
• KSL § 2, stk. 1, litra 5, (ejer fast ejendom her i landet) og SEL § 2, stk. 1, litra b, (ejer fast ejendom her i landet).

Bemærk

• Dødsboer er også skattepligtige af fortjeneste ved afståelse af fast ejendom. Se afsnit (C.E.).
• Foreninger, korporationer, stiftelser, legater og selvejende institutioner, der er omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 6, skal ikke ved indkomstopgørelsen medregne fortjeneste, der stammer fra afståelse af fast ejendom, medmindre ejendommen har tilknytning til erhvervsmæssig virksomhed. For begrænset skattepligtige se SEL § 2, stk. 1, litra b.

Eksempel: Spørgsmål om ejerforeningen eller foreningens medlemmer var skattepligtige af fortjenesten ved salg af ejerforeningens lejlighed

En ejerforening anmodede om bindende forhåndsbesked på spørgsmålet, om ejerforeningen eller de enkelte medlemmer ville blive beskattet af en eventuel fortjeneste ved salg af en lejlighed, der tilhørte ejerforeningen. Det daværende Ligningsrådet fastslog indledningsvist, at ejerforeningen var et selvstændigt skattesubjekt omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 6. Ligningsrådet fastslog dernæst, at ejerforeningen som tinglyst ejer af lejligheden ville blive betragtet som rette indkomstmodtager til en eventuel fortjeneste ved et salg. Da lejligheden havde været udlejet erhvervsmæssigt, ville fortjenesten være skattepligtig for ejerforeningen. Se SKM2003.240.LR.

Bemærk

For ejendomme, der ligger i udlandet, kan der blive tale om at lempe den danske beskatning efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, som Danmark har indgået med det land, hvori ejendommen ligger, eller efter reglerne i LL § 33. Se fx LV, Udland, afsnit (D.C).

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.5 Begrebet afståelse af fast ejendom og ejendomsavancebeskatningsloven

Indhold

I dette afsnit defineres begrebet afståelse af fast ejendom efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Afsnittet indeholder:

• Hvad forstås ved afståelse af fast ejendom i ejendomsavancebeskatningsloven? (C.H.2.1.5.1)
• Hvad forstås ved afståelse af en del af en fast ejendom i ejendomsavancebeskatningsloven? (C.H.2.1.5.2).

C.H.2.1.5.1 Hvad forstås ved afståelse af fast ejendom i ejendomsavancebeskatningsloven?

Indhold

I dette afsnit defineres begrebet afståelse af en fast ejendom.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Overførelse af den fulde ejendomsret over fast ejendom
• Overførelse af den varige, middelbare (begrænsede) ejendomsret over fast ejendom
• Afståelse af hele den faste ejendom eller afståelse af en del af den faste ejendom
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Fortjeneste eller tab ved afståelse af fast ejendom medregnes til indkomstopgørelsen efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven. Se EBL § 1.

Overførelse af den fulde ejendomsret over fast ejendom

Ejendomsavancebeskatningsloven gælder for aftaler om afståelse af fast ejendom, som indebærer, at den fulde ejendomsret til en fast ejendom overføres fra én skattepligtig (ejeren/sælgeren) til en anden skattepligtig (køberen).

Begrebet afståelse omfatter ikke kun almindeligt salg af fast ejendom men også overdragelse ved gave, arv og lignende. Begrebet omfatter også modtagelse af erstatningssummer for skade på ejendommen, samt mageskifte, jordfordelinger og ekspropriationer.

Herudover omfatter begrebet afståelse eller opgivelse af retten til kontrakter.

Overførelse af den varige, middelbare (begrænsede) ejendomsret over fast ejendom

Loven gælder også for fortjenester, der stammer fra afståelse af varige, middelbare (begrænsede) ejendomsrettigheder over fast ejendom, fx servitutter. Det er fastslået ved en række domme fra Højesteret og landsretterne.

Eksempel: erstatning for en status quo fredning omfattet af lov om særlig indkomst

I en dom fra Østre Landsret fra 1966 skulle fortjenesten ved en erstatning for en status quo fredning, hvorved ejeren fik indskrænket sin rådighed over ejendommen, beskattes efter lov om særlig indkomstskat, uanset om fredningen var frivillig eller tvangsmæssig. Se UfR 1967, 224 ØLR.

Højesteret fastslog i en dom fra 1995, at vederlag for en rådighedsindskrænkning, der skulle sikre friest mulig udsigt til en kirke, skulle beskattes efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven. Se TfS 1995, 575 HR.

Afståelse af hele den faste ejendom eller afståelse af en del af den faste ejendom

Loven omfatter både afståelse af hele den faste ejendom og afståelse af en del af den faste ejendom.

Se afsnit (C.H.2.1.5.2) om hvad der forstås ved afståelse af en del af en ejendom i ejendomsavancebeskatningsloven.

Bemærk

Afståelse af varige, middelbare (begrænsede) rettigheder behandles efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven som delafståelse af fast ejendom.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.5.2 Hvad forstås ved afståelse af en del af en fast ejendom i ejendomsavancebeskatningsloven?

Indhold

Dette afsnit indeholder en afgrænsning af begrebet afståelse af en del af en fast ejendom i ejendomsavancebeskatningsloven.

Afsnittet indeholder:

• Regel om afståelse af en del af en fast ejendom
• Lovgrundlag
• Definition: Arealoverførsel
• Definition: Udstykning
• Middelbare varige (begrænsede) rettigheder
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel om afståelse af en del af en fast ejendom

Ved afståelse af en del af en fast ejendom forstås afståelser, hvor et areal overdrages efter reglerne om arealoverførsel, eller hvor der overdrages en del af en fast ejendom betinget af udstykning. Delafståelse af en fast ejendom betyder således, at den fulde ejendomsret til en del af den faste ejendom bliver overdraget. Se EBL § 3 A.

Lovgrundlag

Reglerne om arealoverførsel og udstykning af fast ejendom står i udstykningsloven. Se lovbekendtgørelse nr. 494 af 12. juni 2003 om udstykning og anden registrering i matriklen.

Udstykningsloven fastslår, at der kun må ske ejerskifte eller pantsætning af et areal, hvis det udgør en samlet fast ejendom eller en umatrikuleret ejendom. Det står også i loven, at ejerskifte af et areal, der er en del af en samlet fast ejendom eller af en umatrikuleret ejendom, dog kan ske efter reglerne om arealoverførsel.

Definition: Arealoverførsel

Ved arealoverførsel forstås efter udstykningsloven, at det registreres i matriklen, at

• et areal fra en samlet fast ejendom overføres til en anden samlet fast ejendom eller til en offentlig vej, eller
• et umatrikuleret areal overføres til en samlet fast ejendom eller til offentlig vej.

Reglerne om arealoverførsel betyder, at arealet ikke skal udstykkes fra ejendommen eller matrikuleres, for at det kan overdrages.

I udstykningsloven defineres en samlet fast ejendom som:

• Ét matrikelnummer eller
• Flere matrikelnumre, der ifølge notering i matriklen skal holdes samlet.

Landbrugsejendomme består typisk af arealer med forskellige matrikelnumre, der er samnoterede i matriklen og fremstår som en samlet ejendom.

Udstykningslovens definition af en samlet fast ejendom gælder tilsvarende i ejendomsavancebeskatningsloven. Se dog afsnit (C.H.2.1.2) om ejerlejligheder, der efter ejerlejlighedsloven anses for en fast ejendom, og derfor er omfattet af reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Bemærk

Efter praksis anses en- og tofamilieshuse, sommerhusejendomme mv., hvor bebyggelsen ligger hen over matrikelskel, for en samlet ejendom, når det skal vurderes, om der kan ske udstykning af ejendommen uden værdiforringelse. Se EBL § 8, stk. 3, og afsnit (C.H.2.1.15.8) om arealreglerne.

Se udstykningsloven om de nærmere regler for arealoverførsel.

Definition: Udstykning

Ved udstykning forstås efter udstykningsloven, at det registreres i matriklen, at et areal skilles fra en eller flere samlede faste ejendomme og fremtidig udgør en ny samlet fast ejendom.

Udstykning omfatter også den situation, at et areal godkendes som udskilt af en samnotering.

Efter praksis har der ikke fundet udstykning sted i ejendomsavancebeskatningslovens forstand, før der foreligger approbation (godkendelse) fra Kort- og Matrikelstyrelsen.

Hvis et areal overdrages, inden udstykningen er godkendt af Kort- og Matrikelstyrelsen, er der derfor tale om et delsalg af arealet. Hvis arealet derimod først overdrages, efter at udstykningen er godkendt af Kort- og Matrikelstyrelsen, er der tale om et helsalg.

Definitionen på delsalg i EBL § 3 A bruges alle steder i loven, hvor der er regler for afståelse af en del af en fast ejendom.

Definitionen af delsalg har betydning for, hvordan en ejendom, der udstykkes fra sælgerens ejendom, skal kategoriseres i ejendomsavancebeskatningsloven.

Hvis en del af en fast ejendom sælges efter reglerne om arealoverførsel eller sælges betinget af udstykning, gælder reglerne om regulering af anskaffelsessummen ved delsalg i EBL § 5, stk. 5 og stk. 6.

Bemærk

• Er der gennemført udstykning, hvorefter det frastykkede areal sælges, er der ikke tale om et delsalg men derimod om et salg af en selvstændig ejendom. Her er det reglerne om regulering af anskaffelsessummen ved helsalg i EBL § 5, stk. 4, der skal bruges, men reglerne om delsalg bruges dog på opdelingen af den samlede anskaffelsessum inklusiv reguleringen frem til udstykningen.
• Reglerne om delsalg har også betydning for, hvordan en ejendom, der udstykkes fra sælgers ejendom, skal kategoriseres ved anvendelse af skattefritagelsesbestemmelserne i EBL § 8 og § 9.
• Ved et samtidigt salg af en ejendom, hvor en del af ejendommen sælges til en køber og en anden del til en anden køber, skal vurderingen af, om der er tale om helsalg eller delsalg, ske for hvert enkelt af salgene efter de almindelige regler.
• Salg af en ideel andel af en fast ejendom er ikke omfattet af reglerne om delsalg. Ved salg af en ideel andel af en fast ejendom gælder reglerne for helsalg, så en forholdsmæssig del af den regulerede anskaffelsessum for hele ejendommen, der svarer til den ideelle andel, lægges til grund ved opgørelsen af fortjeneste og tab ved salget af den ideelle andel.

Middelbare varige (begrænsede) rettigheder

Se afsnit (C.H.2.1.3) om definition af middelbare (begrænsede) rettigheder.

Fortjeneste ved afståelse af middelbare varige (begrænsede) rettigheder bliver beskattet efter reglerne om delafståelse af fast ejendom.

Eksempel: Erstatning for en status quo fredning omfattet af lov om særlig indkomst

I en dom fra Østre Landsret fra 1966 skulle fortjeneste ved en erstatning for en status quo fredning, hvorved ejeren fik indskrænket sin rådighed over ejendommen, beskattes efter lov om særlig indkomstskat, uanset om fredningen var frivillig eller tvangsmæssig. Se UfR 1967, 224 ØLR.

Højesteret fastslog i en dom fra 1995, at vederlag for en rådighedsindskrænkning, der skulle sikre friest mulig udsigt til en kirke, skulle beskattes efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven. Se TfS 1995, 575 HR.

Eksempel: Afståelse af en dispositionsret over fast ejendom var omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven

Et eksempel på, hvordan reglerne anvendes, vedrører en dispositionsret over syv huse, som en skatteyder havde forbeholdt sig ved et tidligere salg af grunden, og som senere blev afhændet. Dispositionsretten havde sikret skatteyderen lejeindtægter ved udlejning af husene. Landsskatteretten fandt, at dispositionsretten var en servitut på den solgte grund, dvs. en middelbar ejendomsret over det solgte. Derfor var fortjenesten ved salg af retten omfattet af reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven. Se TfS 1994, 339 LSR.

Eksempel: Fortjeneste ved aflysning af servitut på naboejendom var omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven

Aflysning af en servitut på en naboejendom blev anset for delafståelse af fast ejendom, selv om der ikke var tale om afståelse af en middelbar rettighed. Ejeren af en ejendom blev anset for skattepligtig af en erstatning på 25.000 kr., som han modtog for aflysning af en servitut på naboejendommen. Det tidligere Statsskattedirektoratet udtalte under sagens behandling for Landsskatteretten, at den type servitut, som sagen handlede om, skulle tages i betragtning ved vurderingen af såvel den tjenende som den herskende ejendom. Formuegoder, der blev medtaget ved ejendommens ejendomsværdi, skulle også betragtes som fast ejendom i relation til reglerne om fortjeneste ved afståelse. Det gjaldt, uanset om det kunne konstateres, om der konkret havde været taget hensyn til servitutten ved vurderingerne forud for aflysningen af den. Landsskatteretten var enig og beskattede den fortjeneste, der var opnået ved aflysningen af servitutten. Se LSRM 1983, 29 LSR.

Undtagelse: Vederlag for køberet omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven

Vederlag ved udstedelse af køberetter mv. anses på grund af rettighedernes særlige karakter og nære tilknytning til salg af fast ejendom som et vederlag for afståelse af fast ejendom. Det gælder, selv om køberetter typisk er tidsbegrænsede. Se afsnit (C.H.2.1.6.2).

Bemærk

• Godtgørelser eller erstatninger for midlertidige rådighedsindskrænkninger er indkomstskattepligtige efter statsskatteloven, fordi de betragtes som indtægter på linje med lejeindtægter.
• Efter udstykningsloven må der ikke stiftes brugsret over et areal for et længere tidsrum end
• 30 år, hvis arealet er en del af en samlet ejendom, eller
• 10 år, hvis arealet er en del af en umatrikuleret ejendom.

Skøder, købekontrakter mv. for sådanne andele af en samlet ejendom, fx

købekontrakter på haveparceller i en kolonihaveforening, bliver derfor anset for ugyldige i forhold til det offentlige. Fortjeneste ved salg af sådanne parceller anses derfor ikke som fortjeneste ved salg af fast ejendom. Fortjenesten skal beskattes efter reglerne om salg af andelsbeviser mv. efter aktieavancebeskatningsloven.

Derimod anses afståelse af en bygning på parcellen som afståelse ved salg af fast ejendom og er derfor omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.6 Afståelser omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven

Indhold

Dette afsnit indeholder en gennemgang af forskellige typer af afståelser, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven.

Udover afståelse ved et almindeligt salg gælder loven også for en række andre overdragelser af fast ejendom, der sidestilles med salg i ejendomsavancebeskatningsloven.

Afsnittet indeholder:

• Salg af fast ejendom i fri handel (C.H.2.1.6.1)
• Forkøbs-, købe- og genkøbsret til fast ejendom (C.H.2.1.6.2)
• Afståelse af eller opgivelse af retten til kontrakter (C.H.2.1.6.3)
• Overførsel af fredskovpligt (C.H.2.1.6.4)
• Erstatnings- og forsikringssummer (C.H.2.1.6.5)
• Erhvervelse eller afståelse af fast ejendom ved gave eller arveforskud (C.H.2.1.6.6)
• Overdragelse af fast ejendom mellem ægtefæller (C.H.2.1.6.7)
• Jordombytning i jordfordelingssag med videre (C.H.2.1.6.8)
• Mageskifte af ubebyggede arealer (C.H.2.1.6.9)
• Afløst jordrentepligt (C.H.2.1.6.10)
• Yderligere vederlag (C.H.2.1.6.11)
• Jordforekomster (C.H.2.1.6.12)
• Timeshare (C.H.2.1.6.13)
• Ophævelse af aftale om overdragelse af fast ejendom (C.H.2.1.6.14)
• Andelsboligforeninger med videre omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 6 (C.H.2.1.6.15).

C.H.2.1.6.1 Salg af fast ejendom i fri handel

Fortjeneste og tab ved afståelse af fast ejendom skal medregnes til indkomstopgørelsen efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven. Se EBL § 1.

Loven gælder for aftaler om afståelse af fast ejendom som led i fri handel mellem sælger og køber, som indebærer, at ejendomsretten til ejendommen overføres fra én skattepligtig (ejeren, sælgeren) til en anden skattepligtig (køberen).

C.H.2.1.6.2 Forkøbs-, købe- og genkøbsret til fast ejendom

Indhold

I dette afsnit beskrives flere af de særlige aftaler, der gælder ved et salg af en fast ejendom, og den skattemæssige virkning af disse aftaler.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Overdragelse mellem selskab og aktionær
• Forkøbsret
• Køberet
• Genkøbsret/tilbagekøbsret
• Frikøb af hjemfaldsforpligtelse
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Sælges en fast ejendom på vilkår, der ikke er markedsmæssigt begrundede, har SKAT mulighed for at regulere aftalen skattemæssigt, hvis parterne ikke kan anses for uafhængige eller ikke har konkrete modstridende interesser. Se EBL § 4, stk. 6.

Overdragelse mellem selskab og aktionær

Når en skatteyder selvstændigt kan træffe beslutninger på vegne af et selskab, og der mellem skatteyderen og selskabet er indgået en aftale om overdragelse af en fast ejendom, kan SKAT regulere den del af salgssummen, der afviger fra markedsprisen. Se afsnit (C.B.3.5.4.3) om den skattemæssige konsekvens af sådan en handel.

Forkøbsret

En aftale om forkøbsret giver en skatteyder ret til at købe en bestemt ejendom, når ejeren beslutter sig til at sælge ejendommen.

Ejeren er forpligtet til at tilbyde ejendommen til indehaveren af forkøbsretten, når ejendommen skal sælges, men ejeren afgør selv, om et salg skal finde sted og i givet fald, hvornår salget skal finde sted.

Da indehaveren af en forkøbsretsaftale ikke er forpligtet til at købe ejendommen på tilbudstidspunktet, er der først indgået en overdragelsesaftale på det tidspunkt, hvor forkøbsretten udnyttes. Det er i den sammenhæng uden betydning, om pris og andre vilkår er blevet fastsat på det tidspunkt, hvor forkøbsretsaftalen blev indgået.

I de tilfælde hvor salgsprisen og øvrige handelsvilkår er fastsat i forkøbsretsaftalen, er der grundlag for at undersøge, om aftalen er indgået på markedsmæssige vilkår. Det skyldes, at ejeren ved aftalens indgåelse har afskåret sig fra en mulig værdistigning og ikke har mulighed for at sælge ejendommen til anden side.

Se dog SKM2009.285.SR, hvor spørgsmålet til Skatterådet handlede om en anden problemstilling, men hvor det fremgik af sagsfremstillingen, at en ejer af et ca. 9 ha. stort landbrugsareal i 2000 havde indgået en forkøbsret med en person, som havde ret til at købe arealet til en nærmere fastsat pris, hvis ejeren ønskede at sælge. Baggrunden for aftalen var, at både udstederen (ejeren) og indehaveren af forkøbsretten (den potentielle køber) mente sig berettiget til at købe jorden, da den i 2000 blev erhvervet af ejeren. Frem for at gennemføre en retssag valgte parterne at indgå en aftale om forkøbsret. På den baggrund blev aftalen anset for indgået mellem uafhængige parter.

Se også skd.1979.49.103, der omhandler en dom fra Vestre Landsret, hvor der i forbindelse med salg af en manufakturforretning, blev indgået aftale om, at køberen havde forkøbsret til den ejendom, hvor forretningen lå. Det fremgik af aftalen, at prisen ikke på noget tidspunkt kunne overstige et fastsat beløb. Dette beløb var væsentligt under ejendommens værdi på overdragelsestidspunktet, men efter bevisførelsen mente landsretten ikke, at der var givet køberen en gave.

Kompensationsbeløb

Modtager udstederen et tilbud på ejendommen fra tredjemand og må betale et kompensationsbeløb til indehaveren af forkøbsretten for at blive frigjort for forpligtelsen om at sælge til indehaveren, anses dette beløb som en omkostning ved handlen.

Skatterådet anså et beløb på 5.175.000 kr., som ejeren af et landbrugsareal betalte som kompensation til indehaveren af en forkøbsret, for at være en omkostning ved afståelsen af jorden til tredjemand. Se SKM2009.285.SR.

Erstatning

Et erstatningsbeløb, der betales af udstederen til indehaveren af forkøbsretten som følge af en retsstridig krænkelse af aftalen, er ikke skattepligtigt for indehaveren. Se LSRM 1976, 137 LSR, hvor en ejendomshandler, der samtidig drev landbrug, fik en forkøbsret til naboens landbrugsejendom. Naboejendommen blev solgt uden at respektere forkøbsretten, og ved forlig modtog indehaveren af forkøbsretten et beløb på 35.000 kr. Da beløbet var udbetalt som følge af en retsstridig krænkelse og ikke havde forbindelse med skatteyderens næringsvirksomhed som ejendomshandler, var det ikke omfattet af statsskatteloven og var dermed ikke skattepligtigt.

Se også

Se også afsnit (C.H.2.1.5.2) om den skattemæssige behandling af middelbare rettigheder, da fortjenesten på en forkøbsret behandles efter disse regler.

Køberet

Når der mellem parter indgås en køberetsaftale, opnår erhververen (indehaveren) af køberetten en ret men ikke en pligt til inden for en given periode at købe en fast ejendom til en forud fastsat eller en senere aftalt pris. Udstederen af køberetten forpligter sig som ejer til at sælge ejendommen på det tidspunkt, hvor køberetten bliver gjort gældende.

Ved indgåelsen af aftalen overdrager udstederen af køberetten væsentlige beføjelser til indehaveren, da udstederen (ejeren) udelukkende kan sælge ejendommen til tredjemand, hvis tredjemand accepterer køberettens indhold. Afhængigt af aftalens indhold afskærer udstederen sig også fra muligheden for at få andel i eventuelt stigende ejendomspriser, og endelig må udstederen acceptere usikkerheden, om køberetten overhovedet vil blive udnyttet.

En køberetsaftale er i sit indhold suspensivt betinget, fordi en overdragelsesaftale først kan anses for indgået på det tidspunkt, hvor indehaveren beslutter sig til at udnytte køberetten. Dermed bliver det tidspunkt, hvor der indgås aftale om overdragelse, gældende for, hvornår der i skattemæssig henseende er indgået en endelig og bindende aftale.

Kursgevinstlovens regler gælder som hovedregel ikke for køberetsaftaler om fast ejendom. Se KGL § 29, jf. § 30, stk. 1, nr. 1. Se nedenfor i dette afsnit om lagerbeskatning på visse køberetsaftaler, der den 5. december 2007 eller senere er indgået mellem visse familiemedlemmer.

Tilsidesættelse af en køberetsaftale

Indeholder en køberetsaftale vilkår, der tyder på, at der er indgået en endelig og bindende overdragelsesaftale, kan køberetsaftalen i yderste konsekvens tilsidesættes. For parterne vil det medføre, at ejendommen anses for afstået på det tidspunkt, hvor køberetsaftalen blev indgået.

Det væsentligste kriterium i bedømmelsen er, om den usikkerhed, der for udstederen er knyttet til en køberetsaftale, er indskrænket eller helt fjernet. Skatterådet har ikke praktiseret en restriktiv holdning til dette moment.

I en sag indgik et holdingselskab en køberetsaftale med en større virksomhed, hvorefter virksomheden kunne købe holdingselskabets anparter i et driftsselskab, der udelukkende ejede en erhvervsudlejningsejendom. Udstederen havde begrænset virksomhedens adgang til at udnytte køberetten til en kort periode, der lå mere end 2 år frem i tiden, samtidig med, at virksomheden var berettiget til at undersøge arealet nærmere i perioden frem til udnyttelsestidspunktet. Ved at fremdatere udnyttelsesperioden fjernede holdingselskabet helt risikoen for, at køberetten ville blive udnyttet, inden anparterne i driftsselskabet kunne afstås skattefrit, og ved den korte udnyttelsesperiode formåede holdingselskabet at begrænse køberetsaftalens generelle usikkerhedsmomenter. SKAT havde indstillet, at den tidsmæssige begrænsning af køberetsaftalen ikke kunne godkendes, men Skatterådet accepterede udstederens restriktioner. Se SKM2008.952.SR.

Optionspræmie

Modtager udstederen af køberetten en optionspræmie fra erhververen (indehaveren) i forbindelse med, at aftalen indgås, er beløbet ikke skattepligtigt for udstederen ved modtagelsen. Udnyttes køberetten, anses optionspræmien for at udgøre en del af overdragelsessummen, og hvis køberetten ikke udnyttes, skal præmien beskattes som en delafståelse af ejendommen.

Et eksempel er en sag, hvor udstederen af køberetten modtog en optionspræmie på 1,43 pct. af den aftalte købesum fra den potentielle køber. Skatterådet bekræftede, at beløbet ikke var skattepligtigt ved modtagelsen. Det skulle i stedet indgå som en del af overdragelsessummen, hvis køberetten blev udnyttet. Blev køberetten ikke udnyttet, var der tale om en delafståelse, hvor 1,43 pct. af ejendommen skulle betragtes som afstået. Ved en senere afståelse af ejendommen ville anskaffelsessummen blive reduceret med samme procentdel. Se SKM2008.920.SR.

Vederlag for overdragelse af en køberet

Overdrages køberetten mod betaling til tredjemand, vil vederlaget være skattepligtigt for overdrageren, hvis en udnyttelse af køberetten og et efterfølgende salg af ejendommen ville have udløst beskatning. Det er dog en forudsætning, at køberetten på overdragelsestidspunktet repræsenterer en økonomisk værdi.

En skatteyder havde erhvervet en køberet til 43 parceller som en del af sin næringsvirksomhed. Køberetten blev overdraget til nogle kreditorer i forbindelse med en gældseftergivelse. Landsretten fastslog, at køberetten ikke repræsenterede en værdi på overdragelsestidspunktet, og gældseftergivelsen var bl.a. af den grund ikke skattepligtig. Se TfS 1985, 442 VLR.

Vederlag for opgivelse af en køberet

Betales der et beløb til indehaveren for at opgive sin køberet, skal vederlaget som udgangspunkt ikke beskattes. Det gælder dog ikke i de tilfælde, hvor opgivelsen af køberetten indgår som et led i skatteyderens næringsvirksomhed, eller hvis køberetsaftalen ikke er anset for indgået på markedsmæssige vilkår med den følge, at den aftalte overdragelsessum i skattemæssig henseende ville være blevet korrigeret.

Et selskab havde lejet en ejendom af en bank og samtidig opnået en køberet til at erhverve ejendommen til en fastsat pris. Selskabet fandt en køber, der ville betale 700.000 kr. mere for ejendommen og indgik aftale om, at banken skulle sælge ejendommen direkte til køberen og udbetale forskelsbeløbet til selskabet som opgivelse af køberetten. Landsskatteretten fastslog, at der var tale om en udnyttelse af køberetten og et efterfølgende salg af ejendommen, og selskabet var derfor skattepligtigt af fortjenesten. Se TfS 1988, 613 LSR.

Uafhængige parter

Når en køberetsaftale er indgået mellem reelt uafhængige parter, vil det ofte være aftalt, at ejendommens handelsværdi på udnyttelsestidspunktet skal lægges til grund ved overdragelsen. Men også i de tilfælde, hvor salgsprisen er fastsat på det tidspunkt, hvor køberetsaftalen bliver indgået, er der som udgangspunkt ikke grundlag for at statuere gave fra udstederen til indehaveren af køberetten.

Vestre Landsret tog stilling til spørgsmålet - dog med udgangspunkt i en aftale om forkøbsret. I forbindelse med salg af en manufakturforretning, blev der indgået en aftale om, at køberen havde forkøbsret til den ejendom, hvor forretningen lå. Det stod i aftalen, at prisen ikke på noget tidspunkt kunne overstige et fastsat beløb. Dette beløb var væsentligt under ejendommens værdi på overdragelsestidspunktet, men efter bevisførelsen mente landsretten ikke, at der var givet køberen en gave. Se skd.1979.49.103.

Ikke uafhængige parter

Er en køberetsaftale indgået mellem parter, der ikke er uafhængige, og opnår indehaveren en økonomisk fordel på udnyttelsestidspunktet, kan der statueres gave fra udstederen til indehaveren. Gavens størrelse vil udgøre forskellen mellem den pris, som køberetten kan gøres gældende til, og ejendommens handelspris på udnyttelsestidspunktet.

Gavebetragtningen er aktuel, når indehaveren ved at udnytte køberetsaftalen opnår en økonomisk fordel, og når aftalen er indgået mellem:

1. Personer inden for det normale gavemiljø (nært beslægtede eller lignende)
2. Arbejdstager i forhold til arbejdsgiver
3. Aktionær i forhold til selskab eller omvendt.

Ad a) Personer inden for det normale gavemiljø (nært beslægtede eller lignende)

Blandt personer inden for det normale gavemiljø kan køberetsaftaler benyttes som deciderede gaver, men også som led i erhvervsmæssige forhold. I begge tilfælde vil udgangspunktet være, at en økonomisk fordel vil være skatte- eller afgiftspligtig som gave afhængigt af aftaleparternes familiemæssige relation.

I en sag tog Landsskatteretten stilling til en køberetsaftale, der var indgået mellem en far og tre sønner i forbindelse med erhvervelsen af en ejendom. Faderen og to af sønnerne overtog ejendommen i lige sameje, mens den tredje søn fik en køberet, der gav ham ret til at indtræde i ejerskabet, når han blev myndig. Det var aftalt, at den yngste søn på udnyttelsestidspunktet skulle betale et beløb, der svarede til, hvad de øvrige ejere oprindeligt havde betalt, samt et tillæg, der omfattede en forholdsmæssig andel af den tilførte kapital. Landsskatterettens opfattelse var, at der ikke var tale om en normal og gensidigt bebyrdende aftale. Forskellen mellem det indbetalte beløb og ejendommens handelsværdi på udnyttelsestidspunktet blev derfor betragtet som en gave til den yngste søn. Se LSRM 1979, 56 LSR,

Særligt om forældrekøbslejligheder

I en række bindende svar har Skatterådet taget stilling til spørgsmålet om den skattemæssige behandling af køberetsaftaler, der var indgået mellem forældre og børn.

Udgangspunktet i aftalerne var, at et forældrepar havde erhvervet en ejerbolig og udlejet den til deres barn. Ved at anvende køberetsaftaler var det hensigten, at barnet på et senere tidspunkt skulle overtage ejerboligen til en lavere pris end den forventede handelspris. Se pkt. 14 i værdiansættelsescirkulæret til boafgiftsloven.

Skatterådet fastslog, at der ikke måtte være et misforhold mellem ejendommens handelspris og den pris, som fremgik af køberetsaftalen, på det tidspunkt, hvor køberetten tidligst kunne være gjort gældende. Det var derfor spørgerne, der skulle dokumentere, hvornår køberetsaftalen var indgået.

Skatterådets praksis fremgår eksempelvis af en sag, hvor et forældrepar havde indgået en køberetsaftale med deres søn, som gav ham ret til at overtage den ejerbolig, som han lejede af forældrene, til en pris, der svarede til forældrenes anskaffelsespris. Aftalen indeholdt ingen datoangivelse for, hvornår køberetten kunne gøres gældende. I stedet var det aftalt, at sønnen kunne udnytte køberetten, når han havde det fornødne økonomiske overskud. Da det ikke ved afgivelsen af det bindende svar var muligt at konstatere, om der ville være et misforhold mellem ejerboligens handelspris og den pris, der fremgik af køberetsaftalen, på det tidspunkt, hvor køberetten ville blive udnyttet, ville aftalen få skatte- og afgiftsmæssige konsekvenser, hvis den blev gennemført. Se SKM2007.859.SR.

En far udlejede en ejerbolig til sin søn. Far og søn indgik desuden en køberetsaftale, som gav sønnen ret til at købe ejendommen til en pris, der svarede til faderens købspris plus forbedringsudgifter. Køberetsaftalen blev tinglyst og var dermed officielt registreret. Selv om det ikke fremgik af køberetsaftalen, blev det lagt til grund, at køberetten ville kunne gøres gældende umiddelbart efter aftalens indgåelse. På dette tidspunkt var der ikke et misforhold mellem ejerboligens handelsværdi og køberetsprisen. En senere udnyttelse af køberetten ville derfor ikke få skatte- og afgiftsmæssige konsekvenser. Se også SKM2007.846.SR.

Lagerbeskatning på visse køberetter

Med virkning fra den 5. december 2007 er der indført lagerbeskatning på køberetter til fast ejendom, når aftalen har en løbetid på mere end 12 måneder og er indgået mellem familiemedlemmer. Se KGL § 29, stk. 1, jf. § 30, stk. 1, nr. 1.

Ændringen har virkning for aftaler, der bliver indgået mellem den personkreds, der er nævnt i BAL § 22. Det vil sige, at lagerbeskatningen omfatter de tilfælde, hvor ejeren af en fast ejendom tildeler en køberet til

• børn, stedbørn og deres afkom
• afdødt barns eller stedbarns efterlevende ægtefælle
• forældre
• personer, der har haft fælles bopæl med gavegiver i de sidste 2 år før modtagelsen af gaven, og personer, der tidligere har haft fælles bopæl med gavegiver i en sammenhængende periode på mindst 2 år, når den fælles bopæl kun er ophørt på grund af institutionsanbringelse, herunder i en ældrebolig,
• plejebørn, der har haft bopæl hos gavegiver i en sammenhængende periode på mindst 5 år, når opholdet er begyndt, inden plejebarnet fyldte 15 år, og højst én af plejebarnets forældre har haft bopæl hos gavegiver sammen med plejebarnet
• stedforældre og bedsteforældre.

Lagerbeskatningen medfører, at der hvert år skal opgøres en stigning eller et fald i værdien af køberetten. Udgangspunktet for beregningen er den offentlige ejendomsværdi, der tages som et udtryk for ejendommens handelsværdi.

Det er både udstederen og indehaveren af køberetten, der er omfattet af skattepligten.

Fortjenester beskattes som kapitalindkomst. Se PSL § 4, stk. 1, nr. 2.

Et eventuelt tab kan modregnes i fortjenester fra tidligere, samme eller efterfølgende indkomstår, men modregningen kan udelukkende foretages i fortjenester på aftaler, der vedrører fast ejendom. Tab, der ikke er modregnet, kan sælgeren trække fra i salgssummen, og køberen kan lægge tabet til anskaffelsessummen, men kun for den ejendom, som køberetsaftalen vedrører. Se KGL § 32, stk. 4.

Hvis køberetten udnyttes, vil ejendommens salgspris i skattemæssig henseende blive sat til den aktuelle handelsværdi. Køberens anskaffelsessum vil være den tilsvarende værdi. Se KGL § 33, stk. 1, sidste pkt.

Også gaver, der består af en køberetsaftale til en fast ejendom, udløser beskatning. Hvis gaven er blevet beskattet på tildelingstidspunktet, anvendes den værdi, der er lagt til grund ved beregningen af gaveafgiften, som køberettens anskaffelsespris. Er gaven ikke blevet beskattet, fordi der ikke var et misforhold mellem købesummen i køberetsaftalen og ejendommens handelspris på det tidspunkt, hvor køberetten tidligst kunne udnyttes, bliver anskaffelsesprisen på køberetten sat til nul kroner. Se KGL § 34, stk. 1.

Skatterådet har i en konkret sag taget stilling til spørgsmålet om lagerbeskatning. En far og hans søn indgik en interessentskabskontrakt, hvorefter sønnen havde ret til at overtage en samejet ejendom til 85 % af den til enhver tid gældende offentlige ejendomsvurdering. Det var yderligere aftalt, at hvis markedsprisen var lavere end den offentlige ejendomsvurdering på det tidspunkt, hvor køberetten blev udnyttet, skulle ejendommen overdrages til markedsprisen. Skatterådet fastslog, at da der var en betydelig usikkerhed om den fremtidige overtagelsespris, var køberetsaftalen ikke omfattet af KGL § 29, stk. 1. Se SKM2011.213.SR.

Ad b) Arbejdstager i forhold til arbejdsgiver

Når en arbejdsgiver tildeler en køberet til en ansat, er det en disposition, der som udgangspunkt ligger uden for ansættelsesforholdet. Derfor vil der være grundlag for at vurdere, om køberetten er udtryk for en skattepligtig gave.

I en sag var der indgået en køberetsaftale mellem et selskab og dets direktør. Da direktøren blev ansat, var selskabet et familieselskab, men da køberetsaftalen blev indgået, var det ejet af en svensk koncern. Direktøren havde købt en grund, som han efterfølgende solgte til selskabet. På grunden fik selskabet opført et hus, som blev udlejet til direktøren. Med udgangspunkt i en køberetsaftale købte direktøren 10 år senere huset med tilhørende grund for 300.000 kr., der svarede til selskabets anskaffelsespris. På det tidspunkt var ejendommens handelsværdi vurderet til 425.000 kr., og forskelsbeløbet var skattepligtigt for direktøren, fordi den økonomiske fordel blev anset for at have haft forbindelse med hans ansættelsesforhold. Se UfR 1977, 460 HRD.

Gaven skal vurderes i en sammenhængende helhed.

Østre Landsret fandt ikke, at en økonomisk fordel for et ægtepar ved at udnytte en køberet til en villa var skattepligtig hverken som arbejdsvederlag eller som gave. Ægteparret havde indgået en aftale med et ældre ægtepar, hvor den ene ægtefælle var svagelig, om, at ejendommen kunne købes til dens værdi på det tidspunkt, hvor de indgik aftalen. Det var yderligere aftalt, at køberetten først kunne gøres gældende, når ejerne flyttede fra ejendommen eller døde, samt at den svagelige ejer skulle passes af det købende par, hvor hustruen var uddannet sygehjælper. Det købende par flyttede på normale lejevilkår ind i en lejlighed i villaen, og hustruen opsagde sin deltidsstilling og modtog normal betaling for sin hushjælp. Se skd.1979.50.207.

Ad c) Aktionær i forhold til selskab eller omvendt

Køberetsaftaler mellem et selskab og en aktionær, der har en bestemmende indflydelse over selskabet, skal være indgået på markedsvilkår. Se LL § 2.

Er aftalen ikke indgået på markedsvilkår, er konsekvensen ved et salg fra et selskab til en aktionær, at forskelsbeløbet mellem den aktuelle handelspris og køberetsprisen bliver lagt til salgsprisen for selskabet, mens aktionæren vil være skattepligtig af et tilsvarende beløb som maskeret udlodning. Se LL § 16A, stk. 1.

Hvis aftalen er indgået på vilkår, hvor det er aktionæren, der har udstedt en køberet til selskabet, vil differencebeløbet blive lagt til aktionærens salgspris, mens et beløb af samme størrelse vil udgøre et skattepligtigt tilskud til selskabet. Se afsnit (S.I.1.3.3).

Der kan forekomme tilfælde, hvor en køberetsaftale mellem en aktionær og et selskab, der er domineret af aktionæren, virker som om, at den er indgået på markedsvilkår. Men en aftale, hvor den samme person repræsenterer begge parter, kan ikke i det indbyrdes forhold indeholde et usikkerhedsmoment, der vedrører modpartens vilje og evne til at handle. Derfor kan sådanne aftaler ikke tillægges skattemæssig betydning. Afhængigt af aftalens indhold kan konsekvensen blive, at ejendommen vil blive anset for overdraget til handelsprisen på tidspunktet for køberettens udnyttelse. Alternativt kan ejendommen anses for solgt på det tidspunkt, hvor køberetsaftalen blev indgået.

Skatterådet afslog, at en aktionær kunne overdrage 5 ha. jord til sit 100 pct. ejede selskab på grundlag af en køberetsaftale uden, at det ville få skattemæssige konsekvenser. Efter aftalen kunne selskabet inden for en 10-årig periode udnytte køberetten til en pris, der svarede til aktionærens anskaffelsespris, hvis arealet ændrede status til byzone. Skatterådet begrundede afslaget med, at aktionærens usikkerhed om, hvorvidt aftalen ville blive gennemført, var elimineret, og derfor var det ikke muligt at efterleve kravet om markedsvilkår (armslængdeprincippet) i denne aftale. Se SKM2009.118.SR.

Genkøbsret/tilbagekøbsret

En genkøbsret eller en tilbagekøbsret er kendetegnet ved, at sælgeren ved salget af en fast ejendom betinger sig retten til at købe ejendommen tilbage.

En genkøbsret behandles skattemæssigt som en køberetsaftale.

Skatterådet bekræftede i en sag, at en tilbagekøbsret skattemæssigt er en genkøbsret, og at den skal behandles som en køberetsaftale. Se SKM2008.936.SR.

En person solgte sin ejerbolig til et selskab, hvor han både var direktør, aktionær og bestyrelsesmedlem. Det var aftalt, at han kunne købe ejerboligen tilbage inden for en periode på 20 år til et beløb, der svarede til salgsprisen. Genkøbsretten blev gjort gældende af direktørens enke 10 år efter, at aftalen var indgået, til den oprindelige salgspris. Den økonomiske fordel var skattepligtig for enken, fordi aftalen blev anset som udtryk for den dominerende indflydelse, som direktøren og dennes søster havde haft i selskabet. Se LSRM 1979, 169 LSR.

Hvis indehaveren sælger genkøbsretten til køberen af ejendommen, bliver betalingen betragtet som et yderligere vederlag for ejendommen. Se EBL § 13.

Frikøb af hjemfaldsforpligtelse

Betaling af et eller flere beløb for at frikøbe en hjemfaldsforpligtelse helt eller delvist udgør et yderligere vederlag for ejendommen og bliver lagt til anskaffelsessummen.

Se også

Se også afsnit LV, Erhvervsdrivende, afsnit (E.C.4.8.3) om afskrivning på ejendomme med hjemfaldsforpligtelse.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.6.3 Afståelse af eller opgivelse af retten til kontrakter

Indhold

I dette afsnit beskrives, hvorledes afståelse af eller opgivelse af retten til kontrakter sidestilles med salg af fast ejendom efter ejendomsavancebeskatningsloven.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Hvilken overdragelse
• Hvilke kontrakter
• Beskatningstidspunkt
• Tab
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Fortjeneste eller tab ved at afstå eller opgive retten i en kontrakt til at opføre en bygning mv. (en entreprisekontrakt) sidestilles med fortjeneste eller tab ved afståelse af fast ejendom efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Fortjeneste eller tab ved at afstå eller opgive en entreprisekontrakt opgøres som forskellen mellem afståelsessummen for retten efter kontrakten og anskaffelsessummen for den. Se EBL § 1 A.

Hvilken overdragelse

En entreprisekontrakt kan tænkes overdraget alene. En entreprisekontrakt kan også tænkes overdraget sammen med (eller i forbindelse med overdragelse af) den grund, hvorpå bygningen skal opføres, eller sammen med (eller i forbindelse med overdragelse af) grunden og en delvist opført bygning.

Hvilke kontrakter

Det fremgår af forarbejderne til bestemmelsen i EBL § 1 A, at reglerne om fortjeneste eller tab ved at afstå eller opgive en entreprisekontrakt gælder, uanset om der er tale om

• en entreprisekontrakt på en bygning mv., der skal benyttes erhvervsmæssigt, og som vil kunne afskrives efter afskrivningslovens kapitel 3
• en bygning mv., der skal benyttes erhvervsmæssigt, men som ikke vil kunne afskrives, eller
• en bygning mv., der skal anvendes til private formål.

Reglerne indebærer, at der ikke er forskel på, om en entreprisekontrakt om opførelse af en bygning afstås kort tid før, bygningen er færdig, eller den færdige bygning afstås.

Bemærk

For bygninger mv., der skal anvendes til privat brug, gælder, at fortjeneste eller tab ved at afstå ejendommen, uden at bygningen har tjent som bolig for ejeren, skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Beskatningstidspunkt

Reglerne betyder, at fortjeneste ved at afstå en entreprisekontrakt altid skal medregnes ved opgørelsen af sælgerens (bygherrens) skattepligtige indkomst for det år, hvor entreprisekontrakten bliver afstået eller opgivet.

Tab

Tab ved at afstå eller opgive en entreprisekontrakt kan trækkes fra i fortjeneste ved at afstå entreprisekontrakter og/eller faste ejendomme i det samme år og eventuelt i efterfølgende år.

Tilsvarende kan tab ved at afstå en fast ejendom trækkes fra i fortjeneste ved at afstå entreprisekontrakter og/eller faste ejendomme i det samme år og eventuelt i efterfølgende år.

Eksempel: Køb og salg af lejligheder på projektstadiet

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at et selskab kunne erhverve byggeretten på projektstadiet til fire ud af i alt tolv ejerlejligheder i samme ejendom med den virkning, at dette selskab stod for opførelsen af lejlighederne for egen regning, uden sammenhæng med de samtidigt af anden bygherre opførte otte lejligheder. Se SKM2007.776.SR.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.6.4 Overførsel af fredskovpligt

Indhold

I dette afsnit beskrives reglerne om fredskovpligt efter skovloven og de skattemæssige konsekvenser af fredskovpligt.

