A.A.8 Fristregler

Indhold

Dette afsnit handler om fristregler.

Afsnittet indeholder:

• Generelt om ansættelsesfristerne (A.A.8.1)
• Ændringer vedrørende indkomst- og ejendomsværdiskat (A.A.8.2)
• Ændring af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift (A.A.8.3)
• Ændringer af bidragsområdet (A.A.8.4)
• Ændringer af skatteansættelsen efter pensionsafkastbeskatningsloven (A.A.8.5)
• Vurdering af fast ejendom (A.A.8.6)
• Særlige frister for told (A.A.8.7)
• Frist for korrektion af gaveanmeldelser (A.A.8.8)
• Frist for registrering af køretøjer (A.A.8.9)

A.A.8.1 Generelt om ansættelsesfrister

Indhold

Dette afsnit handler om ansættelsesfristerne i skatteforvaltningsloven og afgrænsningen til andre regelsæt.

Afsnittet indeholder:

• Overblik og afgrænsning af ansættelsesfristerne
• >Fælles træk ved fristreglerne for skatter, moms og afgifter <
• Fristreglerne kan ikke ændres ved aftale
• Når der gælder andre frister - lex specialis
• Åbenbare fejl
• Ændringer inden for samme indkomstår
• Forholdet til forældelsesreglerne
• Initiativforpligtelse ved afledte ansættelsesændringer
• Betydningen af tidligere gældende regler - overgangsregler.

Overblik og afgrænsning af ansættelsesfristerne

Skatteforvaltningslovens regler om frister for skattemyndighedernes varsling, foretagelse eller ændring af skatteansættelser samt reglerne om den skattepligtiges anmodning om genoptagelse, findes i SFL §§ 26-27 og §§ 31-32. Disse regler udgør ansættelsesfristerne. Se nærmere om reglerne i afsnit A.A.8.2 og afsnit A.A.8.3.

Se lovbekendtgørelse nr. 175 af 23. februar 2011 om skatteforvaltningsloven.

Begrebet skatteansættelse anvendes såvel om opgørelsen af grundlaget for skatteansættelsen som om selve skatteberegningen. I skatteberegningen indgår beregning af tillæg, gebyrer eller lignende, der er knyttet til skatteberegningen. Begrebet omfatter desuden på tilsvarende måde fastsættelse af afgiftstilsvar. Se definitionen i lovforslag L 110, FT 2004/2005, afsnit 4.17.

Fristerne for fysiske personers skatteansættelser suppleres af en særlig kort ligningsfrist. Se bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005 og afsnit A.A.8.2.2.

SFL §§ 26-27 og §§ 31-32 angår frister for skatteansættelsen og sætter tidsmæssige grænser for adgangen til foretagelse og reguleringer heraf.

Landsskatteretten har fastslået, at felterne nr. 92 og nr. 93 i selvangivelsen for indkomståret 2004 - aktieudbytter med indeholdelse af udbytteskat - er en pligtmæssig selvangivelsesoplysning vedrørende skatteberegningen, der er fastsat efter skattekontrollovens § 1, og at en ændring heraf er omfattet af fristreglerne i skatteforvaltningsloven om ændring af en ansættelse af indkomstskat. Der er henvist til lovforslag L 110, pkt. 4.17, de almindelige bemærkninger. Se SKM2010.473.LSR.

Der findes særlige frister for genoptagelse af vurderinger af fast ejendom og særlige frister for afgørelser om told. Se afsnit A.A.8.6. og A.A.8.7.

Gaveafgift er udtrykkeligt undtaget fra fristreglerne. Se SFL § 26, stk. 9 og SFL § 27, stk. 5. Se om fristerne for korrektion af gaveanmeldelser i afsnit A.A.8.8.

Der findes særlige frister i SFL § 32 a for afgørelser om registrering af køretøjer. Se om reglerne i afsnit A.A.8.9.

>Fristreglerne i SFL §§ 26-27 og 31-32 suppleres af reglen i SFL § 34 c om en forenklet tilbagebetaling af skatter og afgifter. Bestemmelsen regulerer selve tilbagebetalingskravet. Se om reglen i afsnit A.A.15 Forenklede regler om opgørelse af tilbagebetalingskrav.<

>Fælles træk ved fristreglerne for skatter, moms og afgifter<

>Fristreglerne for indkomst- og ejendomsværdiskat er systematisk placeret i skatteforvaltningslovens kapitel 9, §§ 26 -27, mens fristreglerne for fastsættelse af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift systematisk er placeret i lovens kapitel 11, §§ 31-32. <

>Reglerne er således adskilt i 2 forskellige kapitler i skatteforvaltningsloven. Men de grundlæggende hensyn bag reglerne i kapitel 9 og 11 er de samme. Dette ses ved, at grundsystematikken i opbygningen af kapitel 11 langt hen af vejen er den samme som opbygningen af kapitel 9. Samtidig er flere af bestemmelserne - med respekt af de særlige skatte- eller afgiftsmæssige kendetegn - formuleret enslydende<

>Det er samtidig karakteristisk, at fristreglerne for moms og afgifter først blev indført i 2003, mens der i årtier har eksisteret fristregler på indkomstskatteområdet. Det betyder, at der på indkomstskatteområdet findes en mere veludviklet praksis til støtte for bestemmelserne, end det er tilfældet vedrørende moms og afgiftsfristerne. I det omfang fristreglerne er identiske for skatter, moms og afgifter, kan der derfor med fordel hentes hjælp i de erfaringer, der med årene er indhentet vedrørende bestemmelserne på indkomstskatteområdet.<

>I det følgende skitseres nogle af de fælles træk, der findes ved fristreglerne for skatter, moms og afgifter, opdelt i henholdsvis de ordinære, henholdsvis de ekstraordinære frister. For en detaljeret gennemgang af SFL §§ 26-27 samt §§ 31-32 henvises til afsnit A.A.8.2 og A.A.8.3.<

>Fælles træk ved de ordinære frister<

>De ordinære frister findes i SFL § 26 og 31.<

>I begge regelsæt er der fastsat en ordinær varslingsfrist for SKAT, som angår såvel forhøjelser som nedsættelser. Se SFL § 26, stk. 1, 1. pkt. og 31, stk. 1, 1. og 2. pkt. Varslingen skal på indkomstskatteområdet følges op af en afgørelse, senest den 1. august i det 4. år efter indkomstårets udløb. På området for moms og afgifter, skal der træffes afgørelse senest 3 måneder efter udløbet af varslingsfristen. Se SFL § 26, stk. 1, 2. pkt. og SFL § 31, stk. 1, 3. pkt. Se om reglerne og praksis på området i afsnit A.A.8.2.1.1 og A.A.8.3.3.<

>Afgørelsesfristen kan på begæring af borgeren/virksomheden forlænges, hvis det har betydning for borgerens mulighed for at varetage sine interesser. Der er fastsat helt enslydende bestemmelser herom vedrørende indkomstskatter, moms og afgifter. Se SFL § 26, stk. 1, 4. pkt. og SFL § 31, stk. 1, 4. pkt. Betingelserne for bestemmelsernes anvendelse er således identiske. Se om reglerne og praksis på området i afsnit A.A.8.2.1.1 og A.A.8.3.3.<

>Borgerens og virksomhedens adgang til genoptagelse er såvel på området for indkomstskatter som på området for moms og afgifter formuleret således, at der stilles krav om fremlæggelse af oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen. Se SFL § 26, stk. 2, og SFL § 31, stk. 2. De krav, der stilles til borgerens eller virksomhedens dokumentation efter de to bestemmelser, er med andre ord identiske. Se om reglerne og praksis på området i afsnit A.A.8.2.1.2 og A.A.8.3.4.<

>Ved ansættelse af indkomstskatter skal man være opmærksom på, at der foruden de netop skitserede fristregler er særlige tilfælde, hvor de ordinære frister ændres. Se hertil SFL §§ 26, stk. 1, 5. pkt. om kort ligningsfrist for fysiske personer og SFL § 26, stk. 3 - 8. Disse regler gælder ikke for fastsættelse af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift. Se om reglerne og praksis på området i afsnit A.A.8.2.2 og A.A.8.2.1.3 - A.A.8.2.1.8.<

>Fælles træk ved de ekstraordinære frister<

>Reguleringen af fristgennembrud for ansættelser vedrørende indkomstskatter og vedrørende moms og afgifter er i høj grad parallel. Det er karakteristisk, at samtlige fristgennembrudsregler for moms og afgifter findes i en stort set identisk udgave vedrørende indkomstansættelser, mens der for området for indkomstskatter findes 4 ekstra fristgennembrudsgrunde, som ikke gælder moms og afgifter.<

>De 4 stort set enslydende fristgennembrudsregler for skatter, moms og afgifter er:<

>
• Direkte følgeændringer. Se SFL § 27, stk. 1, nr. 2 og SFL § 32, stk. 1, nr. 2. Se om reglerne nærmere i afsnit A.A.8.2.3.4 og A.A.8.3.7.
• Forsætlig eller groft uagtsom adfærd hos borgeren/virksomheden. Se SFL § 27, stk. 1, nr. 5 og SFL § 32, stk. 1, nr. 3. Se om reglerne nærmere i afsnit A.A.8.2.3.7 og A.A.8.3.8.
• Praksisændringer. Se SFL § 27, stk. 1, nr. 7 og SFL § 32, stk. 1, nr. 1. Se om reglerne nærmere i afsnit A.A.8.2.3.9 og A.A.8.3.6.
• Særlige omstændigheder. Se SFL § 27, stk. 1, nr. 8 og SFL § 32, stk. 1, nr. 4. Se om reglerne nærmere i afsnit A.A.8.2.3.9.
<

>På indkomstskatteområdet findes herudover 4 fristgennembrudsregler. Der er ikke fristgennembrud for moms- og afgifter i disse tilfælde. De 4 regler er:<

>
• Ændring i det privatretlige eller offentligretlige grundlag. Se SFL § 27, stk. 1, nr. 1. Se om reglen nærmere i afsnit A.A.8.2.3.3.
• Overdragelsessum for et aktiv for en anden skattepligtig er ændret. Se SFL § 27, stk. 1, nr. 3. Se om reglen nærmere i afsnit A.A.8.2.3.5.
• En udenlandsk skattemyndighed har truffet afgørelse af betydning. Se SFL § 27, stk. 1, nr. 4. Se om reglen nærmere i afsnit A.A.8.2.3.6.
• Skatterådet udnytter sin kompetence efter SFL § 3, stk. 2. Se SFL § 27, stk. 1, nr. 6. Se om reglen nærmere i afsnit A.A.8.2.3.8.
<

>Ved fristgennembrud gælder der nogle procedureregler for borgerens/virksomhedens og SKATs adgang til at gøre reglerne gældende. Reglerne er enslydende for genoptagelse/ændring af indkomstskatteansættelser og for genoptagelse/ændringer vedrørende fastsættelser og godtgørelser af moms og afgifter.<

>Der gælder for det første en frist på 6 måneder, som betyder, at SKAT og borgeren/virksomheden i alle tilfælde af fristgennembrud skal reagere senest 6 måneder fra der er viden om, at et forhold giver anledning til fristgennembrud. Der kan dispenseres herfra, hvis der foreligger særlige omstændigheder. Se SFL § 27, stk. 2, 1. pkt. og SFL § 32, stk. 2, 1. pkt. Se om reglerne nærmere i afsnit A.A.8.2.3.11 og A.A.8.3.10.<

>Der gælder for det andet en særlig 3-måneders ansættelsesfrist fra varslingen af den ekstraordinære ansættelsesændring. Fristen kan forlænges på borgerens initiativ. Se SFL § 27, stk. 2, 2.-4. pkt. og SFL § 32, stk. 2, 3.-4. pkt. Se om reglerne nærmere i afsnit A.A.8.2.3.12 og A.A.8.3.10.<

>For det tredje gælder der i tilfælde af fristgennembrud en særlig adgang til fravigelse af de sædvanlige kompetenceregler mellem myndighederne. Se SFL § 27, stk. 3 og SFL § 32, stk. 3. Se om reglerne nærmere i afsnit A.A.8.2.3.13 og A.A.8.3.11.<

Afgørelser om indeholdelsespligt omfattes ikke af fristreglerne

Landsskatteretten har fastslået, at et selskabs pligt til at indeholde A-skat af arbejdsindlejede personer samt selskabets hæftelse for manglende betaling af skat ikke omfattes af fristreglerne. Dette er begrundet med, at der ikke er tale om "foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat." De formueretlige forældelsesregler regulerer disse afgørelser. Se SKM2010.814.LSR.

Se om forældelse afsnit A.A.9 Forældelse af fordringer.

Fristreglerne kan ikke ændres ved aftale

Der kan ikke indgås aftale om fravigelse af fristerne i SFL §§ 26-27, 31-32, og fristreglerne gør udtømmende op med de tidsmæssige grænser for varsling, foretagelse og ændring af skatteansættelser. Se dog lex specialis om tilfælde, hvor der i særregler er fastsat specielle frister, der går forud for fristreglerne.

Når der gælder andre frister - lex specialis

Hvis der i særlovgivningen er fastsat andre frister for ændringer af skatteansættelsen, går disse frister forud for de ordinære ansættelsesfrister i skatteforvaltningsloven. Det følger af princippet om lex specialis.

Særregler om efterbeskatning

Der findes fx i etableringskontoloven og i kildeskatteloven regler om efterbeskatning, der går forud for fristerne i SFL. Højesteret har vedrørende etableringskontoloven udtrykkeligt bekræftet dette. Se SKM2001.497.HR.

Særregler om ændret valg i selvangivelsen

Der er i virksomhedsskattelovens § 2, stk. 2, og i afskrivningslovens regler om valg af afskrivningsprocent og anmodning om efterfølgende af- og nedskrivninger andre frister, som gælder i stedet for fristerne i skatteforvaltningsloven.

Landsskatteretten har truffet afgørelse om, at fristen i virksomhedsskatteloven for omvalg, var overskredet, hvorfor genoptagelse ikke kunne tillades. Se TfS 1999, 219. LSR.

Er fristerne og betingelserne for omvalg opfyldt, sker genoptagelse af ansættelsen som konsekvens heraf. Se Departementet i TfS 1997, 545 DEP.

Hvis efterfølgende af- og nedskrivninger ønskes foretaget uden hjemmel i afskrivningsloven eller andre særlove, skal en anmodning om genoptagelse behandles efter de sædvanlige regler om ordinær genoptagelse. Se SFL § 26, stk. 2.

Åbenbare fejl

SKAT har ret til at udsende en fornyet varsling efter varslingsfristens udløb, hvis den første rettidige varsling indeholder åbenbare fejl. Østre Landsret har fastslået, at en varsling efter omstændighederne var rettidig, selvom den var fremsendt efter varslingsfristens udløb. Der blev henvist til, at den første og rettidige varsling indeholdt en fortegnsfejl, således at ansættelsen fejlagtigt blev nedsat i stedet for forhøjet. Se SKM2005.122.ØLR.

Ændringer inden for samme indkomstår

Ved siden af fristreglerne i skatteforvaltningsloven gælder det helt grundlæggende princip, at der kan foretages ændringer inden for det samme indkomstår, i det omfang ændringen udspringer af den skattepligtiges anmodning om genoptagelse. Se TfS 1998.315.VLD. Hvis en sådan ændring resulterer i et modkrav i SKATs favør, vil modkravet som følge af konneksitet ikke være forældet efter de formueretlige forældelsesregler. Se SKM2006.750.VLR.

Forholdet til forældelsesreglerne

Skatteforvaltningslovens fristregler suppleres af regler om forældelse. Reglerne om forældelse angår ikke selve ansættelsen, men i stedet det af ansættelsen afledte skattekrav. Forældelsesreglerne sætter den yderste tidsmæssige grænse for, hvornår et skattekrav kan gøres gældende. Reglerne om skattekravenes forældelse findes i forældelsesloven samt i SFL §§ 34 a og 34 b. Se afsnit A.A.9 Forældelse af fordringer om formueretlig forældelse.

Initiativforpligtelse ved afledte ansættelsesændringer

Skatteforvaltningslovens fristregler regulerer ikke SKATs forpligtelse til at tage initiativ til en afledt ansættelsesændring hos andre skattepligtige end den, hvis ansættelse er blevet ændret. En sådan ændring af tredjemands ansættelse kan være en følge af en ansættelsesændring foranlediget af såvel myndighederne som af en skattepligtig.

Skattemyndighederne er forpligtet til at foretage korrekte skatteansættelser. Det betyder, at der er pligt til at foranledige, at der gennemføres konsekvensændringer hos tredjemand i det omfang de foreliggende oplysninger gør det muligt. Det er en forudsætning, at det er muligt efter skatteforvaltningslovens fristregler samt efter reglerne om de afledte kravs forældelse.

Betydningen af tidligere gældende regler - overgangsregler

Vedrørende indkomstår før 2000 kan den skattepligtiges skatteansættelser fortsat behandles efter de fristregler, der tidligere var gældende, i det omfang disse regler stiller den skattepligtige gunstigere end de gældende regler i skatteforvaltningsloven. Se Procesvejledningen 2010-1, afsnit G.1 og G.1.1 samt Procesvejledningen 2006-1, afsnit G.3.

Bemærk

Tidligere gældende regler finder dog ikke anvendelse fra og med den 1. januar 2008, i det omfang tidligere gældende regler er i modstrid med de ændringer, der er sket i § 37 i lov nr. 523 af 6. juni 2007 (følgeændringer til ny forældelseslov). Se Procesvejledningen 2010-1, afsnit G.1 samt afsnit A.A.8.2.3 i denne vejledning.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området.

A.A.8.2 Ændringer vedr. indkomst- og ejendomsværdiskat

Indhold

Dette afsnit handler om ændringer vedrørende indkomst- og ejendomsværdiskat.

Afsnittet indeholder:

• Ordinær genoptagelse (A.A.8.2.1)
• Kort ligningsfrist (A.A.8.2.2)
• Ekstraordinær genoptagelse (A.A.8.2.3)

A.A.8.2.1 Ordinær genoptagelse

Indhold

Dette afsnit indeholder:

• Ordinære frister for varsling og ansættelse på SKATs initiativ (A.A.8.2.1.1)
• Ordinær frist for genoptagelse på borgerens/virksomhedens initiativ (A.A.8.2.1.2)
• Ændret bedømmelse af afskrivningsgrundlag (A.A.8.2.1.3)
• Ændret bedømmelse af fremførselsberettiget underskud eller tab mv. (A.A.8.2.1.4)
• Fristforlængelse ved kontrollerede transaktioner (A.A.8.2.1.5)
• Når den skattepligtige har forskudt regnskabsår (A.A.8.2.1.6)
• Reguleringer af balanceposter (A.A.8.2.1.7)
• Fristforlængelse ved omstruktureringer (A.A.8.2.1.8).

A.A.8.2.1.1 Ordinære frister for varsling og ansættelse på SKATs initiativ

Indhold

Dette afsnit handler om de ordinære frister for varsling og ansættelse på SKATs initiativ.

Afsnittet indeholder:

• Varslingsfristen
• Ansættelsesfristen
• Skatteberegningen
• Fristforlængelse ved anmodning fra borgeren/virksomheden
• Ændringer efter fristerne svarende til et tidligere selvangivet grundlag
• Afgrænsningen til kort ligningsfrist
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Varslingsfristen

SKAT skal senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb varsle en foretagelse eller en ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat. Se SFL § 26, stk. 1, 1. pkt.

Bestemmelsen blev med sin nugældende formulering indsat ved L 175 fra 2003 på baggrund af Fristudvalgets anbefalinger. Se dagældende skattestyrelseslovs § 34, stk. 2, og Betænkning 1426/2003. Ved L 110 er bestemmelsen uændret overført til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Ansættelse af gaveafgift omfattes ikke af bestemmelsen. Se SFL § 26, stk. 9.

Varslingsfristen omfatter såvel nedsættelser som forhøjelser af ansættelsen.

Ved kontrollerede transaktioner og ved selskabers omstruktureringer er varslingsfristen forlænget til 1. maj i det sjette år efter indkomstårets udløb. Se afsnit A.A.8.2.1.5 og afsnit A.A.8.2.1.8.

Landsskatteretten har truffet afgørelse om, at fristen i relation til avancebeskatning regnes fra udløbet af det indkomstår, hvor aktivet afstås, således at der ved ansættelsen af avancen er grundlag for at korrigere den oprindelige anskaffelsessum. Se SKM2008.776.LSR.

Krav til varslingen

Varslingen udsendes i et varslingsbrev. Et varslingsbrev benævnes også en agterskrivelse. Se om kravene til varslingen i SFL § 20, stk. 1.

Det er en forudsætning for at varsle en ansættelsesændring, at sagen forinden er fuldt oplyst, og at myndigheden har løftet bevisbyrden for ændringen. Det skal tydeligt fremgå af varslingen, hvad der skal ændres, ligesom der skal være en klar og tilstrækkelig begrundelse for ændringen. Endelig skal virkningen af ændringen tydeligt fremgå. Se Skatteministeriets retssikkerhedsredegørelse fra 1991.

Det er en konkret vurdering, hvornår der foreligger et tilstrækkeligt grundlag til, at SKAT kan varsle en ansættelsesændring.

Se også

Afsnit A.A.7.4.5 om høring

Afsnit A.A.7.4.7 om kravene til begrundelse

Afsnit A.A.7.4.3 om officialprincippet.

Der kan derimod ikke stilles krav om, at SKAT fremlægger nye oplysninger eller krav om, at den ansættelse, der ønskes ændret er ulovlig eller ugyldig. I modsætning til, hvad der gælder om borgerens/virksomhedens genoptagelse. Se afsnit 8.2.1.2.

Østre Landsret har truffet afgørelse om, at der skal foreligge et fuldt tilstrækkeligt faktisk og retligt oplysningsgrundlag ved varsling af en ansættelse. I en sag fra 2003 blev det lagt til grund, at spørgsmål om franske beskatningsregler var tilstrækkeligt oplyst inden udsendelse af agterskrivelse. Den skattepligtige havde gjort indsigelser hertil. Se SKM2003.27.ØLR.

Rettidig varsling

Det er afgørende for, om varslingen anses for rettidig, at den er afsendt inden varslingsfristens udløb.

>Det er SKAT, der har bevisbyrden for, at varslingen er afsendt rettidigt. Det er ikke tilstrækkeligt, at det i en konkret sag kan oplyses, at de sædvanlige postrutiner indebærer, at posten afhentes af Post Danmark hver dag, hvis det i sagen kan dokumenteres, at agterskrivelsen faktisk er poststemplet efter varslingsfristens udløb.<

Der er derimod ikke noget krav om, at varslingen skal være kommet frem inden et bestemt tidspunkt. Dette er bekræftet af Højesteret i sag, hvor der i skatteforvaltningens sag eksisterede en brevkopi af agterskrivelsen dateret den 27. april 1999 og et journalnotat af samme dato om udarbejdelse af agterskrivelsen. Desuden var der afgivet vidneforklaring om afsendelsen, ligesom der var givet oplysninger om skatteforvaltningens rutiner vedrørende postafsendelse. Ud fra disse oplysninger fastslog Højesteret, at det var bevist, at agterskrivelsen af 27. april var afsendt til sagsøgeren inden den 1. maj 1999. Varslingsfristen var derfor overholdt, og ansættelsen var gyldigt foretaget. Se SKM2005.77.HR.

Et varslingsbrev, der er fremsendt til den skattepligtiges tidligere adresse, er rettidigt, uanset, at det ikke er kommet til den skattepligtiges kundskab, inden varslingsfristens udløb. Dette er fastslået af Højesteret i en sag, hvor der blev henvist til, at fejlen ikke kunne anses for at have betydning for sagens udfald. Se SKM2004.470.HR.

Landsskatteretten har i en sag fastslået, at en agterskrivelse, der var afsendt den 29. april 2004, var rettidig, uanset, at den var sendt med B-post og derfor først kunne være modtaget efter varslingsfristen den 1. maj 2004. Se SKM2006.65.LSR.

Fornyet varsling

Hvis SKAT efter udsendelse af den første varsling finder ud af, at ansættelsen skal have et andet indhold eller omfang end først varslet, kan SKAT altid inden for varslingsfristens udløb udsende et nyt varslingsbrev.

Det er vigtigt, at der i et sådant tilfælde udsendes et nyt varslingsbrev, da den senere ansættelse forudsætter, at der er varslet en tilsvarende ansættelse. Varslingen og den senere ansættelse skal være identiske.

SKAT vil kun undtagelsesvis have ret til at udsende en fornyet varsling efter varslingsfristens udløb. Højesteret har fastslået, at der kunne ske varsling med et varslingsbrev nr. 2 efter varslingsfristen, da varslingsbrevet ikke udvidede beskatningen i forhold til beskatningen efter det første varslingsbrev. Den første varsling var sket rettidigt inden for varslingsfristen. Forskellen mellem de to varslinger bestod i, at den skatteretlige vurdering af beskatningen var ændret fra udbyttebeskatning til gavebeskatning. Se SKM2001.498.HR.

Det er SKATs opfattelse, at der på samme måde kan ske varsling efter varslingsfristen, hvis den første varsling var rettidig, og den sene varsling medfører en mindre ændring end den første.

SKAT har endelig ret til at udsende en fornyet varsling efter varslingsfristens udløb, hvis den første rettidige varsling indeholder åbenbare fejl. Østre Landsret har fastslået, at en varsling er rettidig, selvom den er fremsendt efter udløbet af varslingsfristen. Der blev henvist til, at den første og rettidige varsling indeholdt en fortegnsfejl, således at ansættelsen fejlagtigt blev nedsat i stedet for forhøjet. Der var tale om en åbenbar fejlskrift. Se SKM2005.122.ØLR.

Ansættelsesfristen

SKAT skal senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb foretage ansættelsen. Se SFL § 26, stk. 1, 2. pkt. Fristen kan forlænges efter anmodning fra borgeren/virksomheden. Se om fristforlængelse SFL § 26, stk. 1, 4. pkt.

Ansættelse af gaveafgift omfattes ikke af bestemmelsen. Se SFL § 26, stk. 9.

Ansættelsesfristen omfatter såvel nedsættelser som forhøjelser af ansættelsen.

Ved kontrollerede transaktioner og ved selskabers omstruktureringer er fristen forlænget til 1. maj i det sjette år efter indkomstårets udløb. Se afsnit A.A.8.2.1.5 og afsnit A.A.8.2.1.8.

En ansættelse anses for foretaget på det tidspunkt, hvor det brev, hvori ansættelsen er fremsendt, er dateret. Hvis der ikke udsendes en særskilt meddelelse om ansættelsen, fordi der ikke er gjort indsigelse, anses ansættelsen for foretaget på det tidspunkt, hvor årsopgørelsen er udsendt og dateret. Dette er bekræftet af Landsskatteretten. Se TfS 1997, 10 LSR. Se desuden SFL § 20, stk. 2 og 3 om, i hvilke situationer, der skal udsendes agterskrivelse og kendelse. Se afsnit A.A.7.4.5 og A.A.7.4.6 om kravene til høring og sagsfremstilling.

Der skal udarbejdes en årsopgørelse, selvom der ikke sker en beløbsmæssig ændring af ansættelsen. Landsskatteretten fastslog i en sag, hvor den skattepligtige havde valgt at udligne en forhøjelse med yderligere afskrivninger, at der skulle udsendes en årsopgørelse og at dette skulle ske inden udløbet af ansættelsesfristen. Se SKM2001.445.LSR og TfS 1995, 781 TSS.

Hvis der er risiko for, at årsopgørelsen ikke kan nå at blive udsendt inden den 1. august i det 4. år, skal der udsendes en kendelse med henblik på at undgå overskridelse af ansættelsesfristen. Foretages ansættelsen af Skatterådet, fremgår ansættelsestidspunktet af rådets mødeprotokol.

Skatteberegningen

Ansættelsesfristen gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen. Se SFL § 26, stk. 1, 3. pkt. Skatteberegningen skal derimod foretages inden rimelig tid efter, at ansættelsen foretages.

Fristforlængelse ved anmodning fra borgeren/virksomheden

Hvis det har betydning for borgerens/virksomhedens mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal SKAT imødekomme en anmodning om en rimelig fristforlængelse. Se SFL § 26, stk. 1, 4. pkt.

Ved stillingtagen til, om fristforlængelse skal imødekommes, skal der foretages en konkret vurdering af sagens kompleksitet og karakteren af de oplysninger, der kan forventes fremlagt, sammenholdt med begrundelsen for, at oplysningerne ikke kunne fremskaffes før fristens udløb.

Landsskatteretten har i en sag taget stilling til betydningen af fristforlængelse. En kommune havde imødekommet en anmodning om udsættelse af ansættelsesfristen til 1. oktober. Indsigelser fra borgeren indgik til kommunen få dage inden den 1. oktober, og kommunen havde derfor få dage til at foretage ansættelsen. Kommunen foretog ansættelsen den 25. oktober. Landsskatteretten fastslog, at ansættelsen var ugyldig, da den skulle være foretaget senest den 1. oktober. Se SKM2002.584.LSR.