Afsnittet indeholder:

• Definition
• Regel.

Definition

Når et areal er fredskovpligtigt, betyder det, at den, der ejer arealet, til enhver tid har pligt til at anvende det til skovbrugsformål. De fredskovpligtige arealer kaldes fredskove. En fredskov skal dyrkes erhvervsmæssigt efter skovlovens regler. Fredskovpligtige arealer skal efter skovloven drives efter reglerne om god og flersidig skovdrift. Fredskovpligten medfører, at der skal foretages genplantning efter hugst, og at genplantningen skal bestå af træarter, der kan danne sluttet skov af højstammede træer. Se skovloven, der senest er offentliggjort ved LBK nr. 945 af 24. september 2009. Se også LV, Erhvervsdrivende, afsnit E.E.

Spørgsmålet om, hvorvidt skoven er drevet erhvervsmæssigt, afgøres efter skattelovgivningens almindelige regler.

Regel

De fleste skove i Danmark er fredskove. Fredskovpligten medfører som udgangspunkt, at arealet i fremtiden skal anvendes til skov.

Pligten medfører derfor en række begrænsninger i ejerens råden over ejendommen og ejendommens undergrund. Når handelsværdien for en skovejendom skal fastsættes, spiller det derfor en væsentlig rolle, om skoven er fredskovpligtig.

Fredskovpligten er ikke tinglyst på ejendommen. De fredskovpligtige arealer er alene noteret i matriklen. Naturstyrelsen kan tillade, at fredskovpligten på en skovejendom ophæves, fx fordi arealet skal bebygges.

Det kan kun ske under forudsætning af, at der lægges fredskovpligt på et andet areal (erstatningsskov) efter Naturstyrelsens godkendelse.

For at det kan gennemføres, betaler den oprindelige indehaver af arealet, der er beplantet med fredskov, et beløb til indehaveren af det areal, hvor den erstattende fredskov skal placeres. Rent teknisk frikøber den første fredskovsejer en byrde på ejendommen, mens den nye fredskovsejer bliver betalt for at påtage sig en byrde.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at den oprindelige fredskovsejer kan lægge beløbet til anskaffelsessummen. For den nye fredskovsejer bliver rådighedsindskrænkningen efter Skatteministeriets opfattelse et delsalg af ejendommen, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven.

C.H.2.1.6.5 Erstatnings- og forsikringssummer

Indhold

Dette afsnit handler om den skattemæssige behandling af erstatnings- og forsikringssummer efter ejendomsavancebeskatningsloven.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Undtagelse
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Når en ejer modtager erstatnings- og forsikringssummer, sidestilles det med salgssummer i ejendomsavancebeskatningsloven, og fortjenesten beskattes efter lovens regler. Se EBL § 2, stk. 1.

Undtagelse

Erstatnings- eller forsikringssummen skal ikke beskattes, hvis den har karakter af en ekspropriationserstatning, der er fritaget for beskatning efter EBL § 11, eller hvis der er tale om, at en skaderamt bygning bliver genopført, og betingelserne i EBL § 10 om skattefritagelse er opfyldt.

Bemærk

Det fremgår ikke af ordlyden af EBL § 2, stk. 1, at det er en forudsætning for at anvende bestemmelsen, at hele eller dele af ejendommen er afstået. Det er derfor Skatteministeriets opfattelse, at bestemmelsen kan anvendes, uanset om ejendommen er afstået eller ej, når det tab, som erstatningen skal kompensere, har relation til ejendommen som sådan og ikke til driften af ejendommen. Der kan fx være tale om en erstatning ved en hævet handel. Se afsnit (C.H.2.1.6.14) om ophævelse af aftale om overdragelse af fast ejendom.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.6.6 Erhvervelse eller afståelse af fast ejendom ved gave eller arveforskud

Indhold

Dette afsnit beskriver den skattemæssige behandling af overdragelse af fast ejendom ved gave eller arveforskud.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Overdragelse af fast ejendom som gave eller arveforskud sidestilles med salg. Erhvervelse af fast ejendom ved gave eller arveforskud sidestilles med køb. Se EBL § 2, stk. 2.

Erhvervet ved gave eller arveforskud

Er en afstået fast ejendom erhvervet ved gave eller arveforskud, benyttes den værdi, der er lagt til grund ved beregningen af gaveafgift eller indkomstskat ved erhvervelsen, som udgangspunkt for beregningen af fortjeneste ved afståelsen. Har erhvervelsen ikke været gaveafgifts- eller indkomstskattepligtig, anvendes ejendommens værdi i fri handel på erhvervelsestidspunktet som udgangspunkt. Se EBL § 3, stk. 1.

Afståelse sket ved gave eller arveforskud

Er afståelse sket ved gave eller arveforskud, betragtes den værdi, der lægges til grund ved beregningen af gaveafgift eller indkomstskat i forbindelse med overdragelsen, som afståelsessum. Er overdragelsen hverken gaveafgifts- eller indkomstskattepligtig, betragtes værdien i fri handel på overdragelsestidspunktet som overdragelsessum. Se EBL § 3, stk. 2.

Ingen gaveanmeldelse

Hvis der ikke er indgivet gaveanmeldelse rettidigt til SKAT, kan SKAT fremtvinge anmeldelsen ved sagsanlæg ved domstolene.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.6.7 Overdragelse af fast ejendom mellem ægtefæller

Indhold

Dette afsnit handler om overdragelse af fast ejendom fra den ene ægtefælle til den anden ægtefælle.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Lovgrundlag.

Regel

Ejendomsoverdragelser mellem samlevende ægtefæller og mellem ægtefæller i forbindelse med skifte ved separation eller skilsmisse betragtes ikke som overdragelser, der udløser beskatning. Fortjeneste ved sådanne overdragelser er derfor ikke omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven.

Lovgrundlag

Overdrager en ægtefælle andre aktiver end de aktiver, der er nævnt i KSL § 26 A (fx en del af en virksomhed eller en af flere virksomheder) til sin samlevende ægtefælle, skal fortjeneste eller tab, som derved fremkommer, ikke medregnes ved opgørelsen af den førstnævnte ægtefælles skattepligtige indkomst. Aktiverne anses for anskaffet af den sidstnævnte ægtefælle på samme tidspunkter, for samme beløb og til samme formål som de oprindelige anskaffelser. Se KSL § 26 B. Se nærmere afsnit (C.C.6.7).

Se også

Se også afsnit (C.H.2.1.7.4) om reglerne i forbindelse med tvangsauktion.

se også afsnit (C.E) om dødsbobeskatning.

C.H.2.1.6.8 Jordombytning i jordfordelingssag med videre

Regel

Afstås en fast ejendom ved jordombytning, sidestilles det som udgangspunkt med salg af fast ejendom efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Der gælder særlige regler for opgørelsen af den skattepligtige fortjeneste ved jordombytning af ubebyggede arealer, der foretages som led i en jordfordelingssag efter jordfordelingsloven eller i forbindelse med en ekspropriation efter lov om fremgangsmåden ved ekspropriation af fast ejendom, lov om offentlige veje eller lov om planlægning. Reglerne gælder, når angivne betingelser er opfyldte. Se EBL § 7, stk. 1.

Se også

Se også afsnit (C.H.2.1.12) om reglerne ved jordombytning i jordfordelingssag med videre.

C.H.2.1.6.9 Mageskifte af ubebyggede arealer

Regel

Fortjeneste ved mageskifte er som udgangspunkt omfattet af de generelle regler om beskatning af fortjeneste ved afståelse af fast ejendom i ejendomsavancebeskatningsloven. Mageskifte sidestilles derfor med afståelse efter ejendomsavancebeskatningsloven. Se EBL § 1.

Der gælder særlige regler for opgørelsen af den skattepligtige fortjeneste ved mageskifte, når to ejere bytter ubebyggede arealer, når angivne betingelser er opfyldte. Se EBL § 7, stk. 2.

Se også

Se også afsnit (C.H.2.1.13) om reglerne ved mageskifte af ubebyggede arealer.

C.H.2.1.6.10 Afløst jordrentepligt

Regel

Fortjeneste ved afståelse af ejendomme, der har fået afløst jordrentepligt, medregnes som udgangspunkt ved indkomstopgørelsen efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven. Se EBL § 1.

Der gælder dog særlige regler for opgørelsen af anskaffelsessummen for ejendomme, der har fået afløst en jordrentepligt. Se EBL § 7, stk. 3.

Se også

Se også afsnit (C.H.2.1.14) om de regler der gælder ved afståelse af ejendomme, der har fået afløst jordrentepligt.

C.H.2.1.6.11 Yderligere vederlag

Indhold

Dette afsnit beskriver de tilfælde, hvor der er truffet aftale om, at sælgeren af en fast ejendom har ret til et yderligere vederlag fra køberen eksempelvis på det tidspunkt, hvor ejendommen videresælges.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Skattemæssig virkning
• Beløb til tredjemand.

Regel

Hvis en sælger og en køber i forbindelse med overdragelsen af en fast ejendom indgår aftale om, at sælgeren har ret til et yderligere vederlag - eksempelvis som en andel af fortjenesten ved et videresalg af ejendommen - skal der foretages en ny opgørelse af den tidligere ejers fortjeneste. Den nye opgørelse skal indeholde det modtagne vederlag, som skal anses for modtaget på det tidspunkt, hvor ejendommen i første omfang blev overdraget. Se EBL § 13.

Skattemæssig virkning

Udgangspunktet er, at det yderligere vederlag skattemæssigt skal behandles på samme måde, som den oprindeligt opgjorte fortjeneste blev behandlet.

Hvis sælgeren ved det oprindelige salg var omfattet af parcelhusreglen, er det yderligere vederlag også omfattet af parcelhusreglen og er dermed skattefrit.

Hvis salget af ejendommen i første omgang blev beskattet, bliver det yderligere vederlag også skattepligtigt for den oprindelige sælger.

Er den oprindelige fortjeneste blevet beskattet efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven, bliver det yderligere vederlag også omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven som kapitalindkomst for modtageren. Se PSL 4, stk. 1, nr. 15.

Hvis ejendommen oprindeligt blev afstået som led i sælgerens næringsvirksomhed, bliver det yderligere vederlag beskattet efter statsskatteloven.

Bemærk

Fortjenesten skal omberegnes, uanset at der ikke blev konstateret en fortjeneste i det år, hvor ejendommen blev afstået.

Beløb til tredjemand

Hvis køberen indgår en aftale med en tredjemand, om at denne skal have et fast beløb eller en andel af fortjenesten ved et senere salg af ejendommen, bliver beløbet skattepligtigt for denne person i det indkomstår, hvor personen opnår et endeligt krav på beløbet. Denne aftale vil som udgangspunkt være uden betydning for den oprindelige sælger.

Se også

Se også afsnit (C.H.2.1.20) om beskatning af yderligere vederlag.

C.H.2.1.6.12 Jordforekomster

Indhold

Dette afsnit beskriver den skattemæssige betydning af jordforekomster på den ejendom, der sælges.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Salg af udvindingsretten
• Udleje eller bortforpagtning
• Erstatning
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Når der sker helt eller delvist salg af en ejendom, hvor der er konstateret moler, grus, tørv eller lignende, er værdien af disse forekomster skattemæssigt en del af salgsprisen. Det er i den sammenhæng uden betydning, om der mellem parterne er aftalt et særskilt vederlag for jordforekomsterne.

Skatterådet bekræftede i en sag, at den samlede salgspris for arealet og jordforekomsterne skulle beskattes efter ejendomsavancebeskatningsloven. Se SKM2008.936.SR.

Den samlede fortjeneste skal derfor behandles efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven eller efter statsskatteloven, hvis ejendommen er erhvervet som led i næring.

Salg af udvindingsretten

Hvis ejeren af et areal med jordforekomster sælger udvindingsretten til tredjemand, afhænger den skattemæssige behandling af, om aftalen er indgået

• før den 1. juli 1999, eller
• den 1. juli 1999 eller senere.

Aftaler indgået før den 1. juli 1999

Er aftalen indgået før den 1. juli 1999, er der skattemæssigt tale om en delafståelse af ejendommen, og fortjenesten er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven.

Udgør betalingen et engangsbeløb, er dette beløb grundlaget for opgørelsen af fortjenesten. I de tilfælde, hvor betalingen forfalder i takt med udvindingen, skal skatteyderen årligt opgøre en salgssum ud fra aftalens indhold. Se TfS 1999, 852 LR, hvor Ligningsrådet har redegjort for den beskrevne praksis.

Aftaler indgået den 1. juli 1999 eller senere

Hvis aftalen er indgået den 1. juli 1999 eller senere, bliver betalingen for udvindingen behandlet som en løbende ydelse. Det forudsætter dog, at der er usikkerhed om ydelsens varighed og størrelse. Se i LL § 12 B.

Ved betaling i forhold til den udvundne mængde skal parterne (overdrageren og rettighedshaveren) på aftaletidspunktet kapitalisere den forventede værdi. Da overdragelsen af en udvindingsret anses for salg af en middelbar rettighed, bliver overdrageren på aftaletidspunktet beskattet af denne værdi efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven. Se TfS 1999, 852 LR, hvor Ligningsrådet har redegjort for det ændrede regelsæt.

SKAT kan regulere opgørelsen af den kapitaliserede værdi.

Den kapitaliserede værdi af aftalen anvendes som en indgangsværdi på en saldo, hvorfra parterne de efterfølgende år skal fratrække de afdrag, der reelt betales og modtages i løbet af året. På denne måde er disse ydelser skattemæssigt neutrale frem til det tidspunkt, hvor saldoen bliver negativ.

På det tidspunkt, hvor saldoen bliver negativ, er yderligere indtægter skattepligtige som kapitalindkomst for overdrageren. Se PSL § 4, stk. 1, nr. 16 og LL § 12 B, stk. 4.

For rettighedshaveren er virkningen af den negative saldo, at yderligere betalte beløb kan fratrækkes i kapitalindkomsten. Se PSL § 4, stk. 1, nr. 16 og LL § 12 B, stk. 5.

Udløber kontrakten, mens saldoen stadig er positiv, kan overdrageren som udgangspunkt fratrække den resterende værdi i kapitalindkomsten i det år, hvor kontrakten udløber. Se PSL § 4, stk. 1, nr. 16 og LL § 12 B, stk. 4.

For rettighedshaveren vil konsekvensen af en positiv saldo ved kontraktudløbet være, at den resterende saldo som udgangspunkt skal beskattes som kapitalindkomst i det år, hvor kontrakten udløber. Se PSL § 4, stk. 1, nr. 16 og LL § 12 B, stk. 5.

Udleje eller bortforpagtning

Hvis udvindingsretten udlejes eller bortforpagtes, gælder der særlige regler, fordi indtægter fra en lejekontrakt eller bortforpagtningsaftale er personlig indtægt.

Betaler lejeren/forpagteren et engangsbeløb ved aftalens indgåelse, skal det fordeles over aftaleperioden.

Erstatning

Modtager ejeren af en ejendom erstatning for et nedlagt forbud mod fortsat at udnytte jordforekomsterne, betragtes forbuddet som en ekspropriation af middelbare rettigheder over en fast ejendom. Fortjenesten er omfattet af EBL § 11 og er ikke skattepligtig. Se skd. 1982.60.33.

Er det forpagteren af ejendommen, der modtager erstatningsbeløbet, er det et vederlag for opgivelsen af en ret, der er opnået på baggrund af en lejekontrakt eller lignende, og erstatningen behandles skattemæssigt efter de regler, der står i afsnit (C.C.6.4.2.1).

Oversigt over afgørelsen, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.6.13 Timeshare

Indhold

Dette afsnit beskriver de forskellige typer af timeshare.

Afsnittet indeholder:

• Definition
• Typer af timeshare
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Definition

Ved timeshare forstås en ordning, hvor en skatteyder opnår en ret til at benytte en bolig i nogle bestemte uger hvert år. Brugsretten kan strække sig fra en tidsbestemt årlang periode til en ret på ubestemt tid. Betalingen for brugsretten sker typisk som en engangsydelse.

Typer af timeshare

De forskellige former for timeshare er:

1. Timeshare med skøde
2. Timeshare med aktier
3. Timeshare med brugsret.

Ad a) Timeshare med skøde

Opnår køberen et egentligt ejerskab til boligen, vil det stå i skødet, at der er tale om et ejerskab til en andel af ejendommen, og at dispositionsretten er begrænset til en nærmere bestemt periode. Denne konstruktion betyder, at køberen får ejerbeføjelser og vil kunne sælge, pantsætte og udleje boligen afhængigt af skødets indhold.

Hvis sælgeren afstår ejendommen som et led i sin næringsvirksomhed, skal fortjenesten medregnes i den personlige indkomst, mens øvrige salg er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven.

Købernes andel af de samlede renteudgifter kan trækkes fra.

Desuden er køberen omfattet af reglerne om ejendomsværdiskat, og hver køber skal betale en forholdsmæssig andel, der svarer til ejerandelen. Se EVSL § 13.

Det er udelukkende de medejere, som benytter ejendommen til beboelse, der er forpligtede til at betale ejendomsværdiskat. Ejerne skal betale den ejendomsværdiskat, der svarer til gruppens ejerandel, og beløbet fordeles indbyrdes i forhold til den enkeltes ejerandel.

Se også

Se også LV, Almindelig del, afsnit (A.G.2.7) om hel eller delvis udlejning af sommerhuse mv.

Ad b) Timeshare med aktier eller anparter

Denne model er kendetegnet ved, at det ikke er skatteyderen (aktionæren), der har et ejerskab til boligen. Boligen er ejet af et selskab, og aktionærerne har via deres ejerskab af selskabet en adgang til at benytte boligen.

Da det er selskabet, der ejer boligen, skal aktionærerne ikke betale ejendomsværdiskat. Se EVSL § 2.

Hvis skatteyderen i kraft af sin status som aktionær i selskabet har en bestemmende indflydelse på sin egen aflønningsform, skal han eller hun beskattes efter reglerne i LL § 16, stk. 5. Se i den forbindelse SKM2007.597.SR.

Hvis ejeren er et udenlandsk selskab, skal der foretages en vurdering af, om selskabet efter danske regler udgør et selvstændigt skattesubjekt. Er det ikke tilfældet, skal aftalen vurderes på grundlag af de under punkt a) nævnte regler.

Se i øvrigt afsnit (C.B.) om selskaber og aktionærer.

Ad c) Timeshare med brugsret

Timeshare med brugsret er de tilfælde, hvor der er tale om køb af en brugsret til en bolig i en tidsbegrænset årrække.

Denne type timeshare anses som lejeforhold, uanset hvor længe aftaleperioden løber.

Hvis perioden er tidsubegrænset, bliver en aftale om overdragelse af brugsretten skattemæssigt betragtet som et salg.

Når brugsretten strækker sig over en længere årrække, og betalingen sker ved et engangsbeløb, er der tale om en atypisk lejeaftale.

Engangsbeløbet bliver i sådanne tilfælde beskattet, når aftalen indgås og skal derfor ikke periodiseres. Er der i engangsbeløbet inkluderet et hensættelsesbeløb til større vedligeholdelsesarbejder, bliver det beløb først beskattet på det tidspunkt, hvor udgifterne afholdes. Se TfS 1987, 158 DEP.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.6.14 Ophævelse af aftale om overdragelse af fast ejendom

Indhold

Dette afsnit handler om de skattemæssige konsekvenser af, at en handel af fast ejendom bliver hævet.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Praksis
• Manglende opfyldelse af betingelser, der en forudsætning for indgåelse af overdragelsesaftalen
• Misligholdelse af overdragelsesaftalen
• Erstatninger for hævet handel
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Når en handel med fast ejendom hæves, og ejendommen leveres tilbage til sælger, er det afgørende at få konstateret, om der skattemæssigt er tale om en ny overdragelse fra køber til sælger, således at sælger tilbagekøber ejendommen, eller om den oprindelige handel skal anses for en nullitet. I det første tilfælde får det skattemæssige konsekvenser, i det andet tilfælde får det ingen skattemæssig virkning hverken for sælger eller køber.

Hvis der skattemæssigt er tale om, at der indgås en ny handel, når sælgeren køber ejendommen tilbage fra køberen, får tilbagekøbet skattemæssige konsekvenser både for sælgeren og for køberen. Sælgeren anses for i første omgang at have solgt ejendommen til køberen og skal derfor medregne fortjenesten ved indkomstopgørelsen efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven. Dernæst anses sælgeren for at have tilbagekøbt ejendommen med de heraf følgende konsekvenser for opgørelse af fortjenesten ved et videresalg af ejendommen. Sælgeren anses i denne situation for at have erhvervet ejendommen for en pris, der svarer til det beløb, som køberen skulle have betalt (eller har betalt) for ejendommen med tillæg af omkostninger og eventuelt overtagne prioriteter mv.

Hvis den oprindelige handel derimod ikke tillægges skattemæssig virkning, vil en eventuel beskatning af fortjenesten ved handlen hos sælger blive ophævet. Handlen får derfor ingen skattemæssige konsekvenser hverken for køber eller sælger.

Praksis

En aftale om overdragelse af fast ejendom kan ophæves af parterne på baggrund af forskellige forhold. Det beror på en konkret vurdering af begrundelsen for ophævelsen af en aftale, om der skattemæssigt er tale om indgåelse af en ny aftale, eller om den oprindelige aftale skattemæssigt kan anses for en nullitet.

Skatteretligt sondres der mellem følgende begrundelser for at hæve en handel:

• Manglende opfyldelse af betingelser, der er en forudsætning for indgåelse af overdragelsesaftalen
• Misligholdelse af overdragelsesaftalen.

Manglende opfyldelse af betingelser, der er en forudsætning for indgåelse af overdragelsesaftalen

Hvis de betingelser, der er aftalt i en handel, ikke bliver opfyldt, og handlen derfor hæves, får overdragelsen i visse tilfælde ikke skattemæssig virkning. En eventuel beskatning af sælgeren i forbindelse med handlen skal derfor ophæves.

Udgangspunktet er, at der er aftalefrihed og, at parterne frit kan aftale, hvilke lovlige betingelser, der skal være opfyldt for, at handlen er indgået.

Det gælder i de situationer, hvor handlen fx er betinget af, at ejendommen skifter zone, eller at der opnås udstykningstilladelse, eller hvor handlen fx er gjort betinget af, at sælgeren ikke bliver beskattet af fortjenesten eller lignende. Når handlen herefter anses for en nullitet, skal parterne skattemæssigt stilles, som om handlen ikke var indgået.

Manglende opfyldelse af en objektivt konstaterbar betingelse, der er kendt på aftaletidspunktet, medfører, at aftalen også skattemæssigt skal anses for en nullitet. Se Skd.1977.42.171.

Eksempel: Beskatning af sælger bortfaldt, da handlen blev hævet på grund af bristende forudsætninger

Da en køber af en landbrugsejendom ville grave grus på ejendommen, blev handlen gjort betinget af Landbrugsministeriets godkendelse af grusgravningen. Landbrugsministeriet gjorde sin godkendelse betinget af blandt andet, at halvdelen af ejendommen blev solgt til en nærliggende landbrugsejendom. Ved et forlig blev handlen hævet mod, at køberen betalte en erstatning på 15.000 kr. til sælgeren. Landsskatteretten fandt, at det måtte lægges til grund, at parterne var blevet enige om, at Landbrugsministeriets vilkår for handlens godkendelse indebar så afgørende ændringer af køberens forudsætninger, at betingelserne i det tidligere oprettede betingede skøde ikke var opfyldt. Parterne havde derfor hævet ejendomshandlen. Herefter fandt Landsskatteretten, at der ikke skattemæssigt var grundlag for at fastholde beskatningen af klageren af ejendomshandlen. Se LSRM 1979, 38 LSR.

Eksempel: Køber fik fradrag for renteudgifter og ejendomsskatter på ejendom, der blev tilbageskødet til sælger

Køberen af en ejendom kunne ikke opfylde købsbetingelserne, og ejendommen blev tilbageskødet sælgeren. Køberen havde fået fradrag for renteudgifter og ejendomsskatter i besiddelsestiden, hvorimod et erstatningsbeløb, som han havde betalt og betragtet som en fradragsberettiget leje- eller forpagtningsafgift, blev anset som et ikke-fradragsberettiget formuetab. Se LSRM 1976, 59 LSR.

Når det efterfølgende konstateres, at der er en mangel ved ejendommen, eller at der er tale om bristede forudsætninger for handlens indgåelse, som er af en sådan karakter, at handlen civilretligt anses for en nullitet, kan der blive tale om, at handlen også skattemæssigt må anses for en nullitet. Det beror dog på en nærmere vurdering af de bagvedliggende konkrete forhold.

Eksempel: Skatteministeriet tog bekræftende til genmæle over for Landsskatterettens kendelse om beskatning ved hævebegrundende mangel

Skatteministeriet tog bekræftende til genmæle over for klagers påstand om, at han ikke skulle medregne fortjeneste ved salg af en ejendom. Klageren var tidligere ved byretten blevet dømt til at anerkende, at køberen kunne hæve handlen som følge af en væsentlig mangel. Klageren fik ejendommen tilbageskødet mod at tilbagebetale købesummen og betale godtgørelse for de afholdte købsomkostninger samt ejendomsskat. Landsskatteretten havde fundet, at der ikke kunne bortses fra ejendomshandlen i skattemæssig forstand, da handlen var hævet på grund af en hævebegrundende mangel og ikke på grundlag af bortfald af en betingelse i købsaftalen. SKM2008.1055.VLR.

Misligholdelse af overdragelsesaftalen

Efter praksis tillægges en overdragelsesaftale som udgangspunkt skattemæssig virkning, selv om aftalen efterfølgende ophæves på grund af misligholdelse fra en af parternes side.

Der sondres mellem følgende situationer:

1. Købers manglende betaling af købesummen
2. Andre former for misligholdelse af overdragelsesaftalen.

Ad a. Købers manglende betaling af købesummen

En overdragelsesaftale om fast ejendom er misligholdt, hvis køberen ikke betaler købesummen rettidigt.

En handel, der hæves, fordi køberen ikke er i stand til at udrede den kontante betaling, kan efter omstændighederne også skattemæssigt betragtes som ikke indgået.

Dette gælder dog ikke, hvis sælger har givet udsættelse med den kontante udbetaling i længere tid, normalt over 1 år.

Ad b. Andre former for misligholdelse af overdragelsesaftalen

En overdragelsesaftale kan være misligholdt af andre årsager end, at købesummen ikke bliver betalt.

Når handlen hæves af en af parterne af sådanne andre årsager, der ikke har været stillet som udtrykkelig betingelse for handlens gennemførelse, og ejendommen derfor tages tilbage af sælgeren, får overdragelsen skattemæssig virkning.

Ved sælgerens overtagelse af ejendommen på ny foreligger der derfor en ny handel. Sælgeren anses i denne situation for at have erhvervet ejendommen for en pris, der svarer til det beløb, køber skylder med tillæg af omkostninger samt eventuelt overtagne prioriteter med videre.

Erstatninger for hævet handel

Erstatningssummer (også for en hævet handel) sidestilles som udgangspunkt med salgssummer. Se EBL § 2, stk. 1.

Reglerne om udskydelse af beskatningen eller skattefritagelse som nævnt i EBL § 10 og § 11 er ikke relevant, når der er tale om en erstatning for en hævet handel.

Det fremgår ikke af ordlyden i EBL § 2, stk. 1, at det er en forudsætning for at anvende bestemmelsen, at ejendommen skal være afstået.

Bestemmelsen skal også anvendes, når en ejer modtager en erstatning som følge af, at køberen har hævet aftalen om erhvervelse af ejendommen.

Fortjeneste ved modtagelse af erstatninger for en hævet handel skal derfor medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven. Det skattepligtige beløb skal opgøres efter reglerne i EBL § 4 og § 5 som forskellen imellem en anskaffelsessum og en afståelsessum. Konsekvensen heraf er, at samtlige opgørelsesregler i ejendomsavancebeskatningsloven anvendes på den modtagne erstatning. Se SKM2009.446.SR.

Eksempel: En køber kunne ikke opfylde en indgået handel, og sælger modtog erstatning til dækning af tabt fortjeneste

En skatteyder fik en erstatning, fordi en køber af hans faste ejendom ikke var i stand til at opfylde handlen. Erstatningen var givet til skatteyderen til dækning af den tabte fortjeneste, han havde lidt ved, at et salg af hans faste ejendom, der var fordelagtigt for ham, ikke blev opfyldt. Da han efter dagældende regler ikke ville være blevet indkomstskattepligtig af fortjenesten, hvis handlen var blevet opfyldt, fandt Landsskatteretten, at skatteyderen ikke var indkomstskattepligtig af erstatningen. Se LSRM 1948, 24 LSR.

Bemærk

Lov nr. 391 af 14. juni 1995 om forbrugerbeskyttelse ved erhvervelse af fast ejendom mv. indeholder regler om, at en køber af fast ejendom under visse betingelser kan træde tilbage fra en aftale om køb af fast ejendom, når ejendommen hovedsagelig er bestemt til beboelse for køberen. Fortrydelsesretten er bl.a. betinget af, at køberen inden en fastsat kort frist betaler en godtgørelse på 1 pct. af købesummen til sælgeren. Når betingelserne er opfyldte, behandles handlen civilretligt og skattemæssigt som om, den ikke var indgået. Godtgørelsen er skattefri uden for næringstilfælde. Se TfS 1997, 635 DEP.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.6.15 Andelsboligforeninger med videre omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 6

Indhold

Dette afsnit indeholder en beskrivelse af reglerne om beskatning af fortjeneste ved en andelsboligforenings afståelse af fast ejendom.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Undtagelse
• Opgørelse af skattepligtig andel af fortjenesten ved afståelse af ejendom, der har været anvendt delvist erhvervsmæssigt
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Foreninger, korporationer, stiftelser, legater og selvejende institutioner skal ved indkomstopgørelsen som udgangspunkt ikke medregne fortjeneste, der stammer fra afståelse af fast ejendom. Se SEL § 1, stk. 1, nr. 6.

Undtagelse

Skattefritagelsen gælder dog ikke, hvis den afståede ejendom har tilknytning til erhvervsmæssig virksomhed. Se SEL § 2, stk. 1, litra b.

Eksempel: Ejerforening var skattepligtig af fortjeneste ved salg af ejerlejlighed

En ejerforening bad om bindende forhåndsbesked på et spørgsmål, om det var ejerforeningen eller de enkelte medlemmer, der ville blive beskattet af en eventuel fortjeneste ved salg af en ejerlejlighed, der tilhørte ejerforeningen. Ligningsrådet fastslog indledningsvist, at ejerforeningen var et selvstændigt skattesubjekt, der var omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 6. Ligningsrådet fastslog dernæst, at ejerforeningen som tinglyst ejer af lejligheden ville blive betragtet som rette indkomstmodtager til en eventuel fortjeneste ved et salg. Da lejligheden havde været udlejet erhvervsmæssigt, ville fortjenesten være skattepligtig for ejerforeningen. Se SKM2003.240.LR.

Eksempel: Andelsboligforening var skattepligtig af fortjeneste ved salg af lejligheder til ikke medlemmer og fritaget for beskatning ved salg til medlemmer

Skatterådet fandt, at en andelsboligforening ville være skattepligtig af fortjeneste ved afståelse af udlejede lejligheder til ikke-medlemmer. Foreningen ville være skattefri efter SEL § 1, stk. 5, af en eventuel fortjeneste ved salg af lejligheder til medlemmer af andelsboligforeningen. Se SKM2006.331.SR.

Eksempel: Fastsættelsen af prisen på andelsboliger, der overdrages til tidligere andelshavere som ejerboliger

Skatterådet udtalte i en konkret sag, at andelshavere, der ønsker at træde ud af en andelsforening og erhverve deres andelsboliger som ejerlejligheder, skal betale en købspris, der svarer til handelsværdien for boligerne. Prisen kan fastsættes af en uafhængig sagkyndig. Fastsættes der en pris, der er lavere end handelsværdien, vil andelshaverne som udgangspunkt blive beskattet af forskellen mellem handelsværdien og den aftalte pris. Se SKM2007.309.SR.

Opgørelse af skattepligtig andel af fortjenesten ved afståelse af ejendom, der har været anvendt delvist erhvervsmæssigt

Den skattepligtige andel af den fortjeneste, som en andelsboligforening opnår ved salg af sin ejendom, skal opgøres ved en forholdsmæssig beregning mellem den største andel af ejendommens erhvervsmæssige benyttelse i ejerperioden og den samlede anvendelse af ejendommen. Den skattepligtige andel af fortjenesten ved salget skal derfor ikke opgøres som et vægtet gennemsnit af den erhvervsmæssige anvendelse (etagemeterfordeling) i ejerperioden. Se SKM2007.70.SR.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.7 Tidspunktet for erhvervelsen og afståelsen af fast ejendom

Indhold

Dette afsnit beskriver, på hvilket tidspunkt en fast ejendom er anset for erhvervet henholdsvis afstået i ejendomsavancebeskatningsloven.

Afsnittet indeholder:

• Køb og salg af fast ejendom (C.H.2.1.7.1)
• Betingede aftaler om overdragelse af fast ejendom (C.H.2.1.7.2)
• Bebyggelse, yderligere arealer, jordfordeling og skader på ejendomme (C.H.2.1.7.3)
• Overdragelse mellem ægtefæller, ved gave og arveforskud samt ved arv (C.H.2.1.7.4)
• Udlodninger fra likvidationsbo (C.H.2.1.7.5)
• Tvangsauktion (C.H.2.1.7.6).

C.H.2.1.7.1 Køb og salg af fast ejendom

Indhold

Afsnittet indeholder en beskrivelse af reglerne om tidspunktet for erhvervelsen og afståelsen af fast ejendom, når ejendomsretten overgår ved almindeligt køb og salg.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Definition: Ejendomsovergang
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

For at en ejendom kan anses for erhvervet eller afstået, skal aftalen mellem parterne gå ud på, at ejendommen straks eller senere overtages af køberen på nærmere fastsatte vilkår.

Definition: Ejendomsovergang

Når ejendomsretten overgår ved salg, anses afståelsen for sket på det tidspunkt, hvor der mellem køber og sælger er indgået en endelig og bindende aftale om ejendommens overdragelse. I de fleste tilfælde oprettes der ved aftalens indgåelse en købsaftale, der bliver underskrevet af parterne, og datoen for den vil i reglen være afgørende.

Det er uden betydning, hvornår køberen rent faktisk overtager ejendommen efter sælgeren.

Er der indgået en endelig og bindende købsaftale, der omfatter alle for parterne væsentlige punkter i forbindelse med ejendommens overdragelse, er datoen for aftalen afgørende, selv om der senere sker mindre ændringer, fx med hensyn til tidspunktet for betaling af restkøbesummen. Se LSRM 1969, 98 LSR.

Om der er indgået en endelig og bindende aftale mellem køber og sælger skal vurderes ud fra de konkrete omstændigheder. I retspraksis er det dog som hovedregel ikke muligt at føre bevis for mundtlige aftaler om overdragelse af fast ejendom. Se UfR 1965, 280 HDR.

Eksempel: Købers accept af købstilbud var afgørende for tidspunktet for handlen

En endelig og bindende aftale om salg blev anset for indgået ved købers accept af købstilbud. Ejendommen var derfor erhvervet på tidspunktet for købers accept af det købstilbud, der var sendt frem, og ikke som påstået af sagsøger ved underskrivelse af skødet. Det forhold, at der først efter købers accept blev opnået enighed om vilkår i købstilbuddet, udskød ikke erhvervelsestidspunktet. Se UfR 1983.111 HD.

Bygninger på lejet grund

For en bygning på lejet grund regnes ejertiden fra bygningens erhvervelse (opførelse), mens eventuelt senere køb af grunden er erhvervelse af en ny fast ejendom. Se TfS 1990, 99 LSR.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.7.2 Betingede aftaler om overdragelse af fast ejendom

Indhold

Dette afsnit handler om betingede aftaler om overdragelse af fast ejendom.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Resolutive betingelser - udskyder ikke aftaletidspunktet
• Suspensive betingelser - udskyder aftaletidspunktet
• Indgåelse af aftaler om køberet med videre
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Når ejendommen overdrages ved salg, er udgangspunktet, at afståelsen skattemæssigt er sket på det tidspunkt, hvor køber og sælger indgår en endelig og bindende aftale om ejendommens overdragelse. I de fleste tilfælde bliver der oprettet en købsaftale, når aftalen indgås, som underskrives af parterne. Datoen for denne aftale vil i reglen være afgørende for tidspunktet for handlens indgåelse.

Køber eller sælger kan have knyttet særlige betingelser til aftalen om overdragelse. Sådanne betingelser kan have betydning for, hvornår handlen rent skattemæssigt skal anses for indgået.

Det beror på en konkret vurdering af samtlige foreliggende omstændigheder i det enkelte retsforhold, hvornår en aftale om overdragelse af fast ejendom skattemæssigt anses for at have fundet sted.

Der har udviklet sig en praksis for, hvornår betingede aftaler har et sådant indhold, at de normalt ikke udskyder aftaletidspunktet skattemæssigt og for, hvornår aftaletidspunktet normalt udskydes skattemæssigt.

Denne praksis gennemgås nedenfor.

Resolutive betingelser - udskyder ikke aftaletidspunktet

Hvis købers eller sælgers betingelse for handlen nærmest har karakter af en formsag, fx tinglysning af et skøde i forbindelse med en ejendomshandel, og der i realiteten ikke er tvivl om, at betingelsen vil blive opfyldt, sker beskatningen allerede på aftaletidspunktet. Det skyldes, at det normalt vil bero på parterne selv, om en sådan betingelse bliver opfyldt.

Betingelser, der ikke udskyder beskatningstidspunktet, betegnes som resolutive. Se også LV, Erhvervsdrivende, afsnit E.A.3.1.2 om resolutive og suspensive betingelser.

De betingelser, der knyttes til aftaler om overdragelse af fast ejendom, vil som regel være resolutive. Det medfører, at beskatningstidspunktet ikke udskydes, men at det falder sammen med tidspunktet for købers og sælgers indgåelse af aftalen.

Viser det sig imidlertid efterfølgende, at aftalen må gå tilbage, fordi betingelsen ikke bliver opfyldt, bliver beskatningen ophævet. Det sker ved at genoptage sælgers skatteansættelse for det indkomstår, hvor han eller hun blev beskattet.

Det er en konkret vurdering ud fra omstændighederne i den enkelte situation, om en betingelse for handlens indgåelse betyder, at der skal ske beskatning på aftaletidspunktet og ikke først, når betingelsen er opfyldt.

Betingelse om købesummens betaling

Et typisk eksempel på en resolutiv betingelse er, at handlen fra sælgers side er betinget af betalingen af købesummen. Der er her tale om en betingelse, som kun beror på parterne selv. Handlen vil derfor blive anset for indgået den dag, hvor såvel køber som sælger har underskrevet aftalen. Hvis det efterfølgende viser sig, at køberen ikke kan betale købesummen, kan sælgeren vælge at hæve handlen. Tilbageleveringen kan efter praksis ske, uden at den får skattemæssige konsekvenser for sælger.

Eksempel: En aftale om overdragelse af fast ejendom var gyldig, selv om købssummen ikke var endelig fastsat

I en salgs-/købssituation i en sag var der det særegne, at der ikke var fastsat en bestemt købesum, da aftalen om overdragelse af ejendommen blev indgået. Aftalen indeholdt derimod en række successive, resolutive betingelser om købesummens størrelse. Hvis den resolutive betingelse ikke blev opfyldt inden den angivne frist, ville aftalen bortfalde og blive erstattet af en ny aftale, hvor købesummen var nedsat. Serien af resolutivt betingede aftaler ville til sidst blive afløst af en aftale, der ikke var resolutivt betinget, hvor købesummen stod fast. Det blev skatteretligt accepteret, at en aftale om overdragelse af fast ejendom kunne udformes, så den indeholder en række successive, resolutive betingelser for den endelige prisfastsættelse af købesummen. Det blev forudsat, at der ikke herskede tvivl om, at ejendommen ville blive overdraget til køber inden for en angiven tidsfrist. Skatterådet fandt, at det skatteretlige erhvervelsestidspunkt også ved den her forelagte aftalekonstruktion som udgangspunkt skulle være det tidspunkt, hvor der mellem køber og sælger var indgået en endelig og bindende aftale om ejendommens overdragelse. Se SKM2008.174.SR og tilsvarende SKM2008.349.SR.

Betingede overdragelser af fast ejendom til offentlige myndigheder (bortset fra staten)

En aftale om overdragelse af fast ejendom til en offentlig myndighed, der indeholder betingelser om planforhold, godkendelse fra overordnet myndighed og lignende, udsætter normalt ikke aftaletidspunktet skattemæssigt. Der er fast praksis for, at aftaletidspunktet ikke udskydes, når aftalen er indgået med en kommune, selv om en sådan overdragelse kræver godkendelse.

Eksempel: Aftaletidspunktet blev ikke anset for udskudt, da der ikke var reel usikkerhed om opfyldelsen af betingelserne

Der var ikke reel usikkerhed om, hvorvidt en aftale om ejendomsoverdragelse af et jordareal til kommunen ville blive gennemført. Overdragelsen var betinget af, at arealet i kommuneplanen blev godkendt til byzoneformål og offentlige formål i overensstemmelse med regionplanen. Det var SKATs opfattelse, at den valgte aftalekonstruktion om overdragelse af arealet var af en sådan karakter, at aftaletidspunktet ikke blev udskudt på grund af betingelserne. SKAT lagde i denne forbindelse vægt på, at der på aftaletidspunktet ikke var reel usikkerhed om, at aftalen ville blive opfyldt. Skatterådet fandt herefter, at det skatteretlige aftaletidspunkt ikke blev udskudt. Se SKM2006.689.SR.

Bemærk

Der gælder andre regler ved overdragelse af fast ejendom til staten. Se nedenfor i dette afsnit under suspensive betingelser.

Eksempel: Amtsrådets manglende samtykke ændrede ikke på aftaletidspunktet

Højesteret fandt, at endelig og bindende aftale om salget af en ejendom - uanset amtsrådets samtykke - var indgået ved slutsedlen af november 1966, selv om samtykket først blev givet den 6. januar 1967. Se UfR 1973, 651 HDR ("Julianelyst").

Overdragelse til tredjemand betinget af godkendelse fra offentlig myndighed

Hvis en aftale om overdragelse af en fast ejendom til en privat tredjemand er betinget af, at en offentlig myndighed godkender overdragelsen forinden, eller hvis overdragelsen fx forudsætter approbation eller frigørelse fra landbrugspligt eller lignende, er der normalt tale om resolutive betingelser, der ikke udskyder aftaletidspunktet. Handlen er derfor også i sådanne situationer anset for indgået på tidspunktet for aftalen mellem køber og sælger. Se modsat TfS 1987, 563 LSR, hvor en betingelse om tilladelse til grusgravning udskød aftaletidspunktet.

Umyndige

En aftale om overdragelse til en umyndig, der er betinget af offentlig myndigheds godkendelse, anses for resolutiv og udskyder således ikke aftaletidspunktet. Se Skd.1971.17.113.

Ægtefællesamtykke

Ægtefællesamtykket efter retsvirkningsloven har ikke betydning for fastsættelsen af overdragelsestidspunktet. Se lovbekendtgørelse nr. 37 af 5. januar 1995 om ægteskabets retsvirkninger og se Skd. 1984.70.417.

Skatteforbehold

Et skatteforbehold efter SFL § 28 er en betingelse for en privatretlig disposition, der medfører, at dispositionen bortfalder eller får et andet indhold (eller kan bortfalde eller få et andet indhold), hvis myndighederne ved ansættelsen af indkomst- eller ejendomsværdiskat, herunder gaveafgift, tillægger dispositionen en anden skatteretlig virkning end forudsat.

Et skatteforbehold er i sagens natur ikke kun rettet til den eller de borgere/virksomheder, der har disponeret, men også til skattemyndighederne.

Et skatteforbehold udskyder ikke tidspunktet for indgåelsen af en aftale.

Efter SFL § 28 er et skatteforbeholds gyldighed dog betinget af, at forbeholdet er klart, skriftligt og oplyst over for SKAT senest samtidig med, at SKAT oplyses om dispositionens øvrige indhold. Se afsnit (A.A.14.3).

Suspensive betingelser - udskyder aftaletidspunktet

Hvis der imidlertid er knyttet betingelser til aftalen om overdragelse af ejendommen, og betingelserne er udformet sådan, at der er reel usikkerhed om, hvorvidt aftalen bliver gennemført, og disse betingelser ikke beror på parterne selv eller er af formel karakter, så udskydes beskatningstidspunktet, indtil betingelserne er opfyldt.

Dette gælder fx ved køb af en ejendom, hvor købet er betinget af salg af en anden ejendom til en bestemt pris inden 1 måned. I det tilfælde indtræder beskatningen så først, når betingelsen er opfyldt.

Sådanne betingelser, der udskyder beskatningstidspunktet, betegnes som suspensive. Se afsnit LV, Erhvervsdrivende, afsnit E.A.3.1.2 om resolutive og suspensive betingelser.

Det er som nævnt en konkret vurdering i den enkelte situation, om der er tale om betingelser, der har en sådan karakter, at de udskyder det skattemæssige tidspunkt for overdragelse af ejendommen.

Betingede overdragelser af fast ejendom til staten

Hvis en aftale om overdragelse af fast ejendom indgås med staten, vil aftaletidspunktet normalt være udskudt, indtil Finansudvalget har tiltrådt statens overtagelse af den ejendom, der overdrages.

Eksempel: Der erhvervedes først endelig og ubetinget ret til vederlaget ved Finansudvalgets godkendelse af handlen

I medfør af § 37 i naturfredningsloven kunne ministeren for kulturelle anliggender erhverve arealer. Ministeriet rådede ikke over særskilt bevilling på finansloven til gennemførelsen af disse erhvervelser og måtte i hvert enkelt tilfælde søge om finansudvalgets godkendelse. Sælgeren erhvervede derfor først endelig og ubetinget ret til vederlaget ved finansudvalgets godkendelse af handlen. Se LSRM 1969, 94 LSR.

Om aftaletidspunktet for kommuners aftale om overtagelse af fast ejendom, se ovenfor i dette afsnit om resolutive betingelser.

Eksempel: En betingelse, hvis opfyldelse ikke beroede på parterne selv, udskød det skattemæssige anskaffelsestidspunkt

Skatterådet fandt, at det skattemæssige tidspunkt for indgåelse af en salgsaftale med en privat tredjemand (ikke en kommune) om overdragelse af en ejendom, der var betinget af en lokalplans vedtagelse, var udskudt indtil det tidspunkt, hvor betingelsen var opfyldt. Se SKM2008.96.SR.

Eksempel: Aftalen indeholdt betingelser, som parterne ikke havde indflydelse på

En køber ønskede at erhverve nogle arealer fra en privat tredjemand. Det var en betingelse, at arealerne kunne udstykkes til sommerhusgrunde, og at der ikke blev foretaget væsentlige ændringer i lokalplanen, der var påklaget til Naturklagenævnet. Skatterådet fandt, at der var tale om betingelser, der udsatte det skattemæssige aftaletidspunkt. Skatterådet henviste til, at der var tale om salgsaftaler mellem private parter, hvor ingen af parterne havde indflydelse på, om de opstillede betingelser for handlerne ville blive opfyldt. Set ud fra formålet med købet af de pågældende ejendomme var det helt afgørende for køberen, at de opstillede betingelser blev opfyldt. Samtidigt havde sælgeren en stor reel interesse i at sælge på de pågældende vilkår. Det var udefra kommende begivenheder, der var afgørende for, at betingelserne ville blive opfyldt. Med den usikkerhed, der var i den konkrete sag, forelå der en suspensivt betinget erhvervelse. Se SKM 2007.242.SR.

Eksempel: På aftaletidspunktet herskede der reel usikkerhed om aftalens endelige indhold

Skatterådet fandt på baggrund af en konkret vurdering i en sag, at der var betingelser, der havde en sådan karakter, at de udskød det skattemæssige tidspunkt for overdragelse af ejendommen.

Aftalen blev betragtet som en suspensivt betinget aftale, fordi

• den omhandlede aftale mellem sælger og køber blev indgået nogle dage før, køber og lokalplansmyndigheden indgik aftale om "helhedsplanen"
• forløbet fra aftalen om "helhedsplanen" og frem til den endelige lokalplan var underlagt en række væsentlige usikkerhedsmomenter - herunder godkendelse fra anden myndighed
• omfanget af overdragelsen først blev kendt ved lokalplanens endelige vedtagelse, og derfor havde der hersket usikkerhed om aftalens endelige indhold
• afgørende realøkonomiske betragtninger både hos sælger og køber havde været årsagen til den valgte aftaleform.

Se SKM2007.241.SR.

Eksempel: Aftaletidspunktet blev udskudt, indtil betingelsen om tilladelse til grusgravning var opfyldt

En ejendomsoverdragelse, som bl.a. var betinget af, at der blev givet tilladelse til at grave grus, blev anset for udskudt, indtil tilladelsen blev givet. Denne betingelse blev anset for suspensiv. Se TfS 1987, 563 LSR.

Indgåelse af aftaler om køberetter med videre

En aftale om en køberet til en fast ejendom er som nævnt en forpligtelse for ejeren af ejendommen til at afstå ejendommen til køberettens indehaver. Aftalen vil normalt gå ud på, at køberetten så skal udnyttes inden et nærmere fastsat tidsrum.

Køberetten er suspensivt betinget af, at den person, der har køberetten, rent faktisk udnytter den.

En aftale om en køberet indeholder derfor ikke i sig selv en ejendomsoverdragelse, der er omfattet af reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Først på det tidspunkt, hvor køberetten så udnyttes, er der tale om en overdragelse af den faste ejendom.

Se også

Se også afsnit (C.H.2.1.6.2) om forkøbs-, købe- og genkøbsret til fast ejendom.

Eksempel: Adgang til forudgående konkrete undersøgelser på et jordareal ændrede ikke køberetsaftalens suspensive karakter

Skatterådet bekræftede, at en køberetsaftale ikke mistede sin status pga., at den køberetsberettigede havde tilladelse til at foretage konkrete undersøgelser på et jordareal. Køberettens udnyttelsesperiode var begrænset af sælgeren, men det tillagde Skatterådet ikke betydning. Se SKM2008.952.SR.

Eksempel: Ingen skattemæssige virkninger på tidspunktet for indgåelse af køberetsaftale

Skatterådet bekræftede, at en indgået køberetsaftale om overdragelse af et større landbrugsareal, ikke ville medføre beskatning ved køberetsaftalens indgåelse. Aftalen var betinget af, at der inden for en bestemt periode blev vedtaget en lokalplan, der tillod en aftalt gennemsnitlig minimumsbebyggelsesprocent. Spørgeren var efter aftalen berettiget til en optionspræmie, der blev udbetalt i rater, men det påvirkede ikke afgørelsen. Se SKM2008.933.SR.

Eksempel: Usikkerhed om, hvorvidt en køberet blev udnyttet betød, at skattepligt først indtrådte, når køberetten blev effektueret

En spørger indgik en køberetsaftale med en potentiel køber, hvorefter en fast ejendom kunne afstås til en fastsat minimumspris, men med mulighed for en opjustering af prisen baseret på udviklingen i nettoprisindekset. Ved aftalens indgåelse blev spørgeren honoreret med en optionspræmie. Hvis køberetten blev udnyttet, ville præmiebeløbet indgå som en del af den samlede overdragelsessum, mens beløbet ville tilfalde spørgeren, hvis køberetten ikke blev udnyttet. Skatterådet bekræftede, at der var en sådan usikkerhed om, hvorvidt køberetten ville blive gjort gældende, at beskatningstidspunktet først ville indtræde, når køberetten blev effektueret. Se SKM2008.920.SR.

Eksempel: Ingen skattemæssige konsekvenser, hvis køberetten ikke blev udnyttet

Hvis en køberet til et grundstykke ikke blev udnyttet af køberetshaver, ville køberetten ikke få andre skattemæssige konsekvenser hos køberetsgiver end beskatning af fortjenesten ved modtagelsen af vederlaget (delafståelse). Hvis køberetten blev gjort gældende, ville det med hensyn til genanbringelsesreglerne i EBL § 6 A, stk. 2, nr. 1, blive betragtet som om, køberetsgiveren afstod ejendommen i det indkomstår, hvor køberetshaver havde gjort retten gældende. Se SKM2007.285.SR.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.7.3 Bebyggelse, yderligere arealer, jordfordeling og skader på ejendomme

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne for hvilket tidspunkt, der anses for anskaffelsestidspunkt i relation til ejendomsavancebeskatningsloven, når der er tale om efterfølgende bebyggelse af en grund, tilkøb af yderligere arealer, jordfordeling samt ved opstået skade på en ejendom.

Afsnittet indeholder:

• Bebyggelse
• Yderligere arealer
• Jordfordeling
• Skader
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Bebyggelse

Har ejeren i sin ejertid opført bygninger på ejendommen eller udført forbedringer på den, er der grundlag for tillæg for forbedringer mv. Se EBL § 5, stk. 2.

Ejerperioden (i relation til EBL § 5) regnes i disse tilfælde altid fra grundens eller hovedejendommens anskaffelse. Se Skd.1985.73.224.

Yderligere arealer

Ved erhvervelse af et eller flere yderligere grundarealer, der sammenlægges med det oprindelige areal, anses købet af det enkelte grundareal for anskaffelse af en ny ejendom.

Det betyder, at tilkøb af jord til en ejendom ikke anses for en forbedring af ejendommen ved anvendelse af reglerne i EBL § 5, stk. 2.

Anskaffelsessummerne for de enkelte erhvervelser af jordarealer til ejendommen reguleres hver for sig efter reglerne i EBL § 5, stk. 3-7, samt eventuelt efter EBL § 4 A og § 5 A, hvis der er valgt regulering efter disse bestemmelser.

Undtagelse

Tilkøb af yderligere arealer, der sammenlægges med en bestående ejendom, anses dog ikke for erhvervelse af en ny ejendom i relation til EBL § 5, stk. 1, om forhøjelse af anskaffelsessummen med et fast årligt tillæg på 10.000 kr. Landsskatteretten har således fastslået, at tilkøb af jord ikke berettiger til et yderligere 10.000 kr.-tillæg. Se SKM2010.192.LSR.

Bemærk

For en bygning på lejet grund regnes ejertiden fra bygningens erhvervelse (opførelse), mens eventuelt senere køb af grunden er erhvervelse af en ny ejendom. Se TfS 1990, 99 LSR.

Jordfordeling

Ved erhvervelse og afståelse af jord i forbindelse med en jordfordeling efter jordfordelingsloven er jorden erhvervet henholdsvis afstået på det tidspunkt, hvor jordfordelingskommissionen afsiger kendelse om, at jordfordelingsplanen skal gennemføres efter reglerne i §§ 2-4 i loven. Kendelsen er bindende for samtlige lodsejere og rettighedshavere i ejendomme, der er omfattet af planen. Se i øvrigt § 2 i LBK nr. 1275 af 2. november 2010 om lov om jordfordeling og køb og salg af fast ejendom til jordbrugsmæssige formål m.m. (jordfordelingsloven).

Skader

Udbetales der i anledning af skade på en bygning en forsikringssum, anses bygningen eller den skadesramte del af den for afstået på det tidspunkt, hvor skaden er sket.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.7.4 Overdragelse mellem ægtefæller, ved gave og arveforskud samt ved arv

Indhold

Dette afsnit beskriver hvilket tidspunkt, der skal anses som tidspunktet for overdragelse af fast ejendom, ved overdragelse mellem ægtefæller, ved gave og i forbindelse med dødsfald med videre.

Afsnittet indeholder:

• Overdragelse mellem ægtefæller
• Gave
• Arveforskud
• Dødsfald med videre.

Overdragelse mellem ægtefæller

Hvis en fast ejendom overdrages mellem samlevende ægtefæller, eller hvis en ejendom i forbindelse med skifte ved separation eller skilsmisse er overført til den anden ægtefælle, anses ejendommen for erhvervet på tidspunktet for den oprindelige erhvervelse. Se afsnit (C.C.6.7) og LV, Almindelig del, afsnit A.A.4.2.1 om bodeling ved separation eller skilsmisse.

Bemærk - tvangsauktion

Det gælder dog ikke, hvis ejendommen forinden er solgt på tvangsauktion, og tvangsauktionskøberen - typisk en ufyldestgjort panthaver - videreoverdrager sine rettigheder til den tidligere ejers ægtefælle. I så fald behandles tvangsauktionssalget og tvangsauktionskøberens videresalg som to selvstændige ejendomshandler, og den tidligere ejers ægtefælle anses da for at have erhvervet ejendommen ved overdragelsen fra tvangsauktionskøberen. Det gælder også, selv om fogedudlægsskøde bliver udstedt direkte til ægtefællen.

Gave

Erhverves eller afstås en ejendom ved gave, er det tidspunkt, hvor modtageren underrettes om gaven, tidspunktet for erhvervelsen af ejendommen.

Hvis modtageren betaler delvist vederlag (blandet køb og gave) for ejendommen, fx ved at overtage indestående prioriteter, er aftaletidspunktet derimod afgørende.

Arveforskud

Arveforskud behandles på samme måde som gave.

Dødsfald med videre

Tidspunktet for erhvervelse og afståelse i forbindelse med dødsfald er beskrevet i afsnit (C.E.) om beskatning ved dødsfald.

C.H.2.1.7.5 Udlodninger fra likvidationsbo

Ved udlodning fra et likvidationsbo anses ejendommen først for erhvervet ved den endelige likvidation.

Det gør ingen forskel, at skatteyderen er hovedaktionær i det likviderede aktieselskab, og at det formelt er aktieselskabet, der har erhvervet ejendommen.

C.H.2.1.7.6 Tvangsauktion

Indhold

Dette afsnit beskriver, hvornår en fast ejendom anses for solgt henholdsvis købt, når ejendommen sælges på tvangsauktion.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Salg og køb på tvangsauktion
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Tvangsauktion over fast ejendom holdes på de vilkår, der er fastsat af Justitsministeriet. Se BEK nr. 652 af 15. december 1978 om tvangsauktionsvilkår (fast ejendom) med senere ændringer.

Salg og køb på tvangsauktion

På auktionen sælges ejendommen til højestbydende, hvis buddet kan godkendes, og der ikke skal holdes ny auktion.

Køberen erhverver straks ejendommen. Ejendommen er altså erhvervet på det tidspunkt, hvor der gives hammerslag. Er der givet udsættelse, fordi auktionskøberen skal stille sikkerhed for at opfylde auktionsvilkårene, erhverves ejendommen dog først, når sikkerheden er stillet.

Skal der holdes ny auktion over ejendommen efter RPL § 576 (fordi skyldneren, rettighedshavere eller fogedretten ønsker det), er samtlige bydende på første auktion bundet indtil slutningen af den nye auktion, dog ikke længere end i 6 uger fra første auktion.

Kun i den situation, hvor der på den nye auktion kommer et højere bud, eller hvis højestbydende på 1. auktion ikke længere er bundet af sit bud (fordi den nye auktion holdes mere end 6 uger efter 1. auktion), bliver ejendommen først afstået/erhvervet ved hammerslag på den nye auktion. Se bl.a. TfS 1985, 745 LSR.

Se BEK nr. 652 af 15. december 1978 om tvangsauktionsvilkår om vilkårene for tvangsauktion.

Der gælder andre regler om overdragelse mellem ægtefæller i forbindelse med tvangsauktion.

Se afsnit (C.H.2.1.7.4) om overdragelse mellem ægtefæller, ved gave og arveforskud samt ved arv.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.8 Afståelses- og anskaffelsessummen ved afståelse og erhvervelse af fast ejendom

Indhold

Dette afsnit definerer afståelses- og anskaffelsessummen ved overdragelse/erhvervelse af fast ejendom.

Afsnittet indeholder:

• Afståelses- og anskaffelsessummen ved almindeligt salg/køb (C.H.2.1.8.1)
• Afståelses- og anskaffelsessummen ved andre overdragelser end almindeligt salg/køb (C.H.2.1.8.2)
• Fradrag i afståelsessummen (C.H.2.1.8.3)
• Købsomkostninger og andre tillæg til anskaffelsessummen, bortset fra forbedringer (C.H.2.1.8.4)

Bemærk

Ved opgørelse af den skattepligtige fortjeneste skal sælgeren kontantomregne sin anskaffelsessum.

Kontantomregning omtales ikke i dette afsnit, men derimod i afsnit (C.H.2.1.9.3).

Sælgeren kan regulere anskaffelsessummen med bl.a. udgifter til forbedringer, der ikke er fratrukket ved den løbende indkomstopgørelse, når han eller hun opgør sin skattepligtige anskaffelsessum. Disse reguleringer er heller ikke omtalt i dette afsnit, men behandles særskilt i afsnit (C.H.2.1.9.6.2) om forhøjelse af anskaffelsessummen.

C.H.2.1.8.1 Afståelses- og anskaffelsessummen ved almindeligt salg/køb

Indhold

Afsnittet indeholder en definition af både afståelses- og anskaffelsessummen ved overdragelse/erhvervelse af en fast ejendom i fri handel.

Afsnittet indeholder:

• Definition
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Definition

Afståelses- og anskaffelsessummen ved overdragelse af fast ejendom i en fri handel defineres som udgangspunkt som det beløb, der står i skødet eller købsaftalen.

Inventar med videre

Hvis der i overdragelsessummen indgår betaling for inventar, besætning, mælkekvoter, der ikke er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven, og betalingsrettigheder eller lignende, skal disse beløb fratrækkes, når afståelses- henholdsvis anskaffelsessummen for selve den faste ejendom skal opgøres.

Eksempel: Ændring af afståelsessummen, selv om sælger havde fratrukket betaling for inventar

Selv om sælger havde udarbejdet en inventarliste, blev afståelsessummen reduceret skønsmæssigt. Se LSRM 1976, 131 LSR.

Gæld uden for købesummen

Hvis køberen overtager en gæld på ejendommen, der ikke indgår i købesummen, skal denne gæld medregnes ved opgørelsen af afståelsessummen. I praksis overtages vej- og kloakgæld samt restgæld for tilslutningsafgift ofte uden for købesummen.

Brugsretter, aftægtsforpligtelser mv.

I overdragelsessummen kan der ligge en aftægtsforpligtelse, som køber har påtaget sig over for sælger. I en sådan situation skal den kapitalværdi af aftægtsforpligtelsen, som er aftalt af køber og sælger, medregnes i henholdsvis afståelses- og anskaffelsessummen.

SKAT kan i visse situationer efter reglerne i EBL § 4, stk. 6, efterprøve parternes fastsættelse af kapitalværdien af en løbende ydelse. Se mere herom i afsnit (C.H.2.1.9.2) om fordeling af overdragelsessummen på aktiver.

Eksempel: Afståelsessummen indeholdt løbende ydelse

Opgørelse af fortjeneste på en ejendom ved salg af landbrugsejendom i 1996. En del af salgssummen var en løbende ydelse. Se SKM2004.306.ØLR.

Løbende ydelser, herunder aftægtsydelser, der er et led i aftaler, som er indgået den 1. juli 1999 eller senere, bliver beskattet efter LL § 12 B. Se om løbende ydelser og LL § 12 B.i afsnit (C.C.6.8).

Kapitalværdien skal opgøres efter ydelsens årlige værdi og kapitaliseringsfaktorerne på overdragelsestidspunktet.

Se BEK nr. 996 af 8. november 2000 om fastsættelse af værdien af brugs-, rente- eller indtægtsnydelser ved beregning af arve- og gaveafgift.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.8.2 Afståelses- og anskaffelsessummen ved andre overdragelser end almindeligt salg/køb

Indhold

Afsnittet handler om afståelses- og anskaffelsessummen ved andre afståelser/erhvervelser end salg/køb i fri handel.

Afsnittet indeholder:

• Gave og arveforskud
• Overdragelser inden for "gaveafgiftskredsen"
• Arv og bodeling
• Overdragelser/erhvervelser mellem andre interesseforbundne parter
• Overdragelser fra en andelsboligforening til andelshaverne
• Overdragelse/erhvervelse på tvangsauktion
• Købe- og forkøbsrettigheder
• Hævd
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Gave og arveforskud

Afståelse og erhvervelse af fast ejendom som gave eller arveforskud sidestilles med salg og køb af fast ejendom. Se EBL § 2, stk. 2, 1. og 2. pkt.

Når en afstået fast ejendom er erhvervet ved gave eller arveforskud/gaveoverdragelse, skal ejendommen som udgangspunkt anses for erhvervet til den værdi, der er lagt til grund ved beregningen af gaveafgift eller indkomstskat af erhvervelsen.

Hvis erhvervelsen hverken har været gaveafgiftspligtig eller indkomstskattepligtig, anvendes ejendommens handelsværdi på erhvervelsestidspunktet som udgangspunkt. Se EBL § 3, stk. stk. 1.

Når der ved afståelse af fast ejendom bliver givet en gave eller et arveforskud, betragtes den værdi, der lægges til grund ved beregningen af gaveafgift eller indkomstskat i forbindelse med overdragelsen, som afståelsessum.

Hvis gaven hverken er gaveafgiftspligtig eller indkomstskattepligtig, betragtes handelsværdien på overdragelsestidspunktet som afståelses- henholdsvis anskaffelsessum. Se EBL § 3, stk. 2.

Bemærk

Skattemyndighederne har ikke mulighed for at fravige den værdiansættelse, der er godkendt til brug ved afgiftsberegningen, når den skattepligtige fortjeneste ved afståelsen skal opgøres. Se LSRM 1977, 103 LSR.

Eksempel: Tillæg til købesum eller gave til sælger?

En skatteyder havde betalt et beløb på 1.137.000 kr. for at indfri pantehæftelser i forbindelse med køb af sin tidligere svigermors landbrugsejendom. Spørgsmålet var, om beløbet var et tillæg til købesummen i skødet på 2.762.500 kr., eller det var en gave til den tidligere svigermor. Landsretten mente ikke, at beløbet var et tillæg til købesummen og lagde som byretten vægt på

• at købesummen både i det betingede og i det endelige skøde var angivet til 2.762.500 kr. af hvilket beløb, der blev beregnet stempelafgift
• tidspunktet for indgåelsen af aftalen om betaling af et yderligere beløb og indholdet af denne aftale
• at der efter handlen var taget udgangspunkt i købesummen i skødet både ved beregningen af sælgers fortjeneste og i regnskabet for et selskab, som han ejede halvdelen af.

Se SKM2009.763.VLR.

Overdragelser inden for "gaveafgiftskredsen"

Ved visse familieoverdragelser efter 15 pct.-reglen i værdiansættelsescirkulæret er det muligt at basere sig på kontantejendomsværdien ved den ejendomsvurdering, der senest er bekendtgjort for parterne i gaveoverdragelsen forud for overdragelsen, når gaveafgiften skal beregnes. Se CIR nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelsen af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning.

Som udgangspunkt er ejendomsvurderingen først bekendtgjort, når den er blevet meddelt direkte til parten af SKAT, fx pr. post, på selvangivelsen eller i årsopgørelsen. SKAT accepterer dog, at skatteyderen ved disse familieoverdragelser kan anvende den nye ejendomsvurdering, så snart vurderingen er lagt i Skattemappen. Skatteyderen kan dog anvende den gamle ejendomsvurdering, hvis skatteyderen ønsker det, indtil skatteyderen modtager den nye vurdering fx på selvangivelsen/årsopgørelsen eller som særskilt udsendt.

Eksempel

Skatterådet bekræftede, at en ejerlejlighed kunne overdrages til datteren til anskaffelsesprisen inklusiv forbedringsudgifter, fordi overdragelsessummen lå inden for +/- 15 pct. af den senest offentliggjorte ejendomsvurdering. På spørgsmålet om, datteren kunne overdrage en eventuel fortjeneste ved et senere salg af ejerlejligheden til sine forældre med det gaveafgiftsfri beløb pr. år, svarede Skatterådet, at hele fortjenesten skulle medregnes i afgiftsgrundlaget i det kalenderår, hvori datterens gaveløfte til forældrene blev givet. Se SKM2007.58.SR.

Bemærk

Ved salg af en ejerlejlighed, der på overdragelsestidspunktet var vurderet som "ikke fri" (fordi den var udlejet), men solgtes som "fri" til klagerens datter, der hidtil havde lejet lejligheden, skulle afståelsessummen fastsættes til markedsprisen, og parterne kunne derfor ikke anvende reglerne om +/- 15 pct. af den senest offentliggjorte kontante ejendomsvurdering som overdragelsessum. Se SKM2010.242.LSR.

Ved salg af en ejerlejlighed, der er udlejet til en uafhængig tredjemand, og som på overdragelsestidspunktet er vurderet som "ikke fri", gælder, at afståelsessummen af den udlejede lejlighed ved salg til ejerens datter vil kunne opgøres som +/- 15 pct. af den senest offentliggjorte kontante ejendomsværdi, uden at der beregnes gaveafgift.

Det er således en forudsætning for at anvende 15 pct.-reglen i værdiansættelsescirkulæret, at vurderingen af den faste ejendom på overdragelsestidspunktet svarer til ejendommens faktiske status (benyttelse) på dette tidspunkt.

Arv og bodeling

Afståelsessummen ved arv og bodeling mv. er nærmere beskrevet i afsnit (C.E) om beskatning ved dødsfald.

Overdragelser/erhvervelser mellem andre interesseforbundne parter

Ved overdragelse af fast ejendom mellem andre interesseforbundne parter end dem, der er omfattet af gavemiljøet, dvs. af værdiansættelsescirkulæret, skal afståelses- og anskaffelsessummen ansættes til ejendommens reelle handelsværdi på aftaletidspunktet. Se CIR nr. 185 af 17. november 1982.

Eksempel: Handelsværdien på salgstidspunktet blev fastsat uden hensyn til lejemålet med hovedanpartshaverens søn

Sagen drejede sig om fastsættelse af handelsværdien af en fast ejendom i forbindelse med salget af ejendommen fra et selskab til hovedanpartshaverens søn. Sønnen havde indtil overdragelsen været lejer af ejendommen. Højesteret var enig i, at der ved vurderingen af ejendommens handelsværdi ikke skulle tages hensyn til lejemålet mellem sønnen og selskabet. Se SKM2005.137.HR.

Eksempel: Interesseforbundne parter og fastsættelsen af overdragelsessummen

Sagen drejede sig om, hvorvidt et sagsøgende selskab, H1 ApS, skulle beskattes af salg af en lejlighed til underpris til den ene af selskabets to anpartshaveres fraskilte ægtefælle, KA. Umiddelbart efter skilsmissen mellem anpartshaveren og KA erhvervede H1 ApS en lejlighed, som blev udlejet til KA, der samtidig fik en køberet til køb af lejligheden 4 år senere til et beløb på lige knap selskabets anskaffelsessum. På overdragelsestidspunktet i 2000 var ejendomsvurderingen 850.000 kr., mens overdragelsessummen efter køberetten kun var på 635.000 kr. Landsretten fandt, at når lejeaftalen og aftalen om køberetten blev indgået umiddelbart efter den ene anpartshaver og KA's skilsmisse, var der ikke tale om uafhængige parter skattemæssigt set. Da parterne ikke havde konkrete modstående interesser, og overdragelsessummen ikke var udtryk for handelsprisen, kunne skattemyndighederne derfor ansætte den skønnede overdragelsessum til markedsprisen, jf. EBL § 4, stk. 6. Landsretten fandt herefter, at skønnet over markedsværdien, som svarede til ejendomsvurderingen på overdragelsestidspunktet, godt kunne bruges i sagen. Se SKM2007.83.ØLR.

Eksempel: Modstående interesser ved etablering af interessentskab

Skatterådet bekræftede, at den ene part i et interessentskab, der omfattede driften af to landbrugsejendomme, den 1. oktober 2007 kunne overdrage sin del af interessentskabet til den anden part til de priser, som var aftalt i I/S-kontrakten fra den 1. oktober 2004. Skatterådet fandt, at der allerede ved etableringen af interessentskabet var modstående interesser hos de to parter. Som følge heraf blev aftalen om opløsning af interessentskabet anset for at være forretningsmæssigt velbegrundet, fordi aftalen gav den fortsættende part mulighed for at drive virksomheden på de oprindeligt aftalte vilkår. Se SKM2008.241.SR.

Overdragelser fra en andelsboligforening til andelshaverne

Udgangspunktet er, at overdragelse af en lejlighed til en andelshaver skal ske til lejlighedens handelsværdi.

Eksempel: Fastsættelse af købspris

I en konkret sag var der ikke en offentlig vurdering af ejendommen. Skatterådet fandt, at salgsprisen for en andelsbolig i den konkrete sag kunne fastsættes med udgangspunkt i foreningens købspris med tillæg af de udgifter, der havde været i forbindelse med konvertering af boligen fra andels- til ejerbolig. Se SKM2006.332.SR.

Eksempel: Overdragelse af lejligheder i andelsboligforening som ejerlejligheder

En andelsboligforening ønskede at udstykke foreningens ejendom og likvidere foreningen. Det skulle ske på en måde, så de enkelte andelshavere efterfølgende kunne eje en ejerbolig. På grund af ejerlejlighedslovens bestemmelser var det nødvendigt at sælge foreningens ejendom til et selskab, der stod for omdannelsen og det efterfølgende salg af de enkelte boliger til de tidligere andelshavere. Skatterådet fandt, at værdien af ejendommen skulle opgøres på baggrund af, at salget skete til et selskab med henblik på udstykning og salg som ejerboliger. SKAT tog ikke stilling til, om transaktionen var i strid med den boligretlige lovgivning. Se SKM 2006.334.SR.

Overdragelse/erhvervelse på tvangsauktion

Når en ejendom bliver købt på tvangsauktion, skal anskaffelsessummen opgøres som det samlede beløb af

• den kontantomregnede budsum (herunder forfaldne ydelser samt påløbne renter indtil auktionstidspunktet)
• omkostninger
• forfaldne skatter
• ydelser med videre, som køberen betaler uden for budsummen.

Se Skd.1984.71.867.

Når en ufyldestgjort panthaver overtager ejendommen på tvangsauktion, opgøres den kontantomregnede anskaffelsessum som summen af kursværdien på auktionstidspunktet af restgælden af de overtagne prioriteter samt af panthaverens restfordring med tillæg af omkostninger.

Ved kursværdien af restfordringen forstås den faktiske kursværdi, der er fastsat under hensyn til, hvor stor en del af pantebrevet, der har sikkerhed inden for ejendommens handelsværdi.

Bemærk

Denne opgørelsesmetode kan ikke bruges ved afgørelsen af, om panthaveren har opnået hel eller delvis dækning af renterestancen på sit eget pantebrev. Se LV, Almindelig del, afsnit A.D.1.4.

Sælgers kontantomregnede afståelsessum opgøres på samme måde, selv om ejendommen på tvangsauktionen er overtaget af en ufyldestgjort panthaver. Afståelsessummen opgøres derfor også som den kontantomregnede budsum på auktionen med tillæg af de beløb, som køberen har overtaget uden for budsummen.

Der skal således foretages en kontantomregning af de prioriteter, der er indeholdt i budsummen. Se afsnit (C.H.2.1.9.3) om kontantomregning.

Køber har ikke ved overtagelsen af sælgers skyldige renter fradrag for renterne ved indkomstopgørelsen. De betalte renter indgår som et tillæg til anskaffelsessummen. Se TfS 1985, 745 LSR.

Hvis en pant- eller udlægshaver har købt ejendommen på tvangsauktion til en pris, der ikke gav fuld dækning for det skyldige beløb, kan pant- eller udlægshaveren gøre sit restkrav gældende som personlig fordring mod skyldneren eller andre. Domstolene (ikke fogedretten) kan i disse tilfælde dog nedsætte den personlige fordring efter bestemmelserne i RPL § 578. Dette kan efter bestemmelsen ske i det omfang, det ved senere salg af ejendommen eller på anden måde godtgøres, at auktionsbuddet stod i misforhold til ejendommens værdi. I denne situation vil pant- eller udlægshaverens anskaffelsessum blive forhøjet med et beløb, der svarer til nedsættelsen af restfordringen. Sælgerens afståelsessum vil blive tilsvarende forhøjet. Skatteansættelsen for afståelsesåret skal derfor eventuelt ændres.

Princippet i RPL § 578 kan efter omstændighederne også anvendes, når restfordringen nedsættes eller eftergives af en ufyldestgjort panthaver, selv om det er sket uden, at bestemmelsen udtrykkeligt er gjort gældende. Det er dog en forudsætning, at betingelserne for at anvende bestemmelsen er opfyldt. Er ejendommen videresolgt af panthaveren til en pris, der væsentligt overstiger budsummen, og restfordringen samtidig er nedsat eller eftergivet, peger det mod, at der er grundlag for at forhøje afståelsessummen ved salget af ejendommen på tvangsauktionen, selv om restfordringen ikke er nedsat efter RPL § 578. Se LSRM 1986, 21 LSR.

Eksempel: Afståelsessum for ejer ved panthavers efterfølgende salg af ejendommen til ejerens ægtefælle skulle ikke forhøjes

Et realkreditinstituts køb af en fast ejendom på tvangsauktion og efterfølgende salg af ejendommen til den tidligere ejers hustru for et noget højere beløb skulle ikke føre til en forhøjelse af det afståelsesvederlag, der var opnået ved auktionen, efter princippet i RPL § 578. Begrundelsen var, at budsummen ikke havde stået i tilstrækkeligt misforhold til ejendommens værdi på auktionstidspunktet. Se TfS 1987, 594 LSR.

Købe- og forkøbsrettigheder

Hvis en skatteyder erhverver en ejendom ved at udnytte en forkøbs- eller køberet, er overtagelsessummen den pris, der blev aftalt ved aftalen om køberetten (med tillæg af et eventuelt vederlag for køberetten). Det gælder, medmindre den økonomiske fordel ved at udnytte køberetten skal beskattes eller afgiftsberigtiges, fordi de implicerede parter har interessefællesskab (familieforhold, ansættelsesforhold, aktionær i relation til selskab mv.).

Det samme gælder, hvor sælgeren af en ejendom forbeholder sig en genkøbsret til hele eller en del af ejendommen til en forud fastsat pris, medmindre de konkrete omstændigheder fører til, at man fx på grund af den tidsmæssige sammenhæng anser aftalen om tilbagekøb for en omgåelse, og beregner fortjenesten som ved et delsalg. Se LSRM 1975, 34 LSR.

Se afsnit (C.H.2.1.6.2) om forkøbs-, købe- og genkøbsret til fast ejendom.

Hævd

Erhvervelse af fast ejendom ved hævd har ingen skattemæssige konsekvenser for erhververen. Når den ejendom (det areal), der er erhvervet ved hævd, afstås, indgår det i anskaffelsessummen med 0 kr., da der ikke er betalt for erhvervelsen.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.8.3 Fradrag i afståelsessummen

Indhold

Dette afsnit handler om, at afståelsessummen kan reguleres med visse poster, der afholdes i forbindelse med overdragelsen.

Afsnittet indeholder:

• Fradrag for udgifter mv.
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Fradrag for udgifter mv.

I visse tilfælde kan afståelsessummen reguleres med afholdte udgifter, modtagne tilskud eller betalte erstatningsbeløb, der er led i overdragelsen.

Herudover er der fradrag for egentlige salgsomkostninger i forbindelse med overdragelsen.

Udlejningsejendoms vedligeholdelseskonti

Ubundne beløb, der står på en udlejningsejendoms vedligeholdelseskonto, og som ved salg af ejendommen bliver godskrevet køberen, kan fratrækkes i afståelsessummen ved opgørelsen af fortjenesten.

Engangsbeløb Grundejernes Investeringsfond

Engangsbeløb, som sælgeren er forpligtet til at indbetale til binding i Grundejernes Investeringsfond, når en hidtil udlejet lejlighed sælges som ejerlejlighed, kan ikke fratrækkes i afståelsesvederlaget.

Yderligere vederlag

Hvor en ejendom afstås på sådanne vilkår, at erhververen skal yde den tidligere ejer et yderligere vederlag for ejendommen ved erhververens senere afståelse af ejendommen (fx en andel af den fortjeneste, der opnås ved en senere afståelse), kan dette beløb fratrækkes i den oprindelige erhververs afståelsessum. Se EBL § 13.

Eksempel: Betaling af yderligere vederlag til tidligere sælger

En skatteyder erhvervede en landbrugsejendom fra sin mor. Skatteyderen betalte et yderligere vederlag til moderen for at opnå samtykke til frasalg af et jordstykke fra ejendommen. Vederlaget blev anset for et yderligere vederlag for erhvervelsen af landbrugsejendommen og kunne derfor fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige fortjeneste ved afståelsen af jordstykket.

Se LSRM1978, 37 LSR.

Se også

Se også afsnit (C.H.2.1.20) om yderligere vederlag.

Eksempel: Fradrag for istandsættelsesudgifter på anden ejendom

I forbindelse med salg af en ejerlejlighed, som en person havde en tinglyst livsvarig brugsret til, afholdt ejeren udgifter til istandsættelse af en anden lejlighed. Lejeren var herefter villig til at opgive lejemålet og i stedet overtage den anden lejlighed. Istandsættelsesudgifterne kunne fratrækkes ved opgørelsen af fortjenesten. Ejerens fortjeneste ved salg af lejligheden var betinget af, at den var frigjort for boligretten. Se TfS 1985, 637 LSR (vedrører dog næring).

Eksempel: Fradrag for erstatning til lejer for frigørelse af lejemål

En person havde betalt en erstatning til en lejer på 34.500 kr. for at blive frigjort for dennes lejemål. Erstatningen kunne anses for en omkostning ved afståelsen af ejendommen. Se TfS 1985, 293.

Eksempel: Faktisk afholdte udgifter til ryddeliggørelse af grund efter brand kunne fratrækkes i afståelsessummen

En oprydningserstatning på 41.602 kr., der blev udbetalt som følge af brandskade på en fast ejendom, skulle regnes med til afståelsessummen på linje med selve branderstatningen. De faktisk afholdte udgifter til ryddeliggørelse af grunden, var på 65.573 kr., og udgifterne måtte anses for nødvendige, fordi de nedbrændte bygninger ikke blev genopført. De afholdte udgifter skulle fratrækkes i den opgjorte afståelsessum, så fortjenesten blev nedsat med forskellen mellem de to beløb, 23.971 kr. Se LSRM 1985, 35 LSR.

Eksempel: Fradrag for udgifter til arbejde på ejendom, der blev udført for sælgers regning

Sælgeren kunne fratrække udgifter til arbejde på ejendommen, som blev udført for sælgers regning efter afståelsen. Se LSRM 1982, 195 LSR.

Ved kommuners salg af grunde kan det være bestemt i salgsbetingelserne, at kommunen skal have ret til at købe grunden tilbage til den oprindelige købspris med et procenttillæg p.a., hvis bebyggelse ikke er sket inden en vis frist. Procenttillægget er en bestanddel af tilbagekøbssummen og ikke en rente.

Eksempel: Udgifter til huslejegaranti kunne fratrækkes ved opgørelsen af fortjenesten

Et selskab, der ikke var i næring med køb og salg af fast ejendom, solgte en udlejningsejendom og påtog sig i forbindelse med salget en huslejegaranti i 2½ år over for køberen. De betalinger, huslejegarantien udløste, var på i alt ca. 6,8 mio. kr. Det beløb var ikke fradragsberettigede driftsomkostninger efter SL § 6, stk. 1, litra a, men en tilbagebetaling af købesummen, der kun påvirkede opgørelsen af fortjenesten efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven. Da betalingerne ifølge huslejegarantien ansås for tilbagebetaling af købesum, var garantibetalingerne heller ikke fradragsberettigede som løbende ydelser efter den dagældende LL § 12, stk. 8. Se SKM2001.624.HR.

Finansieringsudgifter

Finansieringsudgifter har som udgangspunkt ingen betydning for opgørelsen af den skattepligtige fortjeneste ved afståelse af fast ejendom efter ejendomsavancebeskatningsloven.

Se fx LSRM 1964, 29 LSR, der dog vedrører lov om særlig indkomstskat.

Undtagelser:

Eksempel: Låneomkostninger, der havde direkte forbindelse med ejerskiftelån, kunne dog fratrækkes i opgørelsen af fortjenesten

Landsskatteretten fastslog, at låneomkostninger i forbindelse med optagelse af ejerskiftelån ved salg kunne fratrækkes i opgørelsen af fortjenesten. Det blev lagt til grund, at låneomkostningerne var en direkte følge af salgsaftalen, og at omkostningerne var afholdt som vilkår i umiddelbar tilknytning til afståelsen. Se TfS 2000, 499 LSR.

Rentedekort

En rentedekort, der skyldes, at sælgeren har forlangt den kontante del af købesummen betalt før overtagelsen, kan ikke fradrages i afståelsesvederlaget.

Udstedelse af pantebreve til den part i et samlivsforhold, der ikke stod på skødet, blev anset som kompensation for den pågældendes betaling af udgifter til ejendommen og godtgørelse for andel i værdistigningen. Der var ikke hjemmel til at fratrække en sådan ydelse i forbindelse med salg af ejendommen. Se skd.1985.76.755.

Salgsomkostninger

Omkostninger ved afhændelsen af ejendommen, som sælgeren afholder, kan fratrækkes i afståelsessummen.

Det gælder fx udgifter til mægler, annoncer, advokat, stempelafgift mv., der vedrører selve afståelsen af ejendommen.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.8.4 Købsomkostninger og andre tillæg til anskaffelsessummen, bortset fra forbedringer

Indhold

Dette afsnit handler om de typer af omkostninger og andre tillæg, der kan være til anskaffelsessummen.

Afsnittet indeholder:

• Typer af omkostninger
• Oversigt over afgørelser, domme, -kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Typer af omkostninger

Omkostninger, som køberen har afholdt i forbindelse med erhvervelsen af en fast ejendom, kan normalt tillægges anskaffelsessummen.

Tinglysningsafgift

Tinglysningsafgifter til skøde i forbindelse med ejendommens erhvervelse, kan tillægges anskaffelsessummen fuldt ud. Det gælder også, selv om tinglysningsafgiften har medført et nedslag ved beregningen af eventuel boafgift.

Sagsomkostninger

Sagsomkostninger, som sælgeren af en ejendom måtte afholde for at få fastslået sin formelle adkomst til ejendommen, kunne tillægges anskaffelsessummen. Se TfS 1987, 595 LSR.

Udstykningsafgift

Udstykningsafgiften pr. ejerlejlighed ved opdeling af en ejendom i ejerlejligheder kan også tillægges anskaffelsessummen.

Udgift til kommunal parkeringsfond

Når udstedelsen af en byggetilladelse er betinget af, at ejeren af ejendommen betaler et beløb til fx en kommunal parkeringsfond, kan bidraget tillægges ved opgørelsen af anskaffelsessummen ved et senere salg af ejendommen.

Hvis ejendommen er erhvervet inden den 19. maj 1993, og ejendommens ejendomsværdi eller handelsværdien pr. 19. maj 1993 anvendes som anskaffelsessum i stedet for den faktiske anskaffelsessum, kan omkostningerne ved anskaffelsen dog ikke tillægges.

Eksempel: Afholdt udgift, der ikke kunne identificeres, kunne ikke tillægges anskaffelsessummen

En skatteyder havde i forbindelse med erhvervelsen af to ejerlejligheder betalt 250.000 kr. til et selskab, som var ejet af hans far. Arbejdet med at finde ejerlejlighederne og købsforhandlingerne var blevet varetaget af skatteyderens far. Det var dog uklart, præcist hvad det var, skatteyderen betalte sin fars selskab for. Det var heller ikke oplyst, hvordan beløbet størrelsesmæssigt fremkom. Efter en konkret vurdering fandt Vestre Landsret ikke, at beløbet kunne tillægges anskaffelsessummen i opgørelsen af den skattemæssige fortjeneste, når skatteyderen solgte ejerlejlighederne videre. Se SKM2003.287.VLR.

Se også

Se også afsnit

• (C.H.2.1.9.6.2) om tillæg for afholdte udgifter til forbedringer.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.9 Opgørelse af skattepligtig fortjeneste og tab ved afståelse af fast ejendom

Indhold

Dette afsnit beskriver de generelle regler for opgørelse af fortjeneste og tab ved afståelse af fast ejendom. Afsnittet redegør også for de særlige regler, der gælder for ejendomme, der benyttes til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage samt skovbrugsejendomme og blandet benyttede ejendomme. Endvidere beskrives reglerne for delsalg af en fast ejendom.

Afsnittet indeholder:

Om opgørelse og beskatning af skattepligtig fortjeneste og tab ved afståelse af fast ejendom (C.H.2.1.9.1)

• Fordeling af overdragelsessummen på aktiver (C.H.2.1.9.2)
• Kontantomregning af anskaffelses- og afståelsessummen (C.H.2.1.9.3)
• Opgørelse af anskaffelsessummen for ejendomme erhvervet før den 19. maj 1993 (C.H.2.1.9.4)
• Opgørelse af anskaffelsessummen for en del af en fast ejendom (C.H.2.1.9.5)
• Regulering af anskaffelsessummen ved afståelse af hele ejendommen (C.H.2.1.9.6)
• Regulering af anskaffelsessummen ved afståelse af en del af den faste ejendom (C.H.2.1.9.7)
• Særlige regler for indeksregulering af anskaffelsessummen for landbrugsejendomme med videre samt skovbrugsejendomme (C.H.2.1.9.8)
• Regulering af den indeksregulerede anskaffelsessum for landbrugsejendomme med videre samt skovbrugsejendomme (C.H.2.1.9.9)
• Opgørelse af anskaffelsessummen for jorden ved delafståelse af visse landbrugsejendomme med videre (C.H.2.1.9.10)
• Regulering af anskaffelsessummen med betaling for mælkekvoter, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven (C.H.2.1.9.11)
• Sameje om fast ejendom (C.H.2.1.9.12).