Fristforlængelse af hensyn til borgerens/virksomhedens interesser

Det centrale i bestemmelsen er, at fristforlængelse gives med det formål, at borgeren/virksomheden får bedre tid til at varetage sine interesser. Dette fremgår af bemærkningerne til den tidligere gældende og næsten enslydende bestemmelse i skattestyrelsesloven.

Bestemmelsen administreres lempeligt i praksis. Borgeren/virksomheden vil normalt få fristforlængelse, hvis det vurderes at have betydning for muligheden for at fremskaffe nye oplysninger i sagen.

Fristforlængelse skal ske på borgerens/virksomhedens initiativ

Det skal kunne dokumenteres, at det er borgeren/virksomheden, der har taget initiativet til, at ansættelsesfristen forlænges. Det er fx ikke tilstrækkeligt, at det kan dokumenteres, at der er aftalt indsendelse af yderligere materiale kort før ansættelsesfristens udløb, hvis det ikke kan dokumenteres, at der er anmodet om forlængelse af fristen.

Østre Landsret har i en sag anset en ansættelse for ugyldig, da en aftale om indsendelse af yderligere materiale, ikke kunne anses for en anmodning om yderligere udsættelse af fristen for skatteansættelse. Der havde før et møde med skatteforvaltningen den 17. august været en række udsættelser af borgerens frist for at fremsætte bemærkninger. På mødet den 17. august blev det aftalt, at der skulle fremsendes yderligere materiale. Uanset, at der var kort tid til ansættelsesfristens udløb, kunne denne aftale ikke anses for en anmodning om yderligere fristforlængelse. Der blev henvist til, at det af motiverne til den tidligere gældende skattestyrelseslovs § 35, stk. 1, fremgår, at en aftale om udskydelse af fristen for skatteansættelse har til formål at give den skattepligtige bedre tid til at varetage sine interesser. Se SKM2007.50.ØLR.

Østre Landsret anså efter omstændighederne en advokats anmodning om et møde med skatteforvaltningen, der grundet advokatens forhold først kunne gennemføres efter den 1. august i det 4. år, for en anmodning om undsættelse af anmodningsfristen. Se SKM2010.131.ØLR.

Bestemmelsens administration i praksis

SFL § 26, stk. 1, 4. pkt., giver ofte anledning til problemer i praksis. Det skyldes, at fristforlængelsen sker efter ønske fra borgerens/virksomheden, der således skal nå at fremskaffe yderligere oplysninger inden den forlængede frists udløb. SKAT skal samtidig nå at modtage og indarbejde oplysningerne i ansættelsen, inden for samme forlængede frist. Der er ikke noget krav om, at oplysningerne skal fremsendes i så god tid, at SKAT har en passende tid til bearbejdning af oplysningerne.

For at forebygge usikkerhed om forlængelse af en ansættelsesfrist kan der i disse situationer fastsættes et præcist tidspunkt for, hvornår ansættelsen skal foretages. Dernæst kan der fastsættes et forudgående tidspunkt for, hvornår der skattepligtiges eventuelle bemærkninger senest skal være modtaget hos SKAT, så SKAT har mulighed for at indarbejde bemærkningerne.

Ændringer efter fristerne ved tidligere selvangivet grundlag

Varslingsfristen og ansættelsesfristen gælder ikke, hvis en ansættelse foretages i overensstemmelse med et tidligere selvangivet grundlag.

Landsskatteretten har med dissens fastslået, at der ikke kunne stilles krav om varsel inden fristen i den dagældende skattestyrelseslovs § 34, stk. 1, da ansættelsen for 1993 var foretaget i overensstemmelse med det selvangivne for 1993. Se TfS 1998, 822, LSR.

Afgrænsningen til Kort ligningsfrist

Der er mulighed for, at Skatteministeren kan fastsætte kortere frister for grupper af skattepligtige, end de normale varslingsfrister og ansættelsesfrister. Se SFL § 26, stk. 1, 5. pkt.

Bemyndigelsen er udnyttet ved bekendtgørelse 1095 af 15. november 2005 om kort frist for fysiske personers skatteansættelse.

Bekendtgørelsen betyder, at der for fysiske personer med enkle økonomiske forhold, gælder nogle kortere frister for varsling af ændringer, anmodning om genoptagelse og ansættelsesændring.

Se også

Afsnit A.A.8.2.2 om kort frist for fysiske personer.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området: A.A.8.2.1.1.

A.A.8.2.1.2 Ordinær frist for genoptagelse på borgerens/virksomhedens initiativ

Indhold

Dette afsnit handler om den ordinære frist for anmodning om genoptagelse på borgerens/virksomhedens initiativ.

Afsnittet indeholder:

• Anmodningsfristen
• Kompetence
• Betingelser for genoptagelse
• Betingelser for ændring af ansættelsen
• Klage over nægtelse af genoptagelse
• Klage over en ikke ændret ansættelse.
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Anmodningsfristen

Hvis en borger/virksomhed ønsker ansættelsen af indkomst eller af ejendomsværdiskat ændret, skal der senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb anmodes om genoptagelse af ansættelsen. En anmodning om genoptagelse vedrørende indkomståret 2008 skal således senest indgives den 1. maj 2012. Se SFL § 26, stk. 2.

Bestemmelsen blev med sin nugældende formulering indsat ved L 175 fra 2003 på baggrund af Fristudvalgets anbefalinger. Se Betænkning 1426/2003 og dagældende skattestyrelseslov § 34, stk. 2. Ved L 110 blev bestemmelsen uændret overført til skatteforvaltningslovens SFL § 26, stk. 2.

Genoptagelse af gaveafgift omfattes ikke af bestemmelsen. Se SFL § 26, stk. 9.

Ved kontrollerede transaktioner og ved selskabers omstruktureringer er fristen forlænget til 1. maj i det sjette år efter indkomstårets udløb. Se afsnit A.A.8.2.1.5 og afsnit A.A.8.2.1.8.

Der findes ingen frister for, hvornår SKAT senest skal tage stilling til anmodningen om genoptagelse, eller for, hvornår der senest kan ske ansættelsesændring på baggrund af en eventuel genoptagelse.

Krav til anmodningen

Der er ingen formkrav til en anmodning om genoptagelse. Anmodningen kan derfor fremsættes mundtligt. Anmodningen skal suppleres af et skriftligt grundlag, der sandsynliggør, at ansættelsen er forkert.

En anmodning skal være tilstrækkeligt konkretiseret. Vestre Landsret har afgjort, at oplysning om, at der var igangsat undersøgelser og at en anmodning om genoptagelse af et afgiftstilsvar kunne forventes, ikke var en tilstrækkelig konkretiseret anmodning. Se SKM2007.275.VLR.

Det må antages, at en anmodning om genoptagelse af ansættelsen, der fremsættes inden fristens udløb, er rettidig, også for et andet forhold end det, anmodningen oprindelig og rettidigt var begrundet med. Det er en forudsætning, at der inden fristens udløb er fremsendt dokumentation også for det "andet forhold". Vestre Landsret har fastslået dette vedrørende den parallelle bestemmelse om genoptagelse af en ejendomsvurdering i SFL § 33, stk. 2. Se SKM2010.785.VLR.

Vedrørende kravene til anmodningen skal der henvises til en dom fra byretten, hvor en klagerens broder indenfor de ordinære genoptagelsesfrist flere gange over for skattemyndighederne havde oplyst, at ansættelserne var forkerte. Byretten fandt ikke, at der på det grundlag var anmodet om genoptagelse af skatteansættelsen for 2000 og 2001, idet der ikke inden fristen i dagældende skattestyrelseslovs § 34, stk. 2, var fremlagt nye oplysninger, der kunne begrunde en ændring. Kendelsen ved Landsskatteretten var afsagt med dissens. Se SKM2008.322.BR.

Helt ubegrundede anmodninger om genoptagelse kan afvises. Hvis det utvivlsomt skønnes, at en anmodning om genoptagelse udelukkende er ledsaget af oplysninger, der tidligere har dannet grundlag for sagen, vil SKAT efter omstændighederne kunne undlade at træffe en ny afgørelse. SKAT skal i stedet henvise til den tidligere trufne afgørelse og klagevejledningen heri.

Kompetence

En anmodning om genoptagelse skal indgives og effektueres ved den myndighed, der sidst har truffet realitetsafgørelse i sagen.

SKAT har kompetencen til at træffe afgørelse om ordinær genoptagelse og anmodningen skal indgives til SKAT. SKAT har ikke kompetence til at træffe afgørelse, i det omfang Skatterådet, Landsskatteretten, et skatteankenævn, et motorankenævn, eller et vurderingsankenævn har taget stilling. Se SFL § 14, stk. 1, nr. 2.

Hvis en skatteansættelse er påklaget og behandlet af en klageinstans, skal begæringen om genoptagelse indgives til den pågældende klageinstans, der skal behandle anmodningen efter de regler, der gælder herfor. Se SFL §§ 37 og 46.

Hvis en anmodning om genoptagelse fremsendes til den forkerte myndighed inden fristen, er myndigheden forpligtet til at videresende anmodningen til den kompetente myndighed. En anmodning, der er fremsendt til en forkert myndighed inden fristen, anses for rettidig, selvom den først er fremme ved rette myndighed efter fristens udløb. Se FVL § 7, stk. 1.

Se også

Afsnit A.A.10.2.5 om genoptagelse af klagesag.

Betingelser for genoptagelse

Borgeren/virksomheden har retskrav på genoptagelse af ansættelsen, såfremt der fremlægges retlige eller faktiske oplysninger, der kan begrunde en ændring. Se SFL § 26, stk. 2.

Hvis de nu fremlagte oplysninger ikke tidligere har dannet grundlag for ansættelsen, kan de give adgang til genoptagelse. Oplysningerne behøver således ikke være nye i objektiv forstand. Oplysningerne kan enten angå det faktiske grundlag for ansættelsen eller det retlige grundlag. Borgeren/virksomheden kan fx have fremskaffet et nyt bilag, der dokumenterer faktiske forhold, eller kan have fremfundet retspraksis, der støtter det ønskede resultat. Genoptagelse kan også være begrundet i, at en tidligere ansættelse er behæftet med sagsbehandlingsfejl, hvorved der er svigtet en garanti for ansættelsens rigtighed.

Det er tilstrækkeligt, at borgeren/virksomheden med de nu fremlagte oplysninger sandsynliggør, at ansættelsen ville være blevet anderledes, hvis oplysningerne havde foreligget, da ansættelsen oprindelig blev foretaget.

Hvis SKAT vurderer, at de nu fremlagte oplysninger sandsynliggør, at ansættelsen er forkert, skal anmodning om genoptagelse imødekommes. SKAT træffer derefter afgørelse om, at anmodning om genoptagelse imødekommes. Denne afgørelse tager alene stilling til genoptagelsesanmodningen, ikke til, om genoptagelsen medfører, at ansættelsen ændres.

Hvis SKAT derimod vurderer, at de nu fremlagte oplysninger ikke sandsynliggør, at ansættelsen er forkert, skal anmodningen om genoptagelse ikke imødekommes. SKAT træffer derefter afgørelse om, at genoptagelse nægtes.

Hvis en borger/virksomhed fx har fået tilladelse til at tilbagefordele indkomster, herunder renteindtægter og renteudgifter, vil ansættelsen som konsekvens heraf kunne genoptages inden for den ordinære frist, ligesom ansættelsen efterfølgende ændres.

Praksis om betingelser for genoptagelse

>Højesteret har i en sag stadfæstet Østre Landsrets dom om nægtelse af genoptagelse af skatteansættelsen for indkomstårene 2001 og 2002. Højesteret henviste til, at der heller ikke for højesteret var fremlagt oplysninger, der kunne sandsynliggøre, at der ved skattemyndighedernes modregning eller tvangsinddrivelse i 2001, 2002 eller 2003 var sket betaling af børnebidrag, der var forfaldent til betaling, i større omfang end det var lagt til grund af skattemyndighederne ved skatteansættelserne for de pågældende indkomstår. Se SKM2011.329.HR.<

Vestre Landsret nægtede genoptagelse i en sag, der angik spørgsmålet om forskellen mellem konverteringskursen og markedskursen på konverteringstidspunktet var fradragsberettiget for det selskab, som havde udstedt de konvertible obligationer til en række ledende medarbejdere. En henvisning til Højesterets dom SKM2002.571.HR og til det af Told- og Skattestyrelsen udsendte genoptagelsescirkulære i anledning af Højesterets dom kunne ikke føre til et andet resultat. Se SKM2010.160.VLR.

Østre Landsret tillod genoptagelse i en sag under henvisning til lighedsgrundsætningen. Et selskab var nægtet fradrag for udgiftsført løn til en af anpartshaverne, og lønnen var anset for maskeret udlodning til anpartshaveren uden fradrag for selskabet. Kommunen havde i en sag mod en af anpartshaverne vurderet, at der forelå løn til anpartshaveren og ikke maskeret udlodning. Landsretten konkluderede under henvisning til lighedsgrundsætningen, at det ikke kunne udelukkes, at den ændrede bedømmelse af sagen mod anpartshaveren, som Frederiksberg kommune har anlagt ved sin afgørelse af 18/12 1998, kunne få indflydelse på bedømmelsen af sagsøgerens skatteretlige forhold. Derfor var betingelserne for genoptagelse efter dagældende skattestyrelseslovs § 4, stk. 1, opfyldt. Se SKM2001.93.ØLR.

Vestre Landsret tillod genoptagelse i en sag, hvor en skatteyder havde modtaget ekspropriationserstatning på 4.275.000 kr., hvoraf 750.000 kr. udgjorde erstatning for tab ved nedpelsning af mink. Skatteyderen havde selvangivet delerstatningen på 750.000 kr. som almindelig indkomst for 1992. Genoptagelse var begrundet i, at delerstatningen rettelig var erstatning for indkomstgrundlaget og dermed skattefri. Vestre Landsret tillod genoptagelse og henviste til bemærkningerne til dagældende SSL § 4, stk. 1, hvorefter der var retskrav på genoptagelse, hvis den skattepligtige fremlagde nye oplysninger, der kunne medføre en ændret skatteansættelse. Landsretten henviste blandt andet til, at der ikke var krav om en tilbundsgående vurdering af det sandsynlige resultat, før genoptagelse tillades. Se TfS 2000, 108 VLD.

Østre Landsret nægtede genoptagelse i en sag, hvor genoptagelse tilsvarende var nægtet af skattemyndighederne. Borgeren havde anmodet om genoptagelse for 1989, 1990 og 1991, under henvisning til, at han var blevet beskattet af 210.000 kr., der udgjorde renteindtægten for obligationer. Det blev anført, at alene 1/3 af obligationerne var ejet af ham, mens de resterende 2/3 var ejet af hans brødre. Landsretten kunne ikke imødekomme anmodningen om genoptagelse og henviste blandt andet til, at skatteyderen trods opfordring ikke havde fremlagt beviser for, at andre end skatteyderen var ejer af obligationerne. Derfor fandt retten ikke, at der var fremlagt oplysninger, der kunne medføre en ændret skatteansættelse. Se TfS 1999, 573 ØLD.

>Byretten traf afgørelse om nægtelse af ordinær genoptagelse i en sag, hvor klagerens anpartsselskab i de i sagen omhandlede indkomstår havde indberettet løn til klageren, hvilket havde dannet grundlag for skatteansættelserne. Klageren havde anmodet om genoptagelse med påstand om nedsættelse af lønindtægterne til 0 kr. Der var - trods skattemyndighedernes opfordring til at fremlægge fyldestgørende regnskabsmateriale - alene fremlagt ikke-reviderede rengskaber uden underliggende bilagsdokumentation. For et at de pågældende indkomstår lagde retten på baggrund af den daværende revisors forklaring sammenholdt med årsregnskabet, til grund, at klageren faktisk havde modtaget den indberettede løn, hvorfor der allerede af denne grund ikke var grundlag for genoptagelse under henvisning til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2. Se SKM2011.321.BR.<

>Byreetten traf afgørelse om nægtelse af ordinær genoptagelse for indkomstårene 2004 og 2006 vedrørende fradrag for udgifter afholdt i forbindelse med selvstændig virksomhed. Det var således ikke godtgjort, at de afholdte udgifter var fradragsberettigede efter statsskattelovens § 6a. Da der ikke var fremlagt oplysninger, der kunne begrunde en ændring af skatteansættelsen, blev anmodning om genoptagelse nægtet. Se SKM2011.257.BR.<

Byretten afslog genoptagelse efter dagældende SSL § 34, stk. 2. Klageren havde ikke fremlagt oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kunne begrunde en ændring af skatteansættelsen. Der blev henset til, at klagerens fordring i 1999 på et holdingselskab ikke var betinget af en modydelse, og at fordringen derfor med rette i skatteretlig henseende var behandlet som maskeret udlodning. Se SKM2010.245.BR.

Tilsvarende afslog byretten genoptagelse i en sag, hvor retten lagde til grund, at der i forhold til de selvangivne oplysninger for 2004, var fremkommet en ny, faktisk oplysning, men vurderede, at oplysningen ikke kunne medføre en ændring af ansættelsen. Se SKM2009.510.BR.

I en sag for Landsskatteretten, havde en andelsboligforening indgivet regnskaber inden udløbet af 3-års fristen, men de fradragsberettigede udgifter var opgjort forkert i forhold til ligningsvejledningens anvisning herom. Efter udløbet af 3 års fristen blev der anmodet om en ændring af fradraget. Landsskatteretten slog fast, at det som udgangspunkt er skattemyndighedernes ansvar, at der foretages en korrekt skatteansættelse, når der er selvangivet korrekt og fyldestgørende. Da det desuden var uomtvisteligt, at der inden tre-års fristens udløb var forelagt oplysningerne for skattemyndighederne, der kunne begrunde en ændring, var der adgang til genoptagelse. Se SKM2004.43.LSR.

Der kan som udgangspunkt ikke tages forbehold om en senere ændring, når der træffes afgørelse om genoptagelse efter anmodning. Se styresignalet SKM2010.752.SKAT som erstatter SKM2009.241.SKAT.

SKAT kan med respekt af skatteforvaltningslovens fristregler, herunder den korte ligningsfrist, undtagelsesvis tage forbehold om senere ændringer, hvis SKAT som følge af manglende selvangivelse/angivelse har foretaget en skønsmæssig ansættelse og borgeren/virksomheden efterfølgende afgiver oplysninger. Der kan tilsvarende tages forbehold, hvis SKAT undtagelsesvis vælger at træffe afgørelse uden at have opnået fuldstændig dokumentation efter forgæves at have forsøgt at indhente dette. Endelig kan et forbehold accepteres, hvis SKAT undtagelsesvis træffer afgørelse, selv om der efter en konkret vurdering eksisterer en forholdsvis mindre usikkerhed om grundlaget for afgørelsen, når årsagen til denne usikkerhed skyldes borgerens/virksomhedens forhold. Se SKM2010.752.SKAT, punkt 1, b.

Der er altid adgang til - uanset om der er taget forbehold eller ej - at foretage en efterfølgende ændring af en afgørelse om genoptagelse efter anmodning, hvis det konstateres, at afgørelsen er truffet under urigtige forudsætnigner, eller hvis der efterfølgende opstår relevante bristende forudsætnigner for afgørelsen, eller hvis afgørelsen anses for åbenbart ulovlig. Se SKM2010.752.SKAT, punkt 1, c.

Særligt om genoptagelse af skatteansættelser efter telefoniske og personlige henvendelser uden bilagsdokumentation. Se SKM2010.752.SKAT, punkt 2.

Særligt om forbehold ved TastSelv ændringer af skatteansættelsen. Se SKM2010.752.SKAT, punkt 3.

Betingelser for ændring af skatteansættelsen

Hvis SKAT imødekommer en anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen, skal SKAT derefter tage stilling til, om genoptagelsen skal medføre en ændring af ansættelsen.

En imødekommelse af en anmodning om genoptagelse medfører ikke per automatik en ændring af skatteansættelsen. Se hertil Landsskatteretten, der i en sag, hvor en genoptagelsesanmodning imødekommes, afslutter sagen med hjemvisning til fornyet behandling og en bemærkning om, at der ikke er taget stilling til det materielle indhold af sagen. Se SKM2010.238.LSR.

Der vil hermed være tilfælde, hvor SKAT imødekommer en anmodning om genoptagelse, fordi det er sandsynliggjort at den oprindelige ansættelse er forkert, men hvor den fornyede behandling af sagen ikke munder ud i en ændring. Det er i de tilfælde, hvor borgeren/virksomheden ikke har kunnet fremlægge endelig dokumentation for, at der var grundlag for en ændring.

Afgørelsen af, om der skal ske ansættelsesændring omfattes af SFL § 20. Der skal derfor udsendes varslingsbrev om den fornyede ansættelse, medmindre der gives fuldstændig medhold. Se SFL § 20, stk. 1 - 3. Se afsnit A.A.7.4.5 om høring og afsnit A.A.7.4.6 om sagsfremstilling.

Ændring af skatteansættelsen foretages fx i tilfælde, hvor den oprindelige ansættelse anses for ugyldig foretaget, eller hvor den fornyede vurdering af det materielle grundlag i øvrigt medfører, at ansættelsen skal ændres.

Klage over nægtelse af genoptagelse

Hvis SKAT giver afslag på en anmodning om genoptagelse, kan afslaget påklages på samme måde som skatteansættelsen. Påklage kan derfor ske til et skatteankenævn eller til Landsskatteretten. Landsskatteretten stadfæstede SKATs nægtelse af genoptagelse i en sag, hvor et et selskab ønskede salg af en ejendom omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven som anlægsejendom. Se SKM2010.728.LSR.

Ved et skatteankenævns behandling af en klage over SKATs nægtelse af genoptagelse, kan skatteankenævnet vælge, hvis sagens parter er enige heri, og genoptagelse er berettiget, at gennemføre ændringen. Se SFL § 36, stk. 8. En afgørelse fra Landsskatteretten om stadfæstelse af nægtelse af genoptagelse, kan indbringes for domstolene efter de sædvanlige regler herom.

Østre Landsret har i en sag delvist imødekommet en anmodning om genoptagelse. Sagen angik fradrag for udgifter i forbindelse med rejse til Færøerne. Ud fra fremlagte erklæringer og afgivne forklaringer lagde retten til grund, at klageren havde udført underentrepriser på Færøerne adskillige gange i den omhandlede periode, og at en væsentlig del af indtjeningen i de pågældende indkomstår relaterede sig til disse arbejder. Der var blandt andet fremlagt kontoudtog, hvoraf fremgik, at der navnlig til luftfartsselskaber var betalt over 40.000 kr. i indkomståret 2002 og over 20.000 kr. i indkomståret 2003. På den baggrund fandt landsretten det sandsynliggjort, at klageren havde afholdt udgifter til flybilletter til rejser til Færøerne med henblik på indkomstskabende aktiviteter. Samtidig vurderede retten, at sagen ville have fået et andet udfald, hvis dokumentationen havde foreligget ved skatteforvaltningens oprindelige stillingtagen til sagen. Se SKM2008.628.ØLR.

Se også

Afsnit A.A.10.2 om klagebehandling.

Afsnit A.A.10.3 om domstolsprøvelse.

Klage over en ikke ændret ansættelse

Hvis en anmodning om ordinær genoptagelse imødekommes, sker der en fornyet behandling af ansættelsen. Hvis den fornyede behandling munder ud i, at der ikke sker en ansættelsesændring, kan der klages over den fornyede afgørelse. Her gælder de sædvanlige regler for klage med hensyn til klagefrister og kompetente klagemyndighed. Se afsnit A.A.10.2 om klagebehandling.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området A.A.8.2.1.2.

A.A.8.2.1.3 Ændret bedømmelse af afskrivningsgrundlaget

Indhold

Dette afsnit handler om ændret bedømmelse af afskrivningsgrundlag.

Afsnittet indeholder:

• Ændret bedømmelse af et afskrivningsgrundlag
• Ansættelse inden for den ordinære frist og afskrivningsgrundlag uden for fristen
• Ansættelsen skal angå beregning - ikke skøn
• Konsekvensen af bestemmelsen
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Ændret bedømmelse af et afskrivningsgrundlag

En ansættelse, der hviler på en ændret bedømmelse af et afskrivningsgrundlag for et indkomstår, der ligger uden for fristerne efter § 26, kan foretages eller ændres efter bestemmelsen i § 26, stk. 1, medmindre ansættelsen er skønsmæssig. Se SFL § 26, stk. 3.

SFL § 26, stk. 3, er en videreførelse af den tidligere gældende bestemmelse i SSL § 35, stk. 1, nr. 2, vedrørende den del af bestemmelsen, der angik afskrivningsgrundlag. Bestemmelsen har sin baggrund i Fristudvalgets anbefalinger, hvorved bestemmelsen blev flyttet fra de ekstraordinære tilfælde til de ordinære frister, idet bestemmelsen angår ansættelser, der skal foretages inden for fristen. Se Betænkning 1426/2003.

Ansættelse inden for den ordinære frist og afskrivningsgrundlag uden for fristen

Bestemmelsen stiller krav om, at ansættelsen skal foretages inden for fristen, hvilket er i overensstemmelse med hovedreglen i SFL § 26, stk. 1.

Det særlige ved bestemmelsen er, at det accepteres, at den ansættelse, der foretages inden for fristen, kan vedrøre et afskrivningsgrundlag, som ligger uden for den ordinære frist. Hvis et afskrivningsgrundlag, der ligger uden for fristen, er ansat forkert, kan det korrekte afskrivningsgrundlag hermed lægges til grund for skatteansættelsen, når blot ansættelsen foretages inden for den ordinære frist.

Bestemmelsen omfatter fx tilfælde, hvor det efterfølgende konstateres, at et afskrivningsgrundlag for et indkomstår uden for fristerne, er opgjort forkert. SKAT har adgang til at lægge afskrivningsgrundlaget som det ville have set ud, hvis der var foretaget ansættelsesændringer i tidligere år til grund ved ansættelsen i de indkomstår, hvor ændringen kunne ske inden for fristreglen. SKAT skal her foretage en beregning over, hvilke skattemæssige virkninger ændringer i grundlaget for tidligere år ville have i de år, der forhøjes.

Højesteret har anerkendt bestemmelsens anvendelse, hvor der blev foretaget en ansættelsesændring inden for fristen på baggrund af et afskrivningsgrundlag, der lå uden for den ordinære frist. Se SKM2006.612.HR.

Østre Landsret anvendte bestemmelsen i en sag om deltagelse i et anpartsprojekt. Landsretten slog fast, at skattemyndighederne under henvisning til bestemmelsen kan lægge ændringer i grundlaget for en ansættelse til grund for et senere indkomstår, selvom ændringerne er konstateret efter udløbet af ansættelsesfristen. Landsretten konkluderede, at skattemyndigheden var berettiget til at ændre bedømmelsen af det afskrivningsgrundlag, der lå uden for fristen, med virkning for ansættelser for de følgende år, der således lå inden for den ordinære frist. Se SKM2005.8.ØLR.

Østre Landsret har truffet afgørelse om, at regulering af et afskrivningsgrundlag skal ske på baggrund af de faktiske foretagne afskrivninger, uanset om disse svarer til de lovbestemte afskrivninger. Se SKM2005.25.ØLR.

Ansættelsen skal angå beregning - ikke skøn

Hvis ændringen af ansættelsen hviler på et skøn, finder bestemmelsen ikke anvendelse. Se SFL § 26, stk. 3, sidste led.

Skønsbegrebet i SFL § 26, stk. 3, svarer til det, der fremgik af den tidligere gældende skattestyrelseslovs § 15, stk. 5 fra 1977, som i nogle tilfælde afskar skønsmæssige forhøjelser. Skøn skal forstås som en skøn over de faktiske forhold. Et faktisk skøn kan enten angå en ændret værdiansættelse, fordeling af værdier eller skøn over andre faktiske forhold. I samtlige de nævnte tilfælde kan der ikke anvendes afskrivningsgrundlag uden for fristen til ændringer inden for fristen.

Bestemmelsen giver hermed kun adgang til at anvende afskrivningsgrundlag uden for fristen, hvis den ansættelse der skal anvende disse afskrivningsgrundlag foretages ud fra en beregning over afskrivningsgrundlaget.

Konsekvensen af bestemmelsen

Omfattes en ændring af bestemmelsen, foretages der ingen ansættelsesændring af de indkomstår, der ligger uden for den ordinære frist, men alene en anden opgørelse af grundlaget for de senere år inden for fristen.

Hvis der klages over en ansættelse, der er foretaget med hjemmel i SFL § 26, stk. 3, skal klagen angå de indkomstår, der ligger inden for fristen.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området A.A.8.2.1.3.