Bemærk

De særlige skattefritagelsesregler, der gælder for afståelse af parcelhuse, sommerhuse, anpartslejligheder mv. samt for afståelse af beviser til fx en andelsboligforening med brugsret til en beboelseslejlighed, er omtalt i afsnittet i afsnit (C.H.2.1.15) om reglerne for, hvornår fortjenesten ved salget af en ejerbolig er skattefri.

Se også

Se også afsnit (C.H.2.1.22), der indeholder eksempler på beregning af fortjenesten.

C.H.2.1.9.1 Om opgørelse og beskatning af skattepligtig fortjeneste og tab ved afståelse af fast ejendom

Indhold

Dette afsnit beskriver de overordnede regler for opgørelse og beskatning af fortjeneste og tab ved afståelse af fast ejendom.

Afsnittet indeholder:

• Afståelses- og anskaffelsessummen
• Opgørelse af skattepligtig fortjeneste
• Beskatning
• Udgifter til kunstnerisk udsmykning

Afståelses- og anskaffelsessummen

Afståelses- og anskaffelsessummen ved et almindeligt salg/køb af fast ejendom i fri handel opgøres med udgangspunkt i det beløb (overdragelsessummen), der står i skødet eller købsaftalen.

Se afsnit (C.H.2.1.8) om opgørelsen af afståelses- og anskaffelsessummen.

Opgørelse af skattepligtig fortjeneste

Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom medregnes til den skattepligtige indkomst efter de regler, der fremgår af ejendomsavancebeskatningsloven. Se EBL § 1.

Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom opgøres som forskellen mellem

• afståelsessummen kontantomregnet efter EBL § 4, stk. 4, og
• anskaffelsessummen kontantomregnet efter EBL § 4, stk. 2, eller EBL § 4, stk. 3 (særlige indgangsværdier for ejendomme anskaffet før den 19. maj 1993).

Anskaffelsessummen skal

• eventuelt pristalsreguleres efter EBL § 4 A
• reguleres efter EBL § 5
• eventuelt reguleres efter EBL § 5 A.

Det følger af EBL § 4, stk. 1 og 3.

Undtagelse - entreprisekontrakter

Fortjeneste eller tab ved afståelse eller opgivelse af en entreprisekontrakt opgøres som forskellen mellem afståelsessummen for retten i kontrakten og anskaffelsessummen for kontrakten. Se EBL § 1 A.

Se også afsnit (C.H.2.1.9.3) om kontantomregning af anskaffelses- og afståelsessummen.

Beskatning

Fortjenesten ved afståelsen skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. For fysiske personer skal fortjenesten medregnes som kapitalindkomst. Se PSL § 4, stk. 1, nr. 15.

Fortjeneste og tab ved afståelse af fast ejendom skal opgøres for hver enkelt ejendom for sig.

Se også

Se også afsnit (C.H.2.1.2) om fast ejendom omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven.

Virksomhedsordningen

Hvis en ejer sælger en fast ejendom i virksomhedsordningen, skal fortjenesten, opgjort efter ejendomsavancebeskatningsloven, indgå i virksomhedens skattepligtige overskud. Hvis fortjenesten spares op, skal der betales en foreløbig virksomhedsskat på 25 pct. Når det opsparede beløb hæves i et senere indkomstår, bliver beløbet med tillæg af den virksomhedsskat, der svarer dertil, beskattet som personlig indkomst. Den tidligere betalte virksomhedsskat bliver modregnet i den endelige skattebetaling. Se nærmere i afsnit (C.C.5.2) om virksomhedsordningen.

En andel af fortjenesten på ejendommen kan desuden blive beskattet som kapitalafkast, svarende til et beregnet kapitalafkast, der ikke spares op i virksomhedsordningen.

Når virksomhedsordningen benyttes, bliver der desuden beregnet AM-bidrag af fortjenesten, da den indgår i virksomhedens overskud. Se AMBL § 5, stk. 1.

Udgifter til kunstnerisk udsmykning

Udgifter til kunstnerisk udsmykning, der er en del af bygningen, og som er omfattet af AL § 44 A, indgår ikke i opgørelsen af anskaffelsessummen for bygningen efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven. Se LV, Erhvervsdrivende 2011-2, afsnit E.C.5.10.

Tilsvarende skal værdien af sådanne udsmykninger heller ikke medregnes ved opgørelsen af afståelsessummen for bygningen efter ejendomsavancebeskatningsloven. Det gælder også for afskrivninger på sådanne udgifter og tab ved salg af den kunstneriske udsmykning. Se EBL § 4, stk. 8.

Bemærk

Tab opgøres efter samme regler som fortjeneste og kan alene fratrækkes i anden ejendomsfortjeneste. Der gælder dog en begrænsning for opgørelsen af fradragsberettiget tab for ejendomme, der er anskaffet før den 19. maj 1993, når tabet opgøres på baggrund af ejendommens faktiske anskaffelsessum. Se afsnit (C.H.2.1.10.2) om fradrag for tab ved afståelse af fast ejendom.

C.H.2.1.9.2 Fordeling af overdragelsessummen på aktiver

Indhold

I dette afsnit omtales de regler, der gælder om, at køber og sælger skal fordele overdragelsessummen på aktiver, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven.

Afsnittet indeholder:

• Fordeling af overdragelsessummen på aktiver
• SKATs mulighed for at tilsidesætte parternes fordeling af overdragelsessummen
• Efterfølgende ændring af fordelingen
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Fordeling af overdragelsessummen på aktiver

Ved afståelse af fast ejendom skal sælger og køber i købsaftalen, i skødet eller på anden skriftlig måde selv fordele den samlede kontantomregnede afståelsessum på grund, bygninger, ejerbolig, herunder stuehus samt mælkekvoter, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven, og som er omfattet af overdragelsen. Se EBL § 4, stk. 5.

Parternes fordeling af overdragelsessummen skal foretages efter, at der er foretaget kontantomregning af den del af overdragelsessummen, der eventuelt berigtiges ved overtagelse af gæld. Parterne skal derfor i forbindelse med fordelingen af overdragelsessummen tage stilling til grundlaget for kontantomregningen, herunder kursfastsættelsen af gæld, der overdrages, og den del af vederlaget, der berigtiges ved nystiftet gæld (sælgerpantebrev eller gældsbrev og lignende). Endvidere skal parterne aftale kapitalværdien af en eventuel løbende ydelse, der indgår i berigtigelsen af overdragelsessummen.

Se også afsnit (C.H.2.1.9.3) om kontantomregning af afståelses- og anskaffelsessummen.

Bemærk

Fordelingen af overdragelsessummen gælder for både sælgers afståelsessum og købers anskaffelsessum.

Eksempel: Den aftalte fordeling er udtryk for parternes vedtagelse om fordeling af købesummen

En gård overdrages mellem uafhængige parter, og parterne har i slutsedlen fordelt købesummen på de overdragne aktiver. Sælger ønsker, at afskrivningsgrundlaget ikke skal opgøres efter denne fordeling og støtter sig på en skønserklæring. Selv om en skønsmand anslår bygningernes almindelige handelsværdi til en anden og væsentlig lavere værdi, fører det ikke til at ændre fordelingen, når fordelingen i slutsedlen er en del af overdragelsesaftalen. Det anførte beløb anses som udtryk for parternes vedtagelse om afståelsessummen for driftsbygningerne. Se SKM2002.530.VLR.

Eksempel: Fortjeneste ved salg af en landbrugsejendom skal opgøres på grundlag af den aftalte fordeling, uanset den ansatte værdi for stuehuset

Fortjeneste ved salg af en landbrugsejendom skal opgøres på grundlag af den fordeling af den kontantomregnede afståelsessum på grund, driftsbygninger og stuehus, som sælgeren og køberen af ejendommen har foretaget i salgsaftalen, uanset at afståelsessummen for stuehuset væsentligt overstiger den ansatte ejendomsværdi for stuehuset. Se SKM2003.520.LSR.

SKATs mulighed for at tilsidesætte parternes fordeling af overdragelsessummen

SKAT har i visse situationer adgang til at efterprøve både den kontantomregnede afståelsessum og den fordeling på aktiver, som parterne har aftalt. Kursfastsættelsen indgår i den prøvelse af afståelsessummens fordeling, som skattemyndighederne skal foretage. SKATs afgørelse er bindende både for sælger og køber. Se EBL § 4, stk. 6.

SKATs adgang til at efterprøve overdragelsessummen og fordelingen af denne på aktiver gælder både, når der er aftalt en fordeling og i mangel af aftalt fordeling. Adgangen gælder også ved overdragelser mellem parter, der ikke har modstående skattemæssige interesser, selv om de ikke er interesseforbundne som parter.

Tilsidesættelse af aftalt fordeling

Tilsidesættelse af aftalt fordeling kan ske i disse situationer:

1. Ikke interesseforbundne parter med konkret modstående skattemæssige interesser
2. Ikke interesseforbundne parter uden konkret modstående skattemæssige interesser
3. Interesseforbundne parter.

Ad a. Ikke interesseforbundne parter med konkret modstående skattemæssige interesser

Når parterne i en handelssituation ikke er interesseforbundne og har konkret modstående skattemæssige interesser - fx fordi sælger vil minimere sine genvundne afskrivninger, mens køber ønsker et højt afskrivningsgrundlag - og har foretaget en fordeling af overdragelsessummen på aktiver, kan parterne forvente, at SKAT vil lægge den aftalte overdragelsessum og fordelingen heraf på aktiver til grund, da de aftalte overdragelsessummer må antages at svare til aktivernes handelsværdi.

I sådanne situationer vil SKAT derfor kun kunne tilsidesætte den foretagne fordeling på aktiver, hvis fordelingen på aktiver er åbenbart forkert.

Eksempel: Parternes fordeling af overdragelsessummen var åbenlys forkert og kunne derfor tilsidesættes

I forbindelse med overdragelse af en landbrugsejendom mellem parter med modsatrettede skattemæssige interesser, og hvor parternes fjerne slægtskab ikke kunne begrunde, at der forelå overdragelse i familieforhold, tilsidesatte SKAT parternes fordeling af købesummen mellem stuehus og grunden. Ifølge en syns- og skønserklæring var stuehusets værdi ca. 26 pct. lavere end parternes ansættelse, men syns- og skønsmandens værdiansættelse var forbundet med en usikkerhed på mellem +/- 10 til 15 pct. Landsretten stadfæstede byrettens dom, og Skatteministeriet fik medhold i, at parternes fordeling var åbenbart forkert og kunne tilsidesættes. Se SKM2009.610.VLR.

Ad b. Ikke interesseforbundne parter uden konkret modstående skattemæssige interesser

I nogle tilfælde har parterne, selv om de ikke er interesseforbundne, ikke modstående skattemæssige interesser. Det kan fx være tilfældet, når

• køber ikke skal anvende de overtagne bygninger til et afskrivningsberettiget formål, og derfor ikke har interesse i et afskrivningsgrundlag
• køber i forvejen har så mange egne afskrivninger, at vedkommende ikke kan udnytte flere afskrivninger
• køber på grund af skattemæssige underskud ikke vil kunne udnytte afskrivningerne eller
• køber ikke skal anvende ejerboligen til bolig for sig selv og dermed ikke har modstridende interesse med sælger i ansættelsen af den del af overdragelsessummen, der kan henføres til boligen.

I disse situationer lægges parternes aftale om såvel overdragelsessummens størrelse som kontantomregningen af overdragelsessummen til grund. SKAT kan efterprøve fordelingen af overdragelsessummen på aktiver.

Eksempel: Fordeling af købesum blev korrigeret, da parterne - selv om de ikke var interesseforbundne - ikke havde konkret modstående interesser

Sagen vedrørte SKATs adgang til at korrigere fordelingen af en overdragelsessum for fast ejendom, der anvendtes til fabriksvirksomhed. Byretten fandt, at aftalens parter, der ubestridt var uafhængige, ikke havde konkret modstående skattemæssige interesser, og at den aftalte fordeling derfor kunne tilsidesættes, fordi fordelingen ikke var udtryk for handelsværdien for de overdragne aktiver. Se SKM2010.71.BR.

Ad c. Interesseforbundne parter

Når der er tale om en overdragelse af fast ejendom mellem interesseforbundne parter, kan SKAT efterprøve både den samlede overdragelsessum, kontantomregningen af overdragelsessummen og fordelingen af overdragelsessummen på aktiver.

I mangel af aftalt fordeling

Hvis parterne ikke har aftalt en fordeling af overdragelsessummen på aktiver, kan SKAT fastsætte såvel den samlede overdragelsessum samt fordelingen af denne på de aktiver, der er omfattet af overdragelsen efter EBL.

Denne overdragelsessum og fordelingen heraf vil så blive lagt til grund ved opgørelsen af sælgers afståelsessum og købers anskaffelsessum for de overdragne aktiver.

Efterfølgende ændring af fordelingen

Hvis sælgers afståelsessum for et aktiv efterfølgende bliver ændret som følge af en ændret skatteansættelse, skal købers anskaffelsessum for aktivet ændres tilsvarende. En efterfølgende ændring af købers anskaffelsessum for et aktiv som følge af en ændret skatteansættelse, skal på samme måde medføre en ændring af sælgers afståelsessum for aktivet. Se EBL § 4, stk. 6.

Adgangen til efterfølgende at ændre skatteansættelsen er begrænset af fristbestemmelserne i skatteforvaltningsloven. Se afsnit (A.A.8).

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.9.3 Kontantomregning af anskaffelses- og afståelsessummen

Indhold

Dette afsnit beskriver, hvordan anskaffelses- og afståelsessummen skal kontantomregnes.

Afsnittet omfatter:

• Resumé
• Kontantomregning af anskaffelsessummen
• Kontantomregning af afståelsessummen
• Principper for kontantomregning
• Kontantomregning af obligationsbaserede lån
• Kontantomregning af andre lån
• Kontantomregning af private pantebreve mv.
• Særlige regler for kontantomregning af visse inkonvertible lån
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Resumé

Udgangspunktet er, at parterne ved en overdragelse af fast ejendom selv skal aftale den kontantomregnede overdragelsessum og fordele den på grund, bygninger, ejerbolig, herunder stuehus samt mælkekvoter, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven. Se afsnit (C.H.2.1.9.2) om fordeling af overdragelsessummen på aktiver.

Hvis parterne i en handelssituation konkret har modstående interesser, kan de forvente, at SKAT vil lægge den aftalte overdragelsessum samt fordelingen af denne på aktiverne til grund.

Er parterne nærtstående eller uden konkret modstående interesser, kan SKAT korrigere både den af parterne aftalte overdragelsessum og fordelingen heraf, hvis den antages at være åbenbart forkert. Se SKM2010.513.SR.

Hvis parterne ikke har kontantomregnet og fordelt overdragelsessummen efter EBL § 4, stk. 5, kan SKAT fastsætte både den samlede kontantomregnede overdragelsessum og fordelingen af denne på aktiver.

I de her nævnte situationer skal kontantomregning af overdragelsessummen ske efter nedenstående regler.

Når der er foretaget kontantomregning af overdragelsessummen, fordeles den samlede kontantomregnede overdragelsessum på grund, bygninger, ejerbolig, herunder stuehus samt mælkekvoter, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven.

Kontantomregning af anskaffelsessummen

Anskaffelsessummen omregnes til kontantværdi. Denne værdi beregnes ved, at den kontante del af anskaffelsessummen lægges sammen med kursværdien af ejendommens gældsposter på anskaffelsestidspunktet. Se EBL § 4, stk. 2.

Anskaffelsessummen skal ikke omregnes til kontantværdi i de tilfælde, hvor ejendommen er erhvervet før den 19. maj 1993, og anskaffelsessummen er opgjort på grundlag af en værdi, der i forvejen udgør en kontantværdi.

Anskaffelsessummen skal derfor ikke omregnes til kontantværdi i de tilfælde, hvor

• ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 med et tillæg på 10 pct.
• ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 med et tillæg på 10 pct. og med tillæg af et beløb opgjort som halvdelen af forskellen mellem denne værdi og ejendomsværdien pr. 1. januar 1996, eller
• en vurdering efter den tidligere gældende § 4 B.i VUL

anvendes som anskaffelsessum.

Kontantomregning af afståelsessummen

Afståelsessummen omregnes til kontantværdi, der beregnes ved, at den kontante del af afståelsessummen lægges sammen med kursværdien af de gældsposter, der overdrages på afståelsestidspunktet. Se EBL § 4, stk. 4.

Bemærk

Der gælder særlige regler for kontantomregning af visse inkonvertible lån, som sælger har stiftet eller overtaget før den 19. maj 1993. Se nedenfor i afsnittet om særlige regler for kontantomregning af inkonvertible lån. Se også LV, Erhvervsdrivende, afsnit E.C.1.2.1 om kontantomregning.

Principper for kontantomregning

Se om de generelle retningslinjer for kontantomregning i LV, Erhvervsdrivende, afsnit E.C.1.2.1. Retningslinjerne er udelukkende af vejledende karakter, fordi også individuelle forhold skal indgå i vurderingen af en fordrings værdi.

Ved kontantomregning efter ejendomsavancebeskatningsloven skal de beregnede beløb fordeles forholdsmæssigt i overensstemmelse med fordelingen af afståelsessummen på aktiver. Se EBL § 4, stk. 5-7.

Kontantomregning af obligationsbaserede lån

Retningslinjerne for kontantomregning af obligationsbaserede lån findes også i LV, Erhvervsdrivende, afsnit E.C.1.2.1 om kontantomregning.

Lån i fast ejendom, der er ydet i form af børsnoterede obligationer, skal ansættes til børskursen.

Kontantlån, der er optaget i forbindelse med overdragelsen af fast ejendom, og som modsvares af børsnoterede obligationer, skal kursansættes til lånets pålydende. Kontantlån har altid kurs 100 på stiftelsestidspunktet. Det gælder også lån, der er optaget i forbindelse med overdragelsen af en ejendom, når lånet indgår i købesummen med lånets pålydende.

For kontantlån, der ikke er optaget i forbindelse med overdragelsen af fast ejendom, ansættes kursværdien til børskursen på de underliggende obligationer.

Bemærk

Ved kontantomregningen kan obligationsbaserede realkreditlån, der er konvertible, højst sættes til kurs 100 med tillæg af en eventuel differencerente frem til næste indfrielsestermin. Det står i retningslinjerne for kontantomregning i LV, Erhvervsdrivende, afsnit E.C.1.2.1. Se SKM2008.492.BR og SKM2008.583.DEP.

Kontantomregning af andre lån

Retningslinjerne for kontantomregning af ikke-obligationsbaserede lån er også beskrevet i LV, Erhvervsdrivende, afsnit E.C.1.2.1 om kontantomregning.

Kontantomregning af private pantebreve mv.

Udgangspunktet for kursfastsættelsen af private pantebreve er parternes aftale om, hvilken kurs pantebrevet skal ansættes til.

Som nævnt i afsnittet Resumé ovenfor, kan SKAT i visse situationer korrigere den af parterne aftalte overdragelsessum og/eller fordelingen heraf. SKAT kan i denne forbindelse også korrigere kursfastsættelsen af gæld, der overdrages, og den del af vederlaget, der berigtiges ved nystiftet gæld (sælgerpantebrev eller gældsbrev og lignende).

Når SKAT korrigerer kursfastsættelsen af private pantebreve skal det ske efter disse regler:

Kontantomregning af private pantebreve til og med 1. kvartal 2010

Til brug for kursansættelsen af private pantebreve har SKAT udsendt et vejledende tabelmateriale kvartalsvist til og med 1. kvartal 2010.

Det er udelukkende pantebrevets kontantværdi på salgstidspunktet, der er af betydning for fastsættelsen af kursen. En senere indløsning eller et salg af pantebrevet giver ingen anledning til ændring af afståelsesvederlaget.

Det vejledende tabelmateriale kan anvendes til kursfastsættelsen af private pantebreve og værdiansættelsen af anden gæld til brug ved kontantomregningen af overdragelsessummer til og med 1. kvartal 2010.

Bemærk

Sælgerpantebreve, der bliver solgt til en uafhængig tredjemand umiddelbart i forbindelse med den underliggende handel af ejendommen, skal såvel ved opgørelsen af købers anskaffelsessum som sælgers afståelsessum indgå til salgskursen.

Nye regler for kontantomregning af private pantebreve mv.

Fra og med 2. kvartal 2010 udsender SKAT ikke længere tabeller om kursfastsættelsen af private pantebreve. Se SKM2010.251.SKAT.

Konsekvensen heraf er, at den fremtidige kursfastsættelse af private pantebreve og værdiansættelse af anden gæld skal baseres på en konkret vurdering, hvor udgangspunktet er, at skatteyderen skal angive en kurs. Kursen skal enten være indhentet fra en sagkyndig - eksempelvis et pengeinstitut eller et realkreditinstitut - eller være beregnet af skatteyderen.

Hvis skatteyderen selv vælger at udregne kursen, skal den beregnes med udgangspunkt i følgende faktorer:

• Løbetiden
• Rentesatsen
• Afdragsprofilen
• Nutidsværdien
• Prioritetsstillingen
• Ejendommens prisfølsomhed
• Skyldnerens formodede betalingsevne
• Eventuel sikkerhedsstillelse
• Eventuelt andre eksterne vurderinger.

Derudover skal kursfastsættelsen og kontantomregningen beregnes med udgangspunkt i disse momenter:

Grundlæggende principper

De nærmere principper for kontantomregningen i relation til afskrivningsloven og ejendomsavancebeskatningsloven står i LV, Erhvervsdrivende, afsnit E.C.1.2.1 og afsnit (C.C.6.2).

Omregningstidspunktet

Omregningen til kontantværdien sker på baggrund af kursværdien på overdragelsestidspunktet, hvilket vil sige på det tidspunkt, hvor der er indgået en bindende aftale om overdragelsen af ejendommen. Se nærmere i LV, Erhvervsdrivende, afsnit E.C.1.2.1.

Kurs over 100

For gæld, der kan indfries til kurs pari (kurs 100), vil kursen normalt kun ligge over 100, når dette tilsiges af fordringens forretning sammenholdt med opsigelsesvarslets længde. Se nærmere i LV, Erhvervsdrivende, afsnit E.C.1.2.1.

Senere indløsning eller salg af pantebreve

Kursfastsættelsen på pantebreve, der efterfølgende sælges eller indfries til en anden kurs end den fastsatte, skal ikke ændres, fordi det er kursværdien på det tidspunkt, hvor den bindende aftale blev indgået, der er afgørende.

Bemærk

Sælgerpantebreve, der bliver solgt til en uafhængig tredjemand umiddelbart i forbindelse med den underliggende handel af ejendommen, skal såvel ved opgørelsen af købers anskaffelsessum som sælgers afståelsessum indgå til salgskursen.

Særlige regler for kontantomregning af visse inkonvertible lån

Ud over de regler, der er omtalt ovenfor, gælder der en særlig regel for kontantomregning af inkonvertible lån, som sælger har stiftet eller overtaget inden den 19. maj 1993. Se EBL § 4, stk. 4.

Denne særlige regel omfatter både inkonvertible obligationslån og inkonvertible kontantlån. Den gælder kun for opgørelsen af sælgerens afståelsessum. Den gælder ikke ved opgørelsen af anskaffelsessummen ved købers videresalg.

Reglen betyder, at et inkonvertibelt lån, der af sælger er stiftet eller overtaget inden den 19. maj 1993, medregnes til den pålydende værdi af obligationsrestgælden på det tinglyste lån, hvis

• kursen er 100 eller derunder ved stiftelsen eller overtagelsen, og
• kursen er 100 eller derover ved afståelsen af den faste ejendom.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.9.4 Opgørelse af anskaffelsessummen for ejendomme erhvervet før den 19. maj 1993

Indhold

Dette afsnit indeholder en gennemgang af de regler, der gælder for opgørelsen af anskaffelsessummen for danske og for udenlandske ejendomme, der er erhvervet før den 19. maj 1993.

Afsnittet indeholder:

• Generelt om opgørelsen af anskaffelsessummen for ejendomme erhvervet før den 19. maj 1993
• Ejendomme i Danmark
• Ejendomme i udlandet
• Undtagelse om hovedaktionærejendomme
• Pristalsregulering af anskaffelsessummen efter EBL § 4 A
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Generelt om opgørelsen af anskaffelsessummen for ejendomme erhvervet før den 19. maj 1993

Der gælder særlige regler for opgørelsen af anskaffelsessummen for ejendomme, der er erhvervet før den 19. maj 1993. Se EBL § 4, stk. 3.

Når en ejendom er erhvervet før den 19. maj 1993, kan der opgøres en særlig indgangsværdi som anskaffelsessum for ejendommen. Indgangsværdien skal som udgangspunkt svare til ejendommens handelsværdi pr. 19. maj 1993.

Der er mulighed for at vælge mellem de forskellige indgangsværdier, der er omtalt her i afsnittet.

Baggrunden for disse regler er, at fortjenester ved afståelse af fast ejendom, der er optjent før den 19. maj 1993, ikke skal beskattes. Til gengæld kan tab, der er opstået før den 19. maj 1993 heller ikke fratrækkes i anden ejendomsfortjeneste. Se afsnit (C.H.2.1.10.2) om fradrag for tab ved afståelse af fast ejendom.

Indgangsværdierne kan anvendes for alle ejendomme, der er erhvervet før den 19. maj 1993.

Den faktiske kontantomregnede anskaffelsessum for ejendommen kan under visse betingelser anvendes i stedet for de nævnte indgangsværdier.

Bemærk

Anskaffelsessummen for ejendomme, der er erhvervet før den 19. maj 1993, skal ikke kontantomregnes, når anskaffelsessummen er opgjort på baggrund af en ejendomsværdi eller en vurdering efter VUL § 4 B, der i forvejen udgør en kontantværdi. Reglerne om kontantomregning af anskaffelsessummer i afsnit (C.H.2.1.9.3) gælder derfor kun i tilfælde, hvor anskaffelsessummen opgøres på grundlag af en værdi, der ikke er en kontantværdi. Se EBL § 4, stk. 3.

Se også

Se også afsnit

• (C.H.2.1.9.3) om kontantomregning af anskaffelsessummer
• (C.H.2.1.9.6) om tillæg til og fradrag i anskaffelsessummen
• (C.H.2.1.9.1) om udgifter til kunstnerisk udsmykning.

Ejendomme i Danmark

For ejendomme, der ligger her i landet, kan den skattepligtige anskaffelsessum opgøres til en indgangsværdi, som er enten

1. ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 med tillæg på 10 pct.
2. ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 med tillæg på 10 pct. og med tillæg af et beløb, der kan opgøres som halvdelen af forskellen mellem denne værdi og ejendomsværdien pr. 1. januar 1996 (halvdelsreglen), eller
3. en § 4 B vurdering, hvis den eksisterer.

Hvis den faktiske kontantomregnede anskaffelsessum, pristalsreguleret efter EBL § 4 A, med tillæg af visse vedligeholdelses- og forbedringsudgifter, der er afholdt inden den 1. januar 1993, er højere end værdien opgjort efter a., b. eller c., kan denne samlede værdi anvendes i stedet for.

Bemærk

Udgifter, der er omfattet af EBL § 5, stk. 2, 4.-7. pkt., kan dog ikke tillægges den faktiske kontantomregnede anskaffelsessum. Det drejer sig fx om udgifter, der enten er fratrukket ved indkomstopgørelsen eller dækket af skattefrie tilskud. Se afsnit (C.H.2.1.9.6.2) om forhøjelse af anskaffelsessummen. Se EBL § 4, stk. 3.

Se også EBL § 4, stk. 3, og afsnittet om pristalsregulering af den faktiske anskaffelsessum.

Bemærk

Ved ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 forstås den officielle ejendomsværdi pr. 1. januar 1993. Det gælder også, selv om vurderingen er fejlbehæftet, når den ikke har været påklaget og ændret. Se SKM2006.235.LSR og SKM2008.930.BR.

En § 4 B-vurdering skal være foretaget inden den 31. december 1993.

Eksempel: Ingen mulighed for at korrigere ejendomsværdien pr. 1. januar 1993

Sagsøgeren solgte i 2001 en landbrugsejendom, som han havde erhvervet i 1970. Ved årsreguleringen pr. 1. januar 1993 var den offentlige ejendomsvurdering blevet fastsat til 1.350.000 kr. Ultimo 1993 bad sagsøgeren om en vurdering efter VUL § 4 B, som resulterede i en vurdering på 1.900.000 kr. Ved opgørelsen af fortjenesten på ejendommen ønskede sagsøgeren, at anskaffelsessummen blev opgjort efter den såkaldte halvdelsregel i EBL § 4, stk. 3, nr. 2, men han gjorde samtidig gældende, at "ejendomsværdien pr. 1. januar 1993" var fejlagtig og skulle korrigeres i overensstemmelse med § 4 B-vurderingen. Byretten fastslog, at der hverken efter ordlyden eller forarbejderne til EBL § 4, stk. 3, nr. 2, var mulighed for at korrigere ejendomsværdien pr. 1. januar 1993, selv om den kunne være forkert fastsat, eller at anvende § 4 B-vurderingen. Byretten lagde også vægt på, at sagsøgeren ikke havde benyttet sig af de eksisterende muligheder for at klage over ejendomsvurderingen eller for at få en ny vurdering. Se SKM2008.930.BR.

Bemærk

Halvdelsreglen kan ikke anvendes som indgangsværdi, hvis 1996-vurderingen ikke overstiger 1993-vurderingen med tillæg af 10 pct.-tillægget.

Eksempel: Halvdelsreglen kunne ikke anvendes som indgangsværdi

Halvdelsreglen i EBL § 4, stk. 3, nr. 2, kunne ikke anvendes som anskaffelsessum efter EBL § 9, stk. 3, fordi der ikke kunne beregnes en forskelsværdi, da ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 med et tillæg på 10 pct. var højere end ejendomsværdien pr. 1. januar 1996. Se SKM2009.504.VLR.

Eksempel: Opgørelsen af indgangsværdien ved delsalg kan ske efter forskellige principper

Ligningsrådet gav bindende forhåndsbesked om, at en skatteyder, der ville anvende købsprisen som anskaffelsessum ved et delsalg af en ejendom i 1997, kunne bruge den såkaldte halvdelsregel minus den del heraf, der ville have været henført til salget i 1997, som anskaffelsessum ved et senere salg af restejendommen. Se SKM2002.565.LR.

Se også

Se også afsnit (C.H.2.1.9.5) om opgørelse af anskaffelsessummen ved delafståelse af fast ejendom.

Ejendomme i udlandet

Anskaffelsessummen for ejendomme, der ligger i udlandet, opgøres som værdien i handel og vandel den 19. maj 1993

Hvis den faktiske anskaffelsessum omregnet til kontantværdi, pristalsreguleret efter EBL § 4 A, med tillæg af visse vedligeholdelses- og forbedringsudgifter, der er afholdt inden den 1. januar 1993, er højere end værdien i handel og vandel den 19. maj 1993, kan denne værdi anvendes.

Se EBL § 4, stk. 3, 5. og 6. pkt.

Udgifter, der er omfattet af EBL § 5, stk. 2, 4-7. pkt., kan dog ikke tillægges den faktiske, kontantomregnede anskaffelsessum. Det drejer sig om fx udgifter, der enten er fratrukket ved indkomstopgørelsen eller dækket af skattefrie tilskud. Se EBL § 4, stk. 3, 4. pkt.

Handelsværdien for udenlandske ejendomme fastsættes efter danske regler. Ved handelsværdien forstås ejendommens omsætningsværdi i det land, ejendommen ligger i.

Ved den konkrete fastsættelse af handelsværdien kan der eksempelvis tages udgangspunkt i den skattemæssige værdi (handelsværdien), som ejendommen står til i selvangivelsen for det indkomstår, der er afsluttet nærmest den 19. maj 1993. Det er forudsat, at ejendommens værdi ikke er ændret i den mellemliggende periode.

Ejendommens værdi i fri handel pr. 19. maj 1993 kan også dokumenteres ved at fremlægge en vurdering fra en uvildig og sagkyndig tredjemand. Det er en betingelse, at denne vurderingserklæring indeholder tilstrækkelige oplysninger og specifikationer om ejendommen, der svarer til en vurdering efter danske regler.

Bemærk

Om pristalsregulering af den faktiske anskaffelsessum, se nedenfor i dette afsnit.

Undtagelse om hovedaktionærejendomme

For ejendomme, der er eller har været omfattet af LL § 16, stk. 9, eller § 16 A, stk. 6, gælder der særlige regler. For disse ejendomme skal ejeren benytte den anskaffelsessum, som anvendes eller har været anvendt ved opgørelsen af beregningsgrundlaget efter LL § 16, stk. 9, når beregningsgrundlaget opgøres efter ejendomsavancebeskatningsloven. Se EBL § 4, stk. 3, 7. pkt. Pristalsregulering af anskaffelsessummen efter EBL § 4 A

Den faktiske, kontantomregnede anskaffelsessum kan pristalsreguleres for ejendomme, der er erhvervet før den 19. maj 1993, og som afstås i indkomståret 1999 eller senere. Se EBL § 4 A.

Pristalsreguleringen kan ske med virkning fra og med anskaffelsesåret, dog tidligst fra 1975, og til og med 1993.

Hvis den faktiske, kontantomregnede og pristalsregulerede anskaffelsessum med tillæg af visse vedligeholdelses- og forbedringsudgifter, der er afholdt inden den 1. januar 1993, er højere end de indgangsværdier, der er nævnt ovenfor, kan den regulerede, faktiske anskaffelsessum anvendes i stedet ved opgørelsen af den skattepligtige fortjeneste.

Bemærk

Hvis den faktiske, kontantomregnede anskaffelsessum anvendes, og det viser sig, at der er et tab ved afståelsen, kan der kun gives fradrag for et tab, der ikke overstiger det tab, der ville kunne opgøres ved anvendelse af en af indgangsværdierne som anskaffelsessum (ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 + 10 pct., halvdelsreglen eller en § 4 B- vurdering).

Reglerne om pristalsregulering af den faktiske anskaffelsessum i EBL § 4 A gælder både for ejendomme i Danmark og ejendomme i udlandet.

Bemærk

Reglerne om pristalsregulering gælder kun for den faktiske anskaffelsessum og ikke for vedligeholdelses- eller forbedringsudgifter, der er afholdt før den 1. januar 1993, jf. ordlyden af EBL § 4 A.

Tabel

Den faktiske anskaffelsessum forhøjes med disse procenttillæg, afhængigt af anskaffelsesåret:

Eksempel: Eksempel på beregning af den kontantomregnede, pristalsregulerede anskaffelsessum

En ejendom var anskaffet i 1977 for en kontantomregnet anskaffelsessum på 500.000 kr. Denne faktiske, kontantomregnede anskaffelsessum kan pristalsreguleres fra og med 1977 til og med 1993. Det fremgår af tabellen, at prisindekset er steget med 140 pct. fra 1977 til og med 1993.

Den regulerede anskaffelsessum kan herefter opgøres som summen af den faktiske anskaffelsessum på 500.000 kr. med tillæg af 140 pct. af anskaffelsessummen, dvs. tillægget svarer til 700.000 kr.

Den kontantomregnede, pristalsregulerede anskaffelsessum er herefter 500.000 kr. + 700.000 kr. = 1.200.000 kr.

Eksempel: Der kunne først ske pristalsregulering fra og med 1975

Vestre Landsret fastslog, at der ikke var hjemmel i EBL § 4, stk. 3, til at pristalsregulere anskaffelsessummen for årene før 1975. Landsretten henviste til, at bestemmelsen er udtømmende og derfor opregner alle de muligheder, der eksisterer for at pristalsregulere anskaffelsessummen i forbindelse med afståelse af ejendomme, der er erhvervet før den 19. maj 1993. Landsretten fandt efter den klare ordlyd af EBL § 4, stk. 3, og forarbejderne samt sammenhængen med øvrige bestemmelser om opgørelse af fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, at der ikke var grundlag for at pristalsregulere anskaffelsessummen for tiden før 1975. Det gjaldt, selv om formålet med overgangsreglerne var, at fortjenester, der kunne være realiseret skattefrit den 18. maj 1993, ikke skulle beskattes. Se SKM2004.277.VLR.

Eksempel: Definition af begrebet anskaffelsessum i relation til reglerne om pristalsregulering

Højesteret fastslog i en sag, hvor en sparekasse ønskede, at dens udgifter til opførelse af en ejendom skulle pristalsreguleres, da den solgte ejendommen til et datterselskab, at hverken ordlyden af den dagældende EBL § 4, stk. 3, 4. pkt., (nu § 4, stk. 3, 3. pkt.) eller motiverne til ændringsloven fra 1993 gav grundlag for at fortolke, at det skulle være muligt at pristalsregulere anskaffelsessummen og/eller vedligeholdelses- og forbedringsudgifter. Højesteret fastslog, at begrebet anskaffelsessum i EBL § 4 og § 4 A alene omfattede det vederlag, der blev betalt ved erhvervelsen af en fast ejendom. Se SKM2009.229.HR.

Se afsnit (C.H.2.1.22), der indeholder eksempler på beregning af fortjenesten.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.9.5 Opgørelse af anskaffelsessummen for en del af en fast ejendom

Indhold

Dette afsnit handler om opgørelsen af anskaffelsessummen ved delafståelse af en fast ejendom.

Afsnittet indeholder:

• Definition: Delafståelse
• Opgørelse af anskaffelsessummen ved delafståelse
• Frasalg af grundstykke
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Definition: Delafståelse

Ved afståelse af en del af en fast ejendom forstås afståelser, hvor et areal overdrages efter reglerne om arealoverførsel, eller hvor der overdrages en del af en fast ejendom betinget af udstykning. Se EBL § 3 A.

Reglerne om delafståelse gælder tilsvarende ved afståelse af middelbare rettigheder over fast ejendom og ved modtagelse af en erstatning for skade på fast ejendom. Se afsnit (C.H.2.1.5.2) om afståelse af en del af en fast ejendom og afsnit (C.H.2.1.6.5) om erstatnings- og forsikringssummer.

Bemærk

Afståelse af en ideel andel af en fast ejendom er ikke omfattet af reglerne om delafståelse (delsalg). Ved salg af en ideel andel af en fast ejendom anvendes reglerne for afståelse af hele ejendommen (helsalg). Det betyder, at en forholdsmæssig del af den regulerede anskaffelsessum for hele ejendommen, der svarer til den ideelle andel, lægges til grund ved opgørelsen af fortjeneste og tab i forbindelse med salget af den ideelle andel.

Opgørelse af anskaffelsessummen ved delafståelse

Ejendomsavancebeskatningsloven indeholder ikke udtrykkelige regler for opgørelsen af anskaffelsessummen ved afståelse af en del af en fast ejendom.

Afstås en del af en fast ejendom enten ved et direkte salg (afståelse) eller ved, at der modtages en erstatning for en skade på en del af ejendommen, skal anskaffelsessummen for den solgte eller beskadigede del opgøres på grundlag af den del af den samlede anskaffelsessum for hele ejendommen, der kan henføres til den afståede eller beskadigede del af ejendommen.

Ved anskaffelsessummen for hele ejendommen forstås den kontantomregnede anskaffelsessum eller indgangsværdien (eventuelt pristalsreguleret efter EBL § 4 A), hvor den benyttes, før reguleringen af anskaffelsessummen efter reglerne i EBL § 5 (og § 5 A). Se TfS 1999.758.

Anskaffelsessummen for hele ejendommen (opgjort efter EBL § 4, stk. 2 eller § 4, stk. 3, eventuelt reguleret efter § 4 A), danner herefter grundlag for opgørelsen af anskaffelsessummen, for den del af ejendommen, der afstås.

Bemærk

Der gælder særlige regler for fordelingen af anskaffelsessummen på jorden og restejendommen ved delafståelse af en landbrugsejendom, der er erhvervet før den 19. maj 1993. Se nærmere i afsnit (C.H.2.1.9.10) om opgørelse af anskaffelsessummen for jorden ved delafståelse af visse landbrugsejendomme mv.

Frasalg af grundstykke

Omfatter frasalget et grundstykke af ejendommen, bliver anskaffelsessummen som udgangspunkt fordelt på grundlag af det frasolgte areals størrelse i forhold til hele ejendommens areal.

Anvendes en af de særlige indgangsværdier som anskaffelsessum for ejendomme, der er erhvervet før den 19. maj 1993, benyttes den samlede grundværdi som fordelingsnøgle. Hvis der i indgangsværdien indgår en særlig fastsat grundværdi, som omfatter det frasolgte areal, er det dog den grundværdi, der skal anvendes ved fordelingen.

Anvendes den faktiske anskaffelsessum, benyttes den del af anskaffelsessummen, som er henført til grunden som fordelingsnøgle. Hvis der inden for den faktiske anskaffelsessum er aftalt en specifik anskaffelsessum for en del af grunden, som det frasolgte areal er omfattet af, er det dog den specifikt aftalte anskaffelsessum, der skal anvendes ved fordelingen.

Grundværdispecifikationen kan lægges til grund ved fordelingen af anskaffelsessummen

Ved afgørelsen af hvor stor en del af anskaffelsessummen, der skal henføres til et frasolgt grundstykke, kan grundværdispecifikationen anvendes som udgangspunkt, så der bliver taget hensyn til jordens bonitet. Se SKM2005.185.LSR.

Opgørelsen af indgangsværdien ved delsalg kan ske efter forskellige principper

En skatteyder, der ville anvende købsprisen som anskaffelsessum ved et delsalg af en ejendom i 1997, fik bindende forhåndsbesked om at kunne anvende den såkaldte halvdelsregel minus den del heraf, der ville have været henført til salget, som anskaffelsessum ved et senere salg af restejendommen. Se SKM2002.565.LR.

Bemærk

Reglerne om bundfradrag i EBL § 6, stk. 2, kan dog ikke anvendes, hvis anskaffelsessummen ved et tidligere delsalg er blevet indeksreguleret efter EBL § 5 A, eller hvis der ved opgørelsen af den skattepligtige fortjeneste ved et delsalg er beregnet ejertidsnedslag.

Opgørelsen af anskaffelsessummen ved efterfølgende køb og salg

Landsskatteretten har taget stilling til opgørelse af anskaffelsessummen for en ejendom, der var sammensat af en række successive erhvervelser og delafståelser af landbrugsjord før og efter den 1. januar 1993. Se SKM2006.575.LSR og SKM2007.177.LSR.

Se afsnit (C.H.2.1.22), der indeholder eksempler på beregning af fortjenesten.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.9.6 Regulering af anskaffelsessummen ved afståelse af hele ejendommen

Indhold

Dette afsnit indeholder reglerne for regulering af anskaffelsessummen. Reguleringen af anskaffelsessummen omfatter henholdsvis en forhøjelse og nedsættelse af anskaffelsessummen. Se EBL § 5.

Afsnittet indeholder:

• Overordnet princip for regulering af anskaffelsessummen (C.H.2.1.9.6.1)
• Forhøjelse af anskaffelsessummen (C.H.2.1.9.6.2)
• Nedsættelse af anskaffelsessummen (C.H.2.1.9.6.3).

Bemærk

Reglerne om opgørelse og regulering af anskaffelsessummen ved delsalg står i afsnit (C.H.2.1.9.7). Der gælder særlige regler for opgørelse af anskaffelsessummen ved delsalg af landbrugsejendomme mv., der er anskaffet før den 19. maj 1993. Se mere om det i afsnit (C.H.2.1.9.10) om opgørelse af anskaffelsessummen for jorden ved delafståelse af visse landbrugsejendomme mv.

Indhold

Dette afsnit beskriver de overordnede principper for regulering af anskaffelsessummen, som den er opgjort efter EBL § 4 og eventuelt pristalsreguleret efter EBL § 4 A.

Afsnittet indeholder:

• Årligt tillæg på 10.000 kr.
• Forhøjelse af anskaffelsessum med afholdte udgifter til forbedringer mv.
• Overordnet princip om, at man ikke kan få dobbelt fradrag mv.

Årligt tillæg på 10.000 kr.

Efter særlige regler gives der et fast årligt tillæg på 10.000 kr. til den opgjorte anskaffelsessum for den faste ejendom. Tillægget gives, hvad enten der har været udgifter til forbedringsarbejder mv. på ejendommen eller ej. Se EBL § 5, stk. 1, og afsnit (C.H.2.1.9.6.2) om forhøjelse af anskaffelsessummen.