A.A.8.2.1.4 Ændret bedømmelse af fremførelsberettiget underskud eller tab mv.

Indhold

Dette afsnit handler om ændret bedømmelse af fremførselsberettiget underskud eller tab og opgørelser efter selskabsskattelovens § 13, stk. 3 - 9.

Afsnittet indeholder:

• Ændret bedømmelse af fremførselsberettiget underskud eller tab
• Underskuddet eller tabet skal være selvangivet
• Konsekvensen af bestemmelsen
• Opgørelse efter selskabsskattelovens § 13, stk. 3-9.

Ændret bedømmelse af fremførselsberettiget underskud eller tab

En ansættelse kan ikke foretages eller ændres efter SFL § 26, stk. 1, hvis ansættelsen beror på en ændret bedømmelse af et fremførselsberettiget underskud eller tab, der er selvangivet i et indkomstår, der ligger uden for fristerne efter denne bestemmelse. Se SFL § 26, stk. 4, 1. pkt.

Bestemmelsen blev i sin nuværende formulering indsat ved lov nr. 410 af 2. juni 2003 og er en delvis videreførelse af den tidligere gældende SSL § 35, stk. 1, nr. 2. Bestemmelsen er ændret derved, at der ikke længere er adgang til at lægge en ændret bedømmelses af et fremførselsberettiget underskud eller tab til grund, hvis underskuddet eller tabet er selvangivet for et indkomstår, der ligger uden for de ordinære frister.

Et tilfælde, hvor en afståelsessum for et aktiv ændres som følge af, at en betingelse i overdragelsesaftalen er indtrådt, omfattes ikke af bestemmelsen. Der vil være tale om en ændring i grundlaget for ansættelsen, der i stedet omfattes af SFL § 27, stk. 1, nr. 1. Se afsnit A.A.8.2.3.

Underskuddet eller tabet skal være selvangivet

Bestemmelsen finder alene anvendelse, såfremt der er selvangivet et underskud eller et tab, og dette er selvangivet uden for de ordinære frister. I disse tilfælde kan der ikke ske en ansættelsesændring inden for den ordinære frist i SSL § 26, stk. 1.

Hvis der derimod ikke er selvangivet et underskud eller et tab, kan der ske ansættelsesændring inden for den sædvanlige ordinære frist i SSL § 26, stk. 1.

SFL § 26, stk. 4, 1. pkt. skal ses i sammenhæng med skattekontrollovens § 1, stk. 1, 3. pkt. Efter denne bestemmelse har den skattepligtige ret - men ikke pligt - til at selvangive bestemte tab og underskud. Bestemmelsen omfatter tab og underskud, der kun kan modregnes i skattepligtig indkomst fra kilder af samme art, allerede i de indkomstår, hvor tabet eller underskuddet er opstået. Se skattekontrollovens § 1, stk. 1, 3. pkt.

Hvis den skattepligtige ikke selvangiver underskuddet eller tabet, inden dette udnyttes til fradrag i indkomsten, vil underskuddet eller tabet indgå i skatteansættelsen for det år, hvor underskuddet eller tabet udnyttes.

Konsekvensen af bestemmelsen

Bestemmelsen betyder, at en ændret bedømmelse af et fremførselsberettiget underskud eller tab kun kan lægges til grund for skatteansættelsen, hvis ændringen varsles inden for fristerne i SFL § 26, stk. 1. Der skal derfor ske varsling senest den 1. maj i det fjerde år efter udløbet af det indkomstår, for hvilket underskuddet eller tabet er selvangivet.

Underskud eller tab skal hermed lignes inden for den ordinære ansættelsesfrist for det indkomstår, for hvilket underskuddet eller tabet er selvangivet. Fristerne i SFL § 26, stk. 1, begynder ikke at løbe, hvis den skattepligtige ikke har selvangivet underskud eller tab. Det beror på en konkret vurdering om det er tilfældet. Når der er selvangivet og den ordinære frist er udløbet, kan bedømmelsen af underskud og tab ikke ændres med virkning for skatteansættelsen, hverken i det år, hvor underskud/tab er selvangivet, eller i det år, hvor det anvendes.

Uanset på hvilket tidspunkt underskuddet eller tabet selvangives, indebærer det, at SKAT foretager en ansættelse af underskuddet eller tabet, der herved kan påklages efter de sædvanlige regler herom. Se afsnit A.A.10 Klage og domstolsprøvelse.

Opgørelse efter selskabsskattelovens § 13, stk. 3-9

SFL § 26, stk. 4, 1. pkt. finder tilsvarende anvendelse ved opgørelser efter selskabsskattelovens § 13, stk. 3-9. Se SFL § 26, stk. 4, 2. pkt.

Retten til fradrag for hensættelser til de forsikrede og skat efter pensionsbeskatningsloven er begrænset for skades- og forsikringsselskaber. Se selskabsskattelovens § 13, stk. 3 -9.

Selskaberne skal i den forbindelse foretage en opgørelse af udbytter og avancer, der ikke skal medregnes til den skattepligtige indkomst, en såkaldt finanskonto. Skadesforsikringsselskaber skal herudover føre en driftskonto over forsikringsvirksomhedens underskud eller overskud.

Disse konti behandles i relation til ansættelsesfristerne på samme måde som fremførselsberettigede underskud og tab.

En skatteansættelse kan således alene foretages eller ændres på baggrund af en ændret bedømmelse af en finans- eller driftskonto, hvis ændringen varsles inden udløbet af fristen i SFL § 26, stk. 1, for det indkomstår, for hvilket kontoen er selvangivet.

A.A.8.2.1.5 Fristforlængelse ved kontrollerede transaktioner

Indhold

Dette afsnit handler om, at de ordinære frister for ansættelse og anmodning om genoptagelse først udløber i det sjette år efter indkomstårets udløb vedrørende kontrollerede transaktioner.

Afsnittet indeholder:

• Fristforlængelse ved kontrollerede transaktioner
• Særligt om virkningstidspunkt i forhold til tonnageskattelovens § 13 Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Fristforlængelse ved kontrollerede transaktioner

For skattepligtige omfattet af § 3 B.i skattekontrolloven eller§ 13 i tonnageskatteloven udløber de ordinære frister for ansættelse og anmodning om genoptagelse vedrørende kontrollerede transaktioner først i det sjette år efter indkomstårets udløb. Se SFL § 26, stk. 5.

Sager om kontrollerede transaktioner for skattepligtige omfattet af skattekontrollovens § 3 B eller tonnageskattelovens § 13 kan beskrives som sager om fastsættelse af priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner mellem skattepligtige, der er indbyrdes afhængige. Sådanne sager kræver typisk langvarig sagsbehandling og udveksling af oplysninger med udlandet. Som følge heraf er de ordinære frister for ansættelse og anmodning om genoptagelse forlænget i forhold til de grundlæggende 3 års frister i SFL § 26, stk. 1, og stk. 2.

Forlængelsen går ud på, at en ansættelsesændring på SKATs initiativ skal varsles senest d. 1. maj i det sjette år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest d. 1. august i samme år, medmindre den skattepligtige efter anmodning har fået forlænget ansættelsesfristen. Se om krav til varsling og ansættelsesfrist A.A.8.2.1.1. Tilsvarende skal en skattepligtigs anmodning om genoptagelse indgives senest d. 1. maj i det sjette år efter indkomstårets udløb. Se afsnit A.A.8.2.1.2 om krav til anmodningen.

Se også

Afsnit A.A.8.2.1.1

Afsnit A.A.8.2.1.2

Til belysning af anvendelsesområdet for SFL § 26, stk. 5, findes følgende eksempler:>

Eksempel: Udvidet ansættelsesfrist anvendelig ved ændring til rette indkomstmodtager

En ændring hvorefter en efter SKL § 3 B kontrollerende fysisk person blev anset for rette indkomstmodtager i stedet for et selskab anset for omfattet af fristereglen i SFL § 26, stk. 5. I dommen blev det udtalt, at der hverken i bestemmelsens ordlyd eller forarbejder er støtte for en indskrænkende fortolkning, således at reglen i SFL § 26, stk. 5, alene skulle gælde for TP-korrektioner med hjemmel i LL § 2. Se SKM2011.236.ØLR.

Eksempel: Udvidet ansættelsesfrist anvendelig ved korrektion af låneaftale

SKAT havde efter udløbet af fristerne i SFL § 26, stk. 1, korrigeret en låneaftale mellem et dansk selskab og dets amerikanske holdingselskab, der havde aftalt, at vederlaget for låneaftalen skulle ske i form af kursgevinster. Østre Landsret afgjorde, at ansættelsen var rettidig efter den forlængede frist i dagældende skattestyrelseslovs § 34, stk. 5 (nu SFL § 26, stk. 5). Fra dommen kan citeres: "Holdingselskabet kontrolleres af moderselskabet og er således omfattet af skattekontrollovens § 3 B, og parternes låneaftale er en kontrolleret transaktion. Den korrektion, som SKAT har foretaget med hensyn til spørgsmålet om, fra hvilket tidspunkt låneaftalen kan tillægges skattemæssig virkning, er dermed omfattet af den udvidede ansættelsesfrist i den dagældende skattestyrelseslovs § 34, stk. 5. Der er således hverken i bestemmelsens ordlyd eller forarbejder støtte for en indskrænkende fortolkning, hvorefter den udvidede ansættelsesfrist alene skulle gælde i forbindelse med transfer pricing korrektioner foretaget med hjemmel i ligningslovens § 2." Se SKM2010.134.ØLR. Dommen er anket til Højesteret.

Eksempel: Udvidet ansættelsesfrist ikke anvendelig ved retlig omkvalifikation

Den forlængede ansættelsesfrist i SFL § 26, stk. 5, kunne ikke anvendes i et tilfælde,, hvor SKAT omkvalificerede et udlån fra et moderselskab til et skattepligtigt tilskud. En sådan retlig omkvalificering kunne ikke anses for en korrektion af priser og vilkår. Se SKM2009.78.LSR. Kendelsen er indbragt for domstolene og har indtil videre næppe betydning efter dommen SKM2010.134.ØLR, se ovenfor.

Særligt om virkningstidspunkt i forhold til tonnageskattelovens § 13

Indsættelsen af tonnageskattelovens § 13 i SFL § 26, stk. 5, skete med lov nr. 1341 af 19. december 2008. Af denne lovs § 5 om ikrafttrædelse fremgår, at for skattepligtige med kontrollerede transaktioner omfattet af tonnageskattelovens § 13, har lovændringen virkning for de indkomstår, hvor fristen for afsendelse af varsel om foretagelse eller ændring af skatteansættelsen ikke er udløbet d. 1. januar 2009.

Eksempel: Beregning af virkningstidspunkt

Vedrørende indkomståret 2005 udløber den hidtidige frist for varsling og anmodning på 3 år og 4 måneder fra indkomstårets udgang først d. 1. maj 2009, således at fristen ikke var udløbet pr. 1. januar 2009. Dvs. at ændringen til en frist på 6 år og 4 måneder vedrørende tonnageskattelovens § 13 gælder for indkomstår fra og med 2005.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser m.v.

Skemaet viser relevante udtalelser på området:

A.A.8.2.1.6 Når den skattepligtige har forskudt regnskabsår

Indhold

Dette afsnit handler om, hvorledes fristerne i SFL § 26, stk. 1 og 2, beregnes, hvis den skattepligtiges indkomstår ikke er sammenfaldende med kalenderåret. Se SFL § 26, stk. 6.

Reglens anvendelse i praksis

Hvis den skattepligtiges indkomstår ikke er sammenfaldende med kalenderåret, regnes fristerne fra udløbet af det år, som indkomståret træder i stedet for. Se SFL § 26, stk. 6.

Et bagud forskudt indkomstår kan tidligst begynde d. 2. april i kalenderåret forud for det kalenderår, som det bagud forskudte indkomstår træder i stedet for. Et fremad forskudt indkomstår kan senest begynde d. 1. april i det kalenderår, som det fremad forskudte indkomstår træder i stedet for.

A.A.8.2.1.7 Reguleringer af balanceposter

Indhold

Dette afsnit handler om betingelserne for at kunne ændre en ansættelse, der vedrører opgørelse af en balancepost, som f.eks. kan være varelagre, igangværende arbejder eller hensættelser. Se SFL § 26, stk. 7.

• Reguleringer af balanceposter
• Reglens anvendelse i praksis
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser m.v.

Reguleringer af balanceposter

Hvis en ansættelse efter stk. 1 eller 2 vedrører opgørelsen af en balancepost, kan opgørelsen primo indkomståret alene foretages eller ændres, såfremt ansættelsen for det foregående indkomstår ændres tilsvarende vedrørende opgørelsen ultimo for dette indkomstår. Se SFL § 26, stk.7.

Dette indebærer, at hvis en ansættelse inden udløbet af den ordinære frist vedrører opgørelsen af en balancepost, er det en betingelse for at kunne foretage eller ændre en primoregulering i det pågældende indkomstår, at der i det forudgående indkomstår kan gennemføres en tilsvarende ultimoregulering. En balancepost i ansættelsen kan f.eks. være varelager, igangværende arbejde eller hensættelse. Dvs. at den ordinære ansættelsesfrist ikke må være udløbet vedrørende det forudgående indkomstår, hvor den tilsvarende ultimoregulering skal foretages.

Herved opnås, at kontinuiteten opretholdes mellem primoposten i det år, der ligger inden for den ordinære ansættelsesfrist og ultimoposten i det år, der ligger uden for fristen, således at dobbelt fradrag, henholdsvis dobbelt beskatning, undgås.

Reglens anvendelse i praksis

I lovbemærkningerne er nævnt et forløb, hvor en balancepost er opgjort ukorrekt fra og med indkomståret 2000. Her vil SKAT som udgangspunkt være afskåret fra at afsende varsel om ændring af skatteansættelsen efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist, dvs. efter d. 1. maj 2004. Hvis balancepostfejlen først opdages i foråret 2005 og inden 1. maj, vil alene indkomstårene 2001 og følgende kunne korrigeres. I en sådan situation vil reglen i SFL § 26, stk. 7, betyde, at at balanceposten alene kan ændres i ultimoopgørelsen i året 2001. Primoopgørelsen i året 2001 kan derimod ikke ændres, da ultimoopgørelsen i det forudgående indkomstår, dvs. året 2000, ikke kan ændres tilsvarende.

Eksempel: Periodiserede omkostninger til telefontilskud var ikke balanceposter

Periodiserede omkostninger til telefontilskud blev af SKAT ændret til fradrag i de år, hvor udgiften var afholdt. Da der ikke var tale om regulering af balanceposter, kunne dagældende bestemmelse i SSL § 34, stk. 7 (svarende til SFL § 26, stk. 7) om primo/ultimoregulering ikke finde anvendelse. Se SKM2006.95.LSR.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser m.v.

Skemaet viser relevante udtalelser på området:

A.A.8.2.1.8 Fristforlængelse ved omstruktureringer

Indhold

Dette afsnit handler om, at de ordinære frister for ansættelse og anmodning om genoptagelse først udløber i det sjette år efter indkomstårets udløb vedrørende overdragelse af aktier, aktiver og passiver som led i omstrukturering af selskaber.

Fristforlængelse ved omstruktureringer

For skattepligtige, der er omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 36, stk. 6, 2. pkt., eller fusionsskattelovens § 15 a, stk. 1, 5. pkt., eller § 15 c, stk. 1, 5. pkt., for så vidt angår overdragelse af aktier, aktiver og passiver som led i en aktieombytning, spaltning eller tilførsel af aktiver udløber fristerne først i det 6. år efter indkomstårets udløb. Se SFL § 26, stk. 8. Dvs. at de ordinære frister for ansættelse og anmodning om genoptagelse er forlænget i forhold til de grundlæggende 3 års frister i SFL § 26, stk. 1, og stk. 2.

Forlængelsen går ud på, at en ansættelsesændring på SKATs initiativ skal varsles senest d. 1. maj i det sjette år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest d. 1. august i samme år, medmindre den skattepligtige efter anmodning har fået forlænget ansættelsesfristen. Se afsnit A.A.8.2.1.1 om krav til varsling og ansættelsesfrist.

Tilsvarende skal en skattepligtigs anmodning om genoptagelse indgives senest d. 1. maj i det sjette år efter indkomstårets udløb. Se afsnit A.A.8.2.1.2om krav til anmodningen.

Hensigten med denne fristforlængelse er at kunne håndhæve de nævnte værnsregler i aktieavancebeskatningsloven og fusionsskatteloven. Som følge heraf gælder den forlængede frist kun i det omfang en ansættelsesændring er en direkte følge af de nævnte værnsregler.

Den forlængede frist for sådanne ændringer omfatter også skattepligtige, der i øvrigt er omfattet af den korte ligningsfrist. Se afsnit A.A.8.2.2.

A.A.8.2.2 Kort ligningsfrist

Indhold

Dette afsnit handler om den korte ligningsfrist.

Afsnittet indeholder:

• Kort ligningsfrist
• Regel
• Personkreds
• Undtagelser til reglen
• Følgeændringer hos ægtefælle
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Kort ligningsfrist

Kort ligningsfrist er en forkortet frist for SKAT´s forhøjelser af indkomst- og ejendomsværdiskat. Se BEK. 1095 af 15. november 2005. (ændret ved BEK. nr. 1243 af 23. oktober 2007).

Den forkortede frist er således en undtagelse til den ordinære frist for skatteansættelser. Se afsnit A.A.8.2.1. om ordinær frist.

Regel

SKATs forslag om forhøjelse af en skatteansættelse skal sendes inden 1. juli i det andet kalenderår efter udløbet af indkomståret. Se BEK. 1095 af 15. november 2005 § 1, stk. 1.

Ændringen skal gennemføres senest 1. oktober i det andet kalenderår efter udløbet af indkomståret. SKAT skal, efter anmodning, give udsættelse med fristen, hvis det har betydning for skatteyders mulighed for at varetage sine interesser. Se BEK. 1095 af 15. november 2005 § 1, stk. 2. Se afsnit A.A.8.2.1.1. om udsættelse af frist.

Eksempel

Hvis skatteyder er omfattet af den korte frist og der efter udløbet af den korte frist kommer kontroloplysninger fra arbejdsgiver, pensionskasse, banker, Lønmodtagernes Garantifond m.fl. kan SKAT kun ændre skatteansættelsen, hvis forholdet er omfattet af SFL § 27, stk. 1, nr. 5. Se afsnit A.A.8.2.3.

Personkreds

Reglen gælder kun for fysiske personer med enkle økonomiske forhold. Se BEK. 1095 af 15. november 2005 § 1 og § 2.

Fra indkomståret 2010 vil begrænset skattepligtige med enkle økonomiske forhold (S 14 personer) ikke længere modtage en selvangivelse, men alene en årsopgørelse. Disse personer er omfattet af den korte ligningsfrist.

Enkle økonomiske forhold

En skatteyder har enkle økonomiske forhold, hvis han/hun udelukkende har indkomst eller fradrag, som er dækket af rubrikkerne på oplysningskortet (blanket 04.059) for indkomståret. Se SKM2009.810.LSR.

Ejendomsværdiskat er omfattet uanset det fremgår af en speciel (blanket 04.052), da det fremgår direkte af BEK. 1095 af 15. november 2005 § 1, stk. 1.

AM-bidrag er omfattet, da AM-bidrag fra 1. januar 2008 er en indkomstskat.

Hvis en skatteyder har tab, der kan fremføres, er han/hun ikke omfattet af den korte ligningsfrist, da disse tab ikke er dækket af rubrikkerne på oplysningskortet, men fremgår af et tabsskema (blanket 04.055).

Hvis skatteyder skal bruge eller selv vælger at bruge udvidet selvangivelse (blanket 04.003), selvangivelse for begrænset skattepligtige (blanket 04.009), eller selvangivelse for udenlandsk indkomst (blanket 04.012), gælder den korte frist ikke, uanset ændringen vedrører et forhold, som er dækket af en rubrik på oplysningskortet.

Hvis en begrænset skattepligtig med enkle økonomiske forhold vælger at benytte grænsegængerreglerne (blanket 04.031) gælder den korte frist ikke.

Hvis skatteyder har fået udvidet selvangivelse, men skulle have haft oplysningskort, gælder den korte frist.

Medarbejdende ægtefælle - uanset en medarbejdende ægtefælle har oplysningskort, er han/hun ikke omfattet af den korte frist, da indkomsten som medarbejdende ægtefælle ikke er omfattet af rubrikkerne på oplysningskortet, men selvangives på ægtefællens udvidende selvangivelse.

Ikke enkle økonomiske forhold

En skatteyder har ikke enkle økonomiske forhold, hvis han/hun:

• Er hovedaktionær i henhold til ABL.

Dette medfører, at hele ansættelsen er undtaget fra den korte frist.

• Er deltager i et anpartsprojekt i henhold til PSL § 4, stk. 1, nr. 10, 12 eller 13.

Dette medfører, at hele skatteansættelsen ikke er omfattet af den korte frist.

• Har indkomst/fradrag vedrørende aktiver/passiver i udlandet, herunder Færøerne og Grønland.

Dette medfører, at hele skatteansættelsen ikke er omfattet af den korte frist.

Hvis en skatteyder har udenlandske aktier i Værdipapircentralen, gælder den korte frist ikke, da det er udenlandske aktier uanset registreringen i Værdipapircentralen.

På oplysningssedlen 2009 felt 63 oplyses udbytte af udenlandske børsnoterede aktier i dansk depot, som er indberettet til SKAT. Uanset udbyttet er indberettet til SKAT, er ansættelsen ikke omfattet af den korte frist, da der er tale om indkomst vedrørende aktiver i udlandet.

• Hvis der er grundlag for beskatning af overdragelser i forbindelse med aktieombytning, spaltning eller tilførsel af aktiver i henhold til ABL § 36 A, stk. 7, FSL § 15 b, stk. 8 eller § 15 d, stk. 8.

I dette tilfælde gælder fristen i SFL § 26, stk. 8 for disse ændringer, der giver mulighed for ændringer indtil 1. maj i det 6. år efter indkomstårets udløb. Se afsnit A.A.8.2.1.8.

Undtagelser til reglen

Den korte ligningsfrist gælder ikke, hvis:

• Skatteyder ikke har enkle økonomiske forhold. Se ovenfor.
• SKAT nedsætter en ansættelse

Her gælder den ordinære frist i SFL § 26, stk. 1, 1. pkt. for det/de nedsatte punkter i skatteansættelsen, mens den korte frist gælder for resten af skatteansættelsen.

• Betingelserne for ekstraordinær skatteansættelse er opfyldt. Se SFL § 27 og afsnit A.A.8.2.3.

Den korte frist gælder stadig for de punkter i skatteansættelsen, som ikke er omfattet af den ekstraordinære skatteansættelse.

Reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2 gælder ikke, hvis forhøjelsen er varslet inden udløbet af den ordinære frist i SFL § 26, stk. 1.

• Skatteyder beder om genoptagelse

Her gælder den ordinære frist i SFL § 26, stk. 2 for skatteyders anmodning og den ordinære frist i SFL § 26, stk. 1, 1. pkt. for den del af SKAT´s ændringer, som er en følge af genoptagelsesanmodningen. For resten af skatteansættelsen gælder den korte frist stadig.

• Ændringen skyldes et forhold, og det helt tilsvarende forhold (se nedenfor) begrunder genoptagelse for et tidligere år.

Her gælder den ordinære frist i SFL § 26, stk. 1, 1. pkt. for genoptagelse af det helt tilsvarende forhold for tidligere år.

Helt tilsvarende forhold - definition

Et helt tilsvarende forhold er den samme skatteretlige vurdering af de samme civilretlige forhold mellem de samme parter. Se SKM2008.636.BR.

Eksempler

• Beskatning af fri bil i samme ansættelsesforhold
• Ændringer i henhold til lagerbeskatningsprincippet vedrørende samme værdipapirsbeholdning.
• Befordringsfradrag vedrørende kørsel for samme arbejdsgiver. Se SKM2008.636.BR.

Følgeændringer hos ægtefællen

Hvis en ægtefælles skatteansættelse ændres som en direkte følge af den anden ægtefælles skatteansættelse for samme eller tidligere år, skal ændringen varsles senest 30 dage efter skatteansættelsen er lavet for den første ægtefælle. Se BEK. 1095 af 15. november 2005 § 4.

Det er et krav, at ægtefællerne var samlevende ved indkomstårets udløb. Se KSL § 4.

Ansættelsen skal laves senest 3 måneder efter varslingen.

Ansættelsesfristen kan dog forlænges efter anmodning fra den skattepligtige, hvis det har betydning for skatteyders mulighed for at varetage sine interesser. Se afsnit A.A.8.2.1.1.

30 dages fristen gælder ikke ved ændringer af skatteberegningen, som ikke skal varsles efter SFL. Se SFL § 20. stk. 1, 1. pkt. Se afsnit A.A.7.4.5.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

A.A.8.2.3 Ekstra ordinær genoptagelse

Indhold

Dette afsnit handler om betingelserne i SFL § 27 for at foretage eller ændre en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat, når de ordinære ansættelsesfrister i SFL § 26 er udløbet.

Afsnittet indeholder:

• Baggrund og regler (A.A.8.2.3.1)
• De formueretlige forældelsesfristers betydning (A.A.8.2.3.2)
• Ændringer i privat- eller offentligt grundlag (A.A.8.2.3.3)
• Ændringer som følge af en ansættelsesændring (A.A.8.2.3.4)
• Ændringer i køber/sælger situationer (A.A.8.2.3.5)
• Ændringer som følge af udenlandske myndigheders afgørelser (A.A.8.2.3.6)
• Ændringer som følge af forsæt eller grov uagtsomhed (A.A.8.2.3.7)
• Skatterådets mulighed for ændre skatteankenævnsafgørelser (A.A.8.2.3.8)
• Ændring af identiske sager som følge af underkendelse af praksis (A.A.8.2.3.9)
• Ændringer som følge af særlige omstændigheder (A.A.8.2.3.10)
• Betingelsen om varsling inden 6 måneder (A.A.8.2.3.11)
• Betingelsen om ansættelse inden 3 måneder fra varsling (A.A.8.2.3.12)
• Særlig kompetenceregel (A.A.8.2.3.13)
• Primo/ultimoregulering af balanceposter (A.A.8.2.3.14)
• Særligt om skatte- og afgiftskrav i straffesager (A.A.8.2.3.15)

A.A.8.2.3.1 Baggrund og regler

Indhold

Dette afsnit handler om baggrunden for reglerne om frister for ekstraordinær genoptagelse af indkomst- og ejendomsværdiskat samt regelgrundlaget.

Afsnittet indeholder:

• Baggrunden for reglerne om ekstraordinær genoptagelse
• Regelgrundlaget
• Områder med særlige fristregler

Baggrunden for reglerne om ekstraordinær genoptagelse

Baggrunden for fristreglerne om ekstraordinær genoptagelse i SFL § 27 er en hensigt om at regulere de situationer, hvor der er grundlag for ændringer af indkomst- og ejendomsværdiskat efter udløbet af fristerne i SFL § 26.

Som udgangspunkt gælder fristerne i SFL § 27 såvel for ansættelser, der foretages på SKATs initiativ som for ansættelser, der foretages efter anmodning fra borgere og virksomheder. Det vil fremgå af beskrivelsen af hver enkelt af de udtømmende undtagelser i SFL § 27, stk.1, nr. 1-8, om dette udgangspunkt er fraveget.

Regelgrundlaget

Reglerne om frister for ekstraordinær genoptagelse findes i skatteforvaltningslovens§ 27. Se lovbekendtgørelse nr. 758 af 2. august 2005 med senere ændringer. SFL § 27 er i alt væsentligt udtryk for en videreførelse af den tidligere bestemmelse i SSL § 35, der blev ophævet ved nævnte lovbekendtgørelse nr. 758 af 2. august 2005. Baggrunden for SSL § 35, der blev vedtaget med lov nr. 410 af 2. juni 2003, findes i Fristudvalgets betænkning fra november 2002 om Frist- og forældelsesregler på skatte- og afgiftsområdet. Reglen i den ophævede SSL § 35 har stadig virkning for indkomstår inden 2000 i det omfang reglerne i SSL § 35 medfører et gunstigere udfald for den skattepligtige end reglerne i SFL § 27. Om praksis efter disse tidligere regler henvises nærmere til Vejledning om processuelle regler på SKATs område 2005-3, afsnit G.1.1.2.

Siden lovbekendtgørelsen om skatteforvaltningsloven nr. 758 af 2. august 2005 er der sket følgende ændringer af og i tilknytning til SFL § 27:

• Lov nr. 523 af 6. juni 2007 om følgeændringer til forældelsesloven, hvor lovens § 37 dels ændrer SFL § 27, stk. 1, nr. 7 (fem år ændres til tre år), dels ophæver § 27, stk. 4 og dels indsætter nye bestemmelser i SFL §§ 34 a og 34 b om formueretlig forældelse.
• Lov nr. 527 af 17. juni 2008 om modernisering af skatteadministrationen (ændring af § 27, stk. 1, nr. 7 som følge af ophævelsen af skatteministerens kompetence til at beslutte genoptagelse af LSR-kendelser).
• Lov nr. 1341 af 19. december 2008 om ændringer vedrørende skatte-, vurderings- og motorankenævn mv., hvor SFL § 27, stk. 2, 2. pkt. ændres (pligt til foretagelse af ekstraordinær ansættelse senest tre måneder efter varsling af ændring).

Områder med særlige fristregler

• Følgende områder har særlige fristregler og er derfor ikke dækket af fristreglerne i SFL § 27:
• Foretagelse eller ændring af ejendomsvurderinger. Se SFL kap. 12.
• Foretagelse eller ændring af afgiftsansættelser. Se SFL § 32
• Foretagelse eller ændring efter pensionsafkastbeskatningsloven (PAL)
• Gaveafgift. Se BAL
• Ændring af toldafgørelser. Se Toldkodeksen.
• Krav på lempelse af skat afledet af gensidige aftaler om løsning af dobbeltbeskatning. Se OECD's Modeloverenskomst artikel 25, nr. 2, sidste punktum, hvorefter en sådan aftale skal gennemføres uanset enhver national tidsfrist.
• Afgørelser om registrering af køretøjer. Se SFL § 32 a.

Se også

Afsnit A.A.8.3 om fristreglerne for afgiftsansættelser og godtgørelse af afgift

Afsnit A.A.8.5 om ændringer efter pensionsafkastbeskatningsloven

Afsnit A.A.8.6 om fristreglerne for ejendomsvurdering

Afsnit A.A.8.3.2 om fristreglerne for afgiftsansættelser

Afsnit A.A.8.7 om særlige fristregler på toldområdet

Afsnit A.A.8.8 om fristen for korrektion af gaveanmeldelser

Afsnit A.A.8.9 om frister for afgørelser om registrering af køretøjer

A.A.8.2.3.2 De formueretlige forældelsesfristers betydning

Indhold

Dette afsnit handler om, hvorledes den tidsmæssige udstrækning af ekstraordinære ansættelsesændringer begrænses af en 10-årig forældelsesfrist for det krav, der opstår som en følge af ansættelsesændringen. Den 10-årige forældelsesfrist er ligeledes beskrevet i afsnit A.A.9 Forældelse af fordringer om forældelse af skattekrav.

Afsnittet indeholder:

• 10-års fristen for krav afledt af en ekstraordinær ændring
• Beregning af 10-års fristen for myndighedskrav
• Beregning af 10-års fristen for borgernes tilbagebetalingskrav
• Overgangsregler i tiden frem til 1. januar 2011

10-års fristen for krav afledt af en ekstraordinær ændring

Muligheden for at gennemføre ekstraordinære ansættelsesændringer af indkomst- og ejendomsværdiskat er grundlæggende betinget af, at betingelserne i SFL § 27 er opfyldt. Se nærmere under A.A.8.2.3.3.8.2.3.12.

Hvis disse betingelser er opfyldt, skal der være opfyldt den yderligere betingelse, at det afledte krav, der opstår som følge af ansættelsesændringen, ikke er forældet efter 10-års fristen i SFL § 34 a, stk.4.

Dette gælder uanset om det afledte krav er en følge af en ansættelsesændring på SKATs initiativ eller er en følge af, at en borger/virksomhed har anmodet om genoptagelse.

Beregningen af 10-års fristen er forskellig alt efter, om der er tale om SKATs krav mod en borger/virksomhed eller om en borger/virksomheds tilbagebetalingskrav mod SKAT. Se nedenfor.

Beregning af 10-års fristen for myndighedskrav

Hvad angår afledte krav, der opstår som følge af, at SKAT ekstraordinært har forhøjet en ansættelse, gælder det, at 10-års fristen for det afledte krav regnes fra det sædvanlige lovbestemte forfaldstidspunkt for betaling af skat for det pågældende indkomstår, med tillæg af løbedage.

Eksempel

Hvis der fx er tale om personskat for indkomståret 2009, er forfaldstidspunktet med tillæg af løbedage for betaling af restskat d. 20. september, 20. oktober og 20. november 2010 for hver 1/3 af kravet. Se TfS 1989.605.HD. 10-års fristen vil således udløbe d. 20. september, 20. oktober og 20. november 2020 med hver 1/3 af kravet.

10-års fristen kan ikke suspenderes, men bliver afbrudt ved SKATs varsling af forslaget til ansættelsesændring. Når sådan varsling er sket inden udløbet af 10-års fristen, indtræder forældelse af det afledte krav tidligst et år efter, at SKAT har givet underretning om afgørelsen om ansættelsesændring. Se SFL § 34 a, stk. 2.

Beregning af 10-års fristen for borgernes tilbagebetalingskrav

Når en borger anmoder om en ekstraordinær ansættelsesændring, vil udgangspunktet være, at 10-års fristen i SFL § 34 a, stk. 4, for det afledte tilbagebetalingskrav løber fra det tidspunkt, hvor skatten er endelig opgjort og indbetalt til SKAT.

Betingelsen om, at skatten skal være endelig opgjort får især betydning for tilbagebetaling af skat, der er foreløbigt indbetalt til SKAT i tilknytning til den oprindelige ansættelse for det pågældende indkomstår. Forfaldstidspunktet for 10-års fristen for tilbagebetaling af skat vil tidligst indtræde på det seneste tidspunkt for udbetaling af overskydende skat for det pågældende indkomstår.

Eksempel

For personskatters vedkommende vil 10-års fristen for tilbagebetalingskrav vedrørende indkomståret 2009 løbe fra 1. oktober 2010, som er seneste tidspunkt for udbetaling af overskydende skat for 2009.

Eksempel

For selskabsskats vedkommende er seneste tidspunkt for udbetaling af overskydende skat nærmere reguleret i SEL § 29 B, stk. 5.

Er der derimod tale om skat, der er indbetalt efter den seneste dato for udbetaling af overskydende skat, vil 10-års fristen for et tilbagebetalingskrav løbe fra det tidspunkt, hvor skatten er indbetalt til SKAT.

10-års fristen kan ikke suspenderes, men bliver afbrudt ved indgivelse af anmodning om ekstraordinær genoptagelse. Når sådan anmodning er indgivet, indtræder forældelse tidligst et år efter at SKAT har givet underretning om afgørelsen i genoptagelsessagen. Se forældelseslovens § 21, stk. 2.

Overgangsregler i tiden frem til 1. januar 2011

10 års fristen i SFL § 34 a, stk. 4, finder også anvendelse på krav stiftet inden lovens ikrafttrædelsestidspunkt d. 1. januar 2008, medmindre kravet allerede da var forældet efter de tidligere gældende forældelsesregler. Se § 48 i lov nr. 523 af 6. juni 2007 om følgeændringer til forældelsesloven.

I tiden frem til 1. januar 2011 gælder dog følgende for så vidt angår krav, der var stiftet inden d. 1. januar 2008 og ikke var forældede på dette tidspunkt: Et sådant krav vil tidligst forælde d. 1. januar 2011, medmindre kravet inden dette tidspunkt er forældet efter såvel de gældende som de tidligere gældende forældelsesregler.

For krav afledt af en ekstraordinær ansættelsesændring var de tidligere forældelsesregler således, at der gjaldt der en 20-årig forældelsesfrist for krav afledt af SFL § 27, stk. 1, nr. 4, 7 og 8. Denne frist løb fra kravets stiftelsestidspunkt, og fristen kunne ikke suspenderes som følge af kreditors uvidenhed/ukendskab til kravet

For de øvrige afledte krav i SFL § 27, stk. 1, dvs. stk. 1, nr. 1,2,3,5 og 6 gjaldt 1908-lovens 5-års frist, der løb fra kravets forfaldstidspunkt og kunne suspenderes, hvis kreditor var i utilregnelig uvidenhed om kravet.

A.A.8.2.3.3 Ændringer i privat- eller offentligt grundlag

Indhold

Dette afsnit handler om, hvad det vil sige, at der er indtrådt en skatterelevant ændring i det privatretlige eller offentligretlige grundlag for ansættelsen. Reglen i SFL § 27, stk. 1, nr. 1, har betydning både for ændringer på SKATs initiativ og for ændringer efter anmodning fra en skattepligtig.

Afsnittet indeholder:

• Generelt om betingelsen i SFL § 27, stk. 1, nr. 1
• Ændring i et privatretligt grundlag
• Ændring i et offentligretligt grundlag
• Sammenhængen med periodisering
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Generelt om betingelsen i SFL § 27, stk. 1, nr. 1

Der kan foretages en ekstraordinær ansættelsesændring, hvis der efterfølgende er indtrådt en skatterelevant ændring i det privatretlige eller offentligretlige grundlag for ansættelsen. Bestemmelsen finder anvendelse, uanset om ansættelsesændringen sker på SKATs initiativ eller ved anmodning fra en borger/virksomhed.

Anvendelse af bestemmelsen forudsætter, at der er sket retligt præget ændring i det bagvedliggende grundlag for ansættelsen af indkomst- eller ejendomsværdiskat. Det er altså ikke tale om et ændret grundlag, hvis der alene er tale om, at SKAT anlægger en anden skatteretlig vurdering af ansættelsen, hvis det bagvedliggende grundlag i øvrigt er uændret. >Hvis SKAT derimod med hjemmel i LL § 2 ændrer priser og vilkår efter armslængdeprincippet, indebærer dette en ændring i det privatretlige grundlag, der giver adgang til genoptagelse efter SFL § 27, stk. 1, nr. 1. Af dommen SKM2010.455.VLR følger, at ændringer efter LL § 2 ikke kan ske på initiativ fra en skattepligtig, idet genoptagelse i en sådan situation forudsætter, at der er givet tilladelse til omgørelse.<

På samme måde som vedrørende de øvrige fristgennembrudsgrunde i SFL § 27, stk. 1, er det en betingelse for ekstraordinær genoptagelse efter stk. 1, nr. 1, at 6-måneders reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2, er overholdt, se A.A.8.2.3.11, og at det af ændringen afledede krav ikke er forældet efter 10 års fristen i SFL § 34 a, stk. 4, se A.A.8.2.3.2. Vedrørende samtlige fristgennembrudsgrunde i SFL § 27, stk. 1, gælder endvidere, at hvis der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse, kan ansættelsen kun ændres angående det spørgsmål, der har været årsag til genoptagelsen. Den ekstraordinære genoptagelse åbner ikke mulighed for andre ændringer i ansættelsen.

Se også

Afsnit A.A.8.2.3.11 om 6-måneders reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2.

Afsnit A.A.8.2.3.2 om 10-års fristen i SFL § 34, stk. 4.

Ændring i et privatretligt grundlag

En efterfølgende ændring i et privatretligt grundlag kan fastslås ved dom, voldgift eller ved aftalelignende skridt.

Som eksempler på ændringer i et privatretligt grundlag kan nævnes:

Eksempel: Aftalte betingelser ændrer oprindelig retserhvervelse

Hvis en betinget aftale har resolutiv karakter, indtræder retserhvervelsen tidsmæssigt på aftaletidspunktet uafhængigt af, om og hvornår betingelserne efterfølgende opfyldes. Hvis de oprindeligt aftalte betingelser efterfølgende opfyldes, således at retserhvervelsen ændres, sker der en ændring i det privatretlige grundlag.

Eksempel: Ugyldighed eller mangler

Det fastslås ved dom, voldgift eller forlig, at en skattepligtig overdragelse er ugyldig eller at salgssummen skal reduceres som følge af mangler.

Eksempel: For meget udbetalt løn

Det fastslås ved dom, voldgift eller forlig, at for meget udbetalt løn skal tilbagebetales.

Eksempel: Skatteforbehold kan gøres gældende

Betingelserne i SFL § 28 for at kunne gøre et skatteforbehold gældende er opfyldt.

Eksempel: Endelig retlig afklaring

Hvor i øvrigt indholdet af en privatretlig disposition først efterfølgende afklares endeligt, fx ved dom, voldgift eller forlig. Se fx UfR 1993.696.HD og SKM2006.93.LSR.

Ændring i et offentligretligt grundlag

En efterfølgende ændring i et offentligretligt grundlag kan ske ved dom, administrativ afgørelse, fx en dispensation, eller hvis ændringen er en følge af opfyldelsen af lovbestemte betingelser.

Som eksempler på ændringer i et offentligretligt grundlag kan nævnes:

Eksempel: Offentlig ydelse er udbetalt med urette

Det konstateres efterfølgende, at en offentlig ydelse er udbetalt med urette og derfor skal tilbagebetales, fx studiestøtte, dagpenge og andre vederlag.

Eksempel: Engangsydelse der omfatter flere år

SKAT giver tilladelse til, at en éngangsudbetaling, der omfatter flere år, skattemæssigt tillades beskattet i de år, som beløbene kan henføres til.

Eksempel: Fradragsberettiget afgift ændres efterfølgende

En ansættelse af en fradragsberettiget afgift, fx moms eller lønsumsafgift, ændres efterfølgende.

Eksempel: Betalingskorrektion

Den skattepligtige udnytter muligheden for at foretage betalingskorrektion i henhold til reglen om betalingskorrektion i LL § 2, stk. 4.

Eksempel: Omgørelse efter SFL § 29

Der gives tilladelse til omgørelse efter reglerne i SFL § 29.

Eksempel: Ejendomsvurdering ændres

Der er foretaget en ændring af en ejendomsvurdering, der har betydning for ansættelsen af indkomst- eller ejendomsværdiskat.

Eksempel: Omberegning af rentefradrag ved gældseftergivelse

Betingelserne i LL § 5, stk. 9, er opfyldt for i tilfælde af gældseftergivelse at kunne omberegne et tidligere indrømmet rentefradrag. Se SKM2001.594.DEP.

Eksempel: Principskifte vedrørende igangværende arbejde

Hvis der i øvrigt er opnået en tilladelse, dispensation eller lignende, der ændrer grundlaget for den hidtidige ansættelse, eksempelvis en tilladelse til principskifte vedrørende igangværende arbejde.

Sammenhængen med periodisering

I relation til periodisering forudsætter anvendelsesområdet for SFL § 27, stk. 1, nr. 1, at den tilsigtede ansættelsesændring er i overensstemmelse med gældende periodiseringsprincipper.

Hvis et krav har været bestridt, er udgangspunktet, at retserhvervelsen, og dermed beskatningstidspunktet, er det tidspunkt, hvor tvisten er endeligt afsluttet. I sådanne tilfælde er der ikke grundlag for ekstraordinær genoptagelse.

SFL § 27, stk. 1, nr. 1, kan derimod anvendes, hvis der er særskilt hjemmel til, at retserhvervelsestidspunktet ligger bagud i tid, eksempelvis hvis det kan tillades, at en indkomst skattemæssigt kan tilbageføres til de indkomstår indkomsten vedrører. Men det må understreges, at i sådanne tilfælde er ekstraordinær genoptagelse alene en konsekvens, hvis der i øvrigt er hjemmel til periodisering bagud.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

A.A.8.2.3.4 Ændringer som følge af en ansættelsesændring

Indhold

Dette afsnit handler om adgangen til at foretage ekstraordinære konsekvensændringer som en direkte følge af, at en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat er blevet ændret. Reglen i SFL § 27, stk. 1, nr. 2, har betydning både for ændringer på SKATs initiativ og for ændringer efter anmodning fra en skattepligtig.

Afsnittet indeholder:

• Reglens anvendelsesområde
• Hvilke skattepligtige er omfattet af reglen?
• Betingelsen om direkte følgevirkning
• Eksempler på bestemmelsens anvendelsesområde
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Reglens anvendelsesområde

Reglen i SFL § 27, stk. 1, nr. 2, giver mulighed for at foretage konsekvensændringer, der er en direkte følge af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat. Som udgangspunkt kan reglen kun anvendes i det omfang en ansættelsesændring udløser konsekvensændringer for den samme skattepligtige, men der er i bestemmelsen undtagelsesvis åbnet mulighed for konsekvensændringer hos ægtefælle og sambeskattede selskaber. Se "Hvilke skattepligtige er omfattet af reglen?".

På samme måde som vedrørende de øvrige fristgennembrudsgrunde i SFL § 27, stk. 1, er det en betingelse for ekstraordinær genoptagelse efter stk. 1 nr. 2, at 6-måneders reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2, er overholdt, se A.A.8.2.3.11, og at det af ændringen afledede krav ikke er forældet efter 10-års fristen i SFL § 34 a, stk. 4, se A.A.8.2.3.2. Vedrørende samtlige fristgennembrudsgrunde i SFL § 27, stk. 1, gælder endvidere, at hvis der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse, kan ansættelsen kun ændres angående det spørgsmål, der har været årsag til genoptagelsen. Den ekstraordinære genoptagelse åbner ikke mulighed for andre ændringer i ansættelsen.

Se også

Afsnit A.A.8.2.3.11 om 6-måneders reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2.

Afsnit A.A.8.2.3.2 om 10-års fristen i SFL § 34, stk. 4.

Hvilke skattepligtige er omfattet af reglen?

Betingelsen i SFL § 27, stk. 1, nr. 2, er med lovens ord formuleret således, at en ekstraordinær ansættelse kan foretages, hvis "ansættelsen er en direkte følge af en ansættelse vedrørende den skattepligtige for et andet indkomstår. Tilsvarende gælder, hvis ansættelsen er en direkte følge af en ansættelse for det samme eller et andet indkomstår vedrørende den skattepligtiges ægtefælle, med hvilken den skattepligtige var samlevende ved indkomstårets udløb, jf. KSL § 4, eller vedrørende et selskab, hvormed den skattepligtige var sambeskattet."

I øvrigt gælder det helt grundlæggende, at hvad angår konsekvensændringer inden for samme indkomstår, kan sådanne ændringer ske uanset skatteforvaltningslovens frister, når ændringen er en følge af en anmodning om genoptagelse. Se TfS 1998.315.VLD.

Betingelse nr. 2 indebærer, at der alene kan blive tale om konsekvensændringer for den pågældende selv, dennes ægtefælle eller et sambeskattet selskab. Hvad angår konsekvensændringer for en ægtefælle er baggrunden herfor den fælles skatteberegning for samlevende ægtefæller efter PSL § 7. Bestemmelsen omfatter også reglerne om beskatning af ægtefæller, der sammen driver virksomhed efter KSL § 25 A. Bestemmelsen kan derimod ikke anvendes på privatretlige dispositioner mellem samlevende ægtefæller, når dispositionen ikke er særligt skattemæssigt reguleret for ægtefæller.

Betingelsen om direkte følgevirkning

Konsekvensændring af en ansættelse på grundlag af § 27, stk. 1, nr. 2, forudsætter, at ændringen er en direkte følge af en ansættelse vedrørende den kreds af skattepligtige, der er nævnt i bestemmelsen.

Dette indebærer, at der skal være en relevant og direkte årsagssammenhæng mellem den ansættelse, der giver anledning til følgeændringen og følgeændringen.

Som eksempel på kravet om direkte følgevirkning kan nævnes:

Eksempel

Det var ikke tale om en direkte følgevirkning i et tilfælde, hvor der i perioden 1991-1996 var selvangivet for store beløb. I stedet for at foretage fradrag i de respektive år valgte den skattepligtige at foretage et samlet fradrag i 1997, hvilket blev nægtet. Landsretten fandt ikke, at de ønskede ændringer for 1991-1996 kunne anses for en direkte følge af nægtelsen af fradrag for 1997, jf. den dagældende SSL § 35, stk. 1, nr. 2, der svarede til SFL § 27, stk. 1, nr. 2. Se SKM2007.44.VLR.

Eksempler på bestemmelsens anvendelsesområde

Der kan nævnes følgende typiske eksempler på reglens anvendelsesområde:

Eksempel: Forhøjelse giver anledning til nedsættelser uden for den ordinære frist

SKAT foretager en forhøjelse inden udløbet af den ordinære frist i SFL § 26. Hvis der i konsekvens heraf er grundlag for nedsættelser i år uden for den ordinære frist, kan dette ske med hjemmel i SFL § 27, stk. 1, nr. 2. Se SKM2003.501.LSR, hvor SKAT vedrørende indkomståret 2000 foretog ændring i et selskabs hensættelse til garantiforpligtelse. LSR fastslog, at der kunne konsekvensændres vedrørende 1997, hvor den ordinære frist var udløbet. Se tilsvarende SKM2006.95.LSR.

Eksempel: Nedsættelse giver anledning til forhøjelse uden for den ordinære frist

Borgeren/virksomheden anmoder om nedsættelse eller nedsættelse foretages af SKAT. Hvis der i konsekvens heraf er grundlag for forhøjelser i år uden for den ordinære frist, kan dette ske med hjemmel i SFL § 27, stk. 1, nr. 2.

Eksempel: Beskatningstidspunkt ændres af klagemyndighed

Landsskatteretten fandt, at en aktieavance skulle beskattes i 2001 i stedet for i 2000, som SKAT havde afgjort. Ændringen vedrørende 2001 blev først gennemført efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist, men var gyldig med hjemmel i SFL § 27, stk. 1, nr. 2, fordi det på tidspunktet for beskatning vedrørende 2000 havde været muligt at ændre 2001 inden udløbet af den ordinære frist. Se SKM2009.766.ØLR. Tilsvarende resultat i SKM2010.670.VLR.

Eksempel: Beskatningstidspunkt ændres af klagemyndighed

Det af SKAT valgte beskatningstidspunkt bliver efterfølgende underkendt af en klagemyndighed og på et tidspunkt, hvor den ordinære frist for beskatning i det korrekte år er udløbet. Der vil være hjemmel til at konsekvensændre i det korrekte år, hvis denne ændring på tidspunktet, hvor den underkendte ændring blev foretaget, kunne have været foretaget inden udløbet af den ordinære frist. Se SKM2008.421.BR, der har underkendt SKM2007.79.LSR.

Reglen kan derimod ikke anvendes i følgende situationer:

Eksempel: Beskatningstidspunkt ændres af klagemyndighed

Det af SKAT valgte beskatningstidspunkt bliver efterfølgende underkendt af en klagemyndighed og hvor SKAT på tidspunktet for foretagelse af den underkendte afgørelse ikke kunne have foretaget den korrekte ansættelse inden udløbet af den ordinære frist.

Eksempel: Fradrag underkendt fordi det er fratrukket efter udløbet af den ordinære frist

Borgeren/virksomheden får underkendt et fradrag, fordi det er fratrukket efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist. Der kan ikke ske konsekvensændring, såfremt fradraget korrekt skulle have været foretaget i et ældre år end det år, hvor fradraget var foretaget.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

A.A.8.2.3.5 Ændringer i køber/sælger situationer

Indhold

Dette afsnit handler om adgangen til at foretage ekstraordinær ansættelsesændring hos en part i en overdragelsesaftale, når SKAT med hjemmel LL § 12 B, EBL § 4, stk. 6, eller AL § 45, stk. 3, har foretaget en ændring af afskrivningsgrundlag eller overdragelsessum hos en anden part i aftalen. Reglen i SFL § 27, stk. 1, nr. 3, har betydning både for ændringer på SKATs initiativ og for ændringer efter anmodning fra en skattepligtig.

Afsnittet indeholder:

• Reglens anvendelsesområde
• Konsekvenser af primær ændring
• Konsekvenser af klagemyndigheds ændring
• Kompetencekonflikt mellem klagemyndighed og SKAT
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Reglens anvendelsesområde

Reglen i SFL § 27, stk. 1, nr. 3, handler først og fremmest om rene konsekvensændringer for parterne i en overdragelsesaftale, når en sælgers eller købers ansættelse af overdragelsessummen/afskrivningsgrundlaget for et aktiv er ændret på grundlag af reglerne i LL § 12 B, EBL § 4, stk. 6 eller AL § 45, stk. 3.

På samme måde som vedrørende de øvrige fristgennembrudsgrunde i SFL § 27, stk. 1, er det en betingelse for ekstraordinær genoptagelse efter stk. 1, nr. 3, at 6-måneders reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2, er overholdt, se A.A.8.2.3.11, og at det af ændringen afledede krav ikke er forældet efter 10-års fristen i SFL § 34 a, stk. 4, se A.A.8.2.3.2. Vedrørende samtlige fristgennembrudsgrunde i SFL § 27, stk. 1, gælder endvidere, at hvis der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse, kan ansættelsen kun ændres angående det spørgsmål, der har været årsag til genoptagelsen. Den ekstraordinære genoptagelse åbner ikke mulighed for andre ændringer i ansættelsen.

Se også

Afsnit A.A.8.2.3.11 om 6-måneders reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2.

Afsnit A.A.8.2.3.2 om 10-års fristen i SFL § 34, stk. 4.

Konsekvenser af primær ændring

Det er en betingelse, at den primære ansættelsesændring, dvs. den ændring af køber eller sælger, der giver anledning til en konsekvensændring, er sket inden for den ordinære ansættelsesfrist i SFL § 26, stk. 1-2. Konsekvensændringen af købers eller sælgers ansættelse kan herefter ske efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist, forudsat 6-måneders reaktionsfristen er overholdt. Se A.A.8.2.3.11 om 6-måneders fristen.

Konsekvenser af klagemyndigheds ændring

Reglen i SFL§ 27, stk. 1, nr. 3, finder endvidere anvendelse i tilfælde, hvor fx kun sælger har påklaget ansættelsen af overdragelsessummen, og hvor klagemyndigheden giver sælger medhold på et tidspunkt, der ligger efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist. Der kan i givet fald ske en bebyrdende konsekvensændring af købers ansættelse, forudsat ændringen varsles inden udløbet af 6- måneders fristen i SFL § 27, stk. 2, og forudsat skattekravet mod køber ikke er forældet efter de formueretlige forældelsesfrister. Se A.A.8.2.3.2 om de formueretlige forældelsesfrister.

Det er også i disse klagesituationer en betingelse for anvendelse af SFL § 27, stk. 1, nr. 3, at den primære ændring er sket inden udløbet af den ordinære ansættelsesfrist. Denne betingelse var ikke opfyldt i følgende eksempel:

Eksempel: Den primære ændring ikke sket inden udløbet af den ordinære ansættelsesfrist

Et selskabs faste ejendom blev anset for overdraget til hovedaktionæren til underpris. Selskabet blev beskattet af differencen som maskeret udlodning inden udløbet af den ordinære ansættelsesfrist. Derimod blev den korresponderende forhøjelse af hovedaktionæren tilsidesat som ugyldig, fordi den først blev foretaget efter den ordinære ansættelsesfrist. Som følge heraf var der ikke grundlag for at konsekvensændre hovedaktionæren efter at selskabets klagesag var afgjort i Landsskatteretten. Se SKM2006.797.LSR.

Kompetencekonflikt mellem klagemyndighed og SKAT

Når en klagemyndighed har truffet afgørelse vedrørende fx en sælger, og købers ansættelse ikke har været påklaget til samme klagemyndighed, kan en bebyrdende konsekvensændring af købers ansættelse ikke foretages af SKAT, hvis en klagemyndighed tidligere i forløbet har taget stilling til spørgsmålet. Se SFL § 14, stk. 1, nr. 2. Den tidligere klagemyndighed, dvs. et skatteankenævn, har heller ikke kompetence til at ændre købers ansættelse af egen drift. Se SFL § 37, modsætningsvis

Er der tale om en begunstigende konsekvensændring af køber, betyder reglen i SFL § 27, stk. 3, at der ikke er noget kompetenceproblem for SKAT, hvis køberen er enig i ændringen.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

A.A.8.2.3.6 Ændringer som følge af udenlandske myndigheders afgørelser

Indhold

Dette afsnit handler om adgangen til at foretage ekstraordinær ansættelsesændring, når en udenlandsk skattemyndighed har truffet en afgørelse, som anerkendes af SKAT og som har betydning for beskatningen i Danmark. Reglen i SFL § 27, stk. 1, nr. 4, har betydning både for ændringer på SKATs initiativ og for ændringer efter anmodning fra en skattepligtig.

Afsnittet indeholder:

• Reglens overordnede anvendelsesområde
• Særligt om "dobbelt ikke beskatning"
• Særligt om udenlandske skattemyndigheders TP-reguleringer.

Reglens overordnede anvendelsesområde

Ændring af en dansk skatteansættelse kan foretages i alle tilfælde, hvor ændringen er en direkte følge af, at en udenlandsk skattemyndighed har truffet en afgørelse, der har betydning for den danske beskatning. Det er en yderligere betingelse for anvendelsen af SFL § 27, stk. 1, nr. 4, at SKAT har anerkendt den udenlandske skattemyndigheds afgørelse.

Reglen sikrer, at en skattepligtig i dobbeltbeskatningssituationer kan få ændret skatteansættelsen efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist, uden at det er nødvendigt at gennemføre en tidskrævende gensidig aftaleprocedure alene med det formål at skabe grundlag for fristgennembrud.