Forhøjelse af anskaffelsessum med afholdte udgifter til forbedringer mv.

Herudover kan den opgjorte anskaffelsessum efter særlige regler forhøjes med afholdte udgifter til forbedringer mv. udover 10.000 kr. pr. kalenderår, og værdien af eget arbejde, hvis det er medregnet ved indkomstopgørelsen. Se EBL § 5, stk. 2, og afsnit (C.H.2.1.9.6.2) om forhøjelse af anskaffelsessummen.

Overordnet princip om, at man ikke kan få dobbelt fradrag mv.

Der gælder imidlertid et generelt og overordnet princip om, at den samme vedligeholdelses- eller forbedringsudgift ikke kan fratrækkes både løbende i en indkomstopgørelse og i opgørelsen af den skattepligtige fortjeneste ved salget af ejendommen (nemlig ved, at anskaffelsessummen forhøjes med udgiften). Ellers ville beløbet kunne fratrækkes dobbelt.

Derfor kan udgifter til vedligeholdelse eller forbedring som udgangspunkt ikke tillægges, i det omfang udgifterne allerede er fratrukket ved indkomstopgørelsen. Afholdte udgifter til vedligeholdelse kan heller ikke tillægges, hvis de kunne være fratrukket ved indkomstopgørelsen, selv om de rent faktisk ikke er fratrukket. Se EBL § 5, stk. 2, og afsnit (C.H.2.1.9.6.2) om forhøjelse af anskaffelsessummen.

Herudover gælder, at den opgjorte anskaffelsessum for en fast ejendom skal nedsættes, når en del af anskaffelsessummen allerede er fratrukket ved opgørelsen af den almindelige indkomst og ikke kommer til beskatning (som genvundne afskrivninger) ved afståelsen. Se EBL § 5, stk. 4, og afsnit (C.H.2.1.9.6.3) om nedsættelse af anskaffelsessummen.

Når anskaffelsessummen efter ejendomsavancebeskatningsloven nedsættes med foretagne, ikke genvundne afskrivninger mv., forøges fortjenesten (eller tabet nedsættes) efter ejendomsavancebeskatningsloven med det beløb, der svarer til de afskrivninger mv., der ikke er genvundne.

Bemærk

Der gælder særlige regler for regulering af anskaffelsessummen ved delsalg af landbrugsejendomme mv., der er erhvervet før den 19. maj 1993. Disse regler er omtalt i afsnit (C.H.2.1.9.10) om opgørelse af anskaffelsessummen for jorden ved delafståelse af visse landbrugsejendomme mv.

Indhold

Dette afsnit indeholder reglerne om forhøjelse af anskaffelsessummen med et fast tillæg og eventuelt med et variabelt tillæg for visse afholdte vedligeholdelses- og forbedringsudgifter.

Afsnittet indeholder:

• Definition af anskaffelsessum, der skal forhøjes
• Fast tillæg 10.000 kr.
• Tillæg for forbedringsudgifter mv. udover 10.000 kr.
• Forhøjelse af anskaffelsessummen med vederlag for mælkekvoter
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Bemærk

Der gælder særlige regler for regulering af anskaffelsessummen ved salg af landbrugsejendomme mv. (indeksregulering). Disse regler er omtalt i afsnit (C.H.2.1.9.8) om særlige regler for indeksregulering af anskaffelsessummen for landbrugs- og skovbrugsejendomme mv.

Definition af anskaffelsessum, der skal forhøjes

Ved tillæg til anskaffelsessummen tages der udgangspunkt i anskaffelsessummen, som den er opgjort efter reglerne i EBL § 4 (kontantomregning og indgangsværdier) og eventuelt pristalsreguleret efter reglerne i § 4 A.

Fast tillæg 10.000 kr.

Anskaffelsessummen forhøjes med 10.000 kr. for anskaffelsesåret og for hvert af de efterfølgende kalenderår, hvor ejeren har ejet ejendommen. Tillægget gives ved opgørelsen af anskaffelsessummen ved afståelse af alle typer af selvstændige faste ejendomme, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven. Se EBL § 5, stk. 1.

Tillægget gives ikke for det kalenderår, hvor ejendommen afstås, medmindre ejendommen også er anskaffet i det samme kalenderår.

Tillægget gives, uanset om der er afholdt forbedrings- eller vedligeholdelsesudgifter på ejendommen eller ej.

Undtagelse for ejendomme erhvervet før den 19. maj 1993

Anskaffelsessummen skal først reguleres med et fast tillæg fra og med 1993 for ejendomme, der er erhvervet før den 19. maj 1993. Sælges ejendommen senere end 1993, gives et fuldt tillæg på 10.000 kr. for 1993, uanset hvilken indgangsværdi, der anvendes som ejendommens anskaffelsessum.

Se også

Se også afsnit (C.H.2.1.9.7.2) om de særlige regler, der gælder for opgørelsen af tillægget ved delafståelse af fast ejendom.

Sameje

Når den skattepligtige ejer en ejendom i sameje med andre, udgør tillægget kun så stor en del af 10.000 kr.-tillægget, som svarer til den skattepligtiges andel af ejendommen. Se EBL § 5, stk. 1.

Arealoverførsel og 10.000 kr.-tillægget

Arealoverførsel til en ejendom medfører ikke en forholdsmæssig forhøjelse af 10.000 kr.-tillægget. Se SKM2010.192.LSR og SKM2006.81.LSR.

Tillæg for forbedringsudgifter mv. udover 10.000 kr.

Anskaffelsessummen for den faste ejendom forhøjes med afholdte udgifter til vedligeholdelse eller forbedring på den faste ejendom i det omfang, disse udgifter har oversteget 10.000 kr. pr. kalenderår. Det er kun det overskydende beløb, der kan tillægges anskaffelsessummen. Se EBL § 5, stk. 2.

Når ejendommen er erhvervet før den 19. maj 1993, kan der kun medregnes udgifter, der er afholdt den 1. januar 1993 eller senere. Hvis en § 4 B-vurdering er anvendt som anskaffelsessum (indgangsværdi), eller hvis handelsværdien den 19. maj 1993 for en udenlandsk ejendom benyttes som anskaffelsessum (indgangsværdi), kan der dog alene medregnes udgifter, der er afholdt efter den 19. maj 1993. Se ordlyden af EBL § 5, stk. 2.

Se også

Se også afsnit (C.H.2.1.9.6.1) om det overordnede princip for forhøjelse af anskaffelsessummen.

Bemærk

• Værdien af eget arbejde er en forbedringsudgift, i det omfang værdien har været medregnet til ejerens skattepligtige indkomst.
• Det er en forudsætning for forhøjelse af anskaffelsessummen, at de afholdte forbedrings- og vedligeholdelsesudgifter kan dokumenteres eller i hvert fald sandsynliggøres. Se SKM2009.626.BR.
• Det er også en betingelse, at udgifterne er afholdt af ejeren og ikke af en tredjemand, fx en lejer. Hvis ejeren er skattepligtig af den værdiforøgelse, som tredjemands udgifter medfører på ejendommen, godkendes fradrag for beløbet ved opgørelsen af fortjenesten i forbindelse med salget af ejendommen. Se TfS 1999, 35 LSR.
• Det beror på en konkret bedømmelse, om afholdte udgifter på en fast ejendom skattemæssigt skal anses for vedligeholdelses- eller forbedringsudgifter.

Nedrivningsudgifter anset for forbedringsudgifter

I praksis er udgifter til nedrivning af bygninger under visse betingelser anset for forbedringsudgifter, der kan tillægges anskaffelsessummen. Det er ikke en betingelse for fradrag, at den nedrevne bygning genopføres.

Eksempel: Nedrivningsudgift afholdt for at forøge ejendommens handelsværdi

Udgiften til nedrivning af en gammel fabriksbygning kunne anses for en forbedringsudgift, der kunne tillægges anskaffelsessummen i det omfang, udgiften var afholdt for at forøge ejendommens handelsværdi, og udgiften ikke tidligere var fratrukket eller på anden måde havde påvirket indkomstopgørelsen eller var dækket af skattefrie tilskud. Se SKM2004.113.LR.

Eksempel: Nedrivningsudgift kunne tillægges anskaffelsessummen, selv om der ikke var tidsmæssig sammenhæng mellem afholdelse af udgiften og det planlagte salg

Uanset at der ikke var tidsmæssig sammenhæng mellem afholdte udgifter til nedrivning og den planlagte overdragelse af bygningsparcellen, kunne afholdte udgifter til nedrivning af bygningen tillægges anskaffelsessummen som en forbedringsudgift. Det var herved forudsat, at udgifterne ikke var fratrukket i eller på anden måde havde påvirket indkomstopgørelsen eller var dækket af skattefrie tilskud. Se SKM2005.355.LR.

Eksempel: Udgifter til afholdelse af arkitektkonkurrence blev anset for forbedringsudgifter

I en konkret sag kunne udgifter til at holde arkitektkonkurrence og udarbejde lokalplan tillægges den skattemæssige anskaffelsessum for et grundareal. Udgifter til at oprense forurenet jord kunne under nærmere forudsætninger fratrækkes efter SL § 6 e som opsatte vedligeholdelsesudgifter eller efter SL § 6 a som opsatte driftsomkostninger. Det betød, at udgifterne blev fratrukket i det år, hvor de var afholdt. Se SKM2004.114.LR.

Tillæg for afholdte udgifter til vedligeholdelse

Vedligeholdelsesudgifter, der har kunnet fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, kan ikke tillægges ejendommens anskaffelsessum. Det princip gælder, uanset om udgiften rent faktisk er fratrukket ved indkomstopgørelsen eller ej. Se EBL § 5, stk. 2.

Tillæg for afholdte udgifter til forbedringer

Forbedringsudgifter, der er fratrukket (straksfradraget eller straksafskrevet) ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, kan ikke medregnes ved opgørelsen af ejendommens anskaffelsessum. Det er her afgørende, om udgiften rent faktisk er fratrukket ved indkomstopgørelsen. Hvis fradraget ikke er udnyttet, kan udgiften derfor tillægges ejendommens anskaffelsessum. Se EBL § 5, stk. 2.

Reglen betyder, at eksempelvis forbedringsudgifter, der er straksfradraget efter AL § 18, stk. 2, og udgifter til plantning af træer, der er fratrukket efter LL § 8 K, ikke kan medregnes som tillæg til anskaffelsessummen.

Udgifter, der er omfattet af AL § 21, stk. 2, om genvundne afskrivninger, kan derimod medregnes som tillæg til anskaffelsessummen efter ejendomsavancebeskatningsloven. Afgørende er her, om der er tale om udgifter, der er omfattet af AL § 21, stk. 2, og ikke, om de genvundne afskrivninger rent faktisk er beskattet. Se EBL § 5, stk. 2.

Forbedringsudgifter på fredede bygninger

Fra og med indkomståret 2010 kan forbedringsudgifter på fredede bygninger, der kan fratrækkes i et efterfølgende år, ikke medregnes til anskaffelsessummen. Se lov nr. 525 af 12. juni 2009. Lovændringen har til formål at sikre, at ejere af fredede ejendomme ikke får dobbelt fradrag for disse udgifter. Se EBL § 5, stk. 2.

Bemærk

Ved afgørelsen af, om udgifter har kunnet fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, ses der bort fra standardfradrag, der blev givet frem til og med indkomståret 1999 efter den dagældende bestemmelse i LL § 15 J. Se EBL § 5, stk. 2.

Skattefrie tilskud mv.

Udgifter, der er dækket af skattefrie tilskud eller lignende skattefrie ydelser, som fx skattefrie indtægter og lån, hvor det offentlige betaler både renter og afdrag, kan heller ikke tillægges ejendommens anskaffelsessum. Det gælder fx udgifter, der dækkes af skattefrie tilskud mv. efter reglerne i LL § 7 F og beløb, der er omfattet af LL § 14 G. Se EBL § 5, stk. 2.

Tilsvarende gælder for udgifter, der i 1992 og 1993 er fratrukket efter den dagældende bestemmelse i LL § 15 N (udgifter på boliger i Bornholms Amtskommune).

Tillæg for forbedringer på hovedaktionærlejligheder mv.

For visse ejendomme kan anskaffelsessummen kun forhøjes med forbedringer, der er tillagt ved opgørelsen af beregningsgrundlaget efter LL § 16, stk. 9. Se EBL § 5, stk. 2.

Det gælder ejendomme, der er eller har været omfattet af

• LL § 16, stk. 9 (beboelse, der er stillet til rådighed som led i ansættelsesforhold for direktører eller andre medarbejdere med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform)
• LL § 16 A, stk. 6 (sommerbolig eller helårsbolig, der er stillet til rådighed for hovedaktionær som udbytte, jf. ABL § 4),

Det gælder dog ikke for forbedringer, der er foretaget efter det tidspunkt, hvor ejendommen senest har været omfattet af LL § 16, stk. 9, eller § LL 16 A, stk. 6. Er udgifterne til forbedringer afholdt kan de tillægges anskaffelsessummen. Se EBL § 5, stk. 2.

Særligt om forbedringer på hovedaktionærlejligheder mv. i fredede ejendomme

Reglen ovenfor om, at anskaffelsessummen for ejendomme, der er eller har været stillet til rådighed for en direktør, anden medarbejder eller hovedaktionær, kun kan forhøjes med forbedringer, der er tillagt beregningsgrundlaget efter LL § 16, stk. 9, gælder dog ikke, når der er tale om vedligeholdelses- og forbedringsudgifter på fredede bygninger efter bygningsfredningsloven, og som ikke kan fratrækkes ved indkomstopgørelsen. Se EBL § 5, stk. 2.

Sameje

Når den skattepligtige ejer ejendommen i sameje med andre, medregnes kun udgifter til vedligeholdelse og forbedring, som den skattepligtige har afholdt. Udgifterne medregnes i disse tilfælde i det omfang, de overstiger den skattepligtiges beregnede andel af 10.000 kr.-tillægget i de enkelte kalenderår. Se ovenfor i afsnittet om det faste tillæg på 10.000 kr. for hele ejendommen.

Se EBL § 5, stk. 2.

Forhøjelse af anskaffelsessummen med vederlag for mælkekvoter

Anskaffelsessummen for ejendommen skal efter særlige regler forhøjes med vederlag for mælkekvoter, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven. Se EBL § 5, stk. 3.

Se nærmere afsnit (C.H.2.1.9.11), hvor reglerne for regulering af anskaffelsessummen med vederlag for mælkekvoter nærmere er beskrevet.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Indhold

Dette afsnit indeholder reglerne om nedsættelse af anskaffelsessummen med beløb, der allerede er fratrukket i indkomstopgørelsen. Se EBL § 5, stk. 4.

Afsnittet indeholder:

• Definition af anskaffelsessum, der skal nedsættes
• Afskrivninger mv. på eksisterende bygninger og installationer
• Afskrivninger mv. på nedrevne bygninger og installationer
• Fradrag for tab og værdiforringelser, der er fratrukket
• Fradrag for værdiforringelser ved udnyttelse af jordforekomster
• Udgifter til drænings- og markanlæg, der er afskrevet
• Nedsættelse af anskaffelsessummen med vederlag for mælkekvote omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven
• Særligt om nedsættelse af anskaffelsessummen for ejendomme, der er erhvervet før den 19. maj 1993
• Generelt om korrektion af anskaffelsessummen for fratrukne beløb
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Bemærk

Der gælder særlige regler for regulering af den indeksregulerede anskaffelsessum ved salg af landbrugsejendomme mv. Se i afsnit (C.H.2.1.9.9) om regulering af den indeksregulerede anskaffelsessum for landbrugs- og skovbrugsejendomme mv.

Se også

Se også afsnit (C.H.2.1.9.6.1) om det overordnede princip for regulering af anskaffelsessummen.

Definition af anskaffelsessum, der skal nedsættes

Når anskaffelsessummen nedsættes, tages der udgangspunkt i anskaffelsessummen, som den er opgjort efter reglerne i EBL § 4 (kontantomregning og indgangsværdier) og eventuelt pristalsreguleret efter reglerne i EBL § 4 A.

Afskrivninger mv. på eksisterende bygninger og installationer

Anskaffelsessummen for en fast ejendom nedsættes i afståelsesåret med

• foretagne afskrivninger, herunder forskudsafskrivninger efter afskrivningsloven
• fradragsbeløb efter AL § 24, stk. 5, 1. og 2. pkt.
• forlods afskrivninger efter etableringskontoloven eller investeringsfondsloven

på alle eksisterende bygninger og installationer på ejendommen.

Anskaffelsessummen nedsættes dog kun, hvis afskrivningerne mv. ikke er beskattet som genvundne afskrivninger. Se EBL § 5, stk. 4, nr. 1.

Bemærk

Bestemmelsen omfatter ikke afskrivninger mv. på bygninger og installationer på ejendommen, der er nedrevet på afståelsestidspunktet. Se om sådanne afskrivninger mv. i afsnittet nedenfor.

Afskrivninger mv. på nedrevne bygninger og installationer

Anskaffelsessummen for en fast ejendom nedsættes i afståelsesåret med

• foretagne afskrivninger, herunder forskudsafskrivninger efter afskrivningsloven
• fradragsbeløb efter AL § 24, stk. 5, 1. og 2. pkt.
• forlods afskrivninger efter etableringskontoloven eller investeringsfondsloven
• værdiforringelser fradraget efter AL § 23
• nedrivningsfradrag efter AL § 22

på alle nedrevne bygninger og installationer på ejendommen.

Se EBL § 5, stk. 4, nr. 2.

Bemærk

Da nedrevne bygninger mv. ikke indgår i salgssummen, bliver der ikke tale om genvundne afskrivninger i denne situation.

Fradrag for tab og værdiforringelser, der er fratrukket

Anskaffelsessummen nedsættes i afståelsesåret på samme ejendom med

• tab efter AL § 21
• fradrag for værdiforringelser efter AL § 23 (der ikke er omfattet af EBL § 5, stk. 4, nr. 2).

Se EBL § 5, stk. 4, nr. 3.

Efter afskrivningsloven gives der fradrag for tab ved afståelse af afskrivningsberettigede bygninger mv. ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Tabsfradraget opgøres som forskellen mellem den nedskrevne værdi og afståelsessummen.

Hvis der er tale om tab på en nedrevet bygning mv., nedsættes anskaffelsessummen efter EBL § 5, stk. 4, nr. 2.

Bemærk

Efter tidligere praksis skulle anskaffelsessummen for en fast ejendom efter EBL § 5, stk. 4, nr. 3, nedsættes med fradrag for tab, uanset om tabet rent faktisk var fratrukket ved indkomstopgørelsen eller ej. Imidlertid tog Skatteministeriet ved landsretten bekræftende til genmæle i en sag, hvor anskaffelsessummen ikke skulle nedsættes med tab, der som følge af værnsreglen i AL § 21, stk. 5, ikke var fratrukket ved indkomstopgørelsen. Denne sag ændrede den hidtidige praksis. Se SKM2005.255.LSR.

Fradrag for værdiforringelser ved udnyttelse af jordforekomster

Anskaffelsessummen for en ejendom nedsættes i afståelsesåret med beløb, som ejeren har fratrukket ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst som værdiforringelse af ejendommen, fordi der har været

• udnyttet forekomster af grus, ler og kalk mv. på ejendommen. Se AL § 38
• nedgang i jordens landbrugsmæssige værdi på grund af udnyttelsen af forekomster af grus mv.

Se EBL § 5, stk. 4, nr. 4.

Efter AL § 38 gives der løbende fradrag i opgørelsen af den skattepligtige indkomst for den værdiforringelse af ejendommen, der sker, når der udnyttes forekomster af grus, ler og kalk mv. Værdiforringelsen beregnes på grundlag af den del af anskaffelsessummen, der kan henføres til jordforekomsterne.

Hvis der løbende er foretaget fradrag for ejendommens værdiforringelse, når ejendommens jordforekomster er blevet udnyttet, skal anskaffelsessummen efter ejendomsavancebeskatningsloven nedsættes med et tilsvarende beløb i afståelsesåret. Anskaffelsessummen skal endvidere nedsættes med beløb, der efter tidligere gældende regler er fratrukket for varigt tab i jordens landbrugsmæssige værdi.

Udgifter til drænings- og markanlæg, der er afskrevet

Anskaffelsessummen for en ejendom nedsættes i afståelsesåret med udgifter, der er afskrevet efter AL § 27 om afskrivninger på drænings- og markvandingsanlæg på jordbrugsbedrifter. Se EBL § 5, stk. 4, nr. 5.

Bemærk

Efter afskrivningsloven skal genvundne afskrivninger på drænings- og markvandingsanlæg ikke beskattes ved salg. Det skyldes, at en køber ved erhvervelsen af den ejendom, hvor anlægget findes, indtræder i overdragerens skattemæssige stilling vedrørende afskrivninger på anlægget. Se AL § 27, stk. 3.

Nedsættelse af anskaffelsessummen med vederlag for mælkekvote omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven

Anskaffelsessummen for en ejendom nedsættes i afståelsesåret med vederlag, der modtages for afståelse af en mælkekvote, der ikke er omfattet af AL § 40 C. Se EBL § 5, stk. 4, nr. 6.

Se afsnit (C.H.2.1.9.11) om den skattemæssige behandling af mælkekvoter.

Særligt om nedsættelse af anskaffelsessummen for ejendomme, der er erhvervet før den 19. maj 1993

Anskaffelsessummen for en fast ejendom nedsættes efter særlige regler, når en af de særlige indgangsværdier i EBL § 4, stk. 3, 1., 2. eller 5. pkt., anvendes som anskaffelsessum. Se EBL § 5, stk. 8.

For danske ejendomme er indgangsværdien efter disse bestemmelser en af følgende værdier:

• Ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 med et tillæg på 10 pct.
• Ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 med et tillæg på 10 pct. og med tillæg af et beløb opgjort som halvdelen af forskellen mellem denne værdi og ejendomsværdien pr. 1. januar 1996
• Værdien pr. 19. maj 1993 efter en § 4 B-vurdering.

For udenlandske ejendomme er indgangsværdien efter de nævnte bestemmelser:

• Værdien i fri handel den 19. maj 1993.

Hvis en af indgangsværdierne anvendes som anskaffelsessum, skal anskaffelsessummen kun nedsættes efter EBL § 5, stk. 4, nr. 1, med

• foretagne afskrivninger, herunder forskudsafskrivninger, efter afskrivningsloven
• fradragsbeløb efter AL § 24, stk. 5, 1. og 2. pkt.
• forlods afskrivninger efter etableringskontoloven eller investeringsfondsloven

der er foretaget i indkomståret 1993 eller senere indkomstår.

Se EBL § 5, stk. 8, 1. pkt.

Anskaffelsessummen skal dog kun nedsættes, i det omfang afskrivningerne mv. ikke er blevet beskattede som genvundne afskrivninger.

Ved afståelser af fast ejendom, hvor der anvendes indgangsværdier, skal anskaffelsessummen som nævnt kun nedsættes med ikke genvundne afskrivninger, der er foretaget i indkomståret 1993 eller senere.

Ligger afståelsessummen mellem bygningernes nedskrevne værdi og den faktiske anskaffelsessum, så kun en del af afskrivningerne bliver beskattet som genvundne afskrivninger, og er der afskrivninger fra både før og efter indkomståret 1993, er der regler for, hvilke af de foretagne afskrivninger, der er de genvundne.

Da de genvundne afskrivninger ligeså vel kan vedrøre afskrivningerne fra før indkomståret 1993 som afskrivningerne i indkomståret 1993 eller senere, skal der ske en fordeling mellem de to perioder.

Fordelingen på de to perioder sker forholdsmæssigt på baggrund af de andele af de samlede afskrivninger, der relaterer sig til afskrivninger fra før indkomståret 1993 og afskrivninger i indkomståret 1993 og senere. Se EBL § 5, stk. 8, 2. pkt.

Nedsættelsespligtige beløb efter EBL § 5, stk. 4, nr. 1, der skal henføres til indkomståret 1993 eller senere indkomstår, beregnes efter forholdet mellem de afskrivninger mv., der er foretaget i indkomståret 1993 eller senere, og de samlede foretagne afskrivninger mv. på ejendommens bygninger og installationer.

Der skal ikke ske en forholdsmæssig fordeling af ikke genvundne afskrivninger, når den faktiske anskaffelsessum anvendes.

De øvrige beløb, der skal nedsætte anskaffelsessummen efter EBL § 5, stk. 4, nr. 2 -5, nedsættes tilsvarende kun med beløb, der er fratrukket i indkomståret 1993 eller senere. Se EBL § 5, stk. 8, 3. pkt.

Eksempel: Opgørelse af den regulerede anskaffelsessum ved delvis beskatning af genvundne afskrivninger

Se afsnit (C.H.2.1.22), der indeholder eksempler på beregning af fortjenesten.

Se også

Se også LV, Erhvervsdrivende, afsnit (E.C) om opgørelse og beskatning af genvundne afskrivninger.

Generelt om korrektion af anskaffelsessummen for fratrukne beløb

Hvis anskaffelsessummen nedsættes, omfatter det også beløb, som ejeren ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst har fratrukket for indkomståret 1998 eller tidligere indkomstår efter dagældende afskrivningslov. Se lovbekendtgørelse nr. 932 af 24. oktober 1996.

Det gælder også afskrivninger efter tidligere afskrivningslove.

Tilsvarende gælder beløb, der efter skattelovgivningen i øvrigt har været fradragsberettiget, fx værdiforringelse fordi der er gravet grus, ler og kalk mv. på ejendommen eller afskrivninger på bygninger eller vandingsanlæg efter statsskatteloven.

Det medfører, at nedsættelsen også omfatter beløb, som ejeren har fratrukket for indkomståret 1998 eller tidligere efter reglerne i de dagældende afskrivningslove, og beløb, der efter skattelovgivningen i øvrigt har været fradragsberettiget. Se EBL § 5, stk. 4, nr. 1-6.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.9.7 Regulering af anskaffelsessummen ved afståelse af en del af den faste ejendom

Indhold

Dette afsnit handler om reglerne for regulering af anskaffelsessummen ved delafståelse af fast ejendom.

Afsnittet indeholder:

• Overordnet princip for regulering af anskaffelsessummen ved delafståelse (C.H.2.1.9.7.1)
• Forhøjelse af anskaffelsessummen ved delafståelse (C.H.2.1.9.7.2)
• Nedsættelse af anskaffelsessummen ved delafståelse (C.H.2.1.9.7.3).

Bemærk

• Der gælder særlige regler for opgørelse af anskaffelsessummen ved hel- eller delsalg af landbrugsejendomme mv. Se i afsnit (C.H.2.1.9.8).
• Anskaffelsessummen, der skal reguleres, er opgjort efter reglerne i afsnit (C.H.2.1.9.5).

Indhold

Dette afsnit beskriver de overordnede principper for regulering af anskaffelsessummen ved delafståelse af fast ejendom.

Afsnittet indeholder:

• Fast tillæg på 10.000 kr. - forholdsmæssigt
• Forhøjelse af anskaffelsessum med afholdte udgifter til forbedringer mv.
• Overordnet princip om, at sælgeren ikke kan få dobbelt fradrag mv.

Fast tillæg på 10.000 kr. - forholdsmæssigt

Efter særlige regler lægges en forholdsmæssig andel af det årlige tillæg på 10.000 kr. til den opgjorte anskaffelsessum for den del af den faste ejendom, der afstås. Tillægget gives, hvad enten der er afholdt udgifter til forbedrings- eller vedligeholdelsesarbejder på ejendommen eller ej. Se nærmere i afsnit (C.H.2.1.9.7.2) om forhøjelse af anskaffelsessummen ved delafståelse.

Forhøjelse af anskaffelsessum med afholdte udgifter til forbedringer mv.

Herudover forhøjes den opgjorte anskaffelsessum efter særlige regler med afholdte udgifter til forbedringer mv. udover det forholdsmæssige 10.000 kr.-tillæg på den afståede del af ejendommen, herunder værdien af eget arbejde, hvis værdien er medregnet ved indkomstopgørelsen. Se EBL § 5, stk. 2, og afsnit (C.H.2.1.9.7.2) om forhøjelse af anskaffelsessummen ved delafståelse.

Overordnet princip om, at sælgeren ikke kan få dobbelt fradrag mv.

Der gælder også ved afståelse af en del af en fast ejendom et generelt og overordnet princip om, at sælgeren ikke kan få dobbelt fradrag for den samme vedligeholdelses- eller forbedringsudgift ved, at udgiften fratrækkes i både den løbende indkomstopgørelse og i opgørelsen af den skattepligtige fortjeneste ved salget af ejendommen (nemlig ved, at anskaffelsessummen forhøjes med udgiften).

Derfor kan udgifter til forbedringer mv. ikke lægges til anskaffelsessummen, når udgifterne allerede er fratrukket ved indkomstopgørelsen. Afholdte udgifter til vedligeholdelse kan heller ikke tillægges, hvis de kan fratrækkes ved indkomstopgørelsen. Det gælder også, selv om udgifterne rent faktisk ikke er blevet fratrukket. Se EBL § 5, stk. 2.

Den opgjorte anskaffelsessum for en fast ejendom skal nedsættes i takt med, at en del af anskaffelsessummen allerede er fratrukket ved opgørelsen af den almindelige indkomst og altså ikke kommer til beskatning (som genvundne afskrivninger) ved afståelsen. Se EBL § 5, stk. 4, og afsnit (C.H.2.1.9.7.3) om nedsættelse af anskaffelsessummen ved delafståelse.

Når anskaffelsessummen efter ejendomsavancebeskatningsloven nedsættes med foretagne ikke genvundne afskrivninger mv., forøges fortjenesten (eller tabet nedsættes) efter ejendomsavancebeskatningsloven med det beløb, der svarer til de ikke genvundne afskrivninger mv.

Bemærk

Der gælder særlige regler for regulering af anskaffelsessummen ved delsalg af landbrugsejendomme mv., der er erhvervet før den 19. maj 1993. Se afsnit (C.H.2.1.9.9.2) og (C.H.2.1.9.10) om opgørelse af anskaffelsessummen for jorden ved delafståelse af visse landbrugsejendomme mv.

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne om forhøjelse af den opgjorte anskaffelsessum ved delafståelse af fast ejendom.

Afsnittet indeholder:

• Anskaffelsessum ved delafståelse
• Fast tillæg på 10.000 kr. - forholdsmæssigt
• Tillæg for forbedringsudgifter mv. udover det faste tillæg
• Forhøjelse med vederlag for mælkekvoter omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Bemærk

Der gælder særlige regler for regulering af anskaffelsessummen ved delsalg af landbrugsejendomme mv., der er erhvervet før den 19. maj 1993. Se afsnit (C.H.2.1.9.10).

Anskaffelsessum ved delafståelse

Når anskaffelsessummen ved delafståelse af en fast ejendom skal opgøres, tages der udgangspunkt i anskaffelsessummen for hele ejendommen, som den er opgjort efter reglerne i EBL § 4 (kontantomregning og indgangsværdier) og eventuelt pristalsreguleret efter reglerne i EBL § 4 A.

Se også

Se også afsnit (C.H.2.1.9.5) om opgørelse af anskaffelsessummen ved delafståelse.

Fast tillæg på 10.000 kr. - forholdsmæssigt

Delsalg

I de tilfælde, hvor ejeren kun afstår en del af en fast ejendom, skal det faste tillæg til anskaffelsessummen beregnes forholdsmæssigt med udgangspunkt i det faste tillæg på 10.000 kr., der gælder ved afståelse af hele ejendommen. Se EBL § 5, stk. 1, og afsnit (C.H.2.1.9.6.2).

Tillægget beregnes som:

10.000 kr. x anskaffelsessummen for den del af ejendommen, der afstås

anskaffelsessummen for hele ejendommen

Betingelserne for beregning af det faste tillæg på 10.000 kr., som er nævnt i afsnit (C.H.2.1.9.6.2) om afståelse af hele ejendommen, gælder også ved delsalg.

Delsalg af landbrugsejendomme mv.

Delsalg af landbrugsejendomme mv., skovbrugsejendomme og blandet benyttede ejendomme, er omfattet af EBL § 9.

Når der er tale om afståelse af en del af en

• landbrugsejendom mv.
• skovbrugsejendom
• blandet benyttet ejendom

hvor stuehuset med tilhørende grund og have eller ejerboligen er omfattet af EBL § 9, stk. 1, om skattefrihed af fortjenesten for denne del af ejendommen, beregnes der et forholdsmæssigt 10.000 kr.-tillæg.

Tillægget beregnes som :

10.000 kr. x anskaffelsessummen for den del af ejendommen, der afstås, nedsat med den del af anskaffelsessummen, der vedrører stuehuset med tilhørende grund og have eller ejerboligen

anskaffelsessummen for hele ejendommen, nedsat med den del af anskaffelsessummen, der vedrører stuehuset med tilhørende grund og have eller ejerboligen

Bemærk

Det er ikke en forudsætning for denne beregning af 10.000 kr.-tillægget, at stuehuset med tilhørende grund og have eller ejerboligen indgår i delsalget.

Beregningsgrundlag

Beregningen af en forholdsmæssig andel af 10.000-kr.-tillægget i forbindelse med opgørelsen af fortjenesten ved afståelse af en del af en fast ejendom skal ske på grundlag af enten

• den kontantomregnede anskaffelsessum, eller

• den valgte indgangsværdi før reguleringen af anskaffelsessummen efter EBL § 5.

Se TfS 1999, 758 DEP.

Eksempel: Eksempel på anvendelse af reglen om fast tillæg

Salg af nyudstykkede parceller skulle skatteretligt kvalificeres som helsalg, når den endelige og bindende aftale var indgået efter, at udstykningen var approberet. Sælgers erhvervelse af parcellerne var sket på det tidspunkt, hvor de faktisk var erhvervet som del af en større ejendom. 10.000 kr.-tillæg skulle gives år for år og skulle reduceres forholdsmæssigt for de år, hvor de udstykkede grunde endnu var en del af en større ejendom. Tillægget kunne ikke gives for udstykningsåret, hvis de udstykkede parceller var afstået i det år, hvor udstykningen var approberet. Se SKM2005.189.LSR.

Eksempel: Beregning af fast tillæg ved salg af nedbrændt ejendom

På en grund, der var erhvervet i 1980, blev der i 1981 opført en bygning, der brændte i 1983. For den periode, hvor skatteyderen ejede både grunden og bygningen, skulle der ske en forholdsmæssig fordeling af 10.000 kr.-tillægget mellem grund og bygning efter værdiforholdene mellem disse. Se Skd. 1985.73.224.

Bemærk

• Ved opgørelse af fortjenesten ved salg af en ejendom, hvortil der er sket arealoverførsel, kan der ikke foretages en forholdsmæssig forhøjelse af 10.000 kr.-tillægget på grund af arealoverførslen. Se SKM2006.81.LSR og SKM2010.192.LSR.
• Der gælder særlige regler for fordeling af tillægget ved delsalg af landbrugsejendomme. Ingen del af 10.000 kr.-tillægget skal henføres til anskaffelsessummen for et stuehus/en ejerbolig, der kan sælges skattefrit. Se EBL § 9, stk. 3, og afsnit (C.H.2.1.16).

Senere salg af restejendommen

Ved et senere salg af restejendommen kan ejeren kun tillægge den endnu ikke udnyttede del af det faste tillæg for årene inden delsalget til den del af anskaffelsessummen, der vedrører restejendommen. For de efterfølgende år gives der fuldt 10.000 kr.-tillæg, hvis der ikke senere sker delsalg fra ejendommen.

Tillæg for forbedringsudgifter mv. udover det faste tillæg

Delsalg

Betingelserne for beregning af tillæg for afholdte udgifter til forbedringer mv. ved afståelse af hele ejendommen gælder tilsvarende ved delsalg. Se EBL § 5, stk. 2, og afsnit (C.H.2.1.9.6.2) om forhøjelse af anskaffelsessummen.

Tillægget for afholdte forbedringsudgifter mv. skal reduceres ved delsalg.

Som tillæg til anskaffelsessummen kan der kun medregnes udgifter til forbedringer mv., som kan henføres til den afståede del af ejendommen.

Endvidere kan udgifterne kun medregnes til anskaffelsessummen i det omfang, de i det enkelte kalenderår overstiger den forholdsmæssige del af 10.000 kr.-tillægget, der er opgjort som nævnt ovenfor. Se EBL § 5, stk. 2.

Senere salg af restejendommen

Ved et senere salg af restejendommen, kan ejeren kun tillægge den beregnede, men endnu ikke tillagte del, af tillægget for forbedringsudgifter mv. til den del af den resterende anskaffelsessum, der vedrører restejendommen.

Forhøjelse med vederlag for mælkekvoter omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven

Anskaffelsessummen skal forhøjes med betalingen for visse mælkekvoter efter særlige regler. Se EBL § 5, stk. 3.

Reglerne for regulering af anskaffelsessummen med mælkekvoter er nærmere beskrevet i afsnit (C.H.2.1.9.11).

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Indhold

Dette afsnit indeholder reglerne om nedsættelse af anskaffelsessummen ved delafståelse af en fast ejendom, der allerede er givet fradrag for ved indkomstopgørelsen.

Afsnittet indeholder:

Definition af anskaffelsessum, der nedsættes

• Regel
• Afskrivninger mv. på eksisterende bygninger og installationer
• Afskrivninger mv. på nedrevne bygninger og installationer
• Fradrag for udgifter til drænings- og markanlæg, der er afskrevet
• Nedsættelse af anskaffelsessummen ved delsalg med vederlag for mælkekvoter, omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven
• Særligt om nedsættelse af anskaffelsessummen ved delsalg af ejendomme, der er erhvervet før den 19. maj 1993
• Generelt om regulering af anskaffelsessummen for fratrukne beløb
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Bemærk

Der gælder særlige regler for nedsættelsen af anskaffelsessummen ved delafståelse af en landbrugsejendom mv., der er erhvervet før den 19. maj 1993. Se afsnit (C.H.2.1.9.10).

Se også

Se også afsnit

• (C.H.2.1.9.11) om nedsættelse af anskaffelsessummen ved delsalg med betaling for mælkekvote omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven
• E.C i LV, Erhvervsdrivende om opgørelse og beskatning af genvundne afskrivninger.

Definition af anskaffelsessum, der nedsættes

Når anskaffelsessummen ved delafståelse af en fast ejendom skal nedsættes, tages der udgangspunkt i anskaffelsessummen for hele ejendommen, som den er opgjort efter reglerne i EBL § 4 (kontantomregning og indgangsværdier) og eventuelt pristalsreguleret efter reglerne i EBL § 4 A.

Se afsnit (C.H.2.1.9.5) om opgørelse af anskaffelsessummen ved delafståelse.

Regel

Reglen i EBL § 5, stk. 4, om beløb, der skal nedsætte anskaffelsessummen ved afståelse af hele ejendommen, anvendes også, når der kun afstås en del af en ejendom. Se EBL § 5, stk. 5.

Se afsnit (C.H.2.1.9.6.3) om nedsættelse af anskaffelsessummen ved afståelse af hele ejendommen.

Reglerne for, hvornår beløbene skal fragå i anskaffelsessummen ved et delsalg og/eller skal henføres til afståelsen af restejendommen, står i EBL § 5, stk. 5, nr. 1-5, og er beskrevet nærmere her.

Afskrivninger mv. på eksisterende bygninger og installationer

Anskaffelsessummen nedsættes kun med beløb efter EBL § 5, stk. 4, nr. 1 og 3, hvis der afstås en afskrivningsberettiget bygning eller installation, hvor der er givet fradrag for

• foretagne afskrivninger, herunder forskudsafskrivninger efter afskrivningsloven
• fradragsbeløb efter AL § 24, stk. 5, 1. og 2. pkt.
• forlods afskrivninger efter etableringskontoloven eller investeringsfondsloven
• tab efter AL § 21, eller
• værdiforringelse fratrukket efter AL § 23.

Nedsættelsen foretages kun i det omfang, beløbene ikke er beskattet som genvundne afskrivninger.

Se EBL § 5, stk. 4, nr. 1 og 3, som er omtalt i afsnit (C.H.2.1.9.6.3), sammenholdt med EBL § 5, stk. 5, nr. 1.

Beløbene henføres til den del af ejendommen, hvor afskrivningerne mv. er foretaget, eller som tabet eller værdiforringelsen vedrører.

Anskaffelsessummen nedsættes først, når bygningen eller installationen afstås.

Afskrivninger mv. på nedrevne bygninger og installationer

Anskaffelsessummen nedsættes kun med beløb efter EBL § 5, stk. 4, nr. 2, hvis der afstås jordarealer, hvor de nedrevne bygninger og installationer har ligget.

Se EBL § 5, stk. 4, nr. 2, som er omtalt i afsnit (C.H.2.1.9.6.3), sammenholdt med EBL § 5, stk. 5, nr. 2.

Beløbet henføres til den del af jorden, hvor de nu nedrevne bygninger mv. lå.

Anskaffelsessummen nedsættes først, når jordarealet afstås.

Fradrag for værdiforringelser ved at udnytte jordforekomster

Anskaffelsessummen nedsættes efter EBL § 5, stk. 4, nr. 4, med beløb, der vedrører værdiforringelse på grund af udnyttelse af jorden.

Se EBL § 5, stk. 4, nr. 4, som er omtalt i afsnit (C.H.2.1.9.6.3), sammenholdt med EBL § 5, stk. 5, nr. 3.

Beløbet henføres til den del af jordarealet, hvor der er gravet grus, ler og kalk mv.

Anskaffelsessummen nedsættes først, når jordarealet afstås.

Fradrag for udgifter til drænings- og markvandingsanlæg, der er afskrevet

Anskaffelsessummen nedsættes med beløb efter EBL § 5, stk. 4, nr. 5, hvis der afstås jordarealer, hvor der er opført drænings- eller markvandingsanlæg, som er afskrevet efter AL § 27.

Se EBL § 5, stk. 4, nr. 5, som er omtalt i afsnit (C.H.2.1.9.6.3), sammenholdt med EBL § 5, stk. 5, nr. 4.

Beløbene henføres til denne del af jorden.

Anskaffelsessummen nedsættes først, når denne del af jordarealet afstås.

Nedsættelse af anskaffelsessummen ved delsalg med vederlag for mælkekvoter, omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven

Anskaffelsessummen ved delsalg af en ejendom nedsættes i afståelsesåret med et forholdsmæssigt vederlag, der modtages for afståelse af en mælkekvote, der ikke er omfattet af AL § 40 C. Se EBL § 5, stk. 5, nr. 5.

Se afsnit (C.H.2.1.9.11), hvor reglerne om regulering af anskaffelsessummen med vederlag for mælkekvoter beskrives samlet.

Særligt om nedsættelse af anskaffelsessummen ved delsalg af ejendomme, der er erhvervet før den 19. maj 1993

Anskaffelsessummen ved delafståelse af en fast ejendom nedsættes efter særlige regler, når en af de særlige indgangsværdier i EBL § 4, stk. 3, 1., 2. eller 5. pkt., anvendes som anskaffelsessum. Se EBL § 5, stk. 8.

For danske ejendomme er indgangsværdien for hele ejendommen efter disse bestemmelser en af følgende værdier:

• Ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 med et tillæg på 10 pct.
• Ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 med et tillæg på 10 pct. og med tillæg af et beløb opgjort som halvdelen af forskellen mellem denne værdi og ejendomsværdien pr. 1. januar 1996
• Værdien pr. 19. maj 1993 efter en § 4 B-vurdering.

For udenlandske ejendomme er indgangsværdien for hele ejendommen efter de nævnte bestemmelser:

• Værdien i fri handel den 19. maj 1993.

Hvis der tages udgangspunkt i en af indgangsværdierne ved opgørelsen af anskaffelsessummen ved delsalget, skal anskaffelsessummen efter EBL § 5, stk. 5, nr. 1, kun nedsættes med

• foretagne afskrivninger, herunder forskudsafskrivninger, efter afskrivningsloven
• fradragsbeløb efter AL § 24, stk. 5, 1. og 2. pkt.
• forlods afskrivninger efter etableringskontoloven eller investeringsfondsloven

der er foretaget i indkomståret 1993 eller senere indkomstår.

Se EBL § 5, stk. 8, 1. pkt., sammenholdt med EBL § 5, stk. 5, nr. 1.

Anskaffelsessummen skal dog kun nedsættes i det omfang, afskrivningerne mv. ikke er blevet beskattede som genvundne afskrivninger.

Nedsættelsesbeløbene henføres til den del af ejendommen, hvor afskrivningerne mv. er foretaget, eller som tabet eller værdiforringelsen vedrører.

Nedsættelsespligtige beløb efter EBL § 5, stk. 5, nr. 1, der skal henføres til indkomståret 1993 eller senere indkomstår, beregnes efter forholdet mellem de afskrivninger mv., der er foretaget i indkomståret 1993 eller senere og de samlede foretagne afskrivninger mv. på ejendommens bygninger og installationer.