På samme måde som vedrørende de øvrige fristgennembrudsgrunde i SFL § 27, stk. 1, er det en betingelse for ekstraordinær genoptagelse efter stk. 1, nr. 4, at 6-måneders reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2, er overholdt, se A.A.8.2.3.11, og at det af ændringen afledede krav ikke er forældet efter 10-års fristen i SFL § 34 a, stk. 4, se A.A.8.2.3.2. Vedrørende samtlige fristgennembrudsgrunde i SFL § 27, stk. 1, gælder endvidere, at hvis der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse, kan ansættelsen kun ændres angående det spørgsmål, der har været årsag til genoptagelsen. Den ekstraordinære genoptagelse åbner ikke mulighed for andre ændringer i ansættelsen.

Se også

Afsnit A.A.8.2.3.11 om 6-måneders reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2.

Afsnit A.A.8.2.3.2 om 10-års fristen i SFL § 34, stk. 4.

Særligt om "dobbelt ikke beskatning"

Hvis SKAT konstaterer, at en udenlandsk skattemyndighed har truffet en afgørelse, der medfører "dobbelt ikke beskatning", kan SKAT foretage ansættelse efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist, forudsat beskatning har intern hjemmel i Danmark. Se SFL § 27, stk. 1, nr. 4.

Eksempel

Et dansk selskab, som er sambeskattet med et datterselskab i USA og har fået credit for datterselskabets betalte skatter i USA, kan få sin ansættelse ændret efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist, hvis de amerikanske skatter senere tilbagebetales som følge af carry back regler.

Særligt om udenlandske skattemyndigheders TP-reguleringer

SFL § 27, stk. 1, nr. 4, er ensbetydende med, at en skattepligtig til Danmark uafhængigt af den ordinære ansættelsesfrist kan få nedsat sin danske ansættelse som følge af en udenlandsk skattemyndigheds TP-regulering vedrørende en kontrolleret transaktion. Nedsættelse er dog betinget af, at SKAT er enig med den udenlandske skattemyndighed i, at forhøjelsen er i overensstemmelse med armslængdeprincippet.

Bestemmelsen i SFL § 27, stk. 1, nr. 4, kan ligeledes anvendes, hvis en udenlandsk skattemyndighed undtagelsesvis har foretaget en nedsættelse, således at en kontrolleret transaktion reguleres til armslængde vilkår. Situationen vil så være, at SKAT også efter udløbet af fristen i SFL § 26, stk. 5, kan foretage en tilsvarende TP-forhøjelse i Danmark, forudsat SKAT er enig med den udenlandske skattemyndighed.

A.A.8.2.3.7 Ændringer som følge af forsætlig/groft uagtsom selvangivelse

Indhold

Dette afsnit handler om adgangen til at foretage ekstraordinær ansættelsesændring, når SKAT har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, og dette er forårsaget af forsætlig eller groft uagtsom adfærd hos den skattepligtige eller af nogen på dennes vegne. Reglen i SFL § 27, stk. 1, nr. 5, har i praksis kun betydning for ekstraordinære ansættelsesændringer på SKATs initiativ.

Afsnittet indeholder:

• Generelt om reglens anvendelsesområde
• Forholdet mellem ekstraordinær forhøjelse og straf
• Afgrænsningen mellem simpel og grov uagtsomhed
• Særligt om 6-måneders reaktionsfristen
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Generelt om reglens anvendelsesområde

Anvendelse af reglen forudsætter, at SKAT har foretaget en forkert ansættelse, og at dette skyldes den skattepligtiges eller nogens på denne vegne forsætlige eller groft uagtsomme adfærd.

Reglen giver ikke grundlag for nedsættelse efter anmodning, hvis den skattepligtiges revisor har handlet groft uagtsomt. Se SKM2002.371.LSR.

Begreberne forsæt og grov uagtsomhed i SFL § 27, stk. 1, nr. 5, er identiske med de tilsvarende begreber i skattekontrollovens afsnit 3. Dette betyder dog ikke, at gennemførelse af ansættelsessagen er betinget af, at der fastslås strafansvar. Se "Forholdet mellem ekstraordinær forhøjelse og straf". Nedenfor er refereret en række afgørelser, der illustrerer, hvornår betingelsen om groft uagtsom eller forsætlig adfærd er opfyldt.

På samme måde som vedrørende de øvrige fristgennembrudsgrunde i SFL § 27, stk. 1, er det en betingelse for ekstraordinær genoptagelse efter stk. 1, nr. 5, at 6-måneders reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2, er overholdt, se nedenfor, samt A.A.8.2.3.11, og at det af ændringen afledede krav ikke er forældet efter 10-års fristen i SFL § 34 a, stk. 4, se A.A.8.2.3.2. Vedrørende samtlige fristgennembrudsgrunde i SFL § 27, stk. 1, gælder endvidere, at hvis der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse, kan ansættelsen kun ændres angående det spørgsmål, der har været årsag til genoptagelsen. Den ekstraordinære genoptagelse åbner ikke mulighed for andre ændringer i ansættelsen.

Se også

Afsnit A.A.8.2.3.11 om 6-måneders reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2

Afsnit A.A.8.2.3.2 om 10-års fristen i SFL § 34, stk. 4.

Forholdet mellem ekstraordinær forhøjelse og straf

Efter forarbejderne til SFL § 27, stk. 1, nr. 5, er begreberne forsæt og grov uagtsomhed identiske med de tilsvarende begreber i skattekontrollovens afsnit 3. Dvs. at anvendelse af bestemmelsen i SFL § 27, stk. 1, nr. 5, forudsætter, at der foreligger et strafbart forhold. Uanset dette er anvendelsen af SFL § 27, stk. 1, nr. 5, ikke betinget af, at der gøres strafansvar gældende, eller at en gennemført straffeansvarssag resulterer i en fastsættelse af straf. Begrundelsen herfor er, at frifindelse i straffesagen kan hænge sammen med en straffesags særlige karakter, fx at der gælder andre krav til bevisets styrke end i skatteansættelsessagen.

Fra domspraksis kan nævnes følgende eksempler:

Der kunne ske forhøjelse af indtægter efter bestemmelsen i SFL § 27, stk. 1, nr. 5, uanset at anklagemyndigheden efter en samlet vurdering havde valgt at opgive tiltale. Se SKM2011.109.BR.

Eksempel: Skatteyder frifundet for straf ved at have undladt at angive pension fra udenlandsk selskab

En person havde undladt selvangivelse af en pension fra et norsk selskab og var blevet frifundet i en sag om straf for urigtig selvangivelse. Uanset frifindelsen i straffesagen var der som følge af groft uagtsom eller forsætlig adfærd grundlag for at beskatte pensionen uden for den ordinære ansættelsesfrist. Det skal bemærkes, at sagen er afgjort efter den tilsvarende bestemmelse i den tidligere SSL § 35, stk. 4. Se SKM2009.172.VLR.

Eksempel: Skatteyder frifundet for straf vedrørende skønnede forhøjelser for virksomhed

Den skattepligtige var blevet frifundet i straffesagen om nogle skønnede forhøjelser vedrørende en virksomhed. Uanset dette var der som følge af groft uagtsom eller forsætlig adfærd grundlag for at gennemføre de skønnede forhøjelser efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist. >Højesteret henviste til, at det påhvilede den skattepligtige at godtgøre, at de skønsmæssige ansættelser var urimelige eller forkerte. Da denne bevisbyrde ikke var løftet, kunne det ikke tillægges betydning, at der var sket frifindelse i straffesagen. Det skal bemærkes, at sagen er afgjort efter den tilsvarende bestemmelse i den tidligere SSL § 35, stk. 4. Se SKM2011.209.HR samt de helt parallelle domme SKM2011.210.HR og SKM2011.211.HR.<

Afgrænsningen mellem simpel og grov uagtsomhed

Som ovenfor beskrevet er begreberne forsæt og grov uagtsomhed i SFL § 27, stk. 1, nr. 5, identiske med de tilsvarende begreber i skattekontrollovens afsnit 3. Udgangspunktet er, at hvis den skattepligtige i skatteansættelsen f.eks. undlader at medtage indkomst, der utvivlsomt er skattepligtig og/eller modsvares af rubrikker på SKATs blanketmateriale, vil der være tale om mindst grov uagtsomhed, eksempelvis hvis aktieavance ikke er medtaget, jf. SKM2001.575.LSR og SKM2004.450.LSR.

Til belysning af afgrænsningen kan nævnes følgende eksempler på grov uagtsomhed fra praksis:

>Eksempel: Ufyldestgørende oplysninger om midler i ikke reelt udskilt trust.<

>Det blev anset for groft uagtsomt, at den skattepligtige ikke havde givet fyldestgørende oplysninger om midlerne i en trust, der var skattepligtige hos ham som følge af utilstrækkelig udskildning fra hans formue. Se SKM2011.399.BR.<

>Eksempel: Skønsmæssig forhøjelse som følge af negativt privatforbrug<

>Den skattepligtiges egen angivelse blev anset for forsætlig eller groft uagtsom, således at der efter SFL § 27, stk. 1, nr. 5, var grundlag for en skønsmæssig forhøjelse som følge af beregnet negativt privatforbrug. Se SKM2011.156.VLR.<

Eksempel: Stadig bopæl i Danmark trods anmeldt fraflytning

Grov uagtsomhed vedrørende undladelse af selvangivelse af indkomst, da det blev lagt til grund, at der trods anmeldt flytning til udlandet fortsat var bopæl og fuld skattepligt til Danmark. Ansættelsen kunne derfor forhøjes ekstraordinært. Se SKM2010.552.BR.

Eksempel: Bestyrelsesformand vidende om, at honorarindtægt i fonden var urigtigt periodiseret

Der kunne foretages en ekstraordinær forhøjelse af honorarindtægt i fond, fordi fondens bestyrelsesformand havde haft fuld indsigt i, at der honoraret var indtægtsført i det forkerte år. Se SKM2010.400.BR.

Eksempel: Skatteyderen havde groft uagtsomt faktureret egn indkomst til sit selskab

Direktøren havde som eneste tegningsberettigede i selskabet udskrevet fakturaer til kredit for selskabet. Det blev lagt til grund, at fakturabeløbene ikke tilkom selskabet, men derimod direktøren personligt. Se SKM2010.332.BR.

Eksempel: Skatteyderen var blevet vejledt

Manglende selvangivelse i Danmark af indkomst fra Norge blev anset for groft uagtsomt, fordi den skattepligtige vedrørende et tidligere indkomstår var blevet vejledt om skattepligtsforholdene. Der kunne derfor ske forhøjelse efter den ordinære ansættelsesfrist. Se SKM2009.182.BR.

Eksempel: Indkomst selvangivet hos børn

Selvangivet lønudbetaling til hovedaktionærs børn fra dennes selskab blev anset for indtjent af hovedaktionæren. Den manglende selvangivelse hos hovedaktionæren ansås som groft uagtsom, således at der kunne ændres efter den ordinære ansættelsesfrist. Se SKM2008.219.BR.

Eksempel: Manglende angivelse af godtgjorte udgifter for udlån af bil

Godtgjorte udgifter for udlån af bil blev anset for indkomst. Den manglende selvangivelse heraf blev anset for groft uagtsom. Se SKM2008.81.BR.

Eksempel: Grov uagtsomhed trods sygdom og revisorskift

En advokats manglende selvangivelse af avance ved salg af driftsmidler blev anset for groft uagtsom, uanset sygdom og revisorskift. Se SKM2007.546.ØLR.

Eksempel: Grov uagtsomhed som følge af manglende selvangivelse af aktieavance

Det blev lagt til grund, at trods ukendskab til reglerne om opgørelse af aktieavance, var det mindst groft uagtsomt, at avancen ikke var selvangivet. Se SKM2001.575.LSR og SKM2004.450.LSR.

Der findes en række yderligere afgørelser afgjort på grundlag af tidligere regler i skattestyrelsesloven. Disse afgørelser kan stadig have vejledende betydning og findes i Vejledning om processuelle regler på SKATs område 2005-3.

Særligt om 6-måneders reaktionsfristen

Reglen om 6-måneders reaktionsfristen er særskilt beskrevet i A.A.8.2.3.11 og går ud på, at en ansættelse, der foretages på SKATs initiativ efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist, skal varsles over for den skattepligtige senest 6 måneder efter, at SKAT er kommet til kundskab om de relevante oplysninger. Se SFL § 27, stk. 2.

Reglen i SFL § 27, stk. 2, har givet anledning til særlige problemer ved anvendelse af reglen i SFL § 27, stk. 1, nr. 5. Fx kan situationen være, at SKAT fortløbende kommer i besiddelse af relevante oplysninger, således at det er tvivlsomt, hvornår den foreløbige sum af oplysninger er tilstrækkelig til at varsle en afgørelse. Situationen kan også være, at SKAT på én gang, fx ved ransagning, modtager alle relevante bilag og oplysninger, men at en nærmere vurdering af sagen nødvendiggør gennemgang og sammenholdelse af det modtagne materiale.

Fastlæggelse af kundskabstidspunktet i SFL § 27, stk. 2, må i sådanne tilfælde ske ved en konkret vurdering af, hvornår SKAT burde være i stand til at udarbejde forslag til varsling af forhøjelse. Udgangspunktet vil dog være, at reaktionsfristen løber fra SKATs erhvervelse af relevante og nødvendige oplysninger, medmindre særlige grunde nødvendiggør en vis tid til bearbejdelse af oplysningerne. Til belysning heraf kan nævnes følgende eksempler:

Eksempel: Grundlaget for en skønsmæssig ansættelse var løbende tilgået SKAT

Selv om regnskabsmateriale var tilgået SKAT i september 2004, blev en varsling af en skønsmæssig ansættelse i juni 2005 anset for rettidig, fordi det blev lagt til grund, at der efterfølgende var tilgået SKAT relevante oplysninger, senest i februar 2005. Se SKM2011.459.ØLR.

Eksempel: Vis, rimelig frist til at undersøge materiale modtaget ved ransagning

Der var foretaget ransagning d. 15. april 2004, og d. 6. maj 2004 modtog SKAT kontoudtog, der gav kundskab om, at et udbetalt beløb reelt var skattepligtigt udbytte. 6 måneders fristen blev anset for at løbe fra d. 6. maj, idet retten udtalte, at der må indrømmes skattemyndighederne en vis rimelig frist til at undersøge materiale, der fremkom ved ransagningen. Se SKM2011.438.BR.

Eksempel: Rimelig tid til bearbejdning af modtaget materiale

Det blev lagt til grund, at kundskabstidspunktet efter den dagældende skattestyrelseslovs § 35, stk. 4, først indtrådte ca. to måneder efter, at skattemyndigheden havde modtaget ufuldstændige oplysninger. Begrundelsen herfor var, at skattemyndigheden måtte indrømmes en vis rimelig tid til at bearbejde de ufuldstændige og til dels misvisende oplysninger. Se SKM2006.153.HR.

Eksempel: Kundskab tidligst ved ransagelse

Det blev lagt til grund, at skattemyndighedens kundskab til de relevante oplysninger tidligst indtraf på ransagningstidspunktet. Se SKM2011.209.HR. Se også SKM2010.813.LSR, hvor kundskabstidspunktet var det tidspunkt, hvor politiet foretog afhøring på grundlag af materiale beslaglagt ved ransagning.

Eksempel: Kundskab fra modtagelse af brev om anvendelse af udenlandsk kreditkort

SKAT bad om redegørelse om hævninger på udenlandsk kreditkort. Fristen på 6 måneder i SFL § 27, stk. 2, skulle regnes fra tidspunktet for modtagelsen af redegørelsen, hvori hævningerne blev bekræftet, men blev forklaret som midler fra et privat lån. Se SKM2010.798.BR. Sagen SKM2010.813.LSR drejede sig også om hævninger med udenlandske kreditkort og her skulle 6 måneders fristen regnes fra det tidspunkt, hvor politiet foretog afhøring på grundlag af materiale beslaglagt ved ransagning.

Se også

Afsnit A.A.8.2.3.11 om 6-måneders fristen, herunder yderligere afgørelser på området.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

A.A.8.2.3.8 Skatterådets mulighed for at ændre skatteankenævsnafgørelser

Indhold

I dette afsnit beskrives Skatterådets mulighed for på grundlag af bestemmelsen i SFL § 2, stk. 3, at kunne ændre en skatteankenævnsafgørelse efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist. Pr. definition har denne regel kun betydning for ændringer på Skatterådets initiativ.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Den praktiske fremgangsmåde.

Regel

Hvis en skatteankenævnsafgørelse må anses for at have et åbenbart ulovligt indhold, jf. SFL § 2, stk. 3, kan Skatterådet også efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist ændre afgørelsen, forudsat den skattepligtige senest tre måneder efter skatteankenævnets afgørelse er blevet underrettet om, at der vil blive iværksat ændring. Se SFL § 27, stk. 1, nr. 6. I styresignalet SKM2009.422.SKAT er det foreskrevet, at uanset 3 måneders fristen i lovens ordlyd skal underretningen til den skattepligtige ske inden 1 måned fra skatteankenævnets afgørelse. I samme styresignal er begrebet "åbenbart ulovligt" nærmere beskrevet.

På samme måde som vedrørende de øvrige fristgennembrudsgrunde i SFL § 27, stk. 1, er det en betingelse for ekstraordinær genoptagelse efter stk. 1, nr. 6, at 6-måneders reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2, er overholdt, se A.A.8.2.3.11, og at det af ændringen afledede krav ikke er forældet efter 10-års fristen i SFL § 34 a, stk. 4, se A.A.8.2.3.2. Vedrørende samtlige fristgennembrudsgrunde i SFL § 27, stk. 1, gælder endvidere, at hvis der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse, kan ansættelsen kun ændres angående det spørgsmål, der har været årsag til genoptagelsen. Den ekstraordinære genoptagelse åbner ikke mulighed for andre ændringer i ansættelsen.

Se også

Afsnit A.A.8.2.3.11 om 6-måneders reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2.

Afsnit A.A.8.2.3.2 om 10-års fristen i SFL § 34, stk. 4.

Den praktiske fremgangsmåde

Anledningen til at iværksætte ændring af en skatteankenævnsafgørelse på grundlag af bestemmelsen i SFL § 27, stk. 1, nr. 6, vil typisk være et initiativ fra et medlem af et skatteankenævn, en medarbejder i et skatteankenævn eller en medarbejder i SKAT i øvrigt.

Når et sådant initiativ er taget, er den efterfølgende praktiske procedure inden forelæggelse for Skatterådet nærmere reguleret i styresignalet SKM2009.422.SKAT.

Se også

Afsnit A.A.1.3.2 om fremgangsmåden ved forelæggelse for Skatterådet.

A.A.8.2.3.9 Ændring af identiske sager som følge af underkendelse af praksis

Indhold

Dette afsnit handler om adgangen til genoptagelse efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist, når SKATs hidtidige praksis er blevet endelig underkendt ved en dom eller en LSR-kendelse eller hvis en begunstigende praksisændring er offentliggjort af SKAT. Reglen i SFL § 27, stk. 1, nr. 7, kan kun anvendes til at foretage ændringer til gunst for den skattepligtige, og har derfor fortrinsvis betydning for ændringer efter anmodning fra en skattepligtig. Omstændighederne kan dog være således, at SKAT af egen drift er forpligtet til at ændre efter SFL § 27, stk. 1, nr. 7.

Afsnittet indeholder:

• Reglens anvendelsesområde

• Særligt om endelig underkendelse

• Genoptagelsens tidsmæssige udstrækning

• Offentliggørelse af genoptagelsesmeddelelse
• SKATs pligt til genoptagelse på eget initiativ.
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Reglens anvendelsesområde

Reglen i SFL § 27, stk. 1, nr. 7, giver adgang til genoptagelse i identiske sager efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist, når SKATs hidtidige praksis er blevet endeligt underkendt ved en domstol eller i Landsskatteretten. Tilsvarende gælder, hvis SKAT i et sådant sagsforløb indgår forlig og tager bekræftende til genmæle inden en domstol eller Landsskatteretten har truffet afgørelse.

Begrebet underkendelse forudsætter, at det kan lægges til grund, at der har eksisteret en defineret praksis. Er det ikke tilfældet, er der alene grundlag for genoptagelse i andre identiske sager inden for den ordinære ansættelsesfrist. Dette var netop situationen i sagen SKM2010.451.ØLR, hvor den skattepligtige fik medhold i, at der ikke skulle svares arbejdsmarkedsbidrag af udbetalinger fra en privat invalidepensionsordning. Der var ikke tale om underkendelse af hidtidig praksis.Se endvidere A.A.7.1 om princippet om lovmæssig forvaltning.

Endvidere omfatter reglen i SFL § 27, stk. 1, nr. 7, tilfælde, hvor SKAT af egen drift og uafhængigt af et konkret sagsforløb har besluttet en praksisændring til gunst for de skattepligtige på grundlag af en vurdering om, at SKATs praksis kunne forventes underkendt af domstolene eller Landsskatteretten.

På samme måde som vedrørende de øvrige fristgennembrudsgrunde i SFL § 27, stk. 1, er det en betingelse for ekstraordinær genoptagelse efter stk. 1, nr. 7, at 6-måneders reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2, er overholdt, se A.A.8.2.3.11, og at det af ændringen afledede krav ikke er forældet efter 10-års fristen i SFL § 34 a, stk. 4, se A.A.8.2.3.2. Vedrørende samtlige fristgennembrudsgrunde i SFL § 27, stk. 1, gælder endvidere, at hvis der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse, kan ansættelsen kun ændres angående det spørgsmål, der har været årsag til genoptagelsen. Den ekstraordinære genoptagelse åbner ikke mulighed for andre ændringer i ansættelsen.

>I det omfang en skattepligtigs krav på tilbagebetaling af skat måtte være overvæltet på andre, gælder reglerne i SFL § 34 c om forenklet tilbagebetaling af skatter og afgifter. Der kan henvises til afsnit A.A.15 Forenklede regler om opgørelse af tilbagebetalingskrav.<

Se også

Afsnit A.A.8.2.3.11 om 6-måneders reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2.

Afsnit A.A.8.2.3.2 om 10-års fristen i SFL § 34, stk. 4.

>Afsnit A.A.15 Forenklede regler om opgørelse af tilbagebetalingskrav om forenklet tilbagebetaling af skatter og afgifter ved overvæltning, jf. SFL § 34 c.<

Særligt om endelig underkendelse

Hvis der er sket underkendelse af SKATs hidtidige praksis ved dom, landsskatteretskendelse eller ved forlig, er genoptagelse i andre identiske sager betinget af, at underkendelsen er endelig. Denne betingelse er umiddelbart opfyldt, når SKAT ved forlig har taget bekræftende til genmæle.

Er sagen afsluttet ved dom eller landsskatteretskendelse indebærer betingelsen om endelig underkendelse, at fristerne for videre prøvelse af den underkendende afgørelse er udløbet, uden at der er taget initiativ til at søge afgørelsen ændret. Det drejer sig om fristerne i SFL§§ 48 og 49 for indbringelse af LSR-kendelser for domstolene samt fristerne i retsplejeloven om anke af domme. Se nærmere herom i afsnit A.A.10.3 om domstolsprøvelse.

Genoptagelsens tidsmæssige udstrækning

I tilfælde, hvor SKATs hidtidige praksis er blevet underkendt ved afgørelse eller indgåelse af forlig, eller hvor SKAT af egen drift har lempet hidtidig praksis, har skattepligtige i tilsvarende sager krav på genoptagelse og ændring. Genoptagelsens tidsmæssige udstrækning er fastlagt således, at der kan ske genoptagelse fra og med det ældste indkomstår, der har været omfattet af den først afgjorte sag, hvor der er sket underkendelse af hidtidig praksis. Genoptagelse er dog begrænset af 10-års fristen i SFL § 34 a, stk. 4. Se A.A.8.2.3.2 om 10-års fristen. Uanset denne betingelse kan der under alle omstændigheder ske genoptagelse fra og med det indkomstår, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet tre år forud for underkendelsen af praksis.

Denne tre-års minimumsfrist vil kun undtagelsesvis have betydning, når underkendelsen af praksis er afslutningen på et konkret sagsforløb, da et sådant forløb normalt først vil være afsluttet efter mere end tre års forløb. Derimod vil 3-års minimumsfristen altid have betydning, når SKAT af egen drift lemper hidtidig praksis på grundlag af en vurdering om, at praksis kunne forventes underkendt af landsskatteretten eller domstolene. Dette skyldes, at når praksis lempes uafhængigt af et konkret sagsforløb, giver det ingen mening at tale om genoptagelse fra og med det ældste indkomstår, der har været omfattet af den først afgjorte sag.

Som ovenfor nævnt er det kun den første underkendende afgørelse, der medfører adgang til genoptagelse efter reglen i SFL § 27, stk. 1, nr. 7. Det betyder eksempelvis, at hvis en underkendelse af praksis bekræftes i en efterfølgende afgørelse, vil denne afgørelse ikke kunne være grundlag for genoptagelse efter SFL § 27, stk. 1, nr. 7, i henseende til den tidsmæssige udstrækning.

Offentliggørelse af genoptagelsesmeddelelse

Når der efter SKATs vurdering er sket en endelig underkendelse, henholdsvis lempelse af hidtidig praksis, offentliggøres på SKATs hjemmeside under Juridiske Nyheder en genoptagelsesmeddelelse i form af et styresignal, der informerer om den ændrede retstilstand samt adgangen til genoptagelse i tilsvarende sager.

Der er to formål med at offentliggøre sådanne styresignaler. Det ene formål er at opfylde SKATs forpligtelse til at informere offentligheden om praksisændringer. Det andet formål er, at offentliggørelse af et styresignal har den konsekvens, at 6-måneders reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2, for indgivelse af anmodning om genoptagelse efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist begynder at løbe fra tidspunktet for offentliggørelse. Se herom i A.A.8.2.3.11.

Hvis SKAT har et sikkert kendskab til den kreds af skattepligtige, der har krav på genoptagelse efter en underkendelse, henholdsvis praksislempelse, vil SKAT være forpligtet til af egen drift at foretage genoptagelse, således at offentliggørelse af et styresignal om genoptagelse er overflødigt.

Omvendt gælder, at adgangen til genoptagelse efter underkendelse af praksis ikke er betinget af, at SKAT har offentliggjort et styresignal om genoptagelse. En sådan situation bliver aktualiseret, hvis SKAT har undladt at offentliggøre et styresignal om genoptagelse på grundlag af en urigtig vurdering om, at den pågældende afgørelse ikke kunne være udtryk for en underkendelse af hidtidig praksis. Hvis Landsskatteretten eller domstolene fastslår, at der er tale om underkendelse af hidtidig praksis, har andre skattepligtige i tilsvarende sager krav på genoptagelse efter reglen i SFL § 27, stk. 1, nr. 7. I sådanne tilfælde vil 6-måneders reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2, i princippet løbe fra det tidspunkt, hvor den skattepligtige har fået kendskab til den endelige underkendende afgørelse, men med mulighed for dispensation efter 2. punktum i § 27, stk. 2.

SKATs pligt til genoptagelse på eget initiativ

Selv om SKAT i et styresignal har informeret om en underkendelse eller lempelse af praksis, fritager det ikke i sig selv SKAT for pligten til af egen drift at genoptage tilsvarende sager inden for de tidsmæssige rammer, der er fastlagt i SFL § 27, stk. 1 , nr. 7.

SKAT vil have pligt til genoptagelse af egen drift i det omfang, der foregår aktuel sagsbehandling i sager svarende til beskrivelsen i styresignalet. Hvad angår øvrige tilfælde, dvs. afsluttede sager om sager om samme spørgsmål samt tilfælde, hvor spørgsmålet aldrig har været særskilt behandlet, vil udgangspunktet være, at SKAT ikke har pligt til at genoptage af egen drift. En sådan pligt kan dog undtagelsesvis forekomme, hvis SKAT umiddelbart og uden yderligere undersøgelser har mulighed for entydigt at udsøge de tilfælde, hvor genoptagelse i henhold til styresignalet er relevant.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

A.A.8.2.3.10 Ændringer som følge af særlige omstændigheder

Indhold

Dette afsnit handler om adgangen til genoptagelse efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist, når en ændring af ansættelsen er en følge af, at der foreligger særlige omstændigheder. Reglen i SFL § 27, stk. 1, nr. 8, kan kun anvendes til at foretage ændringer til gunst for den skattepligtige, og har derfor fortrinsvis betydning for ændringer efter anmodning fra en skattepligtig.

Afsnittet indeholder:

• Reglens anvendelsesområde
• Krav om indholdsmæssig ændring
• Bagatelgrænse
• Oversete eller glemte fradrag
• Myndighedsfejl
• Særligt om SKATs urigtige retsanvendelse
• Særligt om myndighedsfejl af formel art
• Særligt om myndighedsfejl i relation til skønsmæssige ansættelser
• Tilbagebetaling af kirkeskat ved manglende medlemskab af folkekirken
• Andre særlige omstændigheder
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Reglens anvendelsesområde

Reglen i SFL § 27, stk. 1, nr. 8, er en opsamlingsregel, der eventuelt kan finde anvendelse, når ingen af de øvrige genoptagelsesgrunde i SFL § 27, stk. 1, kan medføre ekstraordinær genoptagelse.

Indholdet af SFL § 27, stk. 1, nr. 8, svarer til indholdet af den tidligere gældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 4, stk. 2, hvorfor afgørelser i henhold til denne bestemmelse kan have betydning for fastlæggelse af anvendelsesområdet for SFL § 27, stk. 1, nr. 8.

Tilladelse til ekstraordinær genoptagelse af indkomst- og ejendomsværdiansættelser efter SFL § 27, stk. 1, nr. 8, er betinget af, at der foreligger særlige omstændigheder, der kan medføre ændring af en ansættelse. Det kan eksempelvis være myndighedsfejl, svig fra tredjemand eller helt særlige uforudsigelige tilfælde, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige, herunder alvorlig sygdom. Nedenfor findes en nærmere beskrivelse af de tilfælde, hvor reglen i SFL § 27, stk. 1, nr. 8, typisk kan være relevant. Se fra og med "Oversete eller glemte fradrag" til og med "Andre særlige omstændigheder."

Det påhviler den skattepligtige at dokumentere eller sandsynliggøre, at betingelserne i SFL § 27, stk. 1, nr. 8, er opfyldt. Denne bevisbyrde kan være tungere at løfte, jo ældre år der er tale om. Er der tale om indkomstår langt tilbage i tid, hvor SKAT ikke ligger inde med selvangivelsesmateriale, skal den skattepligtige efter omstændighederne være i stand til selv at fremlægge kopi af det relevante selvangivelsesmateriale.

På samme måde som vedrørende de øvrige fristgennembrudsgrunde i SFL § 27, stk. 1, er det en betingelse for ekstraordinær genoptagelse efter stk. 1, nr. 8, at 6-måneders reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2, er overholdt, se A.A.8.2.3.11, og at det af ændringen afledede krav ikke er forældet efter 10-års fristen i SFL § 34 a, stk. 4, se A.A.8.2.3.2. Vedrørende samtlige fristgennembrudsgrunde i SFL § 27, stk. 1, gælder endvidere, at hvis der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse, kan ansættelsen kun ændres angående det spørgsmål, der har været årsag til genoptagelsen. Den ekstraordinære genoptagelse åbner ikke mulighed for andre ændringer i ansættelsen.

Se også

Afsnit A.A.8.2.3.11 om 6-måneders reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2.

Afsnit A.A.8.2.3.2 om 10-års fristen i SFL § 34, stk. 4.

Krav om indholdsmæssig ændring

Det er en forudsætning for genoptagelse efter SFL § 27, stk. 1, nr. 8, at der er en sandsynlig udsigt til, at genoptagelsen af ansættelsen vil resultere i en indholdsmæssig ændring af den hidtidige ansættelse. Dvs. at hvis det er SKATs vurdering, at den eksisterende ansættelse er korrekt, vil en afgørelse, hvor anmodning om genoptagelse nægtes, kunne begrundes på netop på denne måde.

Der kan nævnes følgende eksempler, hvor der ikke gives tilladelse til ekstraordinær genoptagelse:

>

Eksempel: SKATs forudsætning om uberettiget omfakturering kunne ikke afkræftes af klager

SKAT havde nægtet fradrag, fordi fakturaer ansås for omfakturerede. Der var ikke grundlag for at tillade ekstraordinær genoptagelse, fordi klager ikke havde fremlagt nye faktiske eller retlige oplysninger, der kunne føre til en ændret vurdering af nægtelsen af fradrag. Klageren havde derfor ikke sandsynliggjort, at skatteansættelsen var materielt urigtig. Se SKM2011.332.BR.

Der kunne ikke gives tilladelse til ekstraordinær genoptagelse efter den tidligere tilsvarende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8, bl.a. under hensyn til utilstrækkelig dokumentation, således at der ikke var holdepunkter for at antage, at ansættelsen var materielt forkert. Se SKM2007.875.BR.

Eksempel: Ikke materielt grundlag for medhold i at bil var ejet af selskab

Tilladelse til ekstraordinær genoptagelse blev nægtet allerede fordi der ikke materielt var grundlag for at give den skattepligtige medhold i, at hans bil i stedet for var ejet af hans selskab. SE SKM2005.240.ØLR.

Eksempel: Den skattepligtige var ikke fuldt skattepligtig til Danmark

Ekstraordinær genoptagelse med henblik på at opnå personfradrag blev nægtet allerede fordi den skattepligtige ikke ansås for at være fuldt skattepligtig til Danmark. Se SKM2002.230.VLR.

Bagatelgrænse

Ved vurderingen af om der kan tillades genoptagelse efter bestemmelsen i SFL § 27, stk. 1, nr. 8, kan det tillægges betydning, om ændring af ansættelsen har væsentlig betydning for den skattepligtige.

Dette væsentlighedskriterium er i hovedsagen af økonomisk art og indebærer, at en indkomstændring for ét eller flere indkomstår på i alt mere end 5.000 kr., normalt bør resultere i genoptagelse, forudsat de øvrige betingelser i SFL § 27, stk. 1, nr. 8, er opfyldt.

Hvis den samlede indkomstændring for ét eller flere indkomstår i alt er mindre end 5.000 kr., taler det alt andet lige imod at tillade ekstraordinær genoptagelse, men manglende opfyldelse af beløbskravet vil ikke i sig selv være til hinder for at tillade genoptagelse. Beløbsgrænsen skal ses i sammenhæng med en række andre faktorer, herunder hvor oplagt klar afgørelsen er, om der er tale om gamle indkomstår samt den skattepligtiges individuelle omstændigheder.

Oversete eller glemte fradrag

SFL § 27, stk. 1, nr. 8, kan ikke medføre tilladelse til genoptagelse i tilfælde, hvor baggrunden for anmodningen alene er, at en skattepligtig fejlagtigt har overset eller glemt fradrag. Det gælder også glemte fradrag for indbetalinger til pensionsordninger, f.eks. hvis den skattepligtige har indbetalt et beløb større end opfyldningsfradraget og undlader at fordele det overskydende fradrag i de efterfølgende år. Tilsvarende gælder, hvis den skattepligtige fejlagtigt har selvangivet for store beløb.

Der kan nævnes følgende eksempler, hvor ekstraordinær genoptagelse blev nægtet:

Eksempel: Ikke fradrag trods bogføring af for store indkomster

Den skattepligtige havde i årene 1991-1996 bogført for store indkomster. For at udligne dette foretog den skattepligtige i 1997 et modsvarende fradrag. Der blev nægtet fradrag, fordi retten sidestillede situationen med en situation med glemte fradrag vedrørende indkomstårene 1991-1996. Se SKM2007.44.VLR.

Eksempel: Revisor bogførte indkomst to gange

Den skattepligtiges revisor havde bogført en indkomst to gange. Retten fastslog, at da den skattepligtige skulle identificeres med sin revisor, var der tale om en situation, der kunne sidestilles med glemte fradrag, hvorfor genoptagelse blev nægtet. Se SKM2008.902.BR.

Eksempel: Fejlagtig indtægtsførelse af gældspost skyldtes alene selskabets dispositioner

En fejlagtig indtægtsførelse af en gældspost skyldtes alene selskabets egne dispositioner, hvorfor tilladelse til ekstraordinær genoptagelse blev nægtet. Se SKM2007.885.LSR.

Eksempel: Manglende selvangivelse af udbytte og indeholdt udbytteskat, som ikke blev godskrevet

Den skattepligtige havde i felt nr. 92 og 93 undladt at selvangive aktieudbytter med indeholdelse af udbytteskat, hvorfor udbytteskatten ikke var blevet godskrevet i skatteansættelsen. Anmodningen var fremsat efter udløbet af fristen i SFL § 26, stk. 2, og der kunne ikke ske ekstraordinær genoptagelse, da ingen af betingelserne i SFL § 27, stk. 1, nr. 1-8, var opfyldt. Se SKM2010.473.LSR.

Myndighedsfejl

Det centrale anvendelsesområde for tilladelse til genoptagelse efter SFL § 27, stk. 1, nr. 8, er, når en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat er forkert som følge af, at SKAT har begået ansvarspådragende fejl, dvs. erstatningslignende situationer. Dette suppleres af, at der også kan være grundlag for genoptagelse, hvis fejlen hos SKAT ikke har en ansvarspådragende karakter, nemlig hvis fejlen har været årsag til en materielt urigtig ansættelse, som det efter en konkret vurdering må anses for urimeligt at opretholde.

Det vil som udgangspunkt ikke være en fejl hos SKAT, hvis SKAT ikke af egen drift har korrigeret fejl i selvangivelsesmateriale. Efter omstændighederne vil passivitet hos SKAT dog efter en konkret vurdering kunne kvalificeres som fejl hos SKAT, fx hvis SKAT ved aktiv behandling af det modtagne materiale overser iøjnefaldende fejl.

Nedenfor er foretaget uddybninger af myndighedsfejl på udvalgte områder. Se "Særligt om SKATs urigtige retsanvendelse" og "Særligt om myndighedsfejl af formel art" og "Særligt om myndighedsfejl i relation til skønsmæssige ansættelser."

Særligt om SKATs urigtige retsanvendelse

Urigtig retsanvendelse kan ikke kvalificeres som ansvarspådragende i det omfang den urigtige retsanvendelse ligger inden for rammerne af sædvanlig retsanvendelse. Rammerne for sædvanlig retsanvendelse er afgrænset således, at en myndighed har et vist fortolkningsspillerum, når der skal træffes afgørelse. Til illustration heraf kan anføres, at en sag, der slutteligt afgøres af Højesteret, i praksis kan have faldet temmelig forskelligt ud ved de forudgående instanser.

I de sager, hvor der er nedlagt påstand om, at der skal tillades ekstraordinær genoptagelse som følge af skattemyndighedernes urigtige retsanvendelse, har Skatteministeriet typisk fået medhold i, at retsanvendelsen lå inden for den sædvanlige fortolkningsramme. De relevante afgørelser drejer sig alle om ekstraordinær genoptagelse efter den tidligere skattestyrelseslovs § 4, stk. 2, men afgørelserne har afledet betydning for anvendelsen af den gældende bestemmelse i SFL § 27, stk. 1, nr. 8.

Blandt de relevante afgørelser kan først og fremmest nævnes SKM2001.183.HR. Det forudgående sagsforløb drejede sig om skattefri rejsegodtgørelse for ansatte ved Storebæltsprojektet, og Skatteministeriet fik efter at have tabt sagen i Vestre Landsret medhold i Højesteret. I den efterfølgende sag om ekstraordinær genoptagelse for øvrige ansatte, jf. SKM2001.183.HR, fik Skatteministeriet medhold i, at der ikke var særlige grunde til at tillade genoptagelse længere tilbage end sædvanligt i underkendelsessituationer. Tilsvarende var der ikke tale om ansvarspådragende urigtig retsanvendelse i afgørelserne. Se SKM2008.990.ØLR, SKM2001.181.VLR, SKM2001.56.VLR og SKM2006.101.LSR.

I en afgørelse fra Vestre Landsret fik den skattepligtige medhold i, at skattemyndigheden havde begået ansvarspådragende fejl. Der var dog snarere tale om en bevisførelsesfejl end om urigtig retsanvendelse, idet den ansvarspådragende fejl bestod i, at skattemyndigheden i forbindelse med fastlæggelse af ejerskab til en bil alene havde lagt vægt på navnet på registreringsattesten.

Se TfS 1999.557.VLD.

Særligt om myndighedsfejl af formel art

Retstilstanden om ekstraordinær genoptagelse i relation til myndighedsfejl af formel art bygger alene på retspraksis vedrørende tidligere tilsvarende bestemmelser i skattestyrelsesloven, da der ikke i lovforarbejder findes bidrag til dette spørgsmål.

Af denne retspraksis fremgår, at hvis en formel mangel i forbindelse med tilblivelse af en afgørelse skønnes at medføre ugyldighedsvirkning, vil der være grundlag for ekstraordinær genoptagelse efter SFL § 27, stk. 1, nr. 8, uafhængigt af en vurdering af, hvorvidt en fornyet prøvelse af ansættelsen vil resultere i et ændret indholdsmæssigt resultat.

Hvis en formel mangel derimod ikke skønnes at have ugyldighedsvirkning for den oprindelige afgørelse, vil udgangspunktet være, at der ikke er grundlag for ekstraordinær genoptagelse efter SFL § 27, stk. 1, nr. 8.

Til belysning heraf kan nævnes følgende eksempler:

Eksempel: Genoptagelse tilladt som følge af manglende lovhenvisning i begrundelse for afgørelsen

I den oprindelige afgørelse havde skattemyndigheden ikke i begrundelsen henvist til de lovmæssige betingelser for at kunne suspendere den ordinære ansættelsesfrist. Da denne proceduremangel blev anset for at have ugyldighedsvirkning, fik den skattepligtige medhold i, at der kunne tillades ekstraordinær genoptagelse. Se SKM2003.248.ØLR.

Eksempel: Genoptagelse tilladt som følge af manglende partshøring

I den oprindelige afgørelse var der ikke sket lovpligtig høring af parten. Skatteministeriet tog bekræftende til genmæle over for påstanden om tilladelse til ekstraordinær genoptagelse på grundlag af en vurdering af, at den manglende høring havde ugyldighedsvirkning. Se SKM2006.488.ØLR.

Eksempel: Genoptagelse nægtet trods formelle fejl

Klageren havde ikke oprindelig anfægtet de formelle fejl, der herefter ikke var egnede til at medføre ugyldighed. Som følge heraf og som følge af, at der ikke i øvrigt var tale om særlige omstændigheder, blev genoptagelse nægtet. Se SKM2003.288.HR.

Eksempel: Genoptagelse nægtet uanset indsigelser om manglende partshøring, m.v.

Den skattepligtige havde gjort gældende, at afgørelsen fejlagtigt var truffet efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist, at høring var undladt, og at skattemyndigheden fejlagtigt ikke havde indkaldt til et møde. Retten fandt ikke, at der var begået fejl, der kunne bevirke tilladelse til ekstraordinær genoptagelse. Se SKM2007.875.BR.

Eksempel: Genoptagelse nægtet uanset indsigelse om manglende modtagelse af varsling

Den skattepligtige havde gjort gældende, at agterskrivelsen og den senere afgørelse ikke var modtaget på den tvangstilmeldte folkeregisteradresse. Retten fandt ikke, at disse formelle indsigelser kunne medføre ekstraordinær genoptagelse. Se SKM2010.363.ØLR.

Særligt om myndighedsfejl i relation til skønsmæssige ansættelser

Spørgsmålet er i hvilket omfang det kan anses for en myndighedsfejl efter SFL § 27, stk. 1, nr. 8, hvis SKAT som følge af manglende oplysninger og dokumentation har foretaget en skønsmæssig ansættelse, der efterfølgende dokumenteres som for højt ansat. Udgangspunktet er, at et sådant forløb ikke i sig selv bevirker, at den skønsmæssige ansættelse kan kvalificeres som en myndighedsfejl.

Hvis det derimod viser sig, at den skønsmæssige ansættelse åbenbart er for højt ansat i forhold til de tilgængelige oplysninger på det tidspunkt, hvor den skønsmæssige afgørelse er truffet, vil der kunne være tale om en ansvarspådragende myndighedsfejl, der kan medføre ekstraordinær genoptagelse. Jo større forskellen er mellem den skønsmæssige ansættelse og den efterfølgende dokumenterede ansættelse, jo mindre krav vil der kunne stilles for at kvalificere den skønsmæssige afgørelse som en myndighedsfejl.

Til belysning af hvornår en for høj skønsmæssig ansættelse kan kvalificeres som en myndighedsfejl, kan nævnes følgende eksempler:

Eksempel: Skønsmæssig forhøjelse var ikke åbenbar urimelig eller fastsat på klart urigtigt grundlag

Højesteret stadfæstede Østre Landsrets dom angående spørgsmålet om ekstraordinær genoptagelse af en skønsmæssig ansættelse. Tilladelse til genoptagelse blev nægtet, bl.a. fordi de skønsmæssige forhøjelser ikke kunne betegnes som åbenbart urimelige eller fastsat på et klart urigtigt grundlag.

Se SKM2003.288.HR (tidligere TfS 2000.873.ØLD).

Eksempel: Skønsmæssig ansættelse var ikke ansvarspådragende fejl

Som følge af et mangelfuldt regnskabsgrundlag blev der foretaget skønsmæssig ansættelse. Da den skønsmæssige ansættelse ikke var udtryk for en ansvarspådragende fejl, blev tilladelse til ekstraordinær genoptagelse nægtet. Se TfS 2000.902.ØLD.

Eksempel: Skønsmæssig forhøjelse var ikke åbenbar urimelig eller fastsat på klart urigtigt grundlag

Der blev ikke tilladt ekstraordinær genoptagelse, da den skønsmæssige ansættelse ikke var åbenbart urimelig eller fastsat på et klart urigtigt grundlag. Det blev endvidere tillagt betydning, at det senere udarbejdede regnskab ikke var forsynet med revisorpåtegning. Endelig havde det ikke i sig selv betydning, at klagerens oprindelige revisor havde tilbageholdt hans regnskabsmateriale. Se TfS 2000.388.ØLD.

Eksempel: Genoptagelse tilladt som følge af urimeligt skøn

Der blev tilladt ekstraordinær genoptagelse af en skønsmæssig forhøjelse på 50.000 kr. Skønnet blev anset for urimeligt, fordi det beløbsmæssigt end ikke kunne indeholdes i den indberettede kursændring på klagerens aktiebeholdning i det pågældende indkomstår. Se SKM2006.467.LSR.

Eksempel: Genoptagelse tilladt som følge af urimeligt skøn plus sygdom

Der blev tilladt ekstraordinær genoptagelse, fordi en skønsmæssig forhøjelse blev anset for åbenbart urimelig under hensyn til de foregående og det efterfølgende års selvangivne overskud af virksomhed, hvortil kom alvorlig sygdom hos klagerens barn. Se SKM2006.412.LSR.

Uanset om den skønsmæssige ansættelse viser sig at være for højt ansat, vil der være grundlag for ekstraordinær genoptagelse, hvis SKAT hen mod slutningen af den ordinære ansættelsesfrist har fastsat dagbøder for at fremtvinge oplysninger fra den skattepligtige uden at gøre opmærksom på, at modtagelse af eventuelle oplysninger efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist ikke nødvendigvis kan resultere i genoptagelse.

Tilbagebetaling af kirkeskat ved manglende medlemskab af folkekirken

Ved SKM2005.453.DEP blev det meddelt, at en afgørelse om tilbagebetaling af kirkeskat er en afgørelse om skatteberegning og dermed omfattet af begrebet skatteansættelse, jf. tilsvarende punkt 4.17 i de almindelige bemærkninger til skatteforvaltningsloven. Dette indebærer, at skatteforvaltningslovens fristregler finder anvendelse, når der anmodes om tilbagebetaling af kirkeskat for perioder, hvor der ikke har været tale om medlemskab af folkekirken.

Hvis klageren har betalt kirkeskat tilbage i tid uden at have været medlem af folkekirken, kan der under alle omstændigheder ske genoptagelse og tilbagebetaling af kirkeskat inden udløbet af den ordinære ansættelsesfrist i SFL § 26, stk. 2. Hvis denne frist er overskredet, vil genoptagelse efter SFL § 27, stk. 1, nr. 8, være betinget af, at den fejlagtige betaling af kirkeskat skyldes en ansvarspådragende fejl begået af skatte- og registermyndighederne. SFL § 27, stk. 1, nr. 8, vil således normalt ikke finde anvendelse, hvis fejlen er sket hos de kirkelige myndigheder. Som følge heraf bør en klager opfordres til at forsøge at skaffe en redegørelse om medlemskab fra folkekirken. Hvis en sådan redegørelse ikke kan dokumentere årsagen til den fejlagtige kirkeskattebetaling, skal der ske en konkret vurdering og ved denne vurdering kan indgå en formodning om, at fejlen er sket hos skatte- og registermyndighederne, hvis relevante oplysninger ikke i øvrigt kan fremskaffes.

Det er en yderligere betingelse for ekstraordinær genoptagelse, at klageren har overholdt 6-måneders reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2, jf. A.A.8.2.3.11. I tilfælde af manglende medlemskab af folkekirken vil fristen løbe fra det tidspunkt, hvor klageren har fået positivt kendskab til grundlaget for ekstraordinær genoptagelse, dvs. har haft tilstrækkeligt kendskab til, at den fejlagtige kirkeskattebetaling skyldes en myndighedsfejl. Et sådant kendskab vil fx være til stede, hvis opkrævning af kirkeskat fortsætter efter, at klageren selv har udmeldt sig af folkekirken. Der vil i øvrigt være tale om en særdeles konkret vurdering.

Hvad angår den definitive 10 års forældelsesfrist henvises til A.A.8.2.3.2.

I modsætning til genoptagelse som følge af manglende medlemskab af folkekirken står genoptagelse i tilfælde, hvor klageren faktisk har været medlem, men gør gældende, at medlemskabet er etableret ved en fejl og som følge heraf skal ophæves med tilbagevirkende kraft. Hvis medlemskabet ophæves med tilbagevirkende kraft, kan der ske ekstraordinær genoptagelse på grundlag af SFL § 27, stk. 1, nr. 1. Se A.A.8.2.3.2.

Se også

Afsnit A.A.8.2.3.11 om 6-måneders reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2.

Afsnit A.A.8.2.3.2 om 10-års fristen i SFL § 34, stk. 4.

Andre særlige omstændigheder

Selv om der hverken er tale om myndighedsfejl eller svig fra tredjemand, kan bestemmelsen i SFL § 27, stk. 1, nr. 8, kunne medføre genoptagelse i andre situationer, der kan kvalificeres som "særlige omstændigheder." Fx.vil alvorlig sygdom, der har været årsag til mangelfulde eller misvisende skatteansættelser, kunne medføre tilladelse til ekstraordinær genoptagelse. Se SKM2006.467.LSR og SKM2006.412.LSR hvor genoptagelse blev tilladt. Derimod vil klagerens sociale, personlige eller økonomiske forhold normalt ikke i sig selv kunne bevirke, at der tillades genoptagelse. I øvrigt vil helt uforudsigelige konsekvenser, der ikke beror på klageren selv, kunne medføre ekstraordinær genoptagelse.

Eksempel: Medarbejder beskattet af løn, men arbejdsgiver nægtet fradrag for lønudgiften

En medarbejder er blevet beskattet af en lønudbetaling, hvor SKAT efterfølgende nægter arbejdsgiveren fradrag for lønudgiften med henvisning til, at udbetalingen er afdrag på et lån. Det vil efter omstændighederne kunne tillades, at beskatningen af medarbejderen genoptages og ophæves.

Endvidere findes en række afgørelser, der er truffet på grundlag af de tidligere tilsvarende bestemmelser i skattestyrelseslovens § 4, stk. 2, der senere blev afløst af skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8. Da anvendelsesområdet for disse tidligere bestemmelser stort set er identisk med anvendelsesområdet for den gældende bestemmelse i SFL § 27, stk. 1, nr. 8, har disse afgørelser truffet på grundlag af den tidligere skattestyrelseslovs § 4, stk. 2, og senere § 35, stk. 1, nr. 8, direkte betydning for praksis efter SFL § 27, stk. 1, nr. 8.

Eksempel: Genoptagelse nægtet ved flytning uden ny adresseoplysning

Den skattepligtige havde ikke oplyst ny adresse ved flytning til Norge og havde derfor aldrig modtaget afgørelsen om forhøjelse som følge af et ulovligt anpartshaverlån. Da Højesteret fandt, at der ikke var ført sikkert bevis for, at ansættelsen var materielt forkert, var der ikke grundlag for at tillade ekstraordinær genoptagelse, når anmodningen herom var indgivet 7 år efter indkomståret. Se SKM2010.551.HR.

Eksempel: Omkvalificerede leasingaftaler kunne ikke genoptages ekstraordinært

Skattemyndigheden havde vedrørende 1996-1998 omkvalificeret en leasingaftale til en kreditkøbsaftale. Klageren anmodede om en tilsvarende omkvalificering for de indkomstår, der lå uden for den ordinære ansættelsesfrist, hvilket blev nægtet, da lovforarbejderne ikke rummede noget om sådanne situationer. Se SKM2003.368.VLR.

Eksempel: Ikke ekstraordinær genoptagelse hvor SKAT rettede fradrag hos den forkerte ægtefælle

To ægtefæller havde vedrørende et fælles lån fratrukket mere end 100 pct. af renteudgifterne, hvorfor skattemyndigheden nedsatte mandens fradrag fra 66 pct. til 50 pct. Det viste sig imidlertid, at det var hustruens fradrag, der skulle have været reduceret til 33 pct. Manden fik ikke tilladelse til tilbageregulering af fradraget, da reguleringen var sket i god tid inden udløbet af den ordinære ansættelsesfrist. Se SKM2002.569.ØLR.

Eksempel: Ekstraordinær genoptagelse tilladt, hvor selskab havde fejlkvalificeret et valutakurstab

Et selskab havde aktiveret et valutakurstab på afskrivningssaldoen, hvilket skattemyndigheden ændrede til løbende fradrag for driftsomkostninger. Selskabet fik vedrørende mere end tre år gamle år tilladelse til ekstraordinær genoptagelse, fordi den forkerte skattemæssige kvalifikation ikke var tilsigtet og i øvrigt var sket på et tidspunkt, hvor den ordinære frist ikke var udløbet. Se SKM2002.79.LR.

Eksempel: Ekstraordinær genoptagelse tilladt i stedet for forhandling om ophævelse af dobbeltbeskatning

Klageren var blevet dobbeltbeskattet af lønindkomst. Det blev anset for en særlig omstændighed, at en gensidig forhandling om de to landes beskatningsret åbenbart ville medføre, at udlandet fik beskatningsretten. Derfor blev skatteansættelsen ekstraordinært genoptaget med henblik på dobbeltbeskatningslempelse. Se SKM2002.307.TSS.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

A.A.8.2.3.11 Betingelsen om varsling inden 6 måneder

Indhold

Dette afsnit handler om, at en ekstraordinær ansættelsesændring er betinget af, at varsling, henholdsvis anmodning, sker senest seks måneder efter, at SKAT/den skattepligtige har fået tilstrækkeligt kundskab om det forhold, der giver grundlag for en ekstraordinær ansættelsesændring.

Afsnittet indeholder:

• Reglens indhold
• Forhøjelser på SKATs initiativ
• Anmodning fra en skattepligtig
• Dispensation fra 6-måneders fristen
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Reglens indhold

Varslingsfristen i SFL § 27, stk. 2, 1. punktum, går ud på, at når en af betingelserne i SFL § 27, stk. 1, nr. 1-8, er opfyldt, er det en yderligere betingelse for tilladelse til ekstraordinær genoptagelse, at 6-måneders fristen i SFL § 27, stk. 2, er overholdt. Denne 6-måneders frist regnes fra det tidspunkt, hvor SKAT, henholdsvis den skattepligtige, er kommet til kundskab om det forhold, der kan begrunde ekstraordinær genoptagelse.

Som udgangspunkt sker fastlæggelsen af begyndelsestidspunktet for 6-måneders fristen, dvs. kundskabstidspunktet, på grundlag af en meget konkret vurdering. Der henvises herom til eksemplerne under afsnittet "Forhøjelser på SKATs initiativ" og "Anmodning fra en skattepligtig".

Afbrydelse af 6-måneders fristen sker for SKATs vedkommende ved fremsendelse af forslag om ændring af ansættelsen efter proceduren i SFL § 20. For en skattepligtigs vedkommende sker afbrydelse af fristen ved indgivelse af anmodning om genoptagelse.

Forhøjelser på SKATs initiativ

Udgangspunktet vil i disse tilfælde være, at 6-måneders fristen begynder at løbe fra det tidspunkt, hvor SKAT er kommet i besiddelse af relevante og tilstrækkelige oplysninger til at kunne udarbejde forslag til ansættelsesændring.