Fordelingen på de to perioder sker derfor forholdsmæssigt på baggrund af de andele af de samlede afskrivninger, der relaterer sig til afskrivninger fra før indkomståret 1993 og afskrivninger i indkomståret 1993 og senere. Se EBL § 5, stk. 8, 2. pkt.

For de øvrige beløb, der skal nedsætte anskaffelsessummen efter EBL § 5, stk. 5, nr. 2 -5, gælder tilsvarende, at nedsættelsen kun sker med beløb, der er fratrukket i indkomståret 1993 eller senere. Se EBL § 5, stk. 8, 3. pkt.

Generelt om regulering af anskaffelsessummen for fratrukne beløb

Anskaffelsessummen nedsættes også med beløb, som ejeren ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst har fratrukket for indkomståret 1998 eller tidligere indkomstår efter dagældende afskrivningslov. Se LBK nr. 932 af 24. oktober 1996, og tidligere afskrivningslove.

Tilsvarende gælder for beløb, der efter skattelovgivningen i øvrigt har været fradragsberettigede, herunder værdiforringelse af ejendommen, fordi der er gravet grus, ler og kalk mv. på ejendommen, eller for afskrivninger på bygninger eller vandingsanlæg efter statsskatteloven.

Det medfører, at når anskaffelsessummen nedsættes efter EBL § 5, stk. 4, nr. 1-6, jf. stk. 5, omfatter det også beløb, som ejeren har fratrukket for indkomståret 1998 eller tidligere efter regler i de dagældende afskrivningslove.

Tilsvarende gælder for beløb efter EBL § 5, stk. 4, nr. 1-6, jf. stk. 5, der efter skattelovgivningen i øvrigt har været fradragsberettigede.

Se § 16 i lov nr. 434 af 26. juni 1998 om ændring af forskellige skattelove (konsekvensændringer som følge af afskrivningsloven samt ændringer af ejendomsavancebeskatningsloven).

Se afsnit (C.H.2.1.22), der indeholder eksempler på beregning af fortjenesten.

Se også

Se også LV, Erhvervsdrivende, afsnit E.C, om opgørelse og beskatning af genvundne afskrivninger.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.9.8 Særlige regler for indeksregulering af anskaffelsessummen for landbrugsejendomme med videre samt skovbrugsejendomme

Indhold

Dette afsnit handler om de særlige regler for indeksregulering af anskaffelsessummen, som gælder for ejendomme, der på afståelsestidspunktet benyttes til landbrug, gartneri, planteskole, frugtplantage eller skovbrug.

Afsnittet indeholder:

• Indeksregulering af anskaffelsessummen for landbrugsejendomme med videre samt skovbrugsejendomme (hele ejendommen) (C.H.2.1.9.8.1)
• Indeksregulering af anskaffelsessummen for landbrugsejendomme med videre samt skovbrugsejendomme (del af ejendommen) (C.H.2.1.9.8.2).

Indhold

Afsnittet indeholder:

• Ejendomme omfattet af reglen
• Ejendomme, der ikke er omfattet af reglen
• Definition af anskaffelsessummen, der kan indeksreguleres
• Principper for indeksregulering af anskaffelsessummen
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Ejendomme omfattet af reglen

For ejendomme, der på afståelsestidspunktet benyttes til landbrug, gartneri, planteskole, frugtplantage eller skovbrug efter VUL § 33, stk. 1 eller 7, kan den kontantomregnede anskaffelsessum efter særlige regler indeksreguleres fra anskaffelsesåret til afståelsesåret. Se EBL § 5 A, stk. 1, 1. pkt.

For ejendomme, der er anskaffet før den 19. maj 1993, sker reguleringen af anskaffelsessummen fra og med kalenderåret 1993. Se EBL § 5 A, stk. 1, sidste pkt.

Definition: Landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage

Ejendomme, der på afståelsestidspunktet benyttes til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage efter VUL § 33, stk. 1, er omfattet af særlige regler i ejendomsavancebeskatningsloven.

Efter VUL § 33, stk. 1, skal SKAT i forbindelse med vurderingen tage stilling til, om en ejendom helt eller delvist anses for benyttet til

• landbrug
• gartneri
• planteskole
• frugtplantage

eller hvilken benyttelse ejendommen i øvrigt henføres til.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at ejendomsavancebeskatningslovens henvisning til VUL § 33, stk. 1, betyder, at ejendommen på afståelsestidspunktet skal opfylde betingelserne i vurderingsloven for at være vurderet som landbrug, gartneri, planteskole, frugtplantage eller skovbrug, hvis ejendomsavancebeskatningslovens særlige regler om den type ejendomme skal anvendes.

Definition: Skovbrug

Ejendomme, der på afståelsestidspunktet benyttes til skovbrug efter VUL § 33, stk. 1, er omfattet af særlige regler i ejendomsavancebeskatningsloven.

Skovejendomme er ikke specifikt nævnt i VUL § 33, stk. 1, men derimod i VUL § 33, stk. 7.

For skovejendomme fordeles ejendomsværdien på den del, der tjener til bolig for ejeren, og på den øvrige ejendom. Se VUL § 33, stk. 7.

For skovejendomme, der er omfattet af LL § 16, stk. 9, eller LL § 16 A, stk. 6, fordeles ejendomsværdien også på den del, der tjener til bolig for en ansat eller en hovedaktionær, og på den øvrige ejendom.

For skovbrugsejendomme, som omfatter mindst 25 ha skov, og som ejes af andre end stat og kommune, fordeles ejendomsværdien på den del af ejendommen, der benyttes til skov, og på den øvrige del af ejendommen.

Det er Skatteministeriet opfattelse, at henvisningen i EBL § 5 A til VUL § 33, stk. 7, for skovbrugsejendomme betyder, at ejendommen på afståelsestidspunktet skal opfylde betingelserne i vurderingsloven for at være vurderet som skovbrug, hvis ejendomsavancebeskatningslovens særlige regler om denne type ejendomme skal anvendes.

Definition: Landbrugsejendomme mv. samt skovbrug

Begrebet landbrugsejendomme mv. omfatter: landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage samt skovbrug, som det er afgrænset ovenfor.

Ejendomme, der ikke er omfattet af reglen

Reglen om indeksregulering af anskaffelsessummen kan ikke anvendes, hvis den skattepligtige fortjeneste skal opgøres efter, at der er modregnet et bundfradrag i fortjenesten. Se EBL § 6, stk. 2, 6. pkt. Se afsnit (C.H.2.1.10.1) om bundfradrag.

Definition af anskaffelsessummen, der kan indeksreguleres

Som udgangspunkt opgøres og omregnes anskaffelsessummen for den faste ejendom efter de principper, der er nævnt i EBL § 4 og eventuelt pristalsreguleret efter EBL § 4 A. Se afsnit (C.H.2.1.9.2) om afståelses- og anskaffelsessummen.

Principper for indeksregulering af anskaffelsessummen

Den kontantomregnede, opgjorte anskaffelsessum skal reguleres med den procent (beregnet med en decimal), hvormed reguleringstallet i PSL § 20 er ændret fra anskaffelsesåret til indkomståret 2009 ganget med ændringen fra indkomståret 2013 til afståelsesåret. Se EBL § 5 A, stk. 1.

Reglerne om regulering af anskaffelsessummen er blevet justeret. Justeringerne, der har virkning fra og med indkomståret 2010, betyder, at reguleringstallet nulstilles, og at reguleringstallet fra 2009 til 2013 ikke bliver reguleret. Se § 18 i lov nr. 521 af 12, juni 2009 og § 5 i lov nr. 725 af 25. juni 2010.

De nye nulstillede reguleringstal for 2010, 2011, 2012 og 2013 er 100,0.

Reguleringsperiode

For ejendomme, der er omfattet af reglen, og som er erhvervet den 19. maj 1993 eller senere, kan ejeren vælge at indeksregulere den kontantomregnede anskaffelsessum fra anskaffelsesåret til afståelsesåret. Se EBL § 5 A, stk. 1, og § 4, stk. 2.

For ejendomme, der er anskaffet før den 19. maj 1993, indeksreguleres den opgjorte, eventuelt pristalsregulerede, anskaffelsessum dog først fra og med kalenderåret 1993. Se EBL § 5 A, stk. 1, og § 4, stk. 3, samt EBL § 4 A.

Denne tabel indeholder reguleringssatserne fra 1993 til 2013:

Tabel: Procentsats hvormed reguleringstallet i PSL § 20 er ændret - til brug for regulering af anskaffelsessummen for visse ejendomme.

Med virkning fra og med indkomståret 2010 er reguleringsprocenterne og reguleringstallene følgende:

Ved overgangen til det nye basisår for reguleringen efter PSL § 20 sker sammenkædningen af reguleringen fra før 2010 og efter 2013 ved, at den kontantomregnede, opgjorte anskaffelsessum reguleres med den procent, beregnet med en decimal, hvormed reguleringstallet i PSL § 20 er ændret fra anskaffelsesåret for den faste ejendom indtil indkomståret 2009 ganget med den procentvise ændring fra indkomståret 2013 til afståelsesåret.

Nulreguleringen i 2010-2013 betyder ikke, at reguleringen for indkomstårene før indkomståret 2010 mistes, når ejendommen afstås i indkomstårene 2011-2013.

Eksempel: Reglernes anvendelse ved køb af landbrugsejendom i 2006 og salg af ejendommen i 2015

En ejendom er anskaffet i 2006 og afstås i 2015. Hvis det beregningsmæssigt antages, at PSL § 20-reguleringen sker med 3 pct. i 2014 og 2015, vil den samlede regulering fra 2006 til 2015 blive 15,6 pct., som fremkommer på denne måde:

Ændringen fra 2006 til 2009, der udgør: ((182,7/167,7) ÷ 1) x 100 = 8,9445 pct.

skal ganges med ændringen fra 2013 til 2015, der udgør: ((106,1/100,0) ÷ 1) x 100 = 6,1 pct.

(fordi 2013 = 100 og 2015 = 103 + 103,0 x 0,03 = 106,1).

Den samlede ændring fra 2006 til 2015 er herefter: (1,089445 x 1,061 ÷ 1) x 100 = 15,59 pct., som afrundes til 15,6 pct.

Bemærk

Med virkning fra og med indkomståret 2006 reguleres anskaffelsessummen, uanset om ejendommen er bebygget eller ej. Det er alene en betingelse, at ejendommen på afståelsestidspunktet benyttes til landbrug, gartneri, planteskole, frugtplantage eller skovbrug efter VUL § 33, stk. 1 eller 7. Se de ændrede skatteregler i § 3 i lov nr. 406 af 8/5 2006.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Ved afståelse af en del af ejendommen skal anskaffelsessummen opgøres for hele ejendommen efter de almindelige regler. Se afsnit (C.H.2.1.8) om afståelses- og anskaffelsessummen ved afståelse/erhvervelse af fast ejendom.

Derefter tages der udgangspunkt i reglerne for indeksregulering af landbrugsejendomme mv. og skovbrugsejendomme, som reglerne er beskrevet i afsnit (C.H.2.1.9.8.1).

Først reguleres anskaffelsessummen for hele ejendommen efter reglerne om indeksregulering i EBL § 5 A.

Herefter fordeles den opgjorte anskaffelsessum på henholdsvis den afståede del af ejendommen og restejendommen forholdsmæssigt.

Se også

Se også afsnit

• (C.H.2.1.9.5) om principperne for fordeling af anskaffelsessummen
• (C.H.2.1.9.10) der omtaler de særlige regler, der gælder ved delafståelse af landbrugsejendomme mv., der er erhvervet før den 19. maj 1993.

C.H.2.1.9.9 Regulering af den indeksregulerede anskaffelsessum for landbrugsejendomme med videre samt skovbrugsejendomme

Indhold

Dette afsnit indeholder reglerne for regulering af anskaffelsessummen ved afståelse af en landbrugsejendom mv. og en skovbrugsejendom, efter at anskaffelsessummen er opgjort efter EBL § 4, eventuelt pristalsreguleret efter EBL § 4 A og indeksreguleret efter § 5 A, stk. 1.

Afsnittet indeholder:

• Regulering af den indeksregulerede anskaffelsessum for den faste ejendom (hele ejendommen) (C.H.2.1.9.9.1)
• Regulering af den indeksregulerede anskaffelsessum for den faste ejendom (del af ejendommen) (C.H.2.1.9.9.2).

Se også

Se afsnit (C.H.2.1.9.8.1) om definitionerne af landbrugsejendomme mv. og skovbrugsejendomme.

Indhold

Afsnittet indeholder:

• Forhøjelse af den indeksregulerede anskaffelsessum
• Nedsættelse af den indeksregulerede anskaffelsessum.

Se også

Se også afsnit (C.H.2.1.9.6) om de principielle regler for forhøjelse og nedsættelse af den omregnede anskaffelsessum. Disse principper gælder som udgangspunkt tilsvarende for forhøjelse og nedsættelse af en omregnet, indeksreguleret anskaffelsessum.

Forhøjelse af den indeksregulerede anskaffelsessum

Der er særlige regler for indeksregulering af tillæggene til anskaffelsessummen for en fast ejendom, hvis anskaffelsessum er indeksreguleret efter reglerne i EBL § 5 A, stk. 1:

1. Fast tillæg på 10.000 kr. - indeksregulering
2. Tillæg for vedligeholdelses- og forbedringsudgifter udover 10.000 kr. - indeksregulering
3. Forhøjelse af den indeksregulerede anskaffelsessum med vederlag for mælkekvoter, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven.

Ad a. Fast tillæg 10.000 kr. - indeksregulering

Anskaffelsessummen forhøjes med et fast tillæg på 10.000 kr. for anskaffelsesåret og hvert af de efterfølgende år, hvor ejeren har ejet ejendommen. Se EBL § 5, stk. 1.

Se afsnit (C.H.2.1.9.6.2) om forhøjelse af anskaffelsessummen og de særlige regler for ejendomme, der er anskaffet før den 19. maj 1993.

Når der er tale om afståelse af en ejendom, hvor reglen om indeksering af anskaffelsessummen i EBL § 5 A, stk. 1, anvendes, kan det beløb, som anskaffelsessummen forhøjes med efter EBL § 5, stk. 1, indeksreguleres fra det kalenderår, som tillægget vedrører, til det kalenderår, hvor ejendommen afstås. Indeksreguleringen sker efter reglerne i EBL § 5 A, stk. 1. Se EBL § 5 A, stk. 2, sammenholdt med EBL § 5, stk. 1.

Se også

Se også afsnit (C.H.2.1.9.8.1) om indeksregulering.

Ad b. Tillæg for vedligeholdelses- og forbedringsudgifter udover 10.000 kr. - indeksregulering

Anskaffelsessummen forhøjes efter nærmere regler med afholdte vedligeholdelses- og forbedringsudgifter i det omfang, disse udgifter pr. kalenderår har oversteget 10.000 kr. Se EBL § 5, stk. 2.

Se afsnit (C.H.2.1.9.6.2) om forhøjelse af anskaffelsessummen og de særlige regler, der gælder for ejendomme, der er anskaffet før den 19. maj 1993.

Når der er tale om afståelse af en ejendom, der er omfattet af reglen om indeksering af anskaffelsessummen i EBL § 5 A, stk. 1, kan det beløb, som anskaffelsessummen forhøjes med efter EBL § 5, stk. 2, indeksreguleres fra kalenderåret for vedligeholdelsesarbejdets eller forbedringens fuldførelse til det kalenderår, hvor ejendommen afstås. Indeksreguleringen sker efter reglerne EBL i § 5 A, stk. 1. Se lovteksten i EBL § 5 A, stk. 2, sammenholdt med EBL § 5, stk. 2.

Se også

Se også afsnit (C.H.2.1.9.8.1) om indeksregulering.

Ad c. Forhøjelse af den indeksregulerede anskaffelsessum med vederlag for mælkekvoter, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven

Se afsnit (C.H.2.1.9.11) om korrektion af anskaffelsessummen med vederlag ved afståelse af mælkekvoter.

Nedsættelse af den indeksregulerede anskaffelsessum

Nedsættelsen i den regulerede anskaffelsessum foretages med beløb, som nævnt i EBL § 5, stk. 4, i den regulerede anskaffelsessum efter EBL § 5 A, stk. 1, i det år, hvor beløbet er fratrukket ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Se EBL § 5, stk. 7, 1. pkt., sammenholdt med EBL § 5, stk. 4.

Foretagne afskrivninger mv. på bygninger og installationer, der ikke er beskattet som genvundne afskrivninger, og som anskaffelsessummen skal nedsættes med, henføres til de år, hvor der er afskrevet på ejendommens bygninger eller installationer efter forholdet mellem afskrivningerne mv. i det enkelte år og de samlede foretagne afskrivninger mv. i årene.

Det drejer sig om eventuelle

• foretagne afskrivninger, herunder forskudsafskrivninger efter afskrivningsloven
• fradragsbeløb efter AL § 24, stk. 5, 1. og 2. pkt.
• forlods afskrivninger efter etableringskontoloven eller investeringsfondsloven på bygninger og installationer

hvis de nævnte afskrivninger mv. ikke er beskattet som genvundne afskrivninger.

Se EBL § 5, stk. 7, 2. pkt., sammenholdt med § 5, stk. 4, nr. 1.

Bemærk

• Nedsættelse med betaling for mælkekvoter, skal ske i det år, hvor mælkekvoten afstås. Se efter EBL § 5, stk. 4, nr. 6. Se også afsnit (C.H.2.1.9.11) om afståelse af mælkekvoter, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven.
• De generelle principper for at nedsætte anskaffelsessummen og de særlige regler for ejendomme, der er anskaffet før den 19. maj 1993, gælder tilsvarende, når ejendommens anskaffelsessum indeksreguleres efter EBL § 5 A. Se mere om disse principper i afsnit (C.H.2.1.9.6.3).

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne om regulering af den indeksregulerede anskaffelsessum ved afståelse af en del af den faste ejendom.

Afsnittet indeholder:

• Kort om forhøjelse og nedsættelse af den indeksregulerede anskaffelsessum ved delafståelse
• Nedsættelse af den indeksregulerede anskaffelsessum ved delafståelse
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Kort om forhøjelse og nedsættelse af den indeksregulerede anskaffelsessum ved delafståelse

De principielle regler for, hvornår og hvordan den omregnede anskaffelsessum skal forhøjes eller nedsættes, gælder som udgangspunkt også, når den indeksregulerede anskaffelsessum skal forhøjes eller nedsættes efter EBL § 5 A. Se afsnit (C.H.2.1.9.7) om regulering af anskaffelsessummen ved afståelse af en del af den faste ejendom.

Bemærk

Der gælder særlige regler for fordeling af tillægget ved delsalg af landbrugsejendomme mv. og skovbrug. Ingen del af 10.000 kr.-tillægget skal derfor henføres til anskaffelsessummen for et stuehus/en ejerbolig, der kan sælges skattefrit. Se EBL § 9, stk. 3, og afsnit (C.H.2.1.16).

Se også

Se også afsnit

• (C.H.2.1.9.8.2) om indeksregulering af anskaffelsessummen ved delafståelse af fast ejendom
• (C.H.2.1.9.9.1) om principperne for regulering af den indeksregulerede anskaffelsessum ved afståelse af hele ejendommen.

Nedsættelse af den indeksregulerede anskaffelsessum ved delafståelse

Den regulerede anskaffelsessum ved delafståelsen nedsættes med beløb, som er nævnt i EBL § 5, stk. 5, i det år, hvor beløbet er fratrukket ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Se EBL § 5, stk. 7, 1. pkt., sammenholdt med EBL § 5, stk. 4.

Anskaffelsessummen nedsættes med aforetagne fskrivninger mv. på bygninger og installationer, der ikke er beskattet som genvundne afskrivninger. Beløbene skal henføres til de år, hvor der er afskrevet på ejendommens bygninger eller installationer efter forholdet mellem afskrivningerne mv. i det enkelte år og de samlede foretagne afskrivninger mv. i årene.

Det drejer sig om eventuelle

• foretagne afskrivninger, herunder forskudsafskrivninger efter afskrivningsloven
• fradragsbeløb efter AL § 24, stk. 5, 1. og 2. pkt.
• forlods afskrivninger efter etableringskontoloven eller investeringsfondsloven.

Se EBL § 5, stk. 7, 2. pkt., sammenholdt med § 5, stk. 4, nr. 1.

Bemærk

Nedsættelse efter EBL § 5, stk. 4, nr. 6 (mælkekvoter), skal ske i det år, hvor mælkekvoten afstås.

Se også

Se også afsnit

• (C.H.2.1.9.11) om afståelse af mælkekvoter, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven
• (C.H.2.1.22), der indeholder eksempler på beregning af fortjenesten.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.9.10 Opgørelse af anskaffelsessummen for jorden ved delafståelse af visse landbrugsejendomme med videre

Indhold

Dette afsnit handler om de særlige regler, der gælder for opgørelse af anskaffelsessummen for jorden ved delafståelse af en landbrugsejendom mv., der er erhvervet før den 19. maj 1993.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Ejendomme omfattet af reglen
• Hvilke typer ejendomme?
• Baggrund for reglen
• Tillægsparcelværdien og den tekniske værdi for driftsbygningerne
• Det overførselsberettigede beløb
• Principper for nedsættelse af anskaffelsessummen
• Beløb til overførsel
• Restejendommen
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

De generelle regler for forhøjelse af anskaffelsessummen efter EBL § 5, stk. 1 og stk. 2 ved delafståelse gælder også ved delafståelse af landbrugsejendomme mv. Se afsnit (C.H.2.1.9.7).

Der gælder dog særlige regler for fordeling af anskaffelsessummen på den afståede del af ejendommen og restejendommen ved afståelse af en del af en fast ejendom, der på afståelsestidspunktet benyttes til

• landbrug
• gartneri
• planteskole, eller
• frugtplantage.

Reglen betyder, at en del af anskaffelsessummen for afskrivningsberettigede bygninger og installationer skal overføres til anskaffelsessummen for jorden, når der er tale om delsalg af en landbrugsejendom mv. Se EBL § 5, stk. 6.

Reglen er indført ved § 2 i lov nr. 434 af 26. juni 1998 og har virkning for afståelse fast ejendom, der finder sted den 2. juni 1998 og senere.

Indtil da fandt reglerne i det dagældende cirkulære nr. 166 af 12. september 1984 anvendelse. Se nærmere nedenfor i afsnittet Beløb til overførsel under Bemærk, om disse regler, der fortsat gælder for delafståelser, der har fundet sted inden den 2. juni 1998.

Ejendomme omfattet af reglen

Reglen gælder kun for visse ejendomme, der er erhvervet før den 19. maj 1993, og som afstås efter den 1. januar 2000.

Det er en forudsætning for anvendelse af reglen, at ejeren ved delafståelsen af ejendommen vælger at fastsætte indgangsværdien efter EBL § 4, stk. 3, som enten

• den ansatte ejendomsværdi pr. 1. januar 1993 med et tillæg på 10 pct., se EBL § 4, stk. 3, 1. pkt., nr. 1, eller
• den ansatte ejendomsværdi pr. 1. januar 1993 med et tillæg på 10 pct. og med et tillæg af et beløb opgjort som halvdelen af forskellen mellem denne værdi og værdien pr. 1. januar 1996, se § 4, stk. 3, 1. pkt., nr. 2, eller
• en særlig vurdering efter VUL § 4 B.

Se EBL § 4, stk. 3, 2. pkt.

Bemærk

Reglen gælder derfor ikke, hvis ejeren vælger at benytte anskaffelsessummen efter EBL § 4, stk. 3, 3. pkt., eller hvis ejendommen er erhvervet efter den 19. maj 1993.

Hvilke typer ejendomme?

Den særlige overførselsregel i EBL § 5, stk. 6, gælder ved delafståelse af ejendomme, der på afståelsestidspunktet efter VUL § 33, stk. 1, benyttes til

• landbrug
• gartneri
• planteskole, eller
• frugtplantage.

Definition: Landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage

Ejendomme, der på afståelsestidspunktet benyttes til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage efter VUL § 33, stk. 1, er omfattet af særlige regler i ejendomsavancebeskatningsloven.

Efter VUL § 33, stk. 1, skal SKAT i forbindelse med vurderingen bl.a. tage stilling til, om en ejendom helt eller delvist bliver benyttet til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage, eller hvilken benyttelse ejendommen i øvrigt henføres til.

Ejendomsavancebeskatningslovens henvisning til VUL § 33, stk. 1, betyder, at ejendommen på afståelsestidspunktet skal opfylde betingelserne i vurderingsloven for at være vurderet som landbrug, gartneri, planteskole, frugtplantage eller skovbrug, hvis ejendomsavancebeskatningslovens særlige regler om den type ejendomme skal anvendes.

Disse ejendomme omtales som landbrugsejendomme mv.

Bemærk

Den særlige regel for delafståelse af landbrugsejendomme mv. gælder ikke for skovbrugsejendomme eller blandet benyttede ejendomme.

Baggrund for reglen

Reglen tager højde for situationer, hvor afståelse af en del af ejendommen formindsker værdien af driftsbygningerne på den resterende ejendom. Det vil typisk være i delsalgssituationer, hvor den væsentligste del af produktionsjorden sælges fra.

Den særlige regel for delafståelse af en landbrugsejendom mv. er fastsat, fordi det næppe er muligt med tilstrækkelig sikkerhed at udregne den præcise anskaffelsessum for jorden, når en af indgangsværdierne i EBL § 4, stk. 3. vælges som anskaffelsessum.

Det skyldes, at der ved den offentlige vurdering af ejendommen skal anvendes et særligt princip for værdiansættelsen af landbrugsjorden.

Ved vurderingen af en landbrugsejendom skal ejendomsværdien være udtryk for hele ejendommens værdi i fri handel. Se VUL § 9.

For landbrugsejendomme mv. skal den landbrugsmæssigt benyttede jord ansættes efter den såkaldte bondegårdsregel. Se VUL § 14, stk. 1-3.

Bondegårdsreglen fører typisk til, at den landbrugsmæssigt benyttede jord ansættes til en grundværdi, der er lavere end handelsværdien.

For at opfylde vurderingslovens bestemmelser om, at ejendomsværdien skal svare til handelsværdien, anvendes princippet om tillægsparcelværdi. Det betyder, at der gives et tillæg til den landbrugsmæssige grundværdi for at "nå op til" jordens handelsværdi.

Tillægsparcelværdien og den tekniske værdi for driftsbygningerne

Tillægsparcelværdien

Jordens forskelsværdi, som svarer til forskellen mellem handelsværdien og grundværdien, kaldes tillægsparcelværdien.

Tillægsparcelværdien opgøres som en tillægsprocent, der er udtryk for, hvor meget handelsværdien af landbrugsjorden er større end grundværdien.

Tillægsprocenten udgør alt efter prisniveauet i de forskellige landsdele typisk 200-400 pct. (vurderingen pr. 1. oktober 2008). Det betyder, at ejendomsværdien for hele landbrugsejendommen, som minimum udgør

• værdien af stuehuset (som ansat ved vurdering)
• grundværdien (som ansat ved vurdering) og
• tillægsparcelværdien (som beregnet i forhold til grundværdien).

En af forudsætningerne for den beregningsmetode, hvor jordens forskelsværdi (tillægsparcelværdien) anvendes til at afstemme ejendomsværdien, er, at landbrugsejendommes driftsbygninger spiller en underordnet rolle for disse ejendommes handelsværdi.

Den tekniske værdi for driftsbygningerne

Da forudsætningen om, at driftsbygningerne spiller en underordnet rolle, ikke altid holder stik, skal der skønnes selvstændigt over værdien af driftsbygningerne. Til støtte for dette skøn beregnede Told- og Skattestyrelsen ved 20. almindelige vurdering pr. 1. januar 1996 vejledende normtal for staldbygninger, lader og maskinhuse mv. SKAT kan anvende disse normtal efter, at prisudviklingen er fremskrevet.

Se også Vurderingsvejledningen 2011-2, afsnit B.3.3.

Den tekniske værdi og tillægsparcelværdien

Overstiger den tekniske værdi af driftsbygningerne tillægsparcelværdien, anvendes den tekniske værdi i stedet for tillægsparcelværdien.

Tillægsparcelværdien er den højeste i hovedparten af tilfældene. Den tekniske værdi af driftsbygningerne har ikke nogen indflydelse på vurderingen i disse tilfælde.

Tillægsparcelværdien rummer altså både værdien af driftsbygningerne og forskelsværdien af jordarealerne.

I praksis er det ofte ikke muligt at skaffe den tekniske værdi fra vurderingsmyndighederne for ejendomsvurderingerne i 1993.

I tilfælde, hvor den tekniske værdi anvendes ved vurderingen, vil denne værdi også i et eller andet omfang rumme den ekstraværdi, som jorden har ved separat salg.

Bemærk

Adgangen til at henføre en del af tillægsparcelværdien eller en del af den tekniske værdi til anskaffelsessummen for jorden omfatter både det tilfælde, hvor det er jorden, der sælges fra, og det tilfælde, hvor det er stuehuset med driftsbygninger, der sælges.

Reglen i EBL § 5, stk. 6, skal anvendes (er obligatorisk) og kan ikke fraviges, hvis der er valgt en af indgangsværdierne i EBL § 4, stk. 3, 1 og 2. pkt., som anskaffelsessum.

Det overførselsberettigede beløb

Ved opgørelsen af det beløb, der skal overføres til anskaffelsessummen for det samlede jordareal, opgøres den tekniske værdi eller tillægsparcelværdien (alt efter hvad der er højest) med fradrag af driftsbygningernes »restværdi«. Se EBL § 5, stk. 6, 1. og 2. pkt.

Det overførselsberettigede beløb opgøres med udgangspunkt i tillægsparcelværdien/den tekniske værdi for hele ejendommen nedsat med

1. foretagne afskrivninger, herunder forskudsafskrivninger efter afskrivningsloven, fradragsbeløb efter AL § 24, stk. 5, 1. og 2. pkt., og forlods afskrivninger efter etableringskontoloven eller investeringsfondsloven på bygninger og installationer på ejendommen
2. foretagne afskrivninger mv. som nævnt i EBL § 5, stk. 4, nr. 2 (afskrivninger mv. på nedrevne bygninger)
3. den nedskrevne værdi på ejendommens bygninger og installationer.

Principper for nedsættelse af anskaffelsessummen

Nedsættelse efter nr. 1-3 sker alene med afskrivninger mv. og med den nedskrevne værdi på bygninger og installationer, der er indgået i ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 eller en vurdering efter VUL § 4 B. Se EBL § 5, stk. 6, 3. pkt.

I praksis kan overførselsbeløbet opgøres sådan:

Beløb til overførsel

Den del af det overførselsberettigede beløb, der skal overføres til det afståede jordareal, opgøres efter forholdet mellem anskaffelsessummen for det afståede jordareal og anskaffelsessummen for det samlede jordareal.

Se eksempel på beregning i eksempel 5 i afsnit (C.H.2.1.22).

Ved delsalg fra en landbrugsejendom mv., hvor der befinder sig driftsbygninger, der ikke har været anvendt til et afskrivningsberettiget formål i hele den periode, ejeren har ejet ejendommen, er det hele den forholdsmæssige andel af tillægsparcelværdien eller den tekniske værdi for disse driftsbygninger, der skal overføres til jordens anskaffelsessum. Det skyldes at nedsættelse efter nr. 1-3 ikke er relevant, når driftsbygningerne ikke har været anvendt til et afskrivningsberettiget formål.

Har driftsbygningerne været anvendt til et afskrivningsberettiget formål i den periode, hvor ejeren har ejet ejendommen, men har ejeren ikke afskrevet på bygningerne, skal tillægsparcelværdien eller den tekniske værdi nedsættes med driftsbygningernes nedskrevne værdi. Den nedskrevne værdi vil her være den oprindelige anskaffelsessum for driftsbygningerne.

Bemærk

Tidligere gjaldt disse regler for delafståelse af fast ejendom før den 2. juni 1998:

Ved afståelse af en del af en ejendom skulle anskaffelsessummen for hele ejendommen omregnes til kontantværdi på sædvanlig vis og eventuelt reguleres efter § 5 A. Herefter skulle den kontantomregnede og eventuelt regulerede anskaffelsessum fordeles forholdsmæssigt på den afståede del og den resterende del af ejendommen. Ved denne fordeling af anskaffelsessummen skulle der ikke kun tages hensyn til det frasolgte areals størrelse i forhold til hele ejendommen, men der måtte også lægges vægt på de forskellige arealdeles beliggenhed, udnyttelsesmulighed og bonitet. Endvidere skulle det tages i betragtning, om de oprindelige bygninger lå på det frasolgte areal eller på restejendommen. I nogle tilfælde ville værdien af restejendommen blive formindsket på grund af frasalget. I så fald blev den del af anskaffelsessummen, der svarede til værdiforringelsen, overført til den anskaffelsessum, der skulle henføres til det solgte areal. Hvis landbrugsejendommen var bebygget, skulle der ved afståelse af en del af ejendommen også ske en forholdsmæssig fordeling af ejendomsværdien på den del af ejendommen, der afhændedes, og på den del af ejendommen, som ejeren beholdt, ved opgørelsen af den skattemæssige anskaffelsessum. Uanset om ejendomsværdien var ansat efter tillægsparcelprincippet eller med teknisk værdi af driftsbygningerne, skulle disse værdier henføres til den eller de dele af den udstykkede ejendom, som de vedrørte. Hvis al jorden blev frastykket fra en bebygget ejendom skulle den tekniske værdi af driftsbygningerne henføres til det frastykkede areal. Disse regler fremgår af pkt. 4.9 i det nu ophævede cirkulære nr. 166 af 12. september 1994.

Restejendommen

Anskaffelsessummen for den del af ejendommen, hvorfra der overføres en del af anskaffelsessummen ved delsalget, nedsættes med det overførte beløb. Se EBL § 5, stk. 6, 4. pkt.

Nedsættelse af anskaffelsessummen for den afståede del af ejendommen - EBL § 5, stk. 4 og 5

Den opgjorte anskaffelsessum nedsættes herefter med beløb efter EBL § 5, stk. 4 og 5.

Bemærk

Anskaffelsessummen nedsættes med en forholdsmæssig del af betalingen for afståelse af mælkekvoter, der ikke er omfattet af AL § 40. Nedsættelsen skal dog ske lige efter, at det overførselsberettigede beløb er tillagt anskaffelsessummen for det afståede areal. Det betyder, at de øvrige nedsættelser af anskaffelsessummen først sker efterfølgende. Se EBL § 5, stk. 6, 4. pkt., sammenholdt med EBL § 5, stk. 5 og afsnit (C.H.2.1.9.11) om korrektion for mælkekvoter.

Se også

Afsnit (C.H.2.1.9.7.3) og (C.H.2.1.9.9.2) om principperne for nedsættelse.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.9.11 Regulering af anskaffelsessummen med betaling for mælkekvoter, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven

Indhold

Dette afsnit indeholder en beskrivelse af reglerne for beskatning af fortjeneste ved afståelse af mælkekvoter.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Hvilke mælkekvoter
• Afståelsessummen for mælkekvoter
• Anskaffelsessummen for mælkekvoter
• Toldning mv.
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Fortjeneste ved afståelse af visse mælkekvoter skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige fortjeneste ved afståelse af den landbrugsejendom, som mælkekvoten er knyttet til.

Fortjenesten ved afståelsen af mælkekvoten indgår i fortjenesten ved afståelsen af ejendommen ved, at både ejendommens anskaffelsessum og afståelsessum skal reguleres med betalingen for mælkekvoten og med det beløb, der er modtaget ved afståelsen af mælkekvoten.

Se især EBL § 5, stk. 3, 4 og 5.

Hvilke mælkekvoter

De gældende regler for beskatning af fortjeneste ved afståelse af mælkekvoter er gennemført ved lov nr. 1386 af 20. dec. 2004. Loven, der har virkning fra og med 1. januar 2005, trådte i kraft den 15. juni 2006. Se BEK nr. 589 af 15. juni 2006.

Herefter omfatter ejendomsavancebeskatningsloven kun beskatning af fortjeneste ved afståelse af mælkekvoter, som

• er købt eller tildelt i perioden til og med den 31. december 2004, og
• afstås før eller samtidigt med afståelsen af landbrugsejendommen.

Bemærk

Afståelse af andre mælkekvoter beskattes efter reglerne i AL § 40 C. Se LV, Erhvervsdrivende, afsnit E.C.5.4.3 om beskatning af fortjeneste ved afståelse af mælkekvoter efter afskrivningsloven.

Afståelsessummen for mælkekvoter

Køber og sælger skal i købsaftalen, i skødet eller på anden skriftlig måde fordele den samlede kontantomregnede afståelsessum, så det bl.a. fremgår, hvor stor en del af overdragelsessummen, der vedrører overdragelse af mælkekvoter, som er omfattet af reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven. Se EBL § 4, stk. 5, og afsnit (C.H.2.1.9.2) om fordelingen af overdragelsessummen på aktiver.

Anskaffelsessummen for mælkekvoter

Der er forskellige regler, alt efter om afståelse af mælkekvoten sker sammen med afståelse af hele ejendommen eller som en delafståelse.

Afståelse af mælkekvote før eller sammen med hele ejendommen

Når afståelse af en mælkekvote sker sammen med afståelse af hele ejendommen, gælder der særlige regler for:

1. Forhøjelse af anskaffelsessummen
2. Nedsættelse af anskaffelsessummen

Ad a. Forhøjelse af anskaffelsessummen

Ved opgørelsen af den regulerede anskaffelsessum forhøjes anskaffelsessummen for ejendommen med det beløb, der er betalt for en mælkekvote ved købet eller tildelingen, og som er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven. Se EBL § 5, stk. 3, 1. pkt.

Hvis ejeren har fået tildelt en mælkekvote gratis og er blevet beskattet af mælkekvotens værdi ved tildelingen, kan det beskattede beløb tillægges anskaffelsessummen. Det gælder, uanset om betalingen for mælkekvoten indgår i opgørelsen af fortjenesten. Se EBL § 5, stk. 3, 2. pkt.

Når mælkekvoten er købt eller tildelt den 19. maj 1993 eller senere og afstået den 18. juni 1993 eller senere, er det dog samtidigt en betingelse for forhøjelse af anskaffelsessummen, at der skal ske en nedsættelse af anskaffelsessummen med vederlag, der er modtaget som betaling ved afståelse af mælkekvoten. Se EBL § 5, stk. 3, 4. pkt.

Da anskaffelsessummen kun skal nedsættes med vederlag for mælkekvoter, der er afstået den 18. juni 1993 eller senere, gælder betingelsen om forhøjelsesadgangen tilsvarende kun i forhold til mælkekvoter, der afstås den 18. juni 1993 eller senere. Se pkt. b. om nedsættelse af anskaffelsessummen.

Se afsnit (C.H.2.1.9.4) om opgørelsen af anskaffelsessummen for ejendomme erhvervet før den 19. maj 1993.

Bemærk

Hvis ejendommen er omfattet af EBL § 5 A om indeksregulering af anskaffelsessummen, forhøjes den regulerede anskaffelsessum efter EBL § 5 A, stk. 1, i det år, hvor mælkekvoten tildeles/erhverves. Se EBL § 5, stk. 3, 3. pkt.

Ad b. Nedsættelse af anskaffelsessummen

Anskaffelsessummen for en ejendom nedsættes i afståelsesåret med modtaget betaling for afståelsen af en mælkekvote. Se EBL § 5, stk. 4, nr. 6.

Når indekseringsreglen i EBL § 5 A anvendes, sker nedsættelsen efter EBL § 5, stk. 4, nr. 6, i den regulerede anskaffelsessum for det år, hvor mælkekvoten afstås. Se EBL § 5, stk. 7, 3. pkt.

For ejendomme, der er erhvervet før den 19. maj 1993, og som anvender en af indgangsværdierne i EBL § 4, stk. 3, 1., 2. eller 5. pkt., som anskaffelsessum, skal anskaffelsessummen kun nedsættes efter § 5, stk. 4, nr. 6, med betaling for mælkekvoter, der er afstået den 18. juni 1993 eller senere. Nedsættelsen sker uanset, hvornår mælkekvoten er erhvervet. Se EBL § 5, stk. 8, 4. pkt.

Delafståelse af ejendom med mælkekvote

Når afståelse af mælkekvote sker sammen med afståelse af en del af ejendommen, gælder der særlige regler for:

1. Forhøjelse af anskaffelsessummen
2. Nedsættelse af anskaffelsessummen.

Se i afsnittet ovenfor om afståelse af mælkekvote sammen med hele ejendommen.

Ad a. Forhøjelse af anskaffelsessummen

Når ejeren kun afstår en del af en fast ejendom, forhøjes anskaffelsessummen for den afståede del af ejendommen med en forholdsmæssig andel af det beløb, som ejeren har betalt for mælkekvoten.

Den forholdsmæssige andel opgøres på grundlag af forholdet mellem anskaffelsessummen for den afståede del af ejendommen og anskaffelsessummen for hele ejendommen (der ikke udgør boligdelen). Se EBL § 5, stk. 3, 6. pkt.

Ad. b. Nedsættelse af anskaffelsessummen

Når ejeren kun afstår en del af en fast ejendom, nedsættes anskaffelsessummen for denne del af ejendommen med en forholdsmæssig andel af den betaling, der er modtaget ved afståelse af mælkekvoter. Beregningen af det beløb, der skal henføres til den afståede del af ejendommen, sker efter forholdet mellem anskaffelsessummen for den afståede del af ejendommen og anskaffelsessummen for den af ejendommen, der ikke udgør boligdelen. Se EBL § 5, stk. 3, 6. pkt.

Bemærk

Det er Skatteministeriets opfattelse, at der ved anskaffelsessummen for både den afståede del af ejendommen og hele ejendommen (der ikke udgør boligdelen) skal forstås den kontantomregnede anskaffelsessum eller indgangsværdien, hvor denne benyttes, før reguleringen efter de øvrige regler i EBL § 5.

Se også

Se afsnit (C.H.2.1.9.10) om delafståelse af landbrugsejendomme mv., der er erhvervet før den 19. maj 1993.

Toldning mv.

Hvor mælkekvotens størrelse reguleres enten i form af en procentvis nedsættelse af alle kvoter efter generelle regler eller ved, at en del af kvoten inddrages uden erstatning (toldning), kan anskaffelsessummen forhøjes med betalingen for de bortregulerede mælkekvoter. Det gælder, selv om betingelsen om, at anskaffelsessummen også skal nedsættes med en modsvarende betaling, i sagens natur ikke opfyldes.

Se også

Se afsnit (C.H.2.1.22), der indeholder eksempler på beregning af fortjenesten ved afståelse af mælkekvoter.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.9.12 Sameje om fast ejendom

Dette afsnit indeholder en kort oversigt over reglerne om sameje af fast ejendom i forhold til ejendomsavancebeskatningsloven.

Indhold

Afsnittet indeholder:

• Ejerforhold
• Forskellige former for sameje
• Helsalg eller delsalg?
• Regler

Ejerforhold

Hovedreglen er, at de civilretlige regler lægges til grund, når det skal afgøres, hvem der er ejer af en fast ejendom efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Ejeren er normalt den person, der har den egentlige ejendomsret og ubetingede dispositionsret over ejendommen.

Når flere parter i fællesskab ejer en fast ejendom, eksisterer der et sameje af ejendommen. Parterne har i denne situation imidlertid ikke hver især en fuld dispositionsret over den rørlige ejendom.

Derimod har ejerne en fælles dispositionsret over ejendommen, og den enkelte ejers dispositionsret vil derfor afhænge af, hvad ejerne indbyrdes har aftalt. Der vil typisk ligge en skriftlig samejekontrakt.

Se afsnit (C.H.2.1.3) om fast ejendom og ejerforhold.

Forskellige former for sameje

Hvis der er flere skattepligtige, der ejer en fast ejendom i sameje, kan det være som en ideel andel af ejendommen. Det forekommer fx, når ægtefæller køber en ejendom sammen.

Et interessentskab er et eksempel på et formaliseret sameje, hvor interessenterne med en ideel andel hæfter direkte og solidarisk for interessentskabet.

Et sameje kan også omfatte den situation, hvor en ejendom er opdelt i ideelle anparter, og der til den enkelte anpart er knyttet en særlig brugsret til en bestemt beboelseslejlighed.

Se afsnit (C.H.2.1.3) om fast ejendom og ejerforhold.

Helsalg eller delsalg?

Ved afståelse af en ideel andel af en fast ejendom anvendes de regler, der gælder efter ejendomsavancebeskatningsloven for afståelse af hele ejendommen (helsalg). Afståelse af en ideel andel af en fast ejendom er derfor ikke omfattet af reglerne om delafståelse (delsalg). Se afsnit (C.H.2.1.5.2) om, hvad der forstås ved afståelse af en del af en fast ejendom i ejendomsavancebeskatningsloven?

Regler

Der gælder særlige regler for opgørelse af fortjeneste og tab ved afståelse af en ideel andel af en ejendom:

Anskaffelsessummen

Når en ejer afstår hele sin ideelle del af ejendommen, skal anskaffelsessummen for denne del af ejendommen opgøres med udgangspunkt i anskaffelsessummen for hele ejendommen. Den ideelle del af anskaffelsessummen beregnes som en forholdsmæssig del af anskaffelsessummen for hele ejendommen, som den er opgjort efter reglerne i EBL § 4 (kontantomregning og indgangsværdier) og eventuelt pristalsreguleret efter reglerne i § 4 A. Se afsnit (C.H.2.1.9.1) om opgørelse af og beskatning af skattepligtig fortjeneste og tab ved afståelse af fast ejendom.

Det betyder, at en forholdsmæssig del af den regulerede anskaffelsessum for hele ejendommen, der svarer til den ideelle andel, lægges til grund ved opgørelsen af fortjeneste og tab i forbindelse med salget af den ideelle andel.

10.000 kr.-tillægget til anskaffelsessummen

Når ejeren ejer en ejendom i sameje med andre, nedsættes det faste tillæg på 10.000 kr. til en så stor del af 10.000 kr., som svarer til ejerens andel af ejendommen, jf. EBL § 5, stk. 1, 5. pkt. Se EBL § 5, stk. 1, og afsnit (C.H.2.1.9.6.2) om forhøjelse af anskaffelsessummen.

Tillæg for afholdte udgifter til forbedringer mv.

I samejesituationen kan tilsvarende kun den del af vedligeholdelses- og forbedringsudgifterne, som ejeren selv har afholdt, medregnes ved beregningen af tillæg efter EBL § 5, stk. 2, jf. § 5, stk. 2, 11. pkt. Udgifterne skal have oversteget det forholdsmæssige faste tillæg efter EBL § 5, stk. 1, 5. pkt. Se EBL § 5, stk. 2. Se afsnit (C.H.2.1.9.6.2) om forhøjelse af anskaffelsessummen.

Nedsættelse af anskaffelsessummen

Reglerne i EBL § 5, stk. 4, 7 og 8, om nedsættelse af anskaffelsessummen ved afståelse af hele ejendommen, gælder tilsvarende ved afståelse af en ideel andel af ejendommen. Nedsættelsen foretages i forhold til ejerandelen af ejendommen. Se afsnit (C.H.2.1.9.6.3).

Se også

Se også afsnit om

• sameje og parcelhusreglen i EBL § 8 i afsnit (C.H.2.1.15.1) om parcelhusreglen
• ideelle andele og genanbringelse i afsnit (C.H.2.1.11.2) om genanbringelse af fortjeneste ved erhvervelse af ny ejendom
• opløsning af sameje ved mageskifte i afsnit (C.H.2.1.13) om mageskifte af ubebyggede arealer.

Yderligere andele

Når en skatteyder har erhvervet ejerandele af en fast ejendom på forskellige tidspunkter, skal der ved en senere afståelse opgøres en reguleret anskaffelsessum for hver erhvervelse.

Forskydninger i ejerforholdet

Ved forskydninger i samejeforholdet skal der ved en eventuel senere afståelse opgøres en reguleret anskaffelsessum for hver erhvervelse. Når en samejer i ejertiden yderligere har erhvervet en ejerandel, skal reguleringen af anskaffelsessummen ske for hver erhvervelse for sig, og ved opgørelsen af ejertiden skal der tages hensyn til, at ejerandelen er erhvervet på forskellige tidspunkter. Se Skd.1983.65.144.

C.H.2.1.10 Beskatning af opgjort fortjeneste og fradrag for tab

Indhold

I dette afsnit beskrives i hvilket omfang, den skattepligtige fortjeneste skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Afsnittet indeholder:

• Bundfradrag i fortjeneste ved afståelse af landbrugsejendomme med videre, skovbrugsejendomme og blandet benyttede ejendomme (C.H.2.1.10.1)
• Fradrag for tab ved afståelse af fast ejendom (C.H.2.1.10.2).

C.H.2.1.10.1 Bundfradrag i fortjeneste ved afståelse af landbrugsejendomme med videre, skovbrugsejendomme og blandet benyttede ejendomme

Indhold

Afsnittet indeholder en beskrivelse af reglerne om bundfradrag ved opgørelsen af den skattepligtige fortjeneste ved afståelse af landbrugsejendomme mv., skovbrugsejendomme og blandet benyttede ejendomme.

Afsnittet indeholder:

• Hovedregel
• Ejendomme, omfattet af reglen
• Beregning af bundfradraget
• Hvornår foretages fradraget?
• Undtagelse.

Hovedregel

Ved opgørelsen af den skattepligtige fortjeneste ved afståelse af landbrugsejendomme mv., skovbrugsejendomme og blandet benyttede ejendomme gives der et bundfradrag i den opgjorte fortjeneste, når visse betingelser er opfyldte. Se EBL § 6, stk. 2.

Ejendomme, omfattet af reglen

Der beregnes kun bundfradrag ved opgørelsen af den skattepligtige fortjeneste ved afståelse af en ejendom, hvis den på afståelsestidspunktet opfylder følgende betingelser:

• Ejendommen benyttes til landbrug, gartneri, planteskole, frugtplantage eller skovbrug eller er en blandet benyttede ejendom efter VUL § 33, stk. 1 eller 5, eller stk. 7, 1. og 2. pkt.,
• Ejeren har ejet ejendommen i mindst 5 år
• Ejendommen har tjent til bolig for ejeren i en del af eller hele den periode, hvor denne har ejet ejendommen, og ejendommen har været omfattet af VUL § 33, stk. 1 eller 5, eller stk. 7, 1. og 2. pkt., og
• Afståelsen omfatter stuehuset eller ejerboligen med tilhørende grund og have.

Beregning af bundfradraget

Bundfradraget gives med et grundbeløb på 268.800 kr. (2010-niveau), der reguleres efter PSL § 20. Se EBL § 6, stk. 2.

Der gives kun ét bundfradrag pr. ejendom.

Hvis en ejendom ejes af flere i sameje, kan hver ejer kun anvende den del af bundfradraget, der svarer til hans eller hendes ejerandel.

Er ejendommen ejet i lige sameje mellem to personer, kan hver ejer anvende halvdelen af bundfradraget. 5-års reglen gælder for den enkelte ejer. Hvis fx den ene ejer har ejet ejendommen i 7 år, og den anden kun har været ejer i 4 år på salgstidspunktet, er det kun den førstnævnte, der kan anvende sin del af bundfradraget. Den resterende del går tabt.

Hvornår foretages fradraget?

Bundfradraget indgår som sidste led i opgørelsen af den skattepligtige fortjeneste.

Herefter skal sælgeren ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kun medregne den del af den opgjorte fortjeneste, der er tilbage efter

• fradrag for frigørelsesafgift (se nærmere om frigørelsesafgift i afsnit (C.H.2.2)),
• bundfradrag og
• fradrag for fremførselsberettiget tab ved salg af anden fast ejendom.

Undtagelse

Der gives dog ikke bundfradrag, hvis

• reglen om ejertidsnedslag efter den tidligere regel i EBL § 6, stk. 3, har været anvendt ved et tidligere delsalg af ejendommen (Det bemærkes, at reglen om ejertidsnedslag er ophævet for ejendomme, der afstås den 1. januar 2008 eller senere.),
• ejendommens anskaffelsessum opgøres efter indekseringsreglen i EBL § 5 A, eller
• der tidligere har været frasalg, eller der samtidigt med salg af restejendommen er frasolgt en del af ejendommen, hvor reglen om indeksering i EBL § 5 A har været anvendt ved opgørelsen af fortjenesten.

Se EBL § 6, stk. 2.

C.H.2.1.10.2 Fradrag for tab ved afståelse af fast ejendom

Indhold

Dette afsnit handler om reglerne for fradrag for tab ved afståelse af fast ejendom, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven.

Afsnittet indeholder:

• Fradrag for tab (C.H.2.1.10.2.1)
• Overførsel af tab mellem ægtefæller (C.H.2.1.10.2.2)
• Tilbageførsel af tab i forbindelse med afståelse af en ejendom ("carry back") (C.H.2.1.10.2.3).

Indhold

Dette afsnit handler om fradrag for tab ved afståelse af fast ejendom.

Afsnittet indeholder:

• Hovedregel
• Undtagelser
• Dødsboers overtagelse af tab.

Hovedregel

Med virkning for ejendomme, der afstås den 19. maj 1993 eller senere, blev det muligt at fratrække tab ved afståelse af fast ejendom, der er omfattet af reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven. Se lov nr. 427 af 25. juni 1993.

Tab ved afståelse af fast ejendom for et indkomstår kan fratrækkes i indkomstårets opgjorte skattepligtige fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven. Se EBL § 6, stk. 3, 1. pkt., sammenholdt med EBL § 6, stk. 1.

Hvis årets tab ved afståelse af fast ejendom overstiger årets opgjorte skattepligtige fortjenester ved afståelse af fast ejendom, så der - opgjort netto - er tale om tab, kan det overskydende beløb fratrækkes i skattepligtig fortjeneste ved afståelse af fast ejendom i de følgende indkomstår. Se EBL § 6, stk. 3, 2. pkt.

Tabet kan kun fratrækkes i den opgjorte skattepligtige fortjeneste for et senere indkomstår, i det omfang det ikke kan rummes i nettofortjenesten ved afståelse af fast ejendom i et tidligere indkomstår. Se EBL § 6, stk. 3, 3. pkt.

Bemærk

• Fradrag for tab ved afståelse af fast ejendom kan dog kun modregnes i fortjeneste på fast ejendom, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven (kildeartsbegrænset tab). Se EBL § 6, stk. 3.
• Der gælder særlige regler for modregning af tab ved delafståelse af fast ejendom. Se afsnit (C.H.2.1.10.2.3) om tilbageførsel af tab.

Undtagelser

Parcelhuse og andre ejerboliger, der kan afstås skattefri

Tab, der vedrører afståelse af en- og tofamiliehuse, sommerhuse og ejerlejligheder mv., der kan sælges skattefrit efter EBL § 8, kan ikke fratrækkes i den opgjorte fortjeneste ved afståelse af anden fast ejendom. Se EBL § 6, stk. 4.

Tilsvarende gælder det for tab ved afståelse af landbrugsejendomme mv., skovbrugsejendomme og blandet benyttede ejendomme, at den del af tabet, der vedrører landbrugets stuehuse med tilhørende grund og have eller ejerboliger efter EBL § 9, heller ikke kan fratrækkes. Se EBL § 6, stk. 4.

Visse ejendomme erhvervet før den 19. maj 1993

Tab, der vedrører perioden før tabsfradrag blev indført med virkning fra og med den 19. maj 1993, kan ikke fratrækkes.

Derfor er der fastsat regler for begrænsning af størrelsen af det tab, der kan fratrækkes for ejendomme, der er erhvervet før den 19. maj 1993, når den oprindelige faktiske anskaffelsessum i EBL § 4, stk. 3, 3. pkt., anvendes som anskaffelsessum.

Hvis ejeren har valgt den oprindelige anskaffelsessum efter EBL § 4, stk. 3, 3. pkt., som grundlag for opgørelse af den skattepligtige fortjeneste, og der herved er opgjort et tab, kan tabet ikke fratrækkes med et større beløb end det tab, der kan opgøres ved i stedet at anvende

• ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 med tillæg af 10 pct., eller
• ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 med tillæg af 10 pct. og med tillæg af et beløb opgjort som halvdelen af forskellen mellem denne værdi og ejendomsværdien pr. 1. januar 1996, eller
• ejendomsværdien pr. 19. maj 1993, hvis der er en vurdering efter VUL § 4 B.

Dødsboers overtagelse af tab

Se afsnit (C.E) om reglerne for dødsboers overtagelse af afdødes uudnyttede tab ved afståelse af fast ejendom. Se også i dette afsnit om en ægtefælles overtagelse af et eventuelt uudnyttet tab, når ægtefællen er indtrådt i afdødes skattemæssige stilling.

Indhold

Dette afsnit handler om, hvordan en ægtefælle kan overføre tab ved afståelse af fast ejendom til modregning i den anden ægtefælles fortjeneste ved afståelse af fast ejendom.

Afsnittet indeholder:

• Kort om en ægtefælles mulighed for at overføre et tab til den anden ægtefælle
• Modregning i ægtefællens fortjeneste i indkomståret
• Modregning i ægtefællens fortjeneste i efterfølgende indkomstår.

Kort om en ægtefælles mulighed for at overføre et tab til den anden ægtefælle

Ægtefæller, der lever sammen ved udgangen af indkomståret, sådan som begrebet er defineret i KSL § 4, kan overføre tab ved afståelse af fast ejendom til modregning i den anden ægtefælles opgjorte fortjenester ved afståelse af fast ejendom, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven. Se EBL § 6, stk. 5, sammenholdt med stk. 1.

Se også

Se også afsnit

• LV, Almindelig del 2011-2, afsnit A.A.4.2, om samlevende ægtefæller, som defineret i KSL § 4.
• (C.E) om ægtefællens overtagelse af et eventuelt uudnyttet tab, når ægtefællen er indtrådt i afdødes skattemæssige stilling

Modregning i ægtefællens fortjeneste i indkomståret

Overstiger en ægtefælles tab fortjenesterne ved afståelse af fast ejendom, kan det overskydende beløb i indkomståret overføres og fratrækkes i den anden ægtefælles fortjenester ved afståelse af fast ejendom. Det er en betingelse, at ægtefællerne lever sammen ved udgangen af det indkomstår, det drejer sig om. Se KSL § 4.

Modregning i ægtefællens fortjeneste i efterfølgende indkomstår

Tabet kan også overføres og fratrækkes i den anden ægtefælles fortjenester ved afståelse af fast ejendom i de følgende indkomstår, hvis tabet ikke kan indeholdes i ejerens nettofortjenester ved afståelse af fast ejendom i det indkomstår, det drejer sig om. Det er en forudsætning, at ægtefællerne lever sammen ved indkomstårets udgang. Se KSL § 4.

Indhold

Afsnittet behandler reglerne for at tilbageføre tab ved delafståelse af en fast ejendom. Afsnittet indeholder også en beskrivelse af reglerne for modregning af tab ved afståelse af en selvstændig fast ejendom, der stammer fra den oprindeligt samme faste ejendom, når den oprindelige ejendom afstås i flere tempi. Reglerne har virkning for tab, der konstateres i indkomståret 2004 eller senere.

Afsnittet indeholder:

• Formål
• Definition: Delafståelse
• Tilbageførsel af tab ved delafståelse fra samme ejendom
• Tilbageførsel af tab ved helafståelse fra samme ejendom (helsalg af restejendommen)
• Tilbageførsel af tab ved afståelse af udstykkede ejendomme
• Nærmere regler for tilbageførsel af tab ved delafståelse mv.
• Genoptagelse mv.

Se EBL § 6, stk. 6.

Formål

Formålet med reglen er at sikre, at tab og fortjeneste, der opnås inden for en kortere årrække ved afståelse af den oprindeligt samme faste ejendom i flere tempi, kan modregnes.

Bemærk

Modregningsreglerne gælder ikke, hvis den oprindelige ejendom er udstykket i ejerlejligheder. Se EBL § 6, stk. 6, 4. pkt.

Definition: Delafståelse

Ved afståelse af en del af en fast ejendom forstås afståelser, hvor et areal overdrages efter reglerne om arealoverførsel, eller hvor en del af en fast ejendom overdrages på betingelse af udstykning.

Se EBL § 3 A.

Tilbageførsel af tab ved delafståelse fra samme ejendom

Tab ved delafståelse af en fast ejendom kan tilbageføres til modregning i den skattepligtige fortjeneste, der er opnået ved tidligere delafståelser fra den oprindeligt samme faste ejendom i de to forudgående indkomstår. Reglen gælder også ved afståelse af den resterende del af den oprindeligt samme ejendom (helsalg). Se EBL § 6, stk. 6.

Betingelser for reglens anvendelse

Reglen om, at tab kan tilbageføres ved delafståelse, gælder, når der

• ved en delafståelse af en fast ejendom er konstateret en skattepligtig fortjeneste, der hverken er udnyttet til modregning af tab ved afståelse af fast ejendom efter EBL § 6, stk. 3, eller til nedbringelse af anskaffelsessummen efter EBL §§ 6 A-6 C, og
• senest i det første eller i det andet indkomstår herefter konstateres et fradragsberettiget tab ved en yderligere delafståelse af den oprindeligt samme faste ejendom, hvor den skattepligtige fortjeneste er konstateret.

Bemærk

Hvis ejeren vælger at modregne tabet i fortjenesten for de to forudgående indkomstår, kan tabet ikke fremføres til modregning i en senere fortjeneste.

I det omfang, tabet overstiger fortjenester fra tidligere delsalg i de to forudgående indkomstår, kan det overskydende tab dog fremføres til modregning i senere fortjenester efter de almindelige regler. Se EBL § 6, stk. 3.

Tidligst mulige indkomstår

Når et tab tilbageføres efter disse regler, modregnes tabet i en skattepligtig fortjeneste for det tidligst mulige forudgående indkomstår.

Tilbageførsel af tab ved helafståelse fra samme ejendom (helsalg af restejendommen)

Reglerne for at tilbageføre et tab ved delafståelse fra samme ejendom gælder tilsvarende ved salg af hele den resterende del af ejendommen. Se EBL § 6, stk. 6.

Tilbageførsel af tab ved afståelse af udstykkede ejendomme

Reglerne for at tilbageføre et tab ved delafståelse fra samme ejendom gælder tilsvarende, når den faste ejendom, hvor der er konstateret et fradragsberettiget tab, er udstykket fra den faste ejendom, hvor ejeren inden for de sidste to forudgående indkomstår har konstateret en skattepligtig fortjeneste. Se EBL § 6, stk. 6, 3. pkt.

Nærmere regler for tilbageførsel af tab ved delafståelse mv.

Har ejeren eksempelvis opnået en skattepligtig fortjeneste i to år lige efter hinanden og i det tredje år et tab, skal tabet modregnes i fortjenesten for det tidligst mulige forudgående indkomstår, dvs. det første indkomstår, hvor der er konstateret en skattepligtig fortjeneste. Realiseres tabet derimod først i det fjerde indkomstår, kan tabet kun tilbageføres til modregning i fortjenesten fra det andet indkomstår. Overskydende tab kan så modregnes i eventuelle fremtidige fortjenester.

Adgangen til at modregne et fradagsberettiget tab i en skattepligtig fortjeneste for et tidligere indkomstår er betinget af

• at der ikke helt eller delvist i fortjenesten er modregnet et tab ved andre salg for indkomståret, eller
• at fortjenesten ikke helt eller delvist er nedsat med fremførte tab for et tidligere indkomstår.

Modregningen er også betinget af

• at ejeren heller ikke har valgt at nedsætte anskaffelsessummen på en anden erhvervet ejendom med fortjenesten efter genanbringelsesreglerne i EBL §§ 6 A-6 C.

Se afsnit (C.H.2.1.11) om genanbringelse af fortjeneste.

Det er en betingelse for fradragsretten, at der er tale om tab på ejendomme, der er fradragsberettiget efter ejendomsavancebeskatningsloven. Det betyder fx, at tab på ejendomme, som ikke kan fratrækkes, fordi ejendommen er omfattet af EBL § 8, heller ikke kan fratrækkes i den skattepligtige fortjeneste for de to forudgående indkomstår efter de nye regler. Tilsvarende gælder for den del af et tab, som vedrører et stuehus med tilhørende grund og have eller ejerboligen i ejendomme, der er omfattet af EBL § 9.

Genoptagelse mv.

Reglen om modregning af tab ved delafståelse mv. betyder, at et tab kan modregnes i en fortjeneste på den oprindelige samme ejendom for de to nærmest forudgående indkomstår. Selvangivelsen for det tidligere indkomstår vil som udgangspunkt allerede være afleveret. Skatteansættelsen skal derfor genoptages for det indkomstår, hvor fortjenesten er medregnet i den skattepligtige indkomst.

Da der er tale om en valgfri ordning, skal skatteansættelsen kun genoptages, hvis ejeren anmoder om det.

Man kan ikke anmode om at få genoptaget skatteansættelsen for et tidligere indkomstår, for at få modregnet et konstateret tab i en tidligere fortjeneste, før selvangivelsen for det indkomstår, tabet vedrører, er indgivet til SKAT.

Muligheden for at anmode om genoptagelse for at tilbageføre et tab til modregning i en tidligere fortjeneste skal udnyttes inden for den ordinære frist for genoptagelse. Se SKFL § 26.

Når skatteansættelsen genoptages, og modregningen gennemføres, vil der for dette indkomstår opstå overskydende skat eller nedsættelse af restskat, fordi årsopgørelsen ændres. Overskydende skat eller nedsættelse af restskat behandles efter de almindelige regler om ændret årsopgørelse.

C.H.2.1.11 Genanbringelse af fortjeneste og udskydelse af beskatningen

Indhold

Dette afsnit indeholder reglerne om, at beskatningen af fortjeneste ved afståelse af en erhvervsejendom under visse betingelser kan udskydes, ved erhvervelse af en ny erhvervsejendom eller ved at ombygge, tilbygge eller nybygge på en eksisterende erhvervsejendom.

Afsnittet indeholder:

• Generelt om genanbringelse af fortjeneste og udskydelse af beskatningen (C.H.2.1.11.1)
• Genanbringelse af fortjeneste ved erhvervelse af ny ejendom (C.H.2.1.11.2)
• Genanbringelse af fortjeneste ved ombygning med videre på eksisterende ejendom (C.H.2.1.11.3)
• Genanbringelse af fortjeneste i ejendomme, der efterfølgende ændrer klassifikation (C.H.2.1.11.4)
• Genanbringelse af fortjeneste i ejendomme, der efterfølgende eksproprieres eller lignende (C.H.2.1.11.5)
• Genanbringelse af fortjeneste i ejendomme i udlandet (C.H.2.1.11.6)
• Fraflytterbeskatning (C.H.2.1.11.7).

C.H.2.1.11.1 Generelt om genanbringelse af fortjeneste og udskydelse af beskatningen

Indhold

Afsnittet indeholder en generel beskrivelse af reglerne.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Hvilke afståelser?
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

En ejer af fast ejendom kan under visse betingelser udskyde beskatningen af fortjenesten ved afståelse af den faste ejendom ved

• at genanskaffe en ny ejendom. Se afsnit (C.H.2.1.11.2), eller ved
• at ombygge, tilbygge eller nybygge på en eksisterende erhvervsejendom. Se afsnit (C.H.2.1.11.3).

Se EBL §§ 6 A-6 C.

Reglerne er en undtagelse til den generelle hovedregel om, at fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, der ikke er erhvervet som led i næring, som udgangspunkt skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Bemærk

Det er en betingelse, at der efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven konstateres en fortjeneste ved afståelsen af ejendommen. Genanbringelsesreglerne omfatter ikke eventuelt genvundne afskrivninger. De genvundne afskrivninger beskattes fortsat efter reglerne i afskrivningsloven.

For fysiske personer kan fortjenesten anvendes til at nedsætte anskaffelsessummen for den del af den erhvervede ejendom, der anvendes erhvervsmæssigt i ejerens eller den samlevende ægtefælles virksomhed.

For juridiske personer kan fortjenesten kun anvendes til at nedsætte anskaffelsessummen på den del af ejendommen, der anvendes erhvervsmæssigt i ejerens egen virksomhed.

Hvilke afståelser?

Reglerne om genanbringelse gælder for fortjeneste ved enhver form for afståelse eller erhvervelse af fast ejendom, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven. Det betyder, at afståelser/erhvervelser i form af almindeligt salg, ved gave, arv og modtagelse af erstatninger som udgangspunkt er omfattet af reglerne.

Eksempel: Modtagelse af erstatning ved hævet handel - genanbringelse af fortjeneste

En erstatning, der blev udbetalt, fordi ejendomshandlen var hævet, var omfattet af EBL § 2 og skulle beskattes efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven. Det betød, at den opnåede fortjeneste i forbindelse med modtagelsen af erstatningen kunne genanbringes efter reglerne i EBL § 6 A. Se SKM2009.446.SR.

Se også

Se afsnit (C.H.2.1.22), der indeholder eksempler på beregning af fortjenesten.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.11.2 Genanbringelse af fortjeneste ved erhvervelse af ny ejendom

Indhold

Dette afsnit beskriver de regler, der gælder for, at en ejer kan udskyde beskatningen af fortjenesten ved afståelse af en fast ejendom ved at anskaffe en ny ejendom. Se EBL § 6 A.

Beskatningen kan også udskydes ved, at ejeren i stedet ombygger, tilbygger eller opfører en nybygning på en eksisterende erhvervsejendom. Se afsnit (C.H.2.1.11.3).

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Hvem er omfattet af reglerne?
• Hvilke ejendomme?
• Hvilket beløb kan genanbringes?
• Betingelse for at anvende genanbringelsesreglerne på fast ejendom i ægtefællens erhvervsvirksomhed
• Betingelse for at anvende genanbringelsesreglerne på ægtefællens faste ejendom
• Betingelse for genanbringelse i erhvervsmæssig virksomhed
• Særlige genanbringelsessituationer
• Tidsmæssige krav for at anvende reglerne om genanbringelse
• Oplysninger til SKAT ved anmodning om genanbringelse i ejendom i Danmark
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Ejeren kan under visse betingelser vælge mellem at lade sig beskatte ved afståelsen af ejendommen eller at udskyde beskatningen til en senere afståelse ved at modregne fortjenesten i anskaffelsessummen for den nyerhvervede ejendom. Se EBL § 6 A, stk. 1.

For fysiske personer gælder, at de kun kan genanbringe den del af fortjenesten, der vedrører den del af den afståede ejendom, som blev anvendt erhvervsmæssigt i ejerens eller den samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed. Se EBL § 6 A, stk. 1.

For juridiske personer kan fortjeneste ved afståelse af en erhvervsejendom kun genanbringes i anskaffelsessummen på den del af ejendommen, der anvendes erhvervsmæssigt i den juridiske persons egen virksomhed.

Hvem er omfattet af reglerne?

Reglerne omfatter:

• Fysiske eller juridiske personer, der er fuldt skattepligtige her til landet, og
  • som ejer fast ejendom, der ligger i Danmark, eller
  • i en stat, der er medlem af EU/EØS, på Færøerne eller i Grønland, hvis visse betingelser er opfyldte. Se nærmere nedenfor.
• Fysiske eller juridiske personer, der er begrænset skattepligtige her i landet, og som ejer fast ejendom, der ligger i Danmark.

Reglerne omfatter også:

• Fysiske personer, hvis fulde skattepligt til Danmark ophører, eller som bliver hjemmehørende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst, og som har genanbragt fortjeneste i en udenlandsk ejendom.

Hvilke ejendomme?

Reglerne gælder ved afståelse af fast ejendom, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven. Reglerne omfatter ikke afståelse af ejendomme, der er erhvervet som led i ejerens næring ved handel med fast ejendom. Se EBL § 6 A, stk.1, 1. pkt.

Reglerne om genanbringelse gælder dog alene for fortjeneste, der vedrører den del af den afståede ejendom, som blev anvendt erhvervsmæssigt i ejerens erhvervsvirksomhed. Det er også kun den del af anskaffelsessummen, der vedrører den del af den erhvervede ejendom, som skal anvendes erhvervsmæssigt i ejerens erhvervsvirksomhed, der kan nedsættes med fortjenesten.

Når ejeren er en fysisk person, gælder reglerne (alene) for fortjeneste, der vedrører den del af den afståede ejendom, som blev anvendt erhvervsmæssigt i ejerens eller den samlevede ægtefælles erhvervsvirksomhed. Og det er kun den del af anskaffelsessummen, der vedrører den del af den erhvervede ejendom, som skal anvendes erhvervsmæssigt i ejerens eller den samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed, der kan nedsættes med fortjenesten. Se EBL § 6 A, stk. 1, 2. pkt.

Reglerne om ægtefællers muligheder for at genanbringe fortjeneste gælder også, hvis den ene ægtefælle afstår fast ejendom, og den anden ægtefælle erhverver fast ejendom. Se EBL § 6 A, stk. 3.

Hvilket beløb kan genanbringes?

Nedsættelsen af anskaffelsessummen på den erhvervede ejendom skal ske med hele den del af fortjenesten, der vedrører den erhvervsmæssigt anvendte del af den afståede ejendom. Fortjenesten skal opgøres uden bundfradrag efter EBL § 6, stk. 2. Nedsættelsen kan dog højst ske med et beløb, der svarer til den del af den kontante anskaffelsessum for den erhvervede ejendom, der vedrører den del, der skal anvendes erhvervsmæssigt.

Overstiger den opgjorte fortjeneste den kontante anskaffelsessum, beskattes den overskydende fortjeneste efter de almindelige regler i ejendomsavancebeskatningsloven. Se EBL § 6 A.

Bemærk

Efter de tidligere regler blev den fortjeneste, der kunne genanbringes, også opgjort uden ejertidsnedslag efter den dagældende EBL § 6, stk. 3.

Betingelse for at anvende genanbringelsesreglerne på fast ejendom i ægtefællens erhvervsvirksomhed

Hvis en ejer vil anvende reglerne om genanbringelse i forbindelse med en fast ejendom, som ægtefællen anvender eller har anvendt erhvervsmæssigt i sin erhvervsvirksomhed, skal følgende betingelser være opfyldte:

• Hvis ejeren vil genanbringe fortjeneste ved afståelse af sin ejendom, der blev anvendt erhvervsmæssigt i den samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed, er det en betingelse, at ægtefællerne fysisk/faktisk lever sammen ved udgangen af både det indkomstår, hvor afståelsen finder sted, og det indkomstår, hvor erhvervelsen finder sted. Se EBL § 6 A, stk. 1, 3. pkt.
• Hvis ejeren vil genanbringe en fortjeneste ved at nedsætte anskaffelsessummen på sin erhvervede ejendom, der skal anvendes erhvervsmæssigt i den samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed, er det også en betingelse, at ægtefællerne fysisk/faktisk lever sammen ved udgangen af både det indkomstår, hvor afståelsen finder sted, og det indkomstår, hvor erhvervelsen finder sted. Se EBL § 6 A, stk. 1, 3. pkt.

Bemærk

Begrebet samlevende ægtefæller i EBL § 6 A defineres ikke på samme måde som i KSL § 4.

Betingelse for at anvende genanbringelsesreglerne på ægtefællens faste ejendom

Reglerne om genanbringelse gælder også, hvis den ene ægtefælle afstår fast ejendom og den anden ægtefælle erhverver fast ejendom.

Ægtefællerne skal dog leve sammen ved udgangen af både det indkomstår, hvor afståelsen finder sted, og det indkomstår, hvori erhvervelsen finder sted. Se EBL § 6 A, stk. 3, 2. pkt.

Betingelse for genanbringelse i erhvervsmæssig virksomhed

Som nævnt ovenfor er det en betingelse for at kunne genanbringe fortjenesten, at både den afståede og den erhvervede ejendom har været anvendt/skal anvendes erhvervsmæssigt i ejerens eller den samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed.

Disse forhold knytter sig til betingelsen:

1. Erhvervsmæssig virksomhed - generelt
2. Kravet om, at erhvervsmæssig virksomhed straks begyndes
3. Omfanget af erhvervsmæssig virksomhed
4. Ejendomme omfattet af EBL § 8 - parcelhusreglen mv.
5. Delvis erhvervsmæssig anvendelse
6. Erhvervsejendomme med boligdel
7. Erhvervsejendomme med friarealer og driftsbygninger, der ikke anvendes erhvervsmæssigt
8. Udlejning af fast ejendom.

Ad a. Erhvervsmæssig virksomhed - generelt

Om en virksomhed er erhvervsmæssigt drevet, bedømmes i praksis ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvor alle relevante forhold skal inddrages. Se nærmere i LV, Erhvervsdrivende, afsnit E.A.1.2.2.

Erhvervsmæssig virksomhed - i modsætning til hobbyvirksomhed - er indrettet på systematisk indtægtserhvervelse, dvs. det afgørende formål er den fortjeneste, der kan opnås.

De relevante momenter, der bliver lagt vægt på i praksis, er bl.a., om

• der er udsigt til, at virksomheden før eller siden vil give overskud (er rentabel)
• virksomhedens underskud er forbigående, fx indkøringsvanskeligheder, eller om virksomheden vedvarende forudsætter, at ejeren har stabile indtægter fra anden side for at neutralisere et underskud
• der forud for virksomhedens start har været undersøgelse af lønsomheden/udsigterne til rentabel drift, herunder om der har været lagt budgetter mv.
• virksomheden har den fornødne intensitet og seriøsitet
• ejeren har særlige faglige forudsætninger for at drive virksomheden, og om virksomheden har en naturlig sammenhæng med skatteyderens eventuelle øvrige indtægtsgivende erhverv
• der er andre formål med virksomheden end de erhvervsmæssige
• skatteyderen har været afskåret fra at anvende virksomhedens aktiver til privat brug
• virksomhedens omfang og varighed er af en vis størrelse
• driftsformen er sædvanlig for virksomheder af sin art
• virksomheden lever op til den erhvervsmæssige standard, der er gældende for branchen
• virksomheden kunne sælges til tredjemand, dvs. om den trods hidtidigt underskud i tredjemands øjne har potentiel indtjeningsværdi, eller om den slet ikke kunne tænkes drevet løsrevet fra den ejendom, person eller det regi, hvor den hidtil har været drevet.

Ingen af disse kriterier er i sig selv afgørende for vurderingen af, om virksomheden er erhvervsmæssig. Det afhænger bl.a. af, hvilken type virksomhed, der er tale om, men rentabilitetsbetragtningen har været lagt til grund i mange afgørelser.

Ad b. Kravet om, at erhvervsmæssig virksomhed straks begyndes

Det er en forudsætning for at anvende genanbringelsesreglerne i forbindelse med en erhvervet fast ejendom, der skal anvendes i den erhvervsmæssige virksomhed, at ejendommen straks fra erhvervelsen opfylder betingelsen om erhvervsmæssig anvendelse. Se fx SKM2007.943.SR.

Vurderingen af, om afståede ejendomme i relation til anvendelsen af genanbringelsesreglen i EBL § 6 A er anvendt erhvervsmæssigt, skal ske på det skattemæssige salgstidspunkt, dvs. når der er indgået endelig bindende aftale om salg af ejendommene. Se SKM2011.225.SR.

Ad c. Omfanget af erhvervsmæssig virksomhed

Der stilles ikke krav til størrelsen af den erhvervsmæssige anvendelse af den afståede eller den erhvervede ejendom, når fortjenesten skal genanbringes. Hvis den erhvervsmæssige anvendelse er af mere begrænset omfang, kan der dog være tvivl om formålet med erhvervelsen af ejendommen. Der kræves i sådanne tilfælde en holdbar dokumentation for, at anvendelsen af ejendommen straks fra erhvervelsen vil opfylde betingelsen om erhvervsmæssig anvendelse. Se fx SKM2007.943.SR.

Ad d. Ejendomme omfattet af EBL § 8 - parcelhusreglen mv.

Fortjeneste på ejendomme, der er omfattet af EBL § 8, kan ikke genanbringes. Dette gælder også ved afståelse af en- og tofamilieshuse, ejerlejligheder og sommerhuse, hvor der en indgår en erhvervsmæssig anvendelse, og hvor betingelserne i EBL § 8 for skattefritagelse er opfyldte. Se EBL § 6 A, stk. 1, 1. pkt.

Ad e. Delvis erhvervsmæssig anvendelse

Hvis kun en del af den afståede ejendom blev anvendt erhvervsmæssigt, er det kun beskatningen af den fortjeneste, der vedrører den del af den afståede ejendom, som blev anvendt erhvervsmæssigt i ejerens eller den samlevede ægtefælles erhvervsvirksomhed, der kan udskydes ved at genanbringe. Tilsvarende er det kun den del af anskaffelsessummen, der vedrører den del af den erhvervede ejendom, som skal anvendes erhvervsmæssigt i ejerens eller den samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed, der kan nedsættes med fortjenesten.

Ad f. Erhvervsejendomme med boligdel

Den del af den afståede eller erhvervede ejendom, som udgør boligdelen, anses ikke for anvendt erhvervsmæssigt i forbindelse med at genanbringe. Det gælder uanset, om det er ejeren, der bebor boligdelen, eller om boligen er udlejet til tredjemand. Den del af fortjenesten, der vedrører boligdelen, kan derfor aldrig genanbringes, og den del af anskaffelsessummen, der vedrører boligdelen, kan aldrig nedsættes. Se EBL § 6 A, stk. 1, 6. pkt. Se også SKM2003.512.LR.

Ad g. Erhvervsejendomme med friarealer og driftsbygninger, der ikke anvendes erhvervsmæssigt

Reglerne om genanbringelse ikke kan bruges på driftsbygninger og friarealer, der ikke indgår i den etablerede erhvervsmæssige aktivitet. Se fx SKM2007.943.SR og SKM2008.897.SR.

Ad h. Udlejning af fast ejendom

Erhvervsvirksomhed omfatter ikke udlejning af fast ejendom, hvad enten der er tale om udlejning til beboelse eller udlejning til en lejer, der anvender ejendommen til erhvervsmæssig virksomhed.

Se EBL § 6 A, stk. 1, 4. pkt.

Den tidligere gældende særregel for udlejning af fast ejendom, der blev benyttet til landbrug, gartneri, planteskole, frugtplantage eller skovbrug efter VUL § 33, stk. 1 eller stk. 7, blev ophævet ved § 5 i lov nr. 525 af 12. juni 2009.

Ophævelsen af særreglen for udlejede landbrugsejendomme mv. fik virkning for genanbringelser i fast ejendom, hvor

• den afståede ejendom er afstået den 22. april 2009 eller senere, eller
• den faste ejendom eller aftalen om ombygning, nybygning eller tilbygning er erhvervet henholdsvis indgået den 22. april 2009 eller senere.

Reglen om, at der ikke kan genanbringes i den del af en ejendom, der udlejes, har bl.a. betydning i den situation, hvor en del af den ejendom, ejeren ønsker at genanbringe fortjenesten i, er udlejet. Så kan der kun genanbringes i den del af ejendommen, der ikke er udlejet (forudsat de øvrige betingelser for at genanbringe er opfyldt). Det afgørende er derfor, hvilken del af ejendommen der er udlejet, og hvilken del af ejendommen der ikke er udlejet.

Reglen betyder, at der ikke kan genanbringes i en lade, der ombygges til ferielejligheder. Med ferielejligheder er der tale om ren udlejningsvirksomhed, der ikke kan sammenlignes med egentlig hotelvirksomhed. Se SKM2010.101.SR.

Eksempel 1

En landmand køber fem landbrugsejendomme. Landbrugsjorden anvendes i landbrugsvirksomheden, og fire af stuehusene lejes ud. Der kan ikke genanbringes i de fire stuehuse, der udlejes. Der kan genanbringes i landbrugsjorden.

Eksempel 2

En landmand køber en landbrugsejendom og bortforpagter en begrænset del af ejendommen til naboen. Der kan ikke genanbringes i det areal, der bortforpagtes. Men der kan genanbringes i den øvrige del af landbrugsjorden, hvis den anvendes erhvervsmæssigt.

Undtagelser fra udlejningsreglen

Der gælder følgende undtagelser fra reglen om, at der ikke kan ske genanbringelse i en fast ejendom, der udlejes:

1. Den erhvervede ejendom anses ikke for udlejet, selv om den er udlejet på tidspunktet for erhvervelsen, hvis udlejningen er ophørt, inden fristen for at bede SKAT om at måtte genanbringe udløber. Se EBL § 6 A, stk. 1, 5. pkt., sammenholdt med tidsfristerne i EBL § 6 A, stk. 2, nr. 2.

Konsekvensen af denne regel er, at hvis ejeren køber en ejendom, der på tidspunktet for erhvervelsen er bortforpagtet af sælgeren, er det alligevel muligt at genanbringe fortjeneste i ejendommen, hvis bortforpagtningen ophører inden udløbet af fristen for at bede SKAT om at måtte genanbringe efter EBL § 6 A, stk. 2, nr. 2. Hvis bortforpagtningen først ophører efter udløbet af fristen, kan der derimod ikke genanbringes.

Denne regel har virkning for genanbringelser i fast ejendom, hvor

1. den afståede faste ejendom er afstået den 22. april 2009 eller senere, eller
2. den erhvervede faste ejendom eller aftalen om ombygning, nybygning eller tilbygning er erhvervet eller indgået den 22. april 2009 eller senere.

Reglen blev indsat i ejendomsavancebeskatningsloven ved § 5 i lov nr. 525 af 12. juni 2009.

2. Som en undtagelse gælder, at der kan genanbringes i en fast ejendom, der udlejes til et selskab, som ejeren af den faste ejendom og/eller dennes ægtefælle direkte eller indirekte har bestemmende indflydelse i. Se EBL § 6 A, stk. 5.

Undtagelsen gælder kun, hvor ejeren af den faste ejendom er en fysisk person.

Undtagelsen har virkning for genanbringelser i fast ejendom, hvor

• den afståede faste ejendom er afstået den 22. april 2009 eller senere, eller
• den erhvervede faste ejendom eller aftalen om ombygning, nybygning eller tilbygning er erhvervet eller indgået den 22. april 2009 eller senere

Reglen er indsat i ejendomsavancebeskatningsloven ved § 5 i lov nr. 525 af 12. juni 2009.

Det er en betingelse for at anvende reglen, at selskabet skal anvende ejendommen erhvervsmæssigt. Se EBL § 6 A, stk. 1, 1. pkt., og EBL § 6 A, stk. 5, 2. pkt

Ved bestemmende indflydelse forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder, så der direkte eller indirekte ejes mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller rådes over mere end 50 pct. af stemmerne. Se EBL § 6 A, stk. 5, 3. pkt.

Ophører den bestemmende indflydelse i selskabet, bliver den genanbragte fortjeneste beskattet straks fra det tidspunkt, hvor den bestemmende indflydelse ophører. Se EBL § 6 A, stk. 5, 4. pk

Beskattes den genanbragte fortjeneste, bortfalder nedsættelsen af anskaffelsessummen på den udlejede ejendom.

Eksempel: Fortjeneste ved afståelse af en privat ejet erhvervsejendom kunne genanbringes i opførelsen af en ejendom, der skulle udlejes til ejerens selskab

Da A havde bestemmende indflydelse i hele koncernen, fandt Skatterådet, at fortjeneste ved afståelse af en ejendom, der ejedes af A.i privatregi og var omfattet af virksomhedsordningen, kunne genanbringes i opførelse af en anden ejendom, der for halvdelen ejedes af A.i privatregi og påtænktes omfattet af virksomhedsordningen. Da den nyopførte ejendom skulle udlejes til et selskab, hvori ejeren af den faste ejendom og dennes ægtefælle direkte eller indirekte havde bestemmende indflydelse, ansås udlejningen for erhvervsmæssig virksomhed, jf. § 2 i lov nr. 254 af 30. marts 2011. Se SKM2011.356.SR (der dog vedrører genanbringelse i nyopført ejendom efter reglerne i EBL § 6 C).

Særlige genanbringelsessituationer

Reglerne for genanbringelse af en fortjeneste i anskaffelsessummen for en ny fast ejendom gælder også i særlige situationer som ved:

1. Flere ejendomme - fortjeneste og tab
2. Genanbringelse i anden nyerhvervet ejendom
3. Successive genanbringelser
4. Genanbringelse og succession
5. Ideelle andele og genanbringelse
6. Genanbringelse og interessefællesskab
7. Tab på danske ejendomme.

Ad a. Flere ejendomme - fortjeneste og tab

Hvis der afstås flere ejendomme, hvor der er både fortjeneste og tab, kan ejeren vælge at overføre hele fortjenesten til modregning i anskaffelsessummen for en ny ejendom, i det omfang fortjenesten kan rummes i anskaffelsessummen. Ejeren kan også vælge at modregne fortjenesten i eventuelle tab ved afståelse af fast ejendom.

En eller flere fortjenester kan fordeles og modregnes i anskaffelsessummen for en eller flere ejendomme, hvis betingelserne i øvrigt er opfyldt.

Ad b. Genanbringelse i anden nyerhvervet ejendom

Det er en forudsætning for at anvende reglerne om at genanbringe, at den erhvervede ejendom er en anden end den afståede ejendom.

Det fremgår af Østre Landsrets dom fra 2002, hvor retten fandt, at forarbejderne og forløbet af Folketingets forhandlinger om EBL § 6 A.6 B og § 6 C, forudsatte, at geninvestering skete i en anden fast ejendom, hvis fortjenesten skulle videreføres og skattebetalingen udskydes efter EBL § 6 A.i overensstemmelse med reglernes sigte. Se lov nr. 427 af 25. juni 1993 om ændring af ejendomsavancebeskatningsloven, jf. særlig FT 1992-93, tillæg A, spalte 9664 og tillæg B, spalte 2663-2664 og spalte 2702-2703.