Der vil undtagelsesvis kunne være tale om at indrømme SKAT en rimelig tid til at bearbejde et omfangsrigt og ikke entydigt bilagsmateriale. Se SKM2006.153.HR, hvor kundskabstidspunktet først blev anset for at indtræde ca. 2 måneder efter modtagelsen af ufuldstændige og til dels misvisende oplysninger. >Tilsvarende dommen SKM2011.438.BR, hvor retten udtaler, at der må indrømmes skattemyndighederne en vis, rimelig frist til at undersøge oplysninger og dokumenter, der fremkom ved en ransagning. 6 måneders fristen løb derfor først fra det efterfølgende tidspunkt, hvor SKAT modtog bankudtog, der viste, at betalingen var skattepligtigt udbytte.< Dommene er afsagt på grundlag af den tilsvarende regel i den tidligere skattestyrelseslov, men kriteriet for kundskabstidspunktet er uændret i den gældende bestemmelse i SFL § 27, stk. 2. Se afsnit A.A.8.2.3.7 for en nærmere beskrivelse af SKATs mulighed for at få indrømmet en rimelig tid til omfangsrigt og ikke entydigt bilagsmateriale.

Er der tale om en ægtefællekonsekvensændring, fremgår det af SKM2010.332.BR, at 6 måneders fristen i relation til konsekvensændringen hos ægtefælle 2, regnes fra det tidspunkt, hvor den forudgående ændring hos ægtefælle blev varslet.

Vedrørende forhøjelse på grundlag af hævninger med udenlandske kreditkort, fremgår det af SKM2010.798.BR, at 6 måneders fristen skulle regnes fra modtagelse af en udbedt redegørelse om hævningerne, og dette uanset, at hævningerne blev forklaret som midler fra et privat lån. Sagen SKM2010.813.LSR drejede sig også om hævninger på udenlandske kreditkort. SKAT anmeldte forholdet til politiet, der foretog ransagning og sendte det beslaglagte materiale til SKAT. 6 måneders fristen blev først regnet fra det efterfølgende tidspunkt, hvor klageren blev afhørt af politiet, idet Landsskatteretten lagde vægt på, at SKAT først på det tidspunkt fik tilstrækkeligt kundskab om klagerens relation til involverede udenlandske selskaber.

Som øvrige konkrete eksempler på fastlæggelse af kundskabstidspunkt kan nævnes følgende afgørelser:

>Eksempel: 6 måneders fristen løb først efter SKATs modtagelse af fyldestgørende oplysninger om midler i trust<

>Den skattepligtige havde i flere omgange undladt at oplyse om en trust, hvis midler ikke var udskilt fra hans formue. 6 måneders fristen skulle derfor først regnes fra modtagelsen af oplysninger, der til en vis grad belyste trustens forhold og den skattepligtiges tilknytning til og rolle i forhold til trusten. Se SKM2011.399.BR.<

Eksempel: 6 måneders fristen skulle tidligst regnes fra ransagningstidspunktet

Selv om skattemyndighederne allerede var i besiddelse af relevante oplysninger inden ransagning, fremkom der ved ransagningen sådanne supplerende oplysninger, at 6 måneders fristen tidligst skulle regnes fra ransagningstidspunktet. Se SKM2010.552.BR og SKM2009.164.ØLR.

Eksempel: Beregning af 6-måneders fristen i forbindelse med straffedom om forkert periodisering

Under en retssag om beskatning af en indtægt i 2003 fremkom oplysninger, der viste, at periodisering skulle ændres fra 2003 til 2002. Den skattepligtige var tidligere blevet frifundet i en straffesag om beskatning i 2003, men uanset dette skulle 6-måneders fristen først regnes fra et senere tidspunkt, fordi der i straffedommen var udtrykt usikkerhed om det korrekte beskatningstidspunkt. Se SKM2010.400.BR.

Eksempel: 6-måneders fristen begyndte ikke før spørgsmålet var afgjort i skatteankenævn

6-måneders fristen begyndte ikke at løbe før en klagebehandling i skatteankenævnet om det samme spørgsmål var afsluttet. Se SKM2008.702.HR.

Eksempel: 6-måneders fristen begyndte først da SKAT havde fået supplerende oplysninger

En person havde udeholdt en del af omsætningen i selvangivelsen. Det blev lagt til grund, at kundskabstidspunktet først indtrådte efter at skattemyndigheden havde modtaget oplysninger om priser mv., der var nødvendige for at kunne vurdere skatteansættelsen. Se SKM2011.459.ØLR.

Eksempel: 6-måneders fristen begyndte først ved påbegyndelse af ligning af selskabet

Der var efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist, dvs. i august 2002, varslet forhøjelse vedrørende 1998. Seks måneders fristen blev anset for overholdt, selv om de relevante oplysninger var modtaget som led i selvangivelsen for 2000. Det blev lagt til grund, at kundskabstidspunktet for den skatteansættende myndighed først indtrådte ved påbegyndelse af ligningen af selskabet i august 2002. Se SKM2004.252.LSR. Afgørelsen kan næppe opretholdes efter gældende retstilstand, hvor SKAT er en enhedsmyndighed.

Anmodning fra en skattepligtig

Som udgangspunkt vil fastlæggelse af begyndelsestidspunktet for 6-måneders fristen ske på grundlag af den skattepligtiges konkrete subjektive kendskab til de nødvendige oplysninger.

Dette udgangspunkt gælder dog i mindre omfang ved ekstraordinær genoptagelse efter endelig underkendelse af hidtidig praksis. Se SFL § 27, stk. 1, nr. 7. Når der i sådanne tilfælde offentliggøres en genoptagelsesmeddelelse, løber 6-måneders fristen normalt fra tidspunktet for offentliggørelse på SKATs hjemmeside. Hvis SKAT har undladt offentliggørelse, vil 6-måneders fristen løbe fra det tidspunkt, hvor det anses for godtgjort, at den skattepligtige har haft kendskab til den endelige underkendelse.

Der kan i øvrigt nævnes følgende eksempler på afgørelser, der drejer sig om beregning af 6-måneders fristen i SFL § 27, stk. 2, ved anmodning fra en skattepligtig:

Eksempel: 6-måneders fristen skulle regnes fra tidspunktet for varsling af oprindelig forhøjelse

Klageren var bekendt med muligheden for fradrag allerede på det tidspunkt, hvor der i 2002 blev varslet ændring af en ansættelse om avanceopgørelse for 1999, hvorfor 6-måneders fristen var sprunget, da der blev anmodet om ekstraordinær genoptagelse i 2007. Det blev endvidere lagt til grund, at SKAT ikke havde tilsidesat sin vejledningsforpligtelse om dokumentationsmuligheder. Se SKM2011.140.VLR.

Eksempel: 6-måneders fristen i en udvandringssituation regnet fra udlægsforretning

En person blev i forbindelse med en udlægsforretning gjort bekendt med, at grundlaget for restancen var skønsmæssige ansættelser. Personen havde som følge af udvandring ikke været bekendt med de skønsmæssige ansættelser. Personen blev nægtet tilladelse til ekstraordinær genoptagelse, fordi 6-måneders fristen i SFL § 27, stk. 2, der skulle regnes fra udlægsforretningen, var overskredet. Se SKM2009.765.ØLR.

Eksempel: 6-måneders fristen regnet fra restanceopkrævningstidspunkt, da SKAT ikke havde sendt afgørelse til partsrepræsentant

To ægtefæller var under gennemførelsen af en ansættelsessag flyttet til udlandet og havde informeret skattemyndigheden om, at korrespondance i sagen, herunder afgørelse og årsopgørelse, skulle sendes til en udvalgt partsrepræsentant. Da skattemyndigheden ikke havde sendt afgørelse til partsrepræsentanten, ansås 6-måneders fristen først at løbe fra det senere tidspunkt, hvor ægtefællerne var returneret til Danmark og havde modtaget restanceopkrævninger. Disse opkrævninger var afsendt på forskellige tidspunkter, hvorfor 6-måneders fristen var sprunget vedrørende den ene, men ikke vedrørende den anden ægtefælle. Se SKM2008.627.ØLR. Denne dom er efterfølgende afløst af SKM2010.551.HR, der imidlertid ikke har taget stilling til spørgsmålet om 6 mdr. fristen.

Dispensation fra 6-måneders fristen

SKAT kan i særlige tilfælde efter anmodning fra en skattepligtig dispensere fra 6-måneders fristen. Se SFL § 27, stk. 2, 3. punktum. Dvs. at SKAT efter en konkret vurdering af de foreliggende omstændigheder, herunder sagens karakter og den skattepligtiges personliges forhold, kan dispensere fra 6-måneders fristen, selv om den skattepligtige har haft kundskab inden fristens udløb.

Der findes ingen offentliggjorte afgørelser om denne dispensationsmulighed, men et potentielt anvendelsesområde er tilfælde, hvor genoptagelse er begrundet i ansvarspådragende myndighedsfejl.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser mv

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

A.A.8.2.3.12 Betingelsen om ansættelse inden 3 måneder fra varsling

Indhold

Dette afsnit handler om, at når SKAT inden udløbet af 6-måneders fristen i SFL § 27, stk. 2, 1. punktum, har varslet en ekstraordinær ansættelsesændring, skal varslingen normalt følges op med en afgørelse inden tre måneder efter varslingen.

Afsnittet indeholder:

• Reglens indhold

• Særligt om udsættelse af ansættelsesfristen.

Reglens indhold

Når SKAT rettidigt har varslet en ekstraordinær ansættelsesændring, skal der træffes afgørelse om ændring senest tre måneder efter den dato, hvor varsling er afsendt. Se SFL § 27, stk. 2, 2. punktum. Dette gælder dog ikke, hvis den skattepligtige efter anmodning har fået tilsagn om forlængelse af ansættelsesfristen. Se "Særligt om udsættelse af ansættelsesfristen."Tre måneders fristen gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen.

Baggrunden for at have en 3-måneders begrænsning for ansættelse efter varsling af en ekstraordinær ansættelsesændring er følgende: Hvis der ikke eksisterede en sådan begrænsning, ville reglen i SFL § 34 a, stk. 2, om en 1-årig tillægsfrist kunne bevirke, at den ellers definitive 10-års frist i SFL § 34 a, stk. 4, løb videre på ubestemt tid.

Særligt om udsættelse af ansættelsesfristen

En anmodning om en rimelig udsættelse af ansættelsesfristen i SFL § 27, stk. 2, 2. punktum, skal imødekommes, hvis det har betydning for den skattepligtiges interesser. Betingelserne for udsættelse af ansættelsesfristen svarer til betingelserne for udsættelse af den ordinære ansættelsesfrist i SFL § 26, stk. 1, 4. punktum. Se A.A.8.2.1.1 om ordinær ansættelsesfrist. .

Det kan i øvrigt tilføjes, at med henblik på at forebygge usikkerhed om længden af en udsættelse skal der fastsættes et præcist tidspunkt for, hvornår ansættelsen skal foretages. Dernæst skal der fastsættes et forudgående tidspunkt for, hvornår den skattepligtiges eventuelle bemærkninger senest skal være modtaget hos SKAT, hvis der skal tages hensyn til bemærkningerne.

A.A.8.2.3.13 Særlig kompetenceregel

Indhold

Dette afsnit handler om den særlige kompetenceregel i SFL § 27, stk. 3, der i bestemte tilfælde giver SKAT adgang til at gennemføre en ekstraordinær ansættelsesændring, selv om et skatteankenævn, Skatterådet eller Landsskatteretten tidligere har truffet afgørelse om samme spørgsmål i samme indkomstår.

Afsnittet indeholder:

• Regel

• Reglens anvendelse i praksis.

Regel

Kompetencereglen i SFL § 27, stk. 3, skal ses i lyset af SFL § 14, stk. 1, nr. 2, hvorefter SKAT er afskåret fra at træffe afgørelse om et spørgsmål, hvorom Skatterådet, Landsskatteretten eller et skatteankenævn tidligere har truffet afgørelse i samme indkomstår.

Reglen i SFL § 27, stk. 3, indebærer en undtagelse fra denne kompetencebegrænsning, således at SKAT uanset indholdet af SFL § 14, stk. 1, nr. 2, kan træffe afgørelse om en ekstraordinær ansættelse, hvis den skattepligtige ikke udtaler sig imod ansættelsen.

Reglens anvendelse i praksis

Anvendelsesområdet for reglen i SFL § 27, stk. 3, er ekstraordinære ansættelsessændringer, hvor der er en formodning for, at den skattepligtige kan tiltræde ændringen. SFL § 27, stk. 3. Reglen vil derfor altid være relevant, når den skattepligtige selv anmoder om ændring af en ansættelse vedrørende et spørgsmål, hvor Skatterådet, Landsskatteretten eller et skatteankenævn tidligere har truffet afgørelse. I praksis har bestemmelsen navnlig været anvendt, når andre med tilsvarende sager anmoder om genoptagelse efter underkendelse af praksis. Se SFL § 27, stk. 1, nr. 7.

SKAT bør derimod ikke forsøge at bringe SFL § 27, stk. 3, i anvendelse, når det drejer sig at iværksætte en bebyrdende ændring, dels fordi det vil være i strid med udgangspunktet i SFL § 14, stk. 1, nr. 2, og dels fordi der vil være en stærk formodning for, at den skattepligtige vil udtale sig imod, at der sker en skærpelse af en afgørelse, der er truffet af en højere myndighed.

A.A.8.2.3.14 Primo/ultimoregulering af balanceposter

Hvis en ekstraordinær ansættelse vedrører opgørelsen af en balancepost, er det en betingelse for primoregulering af balanceposten, at der i det forudgående indkomstår er sket en ultimoregulering af balanceposten. En balancepost i ansættelsen kan være varelager, igangværende arbejde eller hensættelser. Dvs. at de fristmæssige betingelser for genoptagelse og ændring af ansættelsen i det nævnte forudgående indkomstår skal være opfyldt, således at det i dette år er muligt at gennemføre ultimoregulering. Se SFL § 27, stk. 4.

Reglen i SFL § 27, stk. 4, svarer til reglen i SFL § 26, stk. 7.

Se også

Afsnit A.A.8.2.1.7 om SFL § 26, stk. 7, hvor baggrunden for reglen om primo/ultimoregulering er beskrevet.

A.A.8.2.3.15 Særligt om skatte- og afgiftskrav i straffesager

Indhold

Dette afsnit handler om de særlige undtagelser om forældelse af skatte-, afgifts- og godtgørelseskrav, der indgår i en straffesag, hvor det fastslås, at tiltalte er skyldig. Se SFL § 34 b, der kun har betydning, hvis kravet ikke ellers har været særskilt ansat. Er det tilfældet, gælder fristerne i SFL §§ 26, 27 og 34 a.

Afsnittet indeholder:

• Forældelse af skattekrav inddraget i en straffesag

• Forældelse af skatte-, afgifts- eller godtgørelseskrav rejst efter straffesagens afslutning.

Forældelse af skattekrav inddraget i en straffesag

Uanset om den formueretlige forældelsesfrist, dvs. tre eller ti år, for et skattekrav allerede er udløbet, vil kravet alligevel ikke være forældet, hvis følgende betingelser er opfyldt:

• Skattekravet er indtalt under en verserende straffesag efter skattekontrollovens § 19

• Tiltalte findes skyldig i det strafbare forhold.

Se SFL § 34 b, 1. punktum.

Forældelsen af kravet, når straffesagen er afsluttet, indtræder herefter først ti år fra sagens afslutning. Se forældelseslovens § 5, stk. 1, nr. 3.

Forældelse af skatte-, afgifts- og godtgørelseskrav rejst efter straffesagens afslutning

Uanset om den formueretlige forældelsesfrist, dvs. tre eller ti år, for et skatte-, afgifts- eller godtgørelseskrav allerede er udløbet, vil kravet alligevel ikke være forældet, hvis følgende betingelser er opfyldt:

• Tiltalte er fundet skyldig i straffesagen eller har vedtaget bøde eller anden strafferetlig sanktion

• Varsling om fastsættelse af kravet er afsendt inden et år efter endelig afslutning af straffesagen, henholdsvis vedtagelse af bøde eller anden strafferetlig sanktion.

Se SFL § 34 b, 2. punktum.

Når en sådan varsling er fulgt op med en afgørelse, indtræder der tidligst forældelse af kravet et år efter meddelelse om afgørelsen. Se SFL § 34 a, stk. 2.

A.A.8.3 Ændringer af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift

Dette afsnit handler om

• Generelt om ændring af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift (A.A.8.3.1)
• Ordinær fastsættelse af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift (A.A.8.3.2)
• Genoptagelse på myndighedernes initiativ (A.A.8.3.3)
• Genoptagelse på den afgiftspligtiges initiativ (A.A.8.3.4)
• Generelt om ekstraordinær fastsættelse af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift (A.A.8.3.5)
• Genoptagelse som følge af underkendelse af praksis (A.A.8.3.6)
• Konsekvensændringer (A.A.8.3.7)
• Forsætlige eller groft uagtsomme forhold (A.A.8.3.8)
• Genoptagelse efter anmodning (A.A.8.3.9)
• Reaktionsfrist ved ekstraordinær fastsættelse af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift (A.A.8.3.10)
• Særlig kompetenceregel (A.A.8.3.11)
• Forholdet til forældelse (A.A.8.3.12)

A.A.8.3.1 Generelt om ændring af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift

Indhold

Afsnittet handler om fristerne for ændring af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift.

Afsnittet indeholder:

• Lovgrundlag for frister
• Ordinær genoptagelse
• Definition af og formålet med fristregler
• Forældelse
• Definition af fastsættelse.

Lovgrundlag for frister

Regler om frister for fastsættelse (ændring) af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift findes i SFL § 31 og § 32.

Bestemmelserne er en videreførelse af bestemmelserne i den tidligere skattestyrelseslovs § 35 B og § 35 C. Disse bestemmelser havde virkning fra den 12. marts 2003.

Ordinær genoptagelse

Den ordinære frist er på tre år for såvel SKATs som de afgiftspligtiges og godtgørelsesberettigedes ændringer af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift. Se SFL § 31. Der er fastsat en række undtagelser til den ordinære 3-års frist. Se SFL § 32.

Formålet med disse fristregler på afgiftsområdet er at forbedre retssikkerheden for de afgiftspligtige samt - så vidt det er muligt - at stille alle afgiftspligtige ens med hensyn til tilbagebetaling af afgifter i forbindelse med underkendelse af praksis.

Definition af og formålet med fristregler

Udtrykket fristregel bruges her i den betydning, at fristreglen fastsætter den tidsmæssige grænse for, hvor længe der kan ske ændringer af selve opgørelsen af afgiftstilsvaret for en afgiftsperiode og for ændring af godtgørelse af en afgift. Det er uden betydning for begrebsanvendelsen om ændringen af opgørelsen af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er foranlediget af den afgiftspligtige, den godtgørelsesberettigede eller af SKAT.

Der vil ikke efter fristens udløb være adgang for SKAT til at udstede en forvaltningsakt. Det sikres herved, at opgørelsen af afgiftstilsvaret for en bestemt periode ved fristudløbet er endelig, og at den afgiftspligtige normalt ikke vil blive mødt med yderligere afgiftskrav vedrørende den pågældende afgiftsperiode.

Retsvirkningerne af en fristregel er tilsvarende, at den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede efter fristudløbet må indstille sig på, at opgørelsen af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen af afgiften er endelig. Den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede kan således ikke efter fristens udløb rejse krav om ændring af afgiftstilsvaret eller af godtgørelsen af afgiften.

Forældelse

Over for fristregler står så forældelsesregler, der regulerer, hvor længe SKAT kan inddrive selve afgiftskravet og som udgangspunkt, hvor længe en afgiftspligtige eller en godtgørelsesberettiget kan tilbagesøge en betalt afgift.

Se også

Afsnit A.A.9 Forældelse af fordringer om forældelse.

Afsnit A.A.8.3.12 om forholdet til forældelse i SFL § 34, stk. 4.

Definition af fastsættelse

Udtrykket "fastsættelse" af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift bruges i SFL primært som betegnelsen for ændring og/eller regulering af et opgjort afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift. Udtrykket dækker dog også over SKATs adgang til at foretage en foreløbig fastsættelse af et afgiftstilsvar. Se OPKL §§ 4-5.

Udtrykket "fastsættelse" i skatteforvaltningsloven anvendes ikke i betydningen den afgiftspligtiges eller godtgørelsesberettigedes angivelse af afgiftstilsvar eller godtgørelse af afgift.

A.A.8.3.2 Ordinær fastsættelse af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift

Bestemmelsen i SFL § 31 indeholder den almindelige fristregel, det vil sige reglen om de ordinære frister for fastsættelse og ændring af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift og betingelser for henholdsvis SKATs og de afgiftspligtiges anmodning om ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelse af afgift.

A.A.8.3.3 Genoptagelse på myndighedernes initiativ

Indhold

Dette afsnit handler om myndighedernes mulighed for genoptagelse af virksomhedernes afgiftstilsvar.

Afsnittet indeholder:

• Regel - frist for ændring af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift (A.A.8.3.3.1)
• Sådan beregnes 3-årsfristen (A.A.8.3.3.2)
• Frist for betaling (A.A.8.3.3.3)
• Periodiseringsregler (A.A.8.3.3.4)
• Varsel om fastsættelse eller ændring (A.A.8.3.3.5)
• Efterangivelse (A.A.8.3.3.6)
• Negative angivelser for en afgiftsperiode (A.A.8.3.3.7)
• 3-månedersfristen (A.A.8.3.3.8)
• Forlængelse af 3-månedersfristen (A.A.8.3.3.9)

A.A.8.3.3.1 Regel

Der gælder en frist for, hvornår SKAT senest må ændre virksomheders afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift.

Reglen betyder, at SKAT

• ikke kan afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end tre år efter angivelsesfristens udløb (1. pkt.),
• ikke kan afsende varsel om ændring af godtgørelse af afgift senere end tre år efter at kravet om godtgørelse tidligst kan gøres gældende (2. pkt.), og
• skal foretage fastsættelse af afgiftstilsvaret henholdsvis godtgørelsen senest tre måneder efter udløbet af fristen efter 1. og 2. pkt. Se A.A.8.3.2.8. om 3-måneders fristen. Har det betydning for den afgiftspligtiges/godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at 3-månedersfristen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Se A.A.8.2.2.9. om forlængelse af 3-måneders fristen.

Se SFL § 31, stk. 1.

SKAT kan altså ikke af egen drift foretage fastsættelse eller ændring af et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift, når der er forløbet tre år og tre måneder efter angivelsesfristens udløb, medmindre der foreligger et forhold som nævnt i SFL § 32 (ekstraordinært fristgennembrud). Afgiftstilsvaret for en afgiftsperiode eller en udbetalt godtgørelse er således efter udløbet af fristen som udgangspunkt endeligt.

Fristen er absolut for SKAT, som derfor ikke af egen drift kan forlænge denne frist.

A.A.8.3.3.2 Sådan beregnes 3-årsfristen

Indhold

Afsnittet handler om, hvordan 3-årsfristen beregnes.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Eksempel
• Foreløbig fastsættelse
• Efterangivelser.

Regel

3-årsfristen for SKATs ændring af et afgiftstilsvar begynder at løbe efter udløbet af angivelsesfristen for den pågældende afgiftsperiode, det vil sige at 3-års fristen regnes fra udløbet af angivelsesfristen.

3-årsfristen for SKATs ændring af godtgørelse af afgift begynder at løbe efter det tidspunkt, hvor godtgørelsen tidligst kan gøres gældende. Hvis den godtgørelsesberettigede skal opgøre størrelsen af den godtgørelsesberettigede afgift for hver afregningsperiode efter momsloven, regnes fristen fra momsangivelsesfristens udløb.

På afgiftsområdet findes forskellige afregningsperioder. Bestemmelse om afgiftsperioderne fremgår af momslovens kapitel 15, lønsumsafgiftslovens kapitel III, og de enkelte punkt- og miljøafgiftslove.

På punkt- og miljøafgiftsområdet er angivelsesfristen normalt den 15. i den første måned efter afgiftsperiodens udløb. Se OPKL § 2, stk. 2. På momsområdet findes der forskellige angivelsestidspunkter, fx er angivelsesfristen for virksomheder med kvartalet som afgiftsperiode en måned og ti dage efter afgiftsperiodens udløb. Se ML § 57, stk. 3.

Eksempel

Angivelsesfristen for januar måned 2008 vedrørende elektricitet er den 15. i februar 2008. Fristen for fremsendelse af varsel om ændring af den periode udløber i henhold til SFL § 31, stk. 1, den 15. februar 2011.

Foreløbig fastsættelse

Såfremt en afgiftspligtig ikke angiver størrelsen af et afgiftstilsvar rettidigt, kan SKAT foretage en foreløbig fastsættelse af afgiftstilsvaret efter udløbet af angivelsesfristen. Se OPKL § 4, stk. 1.

3-års fristen i SFL § 31, stk. 1, løber, uanset at den afgiftspligtige ikke har angivet afgiftstilsvaret rettidigt, fra udløbet af angivelsesfristen for den pågældende periode. 3-års fristen skal således ikke regnes fra det tidspunkt, hvor SKAT foretager den foreløbige fastsættelse.

Efterangivelser

Beregningen af 3-årsfristen i en situation, hvor der er lavet en efterangivelse, regnes fra udløbet af angivelsesfristen for den afgiftsperiode, som efterangivelsen vedrører.

At en afgiftsperiodes afgiftstilsvar, fx et år efter afgiftsperiodens udløb, er ændret som følge af en efterangivelse, ændrer ikke på dette forhold. Den ordinære 3-års frist skal således regnes fra udløbet af angivelsesfristen for den afgiftsperiode, som efterangivelsen i henhold til periodiseringsreglerne vedrører.

A.A.8.3.3.3 Frist for betaling

Bestemmelserne om efterbetaling af moms og afgifter findes i opkrævningslovens § 5. Hvis det konstateres, at en afgiftspligtig har afgivet urigtig momsangivelse, således at den afgiftspligtige har betalt for lidt i moms eller fået udbetalt for meget i godtgørelse, afkræves den afgiftspligtige det skyldige beløb til betaling senest 14 dage efter påkrav.

Det samme gælder, når en afgiftspligtig ikke har indsendt angivelsen, og det foreløbigt fastsatte momstilsvar har været for lavt. Se OPKL § 4, stk. 1.

Uanset at der eventuelt er afgivet krav om efterbetaling, løber 3-års fristen i SFL § 31, stk. 1, fra udløbet af angivelsesfristen for den pågældende periode. 3-årsfristen skal således ikke regnes fra det tidspunkt, hvor SKAT har afkrævet den afgiftspligtige det skyldige beløb til betaling.

A.A.8.3.3.4 Periodiseringsregler

Indhold

Afsnittet handler om hvilke afgiftsbeløb, der skal periodiseres i den enkelte afgiftsperiode.

Afsnittet indeholder:

• Periodiseringsreglerne
• Brud på periodiseringsreglerne.

Periodiseringsregler

Det er i de enkelte afgiftslove fastlagt, hvilke afgiftsbeløb der skal periodiseres i den enkelte afgiftsperiode.

Det er de afgiftsbeløb, som i henhold til gældende lovgivning skal periodiseres i de enkelte afgiftsperioder, der kan ændres, og som 3-årsfristen beregnes i forhold til. Se SFL § 31, stk. 1.

I momslovens kapitel 14, omtales opgørelse af afgiftstilsvaret. Registrerede virksomheder skal for hver afgiftsperiode opgøre den udgående afgift (salgsmomsen) og den indgående (købsmomsen). Se ML § 56. Forskellen mellem den udgående og den indgående afgift er virksomhedens afgiftstilsvar. Den udgående afgift i en afgiftsperiode er afgiften efter momsloven af virksomhedens leverancer, erhvervelser fra andre EU-lande, fraførsler fra afgiftsoplag mv. og betalingspligtige køb efter momslovens § 46, stk. 1, for hvilke afgiftspligten er indtrådt i perioden. Den indgående afgift i en afgiftsperiode er afgiften efter momsloven på virksomhedens fradragsberettigede indkøb mv. efter momslovens kapitel 9, i perioden.

Bogføringen for en afgiftsperiode skal omfatte de fradragsberettigede køb, der i perioden er faktureret, leveret eller fortoldet til virksomheden efter momslovens § 37, stk. 2. Se momsbekendtgørelsens § 56, stk. 1. Bogføringen kan foretages ved betalingen i stedet for ved fakturaens modtagelse. Se momsbekendtgørelsens § 56, stk. 2. Den indgående afgift opgøres da på grundlag af de i afgiftsperioden foretagne betalinger. Benyttes denne fremgangsmåde, er virksomheden berettiget til gennem specificerede opstillinger over gæld til leverandører ved afgiftsperiodens begyndelse og slutning at foretage regulering af den indgående afgift, således at denne svarer til de af leverandørerne i perioden fakturerede leverancer

Kontoen for den indgående afgift skal reduceres med afgiften ifølge kreditnotaer, der modtages fra indenlandske leverandører for returvarer, og prisafslag for tidligere indkøbte varer eller ydelser, herunder kreditnotaer med opgørelse af afgift af dividende, bonus, kasserabatter og andre betingede rabatter, som er blevet effektive, efter at leverancen er foretaget. Se momsbekendtgørelsens § 57, stk. 1.