Geninvestering i samme ejendom kunne alene ske i de lovbestemte tilfælde, der fulgte af (dagældende § 6 B og) § 6 C. Se SKM2002.274.ØLR.

Som følge heraf var der ikke hjemmel i ejendomsavancebeskatningsloven til at genanbringe fortjenesten fra delsalg af en fast ejendom i restejendommen.

EBL § 6 C, der handler om genanbringelse i ombygning, tilbygning eller nybygning af en eksisterende erhvervsejendom, omtales nedenfor i dette afsnit.

Ad c. Successive genanbringelser

Formuleringen af EBL § 6 A indeholder ingen betingelse om, at reglerne for at genanbringe kun kan anvendes én gang, når en fortjeneste ved afståelse af en ejendom genanbringes. Efter Skatteministeriets opfattelse rummer loven mulighed for (hjemmel til), at reglerne også kan anvendes ved efterfølgende afståelser og erhvervelser, forudsat at betingelserne i EBL § 6 A er opfyldt. Det betyder, at en fortjeneste ved en efterfølgende afståelse af den ejendom, hvori der er genanbragt en fortjeneste, vil kunne genanbringes i en ny ejendom under forudsætning af, at betingelserne for at genanbringe er opfyldt. Det er så hele fortjenesten, dvs. både den tidligere genanbragte fortjeneste og den nye fortjeneste, der kan genanbringes. Se SKM2007.286.SR og SKM2008.345.SR.

Ad d. Genanbringelse og succession

Hvis en fast ejendom er overtaget med succession, vil erhververen succedere i overdragerens oprindelige anskaffelsestidspunkt, og i afholdte udgifter til forbedringer i det år, hvor udgifterne rent faktisk er afholdt. Se KSL § 33 C om succession.

I modsætning hertil anses erhververens faktiske anskaffelsestidspunkt, dvs. det tidspunkt, hvor ejendommen rent faktisk blev overdraget til erhververen, for anskaffelsestidspunkt i forhold til reglerne om genanbringelse i EBL § 6 A. Det skyldes, at der ved overdragelse med succession alene succederes i opgørelsen af fortjeneste og i skattemæssige afskrivninger efter KSL § 33 C, stk. 2. Se SKM2002.173.LSR og SKM2003.512.LR.

Det gælder også, hvor overdrageren har erhvervet dele af ejendommen på forskellige tidspunkter.

De faktisk overtagne anskaffelsessummer for den erhvervsmæssigt anvendte del af ejendommen danner herefter grundlag for nedsættelse efter EBL § 6 A. Den genanbragte fortjeneste skal tidsmæssigt regnes som et nedslag i de faktisk overtagne anskaffelsessummer ved successionen.

Genanbringelsen sker som helhed i den del af den erhvervede ejendom, der anvendes erhvervsmæssigt. Det betyder, at der skal ske en forholdsmæssig fordeling på de forskellige anskaffelsessummer af den fortjeneste, der skal genanbringes. Det er derfor ikke muligt for erhververen selv at vælge, at der forlods skal genanbringes i den anskaffelsessum, der er yngst, eller i bestemte jordlodder eller driftsbygninger. Se SKM2003.512.LR.

Ad e. Ideelle andele og genanbringelse

Fortjeneste ved afståelse af et jordareal fra en ejendom til tredjemand kan - når betingelserne for at genanbringe i øvrigt er opfyldte - genanbringes i anskaffelsessummen ved køb af medejerens ideelle andel af restejendommen. Se SKM2008.680.SR.

Ad f. Genanbringelse og interessefællesskab

Tilbagekøb af en del af en tidligere afstået ejendom, kan ikke anses for erhvervelse af en ny ejendom i ejendomsavancebeskatningslovens forstand, når afståelse og tilbagekøb sker mellem interesseforbundne parter. Se SKM2008.500.SR og SKM2010.852.LSR (appelleret).

Ad g. Tab på danske ejendomme

Hvis der ved afståelse af en udenlandsk ejendom, hvori der er genanbragt en fortjeneste fra en dansk ejendom, eller ved ejerens død konstateres et tab, beregnet som forskellen mellem ejendommens anskaffelsessum og afståelsessum eller handelsværdien ved død, vil den skattepligtige fortjeneste, der tidligere er opgjort for den danske ejendom, blive nedsat med forskellen. Se EBL § 6 B, stk. 3.

Tidsmæssige krav for at anvende reglerne om genanbringelse

Der gælder en række tidsmæssige frister for at anvende reglerne om genanbringelse:

1. Frister for erhvervelse af ejendom
2. Frister for at anmode om lov til at genanbringe
3. Genoptagelse, ordinære frister og genanbringelse.

Ad a. Frister for erhvervelse af ejendom

Det er bl.a. en betingelse for at anvende reglerne om at genanbringe, at ejeren erhverver fast ejendom enten

• i indkomståret forud for det indkomstår, hvor ejeren har afstået den faste ejendom, eller
• i samme indkomstår, eller
• senest i det indkomstår, der følger efter afståelsesåret.

Se EBL § 6 A, stk. 2, nr. 1.

Bemærk

Hvis der ikke erhverves en anden fast ejendom, der opfylder betingelserne for genanbringelse, inden for de angivne frister, skal fortjenesten på den afståede ejendom beskattes i det indkomstår, hvor fortjenesten blev konstateret.

Ad b. Frister for at anmode om at genanbringe

Det er en betingelse, at ejeren

• senest når ejeren sender rettidig selvangivelse ind for det indkomstår, hvor erhvervelsen finder sted, anmoder at anvende nedsættelsesreglen, eller
• senest når han eller hun sender rettidig selvangivelse ind for det indkomstår, hvor afståelsen finder sted, anmoder at anvende nedsættelsesreglen, hvis erhvervelsen af fast ejendom finder sted i det seneste indkomstår forud for afståelsesåret.

Bemærk

Hvis erhvervelsen af den faste ejendom først sker i indkomståret efter afståelsen, og fortjenesten derfor er beskattet i det foregående indkomstår, kan ansættelsen for det foregående indkomstår genoptages. Tilbagebetaling af eventuel overskydende skat sker efter de gældende regler.

Ad c. Genoptagelse, ordinære frister og genanbringelse

Hvis der foretages en ændring af skatteansættelsen vedrørende afståelse af fast ejendom, kan ejeren som udgangspunkt anmode om, at reglen om genanbringelse anvendes på den ændrede skattepligtige fortjeneste, der fremkommer som følge af ændringen. Det skal ske senest 3 måneder efter, at afgørelsen om ansættelsesændringen er modtaget.

Det er dog en betingelse for at få lov til at genanbringe den ændrede skattepligtige fortjeneste, at selvangivelsen er indsendt rettidigt for det indkomstår, det drejer sig om.

En anmodning om genanbringelse af en yderligere fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, der fremkommer ved en ansættelsesændring, vil dog ikke blive godkendt, hvis ejeren for det pågældende indkomstår allerede har selvangivet en fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, og der ikke oprindeligt er anmodet om genanbringelse af denne fortjeneste.

Hvis der sammen med den oprindelige selvangivelse var anmodet om lov til at genanbringe en selvangivet fortjeneste, medfører en ansættelsesændring, at en yderligere fortjeneste skal genanbringes, i det omfang der er plads i anskaffelsessummen for erhvervede ejendomme mv., der opfylder betingelserne i EBL § 6 A.

Hvis der ikke allerede er selvangivet en fortjeneste ved afståelse af fast ejendom for det indkomstår, det drejer sig om, vil ejeren kunne anmode om at få lov til at genanbringe fortjenesten efter reglerne i EBL §§ 6 A.6 C.

Oplysninger til SKAT ved anmodning om genanbringelse i ejendom i Danmark

Det er en betingelse for genanbringelse af fortjeneste ved afståelse af fast ejendom i en anden ejendom, at ejeren giver bestemte oplysninger om henholdsvis den afståede og den erhvervede ejendom til SKAT samtidig med, at ejeren anmoder om genanbringelse.

Det står i BEK nr. 1493 af 15. december 2009 hvilke oplysninger, der skal indgives til SKAT ved genanbringelse af fortjeneste ved afståelse af fast ejendom.

Ejeren skal indgive oplysningerne ved anmodning om genanbringelse af fortjeneste fra afståelse af fast ejendom, der indgives i forbindelse med selvangivelsen for indkomstår, som slutter den 31. december 2009 eller senere.

Anmodning om genanbringelse og afgivelse af de nødvendige oplysninger vil kunne ske elektronisk ved anvendelse af TastSelv, se www.skat.dk.

En anmodning om genanbringelse skal indeholde følgende oplysninger:

• Tilkendegivelse af, at fortjeneste ved afståelse af fast ejendom er genanbragt i en fast ejendom her i landet.
• Identifikationsoplysninger for den faste ejendom, hvori fortjenesten er genanbragt.
  • For faste ejendomme beliggende i Danmark: Det kommunale ejendomsnummer.
• Størrelsen af den genanbragte fortjeneste.
• Identifikationsoplysninger for den afståede faste ejendom.
  • For faste ejendomme beliggende i Danmark: Det kommunale ejendomsnummer.
  • For faste ejendomme beliggende i en anden EU-stat, Norge, Island, Grønland eller på Færøerne: Adresse, postnummer og land.

Bemærk

Udover de oplysninger, der er nævnt ovenfor, skal ejeren efter anmodning fra SKAT kunne fremlægge bl.a. oplysninger om grundlaget for den opgjorte fortjeneste og dokumentation for, at betingelserne for genanbringelse er opfyldt.

Se også

Se også afsnit (C.H.2.1.11.6 ) om frister ved genanbringelse af fortjeneste i ejendomme i udlandet.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.11.3 Genanbringelse af fortjeneste ved ombygning med videre på eksisterende ejendom

Indhold

Dette afsnit handler om at genanbringe fortjeneste ved ombygning, tilbygning eller nybygning på eksisterende ejendom.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Hvilke ejendomme?
• Definition: Ombygning mv.
• Tidsmæssige krav til at genanbringe
• Særligt om betingelserne for at genanbringe i ombygning mv.
• Efterfølgende regulering af beløbet, der genanbringes
• Opgørelsen af fortjenesten på den afståede ejendom
• Nedsættelse af anskaffelsessummen på den erhvervede ejendom
• Beskatning af den genanbragte fortjeneste
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser mv.

Regel

En ejer, der foretager ombygning, tilbygning eller nybygning på ejendomme, der er omfattet af EBL § 6 A, kan under visse betingelser vælge at nedsætte anskaffelsessummen på ombygningen, tilbygningen eller nybygningen med fortjeneste ved afståelse af fast ejendom i stedet for at medregne fortjenesten ved afståelsen til den skattepligtige indkomst. Se EBL § 6 C.

Reglen i EBL § 6 C betyder, at de skattemæssige konsekvenser ved afståelse udsættes, men

fortjenesten kommer til beskatning ved senere afståelse af den ejendom, som fortjenesten bliver genanbragt i.

Bemærk

Reglerne i EBL § 6 A og § 6 B gælder også, når fortjenesten genanbringes i udgifter til ombygning mv. Se EBL § 6 C.

Bestemmelsen i § 6 C skal derfor ses i sammenhæng med EBL § 6 A, og henvisningen til reglerne går på hele bestemmelsen, dvs. på både de materielle og de formelle regler.

Hvilke ejendomme?

Fortjenesten kan genanbringes i ombygning mv. af ejendomme, som er nævnt i EBL § 6 A, dvs. ejendomme, der anvendes erhvervsmæssigt i ejerens eller den samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed.

Definition: Ombygning mv.

Begreberne ombygning, tilbygning og nybygning i EBL § 6 C forstås i overensstemmelse med SL § 6, litra a, om fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter. Ombygningsudgifter mv. defineres som de udgifter, der efter SL § 6, stk. 1, litra e, anses for ikke fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter. Det fremgår af SKM2001.308.LSR.

Tidsmæssige krav til at genanbringe

Reglerne om genanbringelse forudsætter, at nogle tidsmæssige krav er opfyldte. Det drejer sig om:

1. Frister for at ombygge, tilbygge eller nybygge
2. Frister for at anmode om lov til at genanbringe
3. Frister for genoptagelse, ordinære frister og genanbringelse. Se EBL § 6 A, stk. 2.

Ad a. Frister for at ombygge, tilbygge eller nybygge

Det er en betingelse for at genanbringe, at ombygning, tilbygning eller nybygning finder sted i

• indkomståret forud for afståelse af fast ejendom
• afståelsesåret, eller
• indkomståret efter afståelse af fast ejendom.

Bemærk

Se nærmere nedenfor om fortolkningen af fristerne i forbindelse med påbegyndelse og fuldførelse af en ombygning mv.

Ad b. Frister for at anmode om lov til at genanbringe

Det er en betingelse for genanbringelse, at ejeren

• senest for det indkomstår, hvor ombygningen mv. finder sted, anmoder SKAT om lov til at genanbringe senest ved afleveringen af en rettidig selvangivelse, eller
• hvis ombygningen mv. af fast ejendom finder sted i det seneste indkomstår forud for afståelsesåret, anmoder SKAT om at få lov til at genanbringe senest ved afleveringen af en rettidig selvangivelse for det indkomstår, hvor afståelsen finder sted.

Bemærk

Hvis ombygningen mv. af den faste ejendom først sker i indkomståret efter afståelsen, og fortjenesten ved afståelsen derfor er beskattet i det foregående indkomstår, så kan ansættelsen for det foregående indkomstår genoptages. Tilbagebetaling af eventuel overskydende skat sker efter de gældende regler.

Ad c. Frister for genoptagelse, ordinære frister og genanbringelse

Hvis der foretages en ændring af skatteansættelsen vedrørende afståelse af fast ejendom, kan ejeren som udgangspunkt anmode om, at reglen om genanbringelse anvendes på den ændrede skattepligtige fortjeneste, der fremkommer som følge af ændringen. Det skal ske senest 3 måneder efter, at afgørelsen om ansættelsesændringen er modtaget.

Det er dog en betingelse for at få lov til at genanbringe den ændrede skattepligtige fortjeneste, at selvangivelsen er indsendt rettidigt for det indkomstår, det drejer sig om.

En anmodning om genanbringelse af en yderligere fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, der fremkommer ved en ansættelsesændring, vil dog ikke blive godkendt, hvis ejeren for det pågældende indkomstår allerede har selvangivet en fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, og der ikke oprindeligt er anmodet om genanbringelse af denne fortjeneste.

Hvis der sammen med den oprindelige selvangivelse var anmodet om lov til at genanbringe en selvangivet fortjeneste, medfører en ansættelsesændring, at en yderligere fortjeneste skal genanbringes, i det omfang der er plads i anskaffelsessummen for erhvervede ejendomme mv., der opfylder betingelserne i EBL §§ 6 A.6 C.

Hvis der ikke oprindeligt er selvangivet en fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, vil ejeren kunne anmode om lov til at genanbringe fortjenesten efter de retningslinjer, der er omtalt i afsnit (C.H.2.1.11.2) om genanbringelse af fortjeneste ved erhvervelse af ny ejendom.

Oplysninger til SKAT ved anmodning om genanbringelse

Det er en betingelse for genanbringelse af fortjeneste ved salg af fast ejendom i ombygning, tilbygning eller nybygning på en anden fast ejendom, at ejeren giver bestemte oplysninger om henholdsvis den afståede ejendom og den ejendom, som skal ombygges mv. til SKAT samtidig med, at ejeren anmoder om genanbringelse.

Det står i BEK nr. 1493 af 15. december 2009 hvilke oplysninger, der skal indgives til SKAT, ved genanbringelse af fortjeneste ved afståelse af fast ejendom.

Ejeren skal indgive oplysningerne i forbindelse med anmodning om genanbringelse i forbindelse med selvangivelsen for indkomstår, som slutter den 31. december 2009 eller senere.

Anmodning om genanbringelse og afgivelse af de nødvendige oplysninger vil kunne ske elektronisk ved anvendelse af TastSelv, se www.skat.dk.

En anmodning om genanbringelse skal indeholde følgende oplysninger:

• Tilkendegivelse af, at fortjeneste ved afståelse af fast ejendom er genanbragt i ombygning, tilbygning eller nybygning på en fast ejendom, her i landet, som er omfattet af EBL § 6 A, jf. § 6 C.
• Identifikationsoplysninger for den faste ejendom, hvori fortjenesten er genanbragt.
  • For faste ejendomme beliggende i Danmark: Det kommunale ejendomsnummer.
• Størrelsen af den genanbragte fortjeneste.
• Identifikationsoplysninger for den afståede faste ejendom.
  • For faste ejendomme beliggende i Danmark: Det kommunale ejendomsnummer.
  • For faste ejendomme beliggende i en anden EU-stat, Norge, Island, Grønland eller på Færøerne: Adresse, postnummer og land.

Bemærk

Udover de oplysninger, der er nævnt ovenfor, skal ejeren efter anmodning fra SKAT kunne fremlægge bl.a. oplysninger om grundlaget for den opgjorte fortjeneste og dokumentation for, at betingelserne for genanbringelse er opfyldt.

Særligt om betingelserne for at genanbringe i ombygning mv.

Det følger af EBL § 6 A og § 6 C, at om-, til- eller nybygning skal ske inden for visse tidsmæssige frister:

1. Krav om eventuel påbegyndelse og færdiggørelse af ombygningen mv.
2. Krav til kontrakten om ombygning mv.
3. Ikke krav om betaling af udgifterne.

Ad a. Krav om eventuel påbegyndelse og færdiggørelse af ombygningen mv.

Det fremgår ikke af EBL §§ 6 A-6 C, at om-, til- eller nybygning skal være påbegyndt eller færdiggjort inden for de angivne frister.

Det spørgsmål blev der derfor taget stilling til i svaret på et spørgsmål fra Skatteudvalget til skatteministeren. Det fremgik af svaret, at det var tilstrækkeligt, at om-, til- eller nybygningen var påbegyndt inden for de gældende frister, men at det ikke var noget krav, at den var afsluttet. Se L 103, forslag til ændring af forskellige skattelove, 1997 - 1998, 2. samling (bilag 21). Se også SKM2008.63.SR.

Skatterådet bekræftede i en konkret sag, at fortjenesten kunne genanbringes i omkostninger til om-, til- eller nybygning af ejendom, hvor arbejdet var påbegyndt, men ikke afsluttet inden for de tidsmæssige frister, der fulgte af loven. Der skulle være indgået en endelig aftale om om-, til- eller nybygning af ejendommen inden for fristen for genanbringelse. Endvidere skulle arbejdet være påbegyndt inden for rimelig tid efter, at aftalen blev indgået. Se SKM2008.63.SR.

Ad b. Krav til kontrakten om ombygning mv.

Det er en forudsætning for at genanbringe en fortjeneste i en indgået kontrakt om nybygning, at kontrakten er udførlig, dvs. at den klart beskriver, hvilke byggearbejder, der skal udføres, og hvad tidsfristerne er for byggeriet. Den kontraktlige forpligtigelse skal være klar og uden forbehold. Se SKM2007.808.SR.

Ad c. Ikke krav om betaling af udgifterne

Der kan genanbringes i den fulde kontraktsum, selv om hele beløbet ikke er forfaldent til betaling ved udløbet af fristerne.

Det er dog en betingelse, at kontrakten er indgået uden opsigelsesklausul. Der skal være dokumentation for kontraktsummen.

Efterfølgende regulering af beløbet, der genanbringes

Det beløb, der genanbringes, kan reguleres, hvis der sker en ændring af udgiften til byggeriet. Hvis en byggekontrakt fx bliver 10 pct. dyrere end forudsat, er der mulighed for også at genanbringe overskridelsen i det omfang, der stadig er "plads" i fortjenesten fra den afståede ejendom. Se SKM2007.808.SR.

Hvis byggeriet bliver dyrere end aftalt i kontrakten, kan ejeren inden for en rimelig frist anmode om at få genoptaget en eventuel beskatning af fortjenesten ved det tidligere salg. Det er en betingelse for genoptagelse, at prisoverskridelsen vedrører en konkret ydelse, der er omfattet af kontrakten, og at anmodningen fremsættes inden for en rimelig frist.

Opgørelsen af fortjenesten på den afståede ejendom

Fortjenesten, der kan genanbringes, opgøres som udgangspunkt efter de sædvanlige regler i EBL § 4, stk. 1. Fortjenesten er forskellen mellem den kontantomregnede afståelsessum og anskaffelsessummen opgjort efter EBL § 4, stk. 2 eller 3, eventuelt reguleret efter EBL § 4 A og reguleret efter EBL § 5 og eventuelt efter EBL § 5 A.

Ved fordeling af afståelsessum og anskaffelsessum på stuehus mv. og restejendom anvendes normalt fordelingerne efter EBL § 4, stk. 5. Hvis en af indgangsværdierne i EBL § 4, stk. 3, 1., 2. eller 5. pkt., anvendes som anskaffelsessum, foretages fordelingen efter vurderingen pr. 1. januar 1993 eller eventuelt skønsmæssigt.

Det er hele den del af fortjenesten, der vedrører den erhvervsmæssige del uden bundfradrag efter EBL § 6, stk. 2, der skal genanbringes. Se EBL § 6 A, stk. 1.

Hvis kun en del af ejendommen har været anvendt erhvervsmæssigt, opgøres den erhvervsmæssige del af fortjenesten på grundlag af den skattepligtige fortjeneste ved afståelse af hele ejendommen (bortset fra stuehus mv.).

Nedsættelse af anskaffelsessummen på den erhvervede ejendom

Den kontantomregnede anskaffelsessum for den del af den erhvervede ejendom, der anvendes erhvervsmæssigt, skal nedsættes med hele den del af den opgjorte fortjeneste uden bundfradrag efter EBL § 6, stk. 2, der vedrører den erhvervsmæssigt anvendte del. Se EBL § 6 A, stk. 1.

Ved den kontante anskaffelsessum forstås anskaffelsessummen, som den er opgjort efter EBL § 4, stk. 2 eller 3, og eventuelt reguleret efter EBL § 4 A.

Nedsættelse sker dog højst med et beløb, der svarer til den del af den kontante anskaffelsessum for den erhvervede ejendom, der vedrører den del, der skal anvendes erhvervsmæssigt.

Overstiger den opgjorte fortjeneste den kontante anskaffelsessum, beskattes den overskydende fortjeneste efter ejendomsavancebeskatningsloven. Se EBL § 6 A, stk. 1, 7. pkt.

Beskatning af den genanbragte fortjeneste

Når den erhvervede ejendom afstås, skal der opgøres en fortjeneste eller et tab ved afståelsen efter de almindelige regler i ejendomsavancebeskatningsloven.

Som udgangspunkt for opgørelsen anvendes den kontantomregnede anskaffelsessum for den erhvervede ejendom, nedsat med den genanbragte fortjeneste.

Den opgjorte anskaffelsessum reguleres med eventuelle tillæg og nedsættelser efter EBL § 5 og § 5 A.

Fortjenesten opgøres herefter som forskellen mellem den kontantomregnede afståelsessum og den opgjorte regulerede anskaffelsessum.

Beskatningen af den tidligere genanbragte fortjeneste afhænger derfor af forholdene på tidspunktet for afståelsen af den ejendom, hvor fortjenesten er genanbragt i.

Hvis ejendommen afstås med tab, vil tabet derfor blive modregnet i den genanbragte fortjeneste.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.11.4 Genanbringelse af fortjeneste i ejendomme, der efterfølgende ændrer klassifikation

Indhold

Dette afsnit handler om, hvordan fortjeneste, der bliver genanbragt i erhvervsejendomme, som efterfølgende ændrer karakter, bliver beskattet.

Afsnittet indeholder:

• Hovedregel
• Hvilke ejendomme?
• Undtagelse
• Genanbringelse og parcelhusreglen mv.
• Genanbringelse og stuehuse mv. og ejerboliger i blandet benyttede ejendomme.

Udgangspunktet er, at den genanbragte fortjeneste beskattes, når den ejendom, hvor fortjenesten er genanbragt i, afstås. Se EBL § 6 A, stk. 1.

For at sikre, at der altid sker beskatning af en genanbragt fortjeneste, gælder der særlige regler for beskatningen, når den ejendom, hvor der er genanbragt fortjeneste i, efterfølgende har ændret karakter. Ændringen kan være sket ved, at hele ejendommen, efter at fortjenesten er genanbragt, er blevet omklassificeret til et parcelhus eller ved, at den erhvervsmæssigt anvendte del af ejendommen er blevet begrænset i forhold til benyttelsen på tidspunktet for genanbringelsen.

Hvilke ejendomme?

Reglerne har virkning for ejendomme, der afstås den 14. december 2005 eller senere. Se § 3 i lov nr. 308 af 19. april 2006 om lov om ændring af ligningsloven, selskabsskatteloven og andre skattelove (Justering af erhvervsbeskatningen).

Undtagelse

Reglerne gælder dog ikke for ejendomme, der før den 15. december 2005 har ændret benyttelse til beboelsesejendomme, der er omfattet af EBL § 8, stk. 1-3.-Reglerne gælder heller ikke for ejendomme, omfattet af EBL § 9, stk. 1-3, i det omfang, boligdelen er forøget før den 15. december 2005.

Genanbringelse og parcelhusreglen mv.

Hvis der ved afståelse af en erhvervsejendom er genanbragt fortjeneste i en fast ejendom, der efter genanbringelsen har ændret karakter til et parcelhus mv., der er omfattet af skattefritagelsen i EBL § 8, stk. 1-3, er den genanbragte fortjeneste ikke omfattet af skattefritagelsen. Se EBL § 8, stk. 5.

Beskatningstidspunkt

Den genanbragte fortjeneste fra den tidligere afståelse af erhvervsejendommen beskattes i det indkomstår, hvor den nye ejendom, som fortjenesten er genanbragt i, afstås. Den skattepligtige fortjeneste opgøres med eventuelt ejertidsnedslag eller bundfradrag efter de dagældende regler i ejendomsavancebeskatningsloven, som erhvervsejendommen ville have været berettiget til, hvis fortjenesten var blevet beskattet på det oprindelige tidspunkt for afståelsen af erhvervsejendommen. Se EBL § 8, stk. 5.

Genanbringelse og stuehuse mv. og ejerboliger i blandet benyttede ejendomme

Tilsvarende gælder, at reglerne i EBL § 9, stk. 1-3, om skattefritagelse for boligdelen i en erhvervsejendom i visse tilfælde ikke kan anvendes, når der er genanbragt en fortjeneste i ejendommen efter EBL § 6 A eller § 6 C. Det gælder,

• hvis boligandelen, efter at fortjenesten er genanbragt, er forøget, og
• det ikke er muligt at beskatte hele den genanbragte fortjeneste ved afståelsen af den erhvervsmæssige del af den ejendom, hvor fortjenesten er genanbragt i. Se EBL § 9, stk. 4.

Beskatningstidspunkt

Den genanbragte fortjeneste fra den tidligere afståelse af erhvervsejendommen beskattes i det indkomstår, hvor den nye ejendom, som fortjenesten er genanbragt i, afstås. Den skattepligtige fortjeneste opgøres med eventuelt ejertidsnedslag eller bundfradrag efter de dagældende regler i ejendomsavancebeskatningsloven, som erhvervsejendommen ville have været berettiget til, hvis fortjenesten var blevet beskattet på det oprindelige tidspunkt for afståelsen af erhvervsejendommen. Se EBL § 9, stk. 4.

Den nyerhvervede ejendom

Når den tidligere genanbragte fortjeneste bliver beskattet særskilt på den måde, så bortfalder det nedslag, der efter EBL § 6 A eller § 6 C, er givet, med den genanbragte fortjeneste i anskaffelsessummen for den erhvervede ejendom. Den skattepligtige fortjeneste ved afståelse af den erhvervede ejendom skal derfor tage udgangspunkt i anskaffelsessummen uden hensyn til den genanbragte fortjeneste. Se EBL § 9, stk. 4.

Bemærk

Ejendomme, der omklassificeres til andre ejendomstyper som fx udlejningsejendomme, hvor fortjeneste ikke kan genanbringes, er ikke omfattet af ændringen. Det skyldes, at fortjenesten ved afståelse af disse ejendomme i forvejen bliver beskattet ved afståelsen.

C.H.2.1.11.5 Genanbringelse af fortjeneste i ejendomme, der efterfølgende eksproprieres eller lignende

Indhold

Dette afsnit handler om, hvordan fortjeneste, der bliver genanbragt i erhvervsejendomme, der efterfølgende bliver eksproprieret eller lignende, bliver beskattet.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Beskatningstidspunkt
• Anskaffelsessummen for en ejendom, der eksproprieres mv.

Regel

Udgangspunktet er, at den genanbragte fortjeneste bliver beskattet, når den ejendom, hvor fortjenesten er genanbragt i, afstås.

For at sikre, at der altid sker beskatning af en genanbragt fortjeneste, gælder der særlige regler for beskatningen, når den ejendom, der er genanbragt fortjeneste i, efterfølgende bliver eksproprieret eller overdraget ved en frivillig aftale i en ekspropriationssituation. Se EBL § 11, stk. 2.

Skattepligtig fortjeneste ved afståelse af en erhvervsejendom, der efter reglerne i EBL §§ 6 A-6 C er genanbragt i anskaffelsessummen for en ejendom, der eksproprieres eller overdrages ved en frivillig aftale i en ekspropriationssituation, er ikke omfattet af skattefritagelsen i EBL § 11, stk. 1.

Den nævnte regel trådte i kraft den 31. december 2010. Se § 2 i lov nr. 1560 af 21. december 2010 om ændring af ligningsloven og forskellige andre love (Indberetning af indtægter fra sommerhusudlejning kombineret med forhøjet bundfradrag, ophævelse af fradrag for tobaksudgifter mv.)

Se også

Se også afsnit (C.H.2.1.18) om skattefritagelse i forbindelse med ekspropriationseratatninger mv.

Beskatningstidspunkt

Den genanbragte fortjeneste fra den tidligere afståelse af erhvervsejendommen skal beskattes i det indkomstår, hvor den nye ejendom, som fortjenesten er genanbragt i, afstås. Den skattepligtige fortjeneste opgøres med eventuelt ejertidsnedslag eller bundfradrag efter de dagældende regler i ejendomsavancebeskatningsloven, som erhvervsejendommen ville have været berettiget til, hvis fortjenesten var blevet beskattet på det oprindelige tidspunkt for afståelsen af erhvervsejendommen.

Anskaffelsessummen for en ejendom, der eksproprieres mv.

Når den tidligere genanbragte fortjeneste bliver beskattet særskilt på den måde, så bortfalder det nedslag, der efter EBL §§ 6 A-6 C er givet med den genanbragte fortjeneste i anskaffelsessummen for den erhvervede ejendom. Den skattepligtige fortjeneste ved afståelse af den erhvervede ejendom skal derfor tage udgangspunkt i anskaffelsessummen uden hensyn til den genanbragte fortjeneste. (Opgørelsen af resultatet foretages for at konstatere et eventuelt tab, der er fradragsberettiget efter de almindelige regler i ejendomsavancebeskatningsloven)

C.H.2.1.11.6 Genanbringelse af fortjeneste i ejendomme i udlandet

Indhold

Dette afsnit handler om genanbringelse af fortjeneste i ejendomme i udlandet.

Afsnittet indeholder:

• Kort om genanbringelse af fortjeneste, når den afståede eller erhvervede ejendom ligger i udlandet
• Skattepligtig personkreds og skattepligtige ejendomme
• Tidspunktet for, hvornår anskaffelsessummen nedsættes
• Nye regler for genanbringelser i fast ejendom
• Hvilke ejendomme og hvilken fortjeneste?
• Tab på udenlandske ejendomme
• Frister for at anmode SKAT om lov til at genanbringe
• Oplysninger til SKAT ved anmodning om genanbringelse i udlandet
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Kort om genanbringelse af fortjeneste, når den afståede eller erhvervede ejendom ligger i udlandet

Reglerne om at genanbringe fortjeneste ved afståelse af en fast ejendom ved at nedsætte anskaffelsessummen for en nyerhvervet ejendom med fortjenesten gælder under visse betingelser også, når den afståede eller erhvervede ejendom ligger i udlandet. Tilsvarende kan anskaffelsessummen under visse betingelser nedsættes på en ombygning, tilbygning eller nybygning på en ejendom i udlandet med fortjenesten ved afståelse af fast ejendom i stedet for, at fortjenesten skal medregnes til den skattepligtige indkomst. Se EBL § 6 C sammenholdt med EBL § 6 A og § 6 B.

Skattepligtig personkreds og skattepligtige ejendomme

Reglerne omfatter fysiske eller juridiske personer, der

• er fuldt skattepligtige her til landet uden at være hjemmehørende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst, og som
• ejer fast ejendom, der ligger i en stat, der er medlem af EU/EØS, på Færøerne eller i Grønland,

hvis visse betingelser er opfyldte.

Det er en forudsætning for anvendelse af genanbringelsesreglerne på ejendomme, der ligger på Færøerne, i Grønland eller i en fremmed stat, der er medlem af EU/EØS, at ejeren har skattemæssigt hjemsted i Danmark på det tidspunkt, hvor anskaffelsessummen nedsættes dvs. nedsættelsestidspunktet.

Det vil sige, at ejeren

• på nedsættelsestidspunktet er fuldt skattepligtig til Danmark efter KSL § 1, SEL § 1 eller FBL § 1, og
• samtidig ikke er hjemmehørende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Se EBL § 6 A, stk. 4.

Tidspunktet for, hvornår anskaffelsessummen nedsættes

Det tidspunkt, hvor fortjenesten nedsætter anskaffelsessummen, kan udledes af reglen i EBL § 6 A, stk. 2. Hvis erhvervelsen af den udenlandske ejendom, som anskaffelsessummen skal nedsættes på, er sket i det seneste indkomstår forud for afståelsesåret for den ejendom, hvis beskatning udskydes, så er nedsættelsestidspunktet tidspunktet for rettidig selvangivelse for afståelsesåret. Hvis erhvervelsen er sket i samme år, er nedsættelsestidspunktet fortsat tidspunktet for rettidig selvangivelse. Hvis erhvervelsen sker i året efter, er nedsættelsestidspunktet tidspunktet for rettidig selvangivelse for dette år. Hvis skattemyndighederne ændrer skatteansættelsen vedrørende afståelse af fast ejendom, og ejeren anmoder om at få nedsat anskaffelsessummen inden for tre måneders fristen, er nedsættelsestidspunktet tidspunktet for, hvornår ejeren beder om at få fortjenesten nedsat.

Nye regler for genanbringelser i fast ejendom

Reglerne for at genanbringe fortjeneste i udenlandske ejendomme er ændret fra og med den 22. april 2009. Herefter kan der kun genanbringes fortjeneste i fast ejendom på Færøerne, i Grønland eller i en stat, der er medlem af EU/EØS, og som udveksler oplysninger med de danske skattemyndigheder efter

• en dobbeltbeskatningsoverenskomst
• en anden international overenskomst eller konvention, eller
• en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager.

I praksis betyder kravene, at det kun er Liechtenstein, der ikke er omfattet.

Se § 5 i lov nr. 525 af 12. juni 2009 om ændring af aktieavancebeskatningsloven og forskellige andre love (Harmonisering af selskabers aktie- og udbyttebeskatning mv.)

De nye regler gælder for fortjenester, der genanbringes i fast ejendom, hvor

• den afståede faste ejendom (hvorfra man ønsker at genanbringe fortjeneste) er afstået den 22. april 2009 eller senere, eller
• den erhvervede faste ejendom eller aftalen om nybygning, ombygning eller tilbygning (som man ønsker at genanbringe i) er erhvervet eller indgået den 22. april 2009 eller senere.

I perioden fra 2004 og indtil gennemførelsen af loven kunne fortjeneste også genanbringes i udenlandske ejendomme i stater, der ikke var medlem af EU/EØS, når betingelserne var opfyldte. De ændrede regler for at genanbringe i udenlandske ejendomme berører ikke fortjenester, der var genanbragt inden ændringen af reglerne.

Hvilke ejendomme og hvilken fortjeneste?

Reglerne for at genanbringe fortjenester i danske ejendomme gælder tilsvarende for at genanbringe fortjenester i udenlandske ejendomme. Se EBL § 6 A og § 6 C og afsnit (C.H.2.1.11.2) om genanbringelse af fortjeneste ved erhvervelse af ny ejendom og afsnit (C.H.2.1.11.3) om genanbringelse af fortjeneste i erhvervsejendomme ved ombygning mv. på eksisterende ejendomme.

Den fortjeneste, der fremkommer ved nedsættelse af anskaffelsessummen på den udenlandske ejendom, stammer fra fortjeneste fra fast ejendom, der ligger i den stat, hvor den afståede ejendom lå. Se EBL § 6 A, stk. 4, 4. pkt.

Det er først, når den erhvervede ejendom afstås, at fortjenesten på den først afståede ejendom bliver beskattet.

Fortjenesten behandles som fortjeneste på den tidligere afståede ejendom i relation til dobbeltbeskatningsoverenskomster. Hvis ejendommen lå i Danmark, behandles fortjenesten i dobbeltbeskatningsoverenskomstmæssig sammenhæng altså med udgangspunkt i, at indkomstkilden er i Danmark.

Hvis der efter udenlandske regler opstår en fortjeneste på den erhvervede ejendom, kan den udenlandske skat af ejendommen altså ikke fratrækkes i dansk skat, der stammer fra nedsættelsen af anskaffelsessummen.

Tab på udenlandske ejendomme

Hvis der ved afståelse af den udenlandske ejendom konstateres et tab, der beregnes som forskellen mellem ejendommens anskaffelsessum og afståelsessum, bliver den skattepligtige fortjeneste, der tidligere er opgjort for den danske ejendom, nedsat med forskellen efter EBL § 6 B, stk. 3.

Frister for at anmode SKAT om tilladelse til at genanbringe

Det er en betingelse for at genanbringe, at ejeren anmoder SKAT om tilladelse til at nedsætte anskaffelsessummen med fortjenesten

• senest på tidspunktet for rettidig selvangivelse for det indkomstår, hvor erhvervelsen finder sted, eller
• senest på tidspunktet for rettidig selvangivelse for afståelsesåret, hvis erhvervelsen af fast ejendom finder sted i det seneste indkomstår forud for afståelsesåret.

Disse regler svarer til de tidsmæssige frister, der gælder for at genanbringe i danske ejendomme. Se herom i afsnit C.H.2.1.11.2.

Det er yderligere bestemt, at når en skattepligtig ejer, der er en fysisk person, ønsker at genanbringe fortjeneste i en ejendom i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland inden fraflytning, kan han eller hun inden ophør af den fulde skattepligt efter KSL § 1 anmode om at få lov at genanbringe i en erhvervet udenlandsk ejendom, der opfylder betingelserne i EBL § 6 A.

Baggrunden for bestemmelsen er, at det kan være praktisk umuligt at selvangive for den forløbne periode i indkomståret på fraflytningstidspunktet, når der er tale om virksomhedsophør eller start af ny virksomhed i udlandet i forbindelse med afståelse/erhvervelse af en erhvervsejendom. Se også SKM2006.730.SR.

Derfor behøver ejeren ikke opretholde sin fulde skattepligt til Danmark indtil tidspunktet for selvangivelse for at kunne genanbringe fortjenesten i udlandet.

Når ejeren indgiver disse oplysninger og vælger at genanbringe fortjenesten i en ny ejendom i udlandet, gælder de samme regler, som hvis der først ved selvangivelsen var foretaget et valg. Det vil sige, at det ikke er muligt at ændre valget efterfølgende. Se SKM2006.730 SR.

Det er fortsat en betingelse for at genanbringe, at ejeren afleverer rettidig selvangivelse for indkomståret. Se EBL § 6 A, stk. 2.

Hvis selvangivelsen ikke bliver afleveret rettidigt, betyder det, at betingelserne for at genanbringe ikke er opfyldte. Fortjenesten vil derfor blive beskattet efter de almindelige regler i ejendomsavancebeskatningsloven.

En for sen aflevering af selvangivelsen betyder, at der ikke kan genanbringes. Ejeren er på dette tidspunkt ikke længere skattepligtig i Danmark og opfylder derfor ikke længere betingelserne for at kunne genanbringe fortjenesten.

Oplysninger til SKAT ved anmodning om genanbringelse i ejendom i udlandet

Det er en betingelse for genanbringelse af fortjeneste ved salg af en fast ejendom i en anden ejendom, at ejeren giver bestemte oplysninger om henholdsvis den afståede og den erhvervede ejendom til SKAT samtidig med, at ejeren anmoder om genanbringelse.

Det står i BEK nr. 1493 af 15. december 2009 hvilke oplysninger, der skal indgives til SKAT, ved genanbringelse af fortjeneste ved afståelse af fast ejendom.

Ejeren skal indgive oplysningerne ved anmodning om genanbringelse af fortjeneste fra afståelse af fast ejendom, der indgives i forbindelse med selvangivelsen for indkomstår, som slutter den 31. december 2009 eller senere. Reglerne gælder fra og med den 1. januar 2010.

Anmodning om genanbringelse og afgivelse af de nødvendige oplysninger vil kunne ske elektronisk ved anvendelse af TastSelv, se www.skat.dk.

En anmodning om genanbringelse skal indeholde følgende oplysninger:

• Tilkendegivelse af, at fortjeneste ved afståelse af fast ejendom er genanbragt i en fast ejendom, der er beliggende i en anden EU-stat, Norge, Island, Grønland eller på Færøerne.
• Identifikationsoplysninger for den faste ejendom, hvori fortjenesten er genanbragt.
  • For faste ejendomme beliggende i en anden EU-stat, Norge, Island, Grønland eller på Færøerne: Adresse, postnummer og land.
• Størrelsen af den genanbragte fortjeneste.
• Identifikationsoplysninger for den afståede faste ejendom.
  • For faste ejendomme beliggende i Danmark: Det kommunale ejendomsnummer.
  • For faste ejendomme beliggende i en anden EU-stat, Norge, Island, Grønland eller på Færøerne: Adresse, postnummer og land.

Reglerne om hvilke oplysninger, der skal gives, gælder tilsvarende, når fortjeneste ved afståelse af en fast ejendom genanbringes i ombygning, tilbygning eller nybygning på en fast ejendom, der er omfattet af EBL § 6 A, jf. § 6 C.

Bemærk

Udover de oplysninger, der er nævnt ovenfor, skal ejeren efter anmodning fra SKAT kunne fremlægge bl.a. oplysninger om grundlaget for den opgjorte fortjeneste og dokumentation for, at betingelserne for genanbringelse er opfyldt.

Nødvendige oplysninger til SKAT inden ophør af fuld skattepligt

I forbindelse med at ejeren anmoder SKAT om tilladelse til at genanbringe inden ophør af den fulde skattepligt, skal ejeren give de nødvendige oplysninger om de implicerede ejendomme, herunder et driftsbudget for den erhvervede ejendom, så SKAT kan konstatere, om det formelle og reelle grundlag for at genanbringe efter EBL §§ 6 A-6 C er opfyldt. Se EBL § 6 A, stk. 4.

SKAT er berettiget til at se de tidligere års resultater for ejendommen, hvis der er usikkerhed om driftsbudgettet. Se forarbejderne til lov nr. 335 af 7. maj 2008 om ændring af forskellige skattelove (Diverse EU-tilpasninger af skattelovgivningen mv.).

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

C.H.2.1.11.7 Fraflytterbeskatning

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne for beskatning af genanbragte fortjenester i udenlandske ejendomme, når ejeren ikke længere er fuldt skattepligtig til og hjemmehørende i Danmark.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Fraflytning
• Beskatningstidspunkt mv.
• Henstand med fraflytterskatten
• Nedsættelse af fraflytterskatten
• Bortfald af fraflytterskatten
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Når en fysisk person, der har genanbragt fortjeneste i en fast ejendom i udlandet, flytter fra Danmark til udlandet, skal han eller hun beskattes ved fraflytningen (fraflytterbeskatning). Se EBL § 6 B, stk. 1.

Fraflytterbeskatningen omfatter skat af fortjeneste på en afstået erhvervsejendom, når fortjenesten har nedsat anskaffelsessummen på en erhvervet erhvervsejendom, der ligger i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland. Der er ikke behov for fraflytterbeskatning, hvis den erhvervede ejendom ligger i Danmark, fordi Danmark altid har beskatningsretten til fortjeneste ved afståelse af ejendomme i Danmark, uanset hvor ejeren bor.

Bemærk

Reglerne om fraflytterbeskatning i EBL § 6 B omfatter kun fysiske personers fraflytning, mens selskaber er omfattet af ophørsbestemmelsen i SEL § 5, stk. 7.