Såfremt afgiften af et indkøb kun kan medregnes delvis til en virksomheds indgående afgift, skal virksomheden enten opdele afgiftsbeløbet straks ved bogføringen eller notere hele afgiftsbeløbet som indgående afgift. I sidstnævnte tilfælde skal den del af afgiften, som ikke kan medregnes til den indgående afgift fratrækkes kontoen for indgående afgift ved afgiftsperiodens slutning. Se momsbekendtgørelsens § 57, stk. 2.

Brud på periodiseringsreglerne

Der findes i momsloven og lønsumsafgiftsloven bestemmelser, der bryder med de ovenfor nævnte periodiseringsregler. Her skal alene nævnes nogle af disse bestemmelser.

Delvise momsfradrag

Ved beregningen af et afgiftstilsvar for en enkelt afgiftsperiode foretages der i forbindelse med opgørelsen af fradragsretten efter ML § 38, stk. 1, en foreløbig opgørelse af den del af afgiften på virksomhedens indkøb, der kan medregnes til den indgående afgift. Denne opgørelse foretages på grundlag af omsætningen i det foregående regnskabsår. Efter regnskabsårets udløb foretages der en endelig regulering af afgiftstilsvaret. Reguleringen foretages i den førstkommende afgiftsangivelse, der indsendes til SKAT efter regnskabsårets udløb. Se momsbekendtgørelsens § 16.

Bestemmelsen i momsbekendtgørelsens § 16 skal alene ses som en korrektionsbestemmelse, der ikke har nogen selvstændig betydning i relation til forældelses- og fristreglerne, når først reguleringen er foretaget. I tilfælde, hvor det efterfølgende har vist sig, at en virksomhed ikke har taget et tilstrækkeligt stort delvist momsfradrag, må virksomhedens krav anses at bestå i et krav på tilbagebetaling af moms i henhold til de ordinære afgiftsperioder og ikke i et krav på efterregulering. Se SKM2009.71.LSR. Når der anmodes om genoptagelse for en afgiftsperiode, kan der således kun foretages en regulering af den delvise fradragsprocent for den afgiftsperiode, som er omfattet af genoptagelsesadgangen.

Fremskyndet betaling

Afgiftspligtige kan få udbetalt et beløb svarende til 3/52 af den samlede negative moms for de senest forudgående 12 måneder. Se lov om fremskyndet tilbagebetaling af visse afgifter. Beløbet bliver kun udbetalt en gang og reguleres årligt. En gang om året reguleres beløbet, så det svarer til 3/52 af forskellen mellem den udgående moms og den indgående moms ifølge den afgiftspligtiges angivelser for de seneste 12 måneder. Det påhviler den afgiftspligtige, at foretage beregningen af reguleringen.

Fradrag for tab på uerholdelige fordringer

Der kan i momsgrundlaget fradrages 80 % af konstaterede tab på uerholdelige fordringer, der vedrører leverede varer og ydelser. Se ML § 27, stk. 6. Hvis fordringen senere betales helt eller delvist, skal 80 % af det modtagne beløb medregnes i momsgrundlaget. Forudsætningen for at et tab kan fradrages i momsgrundlaget er, at tabet er konstateret, og at tabet vedrører leverede varer og ydelser. Fradraget for tab på uerholdelige fordringer sker i den afgiftsperiode, hvor tabet konstateres.

Lønsumsafgiftstilsvar efter metode 4

Virksomheder, der opgør lønsumsafgiftstilsvaret efter metode 4 bryder endvidere med periodiseringsreglerne. Afgiftsgrundlaget er virksomhedens lønsum med tillæg af overskud eller med fradrag af underskud af selvstændig erhvervsvirksomhed. Se LAL § 4, stk. 1. Virksomhedens over- eller underskud skal opgøres efter reglerne for opgørelse af den skattepligtige indkomst før fradrag for henlæggelse til konjunkturudligning efter virksomhedsskattelovens § 22 b. Virksomheden skal hvert kvartal indsende en foreløbig opgørelse på grundlag af lønsummen og efterfølgende en endelig opgørelse reguleret i forhold til virksomhedens endelige afgiftsgrundlag, det vil sige korrigeret for over- og underskud efter udløbet af virksomhedens indkomstår.

Fremskyndet tilbagebetaling af energiafgifter

Momsregistrerede virksomheder kan på visse betingelser opnå fremskyndet (månedsvis) tilbagebetaling af energiafgifter, det vil sige hurtigere tilbagebetaling af energiafgifter, end ved anvendelse af afgiftsangivelsen efter momsloven. Se lov om fremskyndet tilbagebetaling af visse afgifter. Udover de beløbsmæssige betingelser for at blive omfattet af ordningen (årligt tilbagebetalingsberettiget afgift på mindst 30.000 kr.), skal den enkelte anmodning udgøre mindst 5.000 kr. Er det opgjorte beløb for en måned mindre end 5.000 kr., må virksomheden vente med at anmode om tilbagebetaling indtil yderligere en eller flere måneders godtgørelsesberettiget afgift tilsammen udgør mindst 5.000 kr.

Foreløbig godtgørelse af energiafgift

Mineralolieafgiftslovens § 12, stk. 2 - 5, indeholder bestemmelser om en foreløbig godtgørelse af afgift af energi, der købes til forbrug både til rumvarmeformål og procesformål. Hovedreglen er, at a conto godtgørelsen beregnes på grundlag af fordelingen af godtgørelsesprocenten for det foregående år. Ved årets udløb skal virksomheden foretage en endelig opgørelse af den godtgørelsesberettigede afgift på baggrund af fordelingen af den forbrugte energi i løbet af året. De beregnede forskelle mellem a conto godtgørelsen og den endelige opgørelse skal virksomheden henholdsvis trække fra eller lægge til godtgørelsen for den sidste opgørelsesperiode.

Der findes tilsvarende bestemmelser i gasafgiftsloven, kulafgiftsloven, elafgiftsloven og kuldioxidafgiftsloven.

A.A.8.3.3.5 Varsel om fastsættelse eller ændring

Indhold

Afsnittet handler om fastsættelse eller ændring.

Afsnittet indeholder:

• Varslets form

Tilstrækkeligt grundlag nødvendigt

• Fremsendelse af sagsfremstilling og forslag til afgørelse

• Varsling af forhøjelse.

Varslets form

For at SKAT kan ændre et afgiftstilsvar for en afgiftsperiode eller en godtgørelse af afgift, skal SKAT have afsendt varsel inden udløbet af 3-årsfristen.

Varsel skal foreligge i form af:

• En sagsfremstilling med forslag til afgørelse i sager, hvor der er klageadgang til Landsskatteretten. Se A.A.7.4.6.
• Et forslag til afgørelse i sager hvor en klage efter SFL § 13, stk. 3, 1. pkt. skal afgøres uden deltagelse af læge retsmedlemmer. Se A.A.7.4.6.

Sagsfremstillingen skal opfylde kravene til en sådan. Se A.A.7.4.6.

Tilstrækkeligt grundlag nødvendigt

Der må ikke ske varsling af ændring af et afgiftstilsvar eller godtgørelse af en afgift, hvis ikke SKAT på afsendelsestidspunktet er i besiddelse af det fornødne grundlag for at gennemføre den varslede ændring.

Det er relativt, hvad der skal forstås ved et fornødent grundlag. Dette afhænger blandt andet af bevisbyrdefordelingen, således at kravet til det fornødne grundlag vil være mindre, desto mere bevisbyrden påhviler den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede og ikke er løftet.

Se A.A.7.4.3. om officialprincippet.

Fremsendelse af sagsfremstilling og forslag til afgørelse

Sagsfremstilling med forslag til afgørelse skal være afsendt til den afgiftspligtige inden udløbet af 3-års fristen.

Bestemmelsen medfører, at SKAT ikke efter fristens udløb kan afsende varsel om ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen af afgift til den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede. Afgiftstilsvaret for en afgiftsperiode eller en udbetalt godtgørelse er således efter udløbet af fristen som udgangspunkt endeligt. Den afgiftspligtige kan således ikke, medmindre der foreligger et ekstraordinært fristgennembrud efter SFL § 32, blive mødt med yderligere afgiftskrav vedrørende den pågældende afgiftsperiode. Ligeledes kan SKAT ikke kræve en allerede udbetalt godtgørelse tilbagebetalt efter udløbet af fristen.

SKAT kan efter 3-årsfristen udløb foretage ændring af den varslede ændring under forudsætning af, at disse ændringer ligger inden for rammerne af den rettidige varslede ændring. Det beror på en konkret vurdering, om der foreligger den fornødne og tilstrækkelige sammenhæng mellem den første sagsfremstilling og den ændrede sagsfremstilling.

Varsling af forhøjelse

Varsler SKAT en forhøjelse af et opgjort afgiftstilsvar på en sådan måde, at en endelig afgørelse herom ikke kan forventes at foreligge indenfor 3-årsfristen, bevarer den afgiftspligtige sin adgang til at gøre indsigelse imod hele den pågældende forhøjelse uanset udløb af fristen i SFL § 31, stk. 2.

Eksempel

Er angivelsesfristen for en afgiftsperiode den 10. maj 2007, skal SKATs sagsfremstilling med forslag til afgørelse være afsendt til den afgiftspligtige senest den 10. maj 2010. Den ordinære ændringsfrist udløber således tre år efter den 10. maj 2007.

A.A.8.3.3.6 Efterangivelse

Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne for anvendelse af efterangivelser.

Afsnittet indeholder:

• Hvornår anvendes efterangivelser?
• Når efterangivelser underskrives
• Når efterangivelser ikke underskrives.

Hvornår anvendes efterangivelser?

På afgiftsområdet sker en del ændringer af en afgiftspligtigs afgiftstilsvar ved hjælp af efterangivelser, som den afgiftspligtige underskriver.

Efterangivelser anvendes

• i de situationer, hvor en afgiftspligtig allerede har afgivet en angivelse
• i forbindelse med fastsættelse af afgiftstilsvaret, hvis der er drevet uregistreret virksomhed.

Efterangivelse forekommer fx i de situationer, hvor SKAT på grundlag af en kontrol hos en afgiftspligtig konstaterer, at den afgiftspligtige har angivet for lidt i afgift. Hvis den afgiftspligtige er indstillet på at underskrive en efterangivelse, afsluttes kontrollen ofte på dette grundlag.

Efterangivelser anvendes ikke

• for afgiftsperioder, der er foreløbig fastsættelse i henhold til opkrævningslovens § 4. Dette skyldes blandt andet, at SKATs foreløbige fastsættelse af et afgiftstilsvar alene dækker salgsmomsen. I den foreløbige fastsættelse indgår der således ikke en vurdering af den afgiftspligtiges købsmoms.

Når efterangivelsen underskrives

Når efterangivelsen er underskrevet, er der ikke tale om en afgørelse i forvaltningsretlig forstand, idet den afgiftspligtige virksomhed og person har accepteret ændringen. Se A.A.2.8.

Der er tale om en vejledning, der giver anledning til en frivillig efterangivelse. Da der således ikke er tale om en afgørelse, vil ændringen ikke kunne påklages, og der skal ikke laves forslag til afgørelse, sagsfremstilling, begrundelse, klagevejledning mv. Når efterangivelsen er underskrevet, er sagen om ændringen afsluttet.

>Da en efterangivelse ikke er en afgørelse, er en efterangivelse ikke omfattet af reglerne i SFL. Muligheden for at benytte efterangivelser er derimod begrænset af de formueretlige forældelsesregler. Se A.A.9 Forældelse af fordringer<

Når efterangivelsen ikke underskrives

Hvis den afgiftspligtige ikke er enig i efterangivelsen og derfor nægter at underskrive denne, skal SKAT inden udløbet af 3-års fristen have udsendt varsling med sagsfremstilling og forslag til afgørelse til den afgiftspligtige. Foreligger der den situation, at SKATs ændring af et afgiftstilsvar sker tæt på udløbet af 3-års fristen, bør SKAT, af hensyn til at sikre ændringen, altid foretage en varsling med en sagsfremstilling og forslag til afgørelse og undlade at forsøge at få den afgiftspligtige til at underskrive en efterangivelse.

Det bemærkes, at indbetaling af et eventuelt beløb uden underskrift ikke i sig selv kan tolkes, som om den afgiftspligtige er enig i efterangivelsen. Også i denne situation bør SKAT foretage en varsling af ændringen ved en sagsfremstilling og forslag til afgørelse.

A.A.8.3.3.7 Negative angivelser for en afgiftsperiode

SKAT kan foretage udbetalingskontrol i forbindelse med, at en afgiftspligtig indsender en negativ angivelse. Se OPKL § 12, stk.3.

Ved en negativ angivelse forstås i overensstemmelse med opkrævningslovens § 12, stk. 1, at en afgiftspligtigs tilsvar af afgift for en afregningsperiode er negativt, fx fordi den afgiftspligtiges købsmoms overstiger salgsmomsen, hvorfor den afgiftspligtige skal have udbetalt moms.

Den afgiftspligtige har krav på, såfremt den negative angivelse er modtaget rettidigt og, såfremt den afgiftspligtiges forhold ikke har hindret det, at få udbetalt momsen senest tre uger efter modtagelsen af angivelsen.

Det forhold, at SKAT i henhold til opkrævningslovens § 12, stk. 3, har foretaget udbetalingskontrol i forbindelse med modtagelsen af en afgiftspligtigs indsendelse af en negativ angivelse, udelukker ikke, at SKAT indenfor 3-årsfristen i SFL § 31, stk. 1, kan foretage en ændring af opgørelsen af afgiftstilsvaret for den afgiftsperiode, der udløste den negative angivelse.

I forbindelse med negative angivelser regnes 3-års fristen i SFL § 31, stk. 1, fortsat fra udløbet af angivelsesfristen for den afgiftsperiode, som den negative angivelse i henhold til periodiseringsreglerne vedrører.

A.A.8.3.3.8 3-måneders fristen

3-månedersfristen finder alene anvendelse efter udløbet af fristen i SFL § 31, stk. 1, 1. og 2. pkt. Se SFL § 31, stk. 1, 3. pkt.

Efter bestemmelsen skal SKAT foretage ændringen af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen senest tre måneder efter udløbet af 3-årsfristen i SFL § 31, stk. 1, 1. og 2. pkt.

Fristen er absolut for SKAT. Der er ingen mulighed for, at SKAT af egen drift kan suspendere eller forlænge 3-månedersfristen. Heller ikke i de tilfælde, hvor forhold hos den afgiftspligtige gør det uforholdsmæssigt vanskeligt for SKAT at foretage kontrol hos virksomheden, eller i de situationer, hvor SKAT skal indhente oplysninger hos andre myndigheder, eventuelt i udlandet. Den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede kan imidlertid anmode om forlængelse af fristen. Se A.A.8.3.3.9. og A.A.8.2.1.

En sagsfremstilling med forslag til afgørelse, der er varslet over for den afgiftspligtige inden udløbet af den ordinære 3-årsfrist, skal således følges op af en endelig afgørelse, der skal være afsendt til den afgiftspligtige senest tre måneder efter udløbet af den ordinære 3-årsfrist.

Hvis SKAT har varslet ændringen af afgiftstilsvaret et år efter udløbet af angivelsesfristen, skal en endelig afgørelse som udgangspunkt først være truffet tre år og tre måneder efter angivelsesfristen udløb. Det vil imidlertid være i strid med bestemmelsernes formål, hvis SKAT i den nævnte situation venter i så lang tid med at træffe endelig afgørelse i sagen. I dette tilfælde, skal SKATs afgørelse sendes til den afgiftspligtige i overensstemmelse med de almindelige sagsbehandlingsregler og -frister.

Det bemærkes, at i det tilfælde, hvor SKAT varsler en ændring af afgiftstilsvaret, fx et år efter udløbet af angivelsesfristen, så er der ikke krav om, at afgørelsen skal være sendt til den afgiftspligtige senest tre måneder efter varsling er sket.

A.A.8.3.3.9 Forlængelse af 3-månedersfristen

Den afgiftspligtige/godtgørelsesberettigede kan efter anmodning få 3-månedersfristen forlænget, hvis det har betydning for den afgiftspligtiges/godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser.

Forlængelse skal gives, hvis det må forventes, at den afgiftspligtige kan fremlægge nye oplysninger, der kan begrunde ændring eller bortfald af den varslede ændrede opgørelse af afgiftstilsvaret, og disse oplysninger ikke kan fremskaffes inden udløbet af 3-månedersfristen.

Der skal kun gives den nødvendige udsættelse. Hvis den afgiftspligtige ikke overholder den nye frist, skal der straks træffes en endelig afgørelse vedrørende fastsættelse og ændring af afgiftstilsvaret henholdsvis ændring af godtgørelse af afgiften.

Et afslag på en anmodning om udsættelse af fristen kan ikke påklages til anden administrativ myndighed, >da der er tale om en processuel beslutning, afslaget kan derfor påklages som en klage om over sagsbehandlingen. Se A.A.10.1.2.<

A.A.8.3.4 Genoptagelse på den afgiftspligtiges initiativ

Indhold

Dette afsnit handler om den 3-årige frist for, hvornår en afgiftspligtig kan få ændret sit afgiftstilsvar (ordinær genoptagelse). Afsnittet handler tilsvarende om den 3-årige frist for, hvornår en virksomhed eller person, der har ret til afgiftsgodtgørelse, senest kan fremsætte krav om afgiftsgodtgørelse.

Afsnittet indeholder:

• Regel - frist for ændring af afgiftstilsvar (A.A.8.3.4.1)
• Regel - frist for anmodning om godtgørelse af afgift (A.A.8.3.4.2)
• Anmodning om genoptagelse - faktiske og retlige oplysninger (A.A.8.3.4.3)
• Efterangivelser (A.A.8.3.4.4)
• Særlige frister i anden lovgivning (A.A.8.3.4.5)
• Kompetenceregler (A.A.8.3.4.6)

A.A.8.3.4.1 Regel - frist for ændring af afgiftstilsvaret

Et afgiftstilsvar kan ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige

• hvis anmodningen herom sker senest tre år efter udløbet af angivelsesfristen for den afgiftsperiode, afgiften vedrører
• og den afgiftspligtige inden for fristen fremlægger oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen.

Se SFL § 31, stk. 2.

SFL § 31, stk. 2 indeholder således en 3-års frist for den afgiftspligtiges anmodning om genoptagelse af afgiftstilsvaret. Dette svarer til SKATs ændringsfrist.

3-årsfristen for en afgiftspligtigs krav på genoptagelse begynder, tilsvarende myndighedernes ændringsfrist, at løbe efter udløbet af angivelsesfristen for den pågældende afgiftsperiode. 3-årsfristen skal altså også for afgiftspligtiges anmodninger om genoptagelse regnes fra udløbet af angivelsesfristen.

Det er tilstrækkeligt til at overholde tidsfristen, at anmodning om genoptagelse er fremsat inden fristens udløb. Det er uden betydning, hvornår SKAT tager stilling til den afgiftspligtiges anmodning om ændring.

Der er ingen særlige formkrav til en anmodning om genoptagelse. Derfor kan den afgiftspligtige i princippet fremsætte anmodningen mundtligt. Anmodningen må dog suppleres med et skriftligt grundlag, der kan sandsynliggøre, at opgørelsen af afgiftstilsvaret kan anses for at være forkert. SKAT kan afvise ubegrundede anmodninger om genoptagelse.

Det er en betingelse for genoptagelsen, at den afgiftspligtige har indsendt en angivelse, eller at SKAT har foretaget en foreløbig fastsættelse af afgiftstilsvaret i henhold til OPKL § 4, stk. 1, eller en ændring af afgiftstilsvaret i henhold til SFL § 31, stk. 1.

3-års fristen gælder, uanset om den afgiftspligtiges anmodning om genoptagelse af afgiftstilsvaret vil medføre, at afgiftstilsvaret bliver negativt, det vil sige at den afgiftspligtige indgående afgift i en afgiftsperiode overstiger den udgående afgift.

Der gælder ikke en 3-måneders frist for SKATs behandling af den afgiftspligtiges anmodning om genoptagelse af afgiftstilsvaret. SKATs sagsbehandling er undergivet de almindelige sagsbehandlingsregler og -frister.

A.A.8.3.4.2 Regel - frist for anmodning om godtgørelse af afgift

En virksomhed eller person, der ønsker godtgørelse af afgift, kan fremsætte krav herom

• senest tre år efter det tidspunkt, hvor kravet om godtgørelse tidligst kan gøres gældende
• og hvis den godtgørelsesberettigede inden for fristen fremlægger oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde godtgørelse af afgiften.

Se SFL § 31, stk. 2.

Anmodning om godtgørelse af afgift skal fremsættes af den godtgørelsesberettigede senest tre år efter det tidspunkt, hvor kravet om godtgørelse tidligst kunne gøres gældende.

Hvis den godtgørelsesberettigede skal foretage opgørelse af den godtgørelsesberettigede afgift for hver afregningsperiode efter momsloven, regnes fristen fra momsangivelsesfristens udløb.

3-års fristen gælder i disse tilfælde, uanset om den godtgørelsesberettigedes anmodning om genoptagelse vil medføre, at afgiftstilsvaret bliver negativt, det vil sige at den indgående afgift og godtgørelsen af afgift i en afgiftsperiode overstiger den udgående afgift.

Der er ingen særlige formkrav til en anmodning om genoptagelse. Derfor kan den godtgørelsesberettigede i princippet fremsætte anmodningen mundtligt. Anmodningen må dog suppleres med et skriftligt grundlag, der kan sandsynliggøre, at godtgørelsen af afgiften kan anses for at være forkert. Helt ubegrundede anmodninger om genoptagelse kan afvises.

Der gælder ikke en 3-måneders frist for SKATs behandling af den godtgørelsesberettigedes anmodning om krav på godtgørelse. SKATs sagsbehandling er undergivet de almindelige sagsbehandlingsregler og frister.

A.A.8.3.4.3 Anmodning om genoptagelse - faktiske og retlige oplysninger

Den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede skal senest tre år efter angivelsesfristens udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde den ønskede ændring.

Den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede skal kunne dokumentere eller sandsynliggøre, at den tidligere opgørelse af afgiftstilsvaret og godtgørelse af afgift har været forkert, fordi den hvilede på forkerte, eller nu ændrede faktiske oplysninger, eller væsentlige nye retsforhold. Dette fører endvidere til, at en afgiftspligtig først kan anmode om genoptagelse, når den uberettigede opkrævning er konstateret.

En ordinær genoptagelse behøver ikke at resultere i en ændret opgørelse af et afgiftstilsvar. I praksis vil genoptagelse kun ske, hvis den tidligere opgørelse af afgiftstilsvaret efter en konkret vurdering må anses at føre til en ændret opgørelse.

Der foreligger ikke for den afgiftspligtige et ubetinget krav på genoptagelse, således at realitetsbehandling altid skal finde sted. Dette følger af angivelsespligten, der indebærer, at den afgiftspligtige selv har et ansvar for at grundlaget for opgørelsen af afgiftstilsvaret er korrekt. Der er således alene en betinget ret til genoptagelse. Skaber de nye oplysninger en vis sandsynlighed for, at sagen ville have fået et andet udfald, hvis oplysninger havde foreligget ved den oprindelige opgørelse af afgiftstilsvaret, vil den afgiftspligtige henholdsvis godtgørelsesberettigede have et krav på genoptagelse.

A.A.8.3.4.4 Efterangivelser

På afgiftsområdet sker en del ændringer af en afgiftspligtigs afgiftstilsvar ved en efterangivelse, som den afgiftspligtige underskriver. Efterangivelser forekommer på den afgiftspligtiges initiativ, fx når en afgiftspligtig i forbindelse med udarbejdelse af årsregnskab konstaterer, at der er afregnet for meget eller for lidt i afgift for nogle af afgiftsperioderne i det pågældende år.

Den afgiftspligtige har dog ikke mistet sin mulighed for at få ændret en efterangivelse, som vedkommende frivilligt har underskrevet, hvis den afgiftspligtige efterfølgende mener, at efterangivelsen er forkert. I disse tilfælde skal den afgiftspligtige trække efterangivelsen tilbage ved henvendelse til SKAT og anmode SKAT om at træffe en egentlig afgørelse i sagen. Den afgiftspligtiges henvendelse må betragtes som en anmodning om genoptagelse i henhold til SFL § 31, stk. 2.

Om efterangivelse som følge af en foreløbig fastsættelse se eksempelvis SKM2008.221.SKAT.

Myndighedernes behandling af genoptagelsesanmodningen er undergivet de almindelige sagsbehandlingsregler og frister. Selvom SKATs afgørelse følger efterangivelsen, og dermed pålægger den afgiftspligtige en forhøjelse, der også fremgik af efterangivelsen, kan SKATs afgørelse træffes efter udløbet af 3-årsfristen.

Eksempel

En afgiftspligtig, der har kvartalet som afregningsperiode, har for afgiftsperioden den 1. januar - 31. marts 2001 rettidigt den 10. maj 2001 indsendt en angivelse. Den 10. april 2002 udarbejder den statslige told- og skattemyndighed på grundlag af en kontrol en efterangivelse på 50.000 kr. for den pågældende afgiftsperiode. Den afgiftspligtige underskriver efterangivelsen.

Såfremt den afgiftspligtige ønsker efterangivelsen genoptaget, skal genoptagelsesanmodning være fremsat over for den statslige told- og skattemyndighed senest den 10. maj 2004.

3-årsfristen i forbindelse med en efterangivelse regnes således fra udløbet af den oprindelige angivelsesfrist, uanset hvornår inden for 3-års fristen den afgiftspligtige frivilligt har underskrevet efterangivelsen.

A.A.8.3.4.6 Kompetenceregler

En genoptagelsesanmodning skal indgives til SKAT, medmindre der er tale om et spørgsmål, hvor en anden myndighed tidligere har taget stilling. I sådanne tilfælde vil SKAT kun have kompetence, hvis genoptagelsen er begrundet i omstændigheder, som anført i SFL § 32, stk. 1. Se A.A.8.3.5 om genoptagelse ud over den almindelige 3-årsfrist.

Kompetencen til at genoptage Landsskatterettens egne afgørelser, ligger hos Landsskatteretten, bortset fra tilfælde, hvor anmodningen om genoptagelsen er begrundet i omstændigheder, som anført i SFL § 32, stk. 1. Se A.A.8.3.5 om denne regel.

Hvis anmodningen om genoptagelse fører til, at SKAT beslutter at ændre afgiftstilsvaret, skal der udsendes sagsfremstilling med forslag til afgørelse eller et forslag til afgørelse, medmindre den afgiftspligtiges eller den godtgørelsesberettigedes genoptagelsesanmodning imødekommes fuldt ud. Se A.A.7.4.

SKATs afgørelse kan påklages administrativt på samme måde som en klage over ændring af opgørelse af et afgiftstilsvar og godtgørelse af en afgift. Det vil sige, at der normalt er klageadgang til Landsskatteretten. Se SFL § 11. Se A.A.10.1.

Hvis klagemyndigheden giver tilladelse til genoptagelse, skal genoptagelsen effektueres af SKAT. Hvis sagen genoptages, følger en eventuel klage over ændringen af afgiftstilsvaret den sædvanlige klageinstansfølge.

Genoptagelsesfristen i SFL § 31, stk. 2, finder ikke anvendelse, hvis der efter anden lovgivning er fastsat særlige frister for anmodning om ændring af afgiftstilsvar og om godtgørelse af afgift. I disse tilfælde gælder den frist, der fremgår af den særlige lovgivning.

Her skal alene nævnes et par eksempler på sådanne regler. Der er således ikke tale om en fuldstændig redegørelse for eksisterende særregler.

Virksomheder, der efter ansøgning har fået bevilling til godtgørelse af punktafgifter i forbindelse med udførsel af varer, har fået tilladelsen på en række vilkår, blandt andet et vilkår, der fastsætter en frist for, hvornår virksomheden senest kan søge om godtgørelse. Når en sådan frist i en bevilling er fastsat i henhold til lovgivningen, finder den ordinære fristregel i SFL § 31, ikke anvendelse i disse situationer.

Eksempel - punktafgift

Der kan gives godtgørelse af afgiften af beholdere af spiritus, vin, frugtvin, øl, mineralvand, limonade og andre varer tilsat kulsyre, der brugte leveres tilbage og sælges til fornyet anvendelse (genopfyldning) i udlandet. Se EMBAL § 6, stk. 4.

SKAT kan efter ansøgning give bevilling til godtgørelse af afgiften. Virksomheden skal ansøge om afgiftsgodtgørelse inden et år efter beholderens udførsel. Se Punktafgiftsvejledningen afsnit G.1.5.2.

Udenlandske virksomheder, der køber varer og ydelser i Danmark, der er pålagt moms, kan søge denne moms refunderet i henhold til 8. momsdirektiv. I henhold til momsbekendtgørelsens §§ 27 - 30, gælder der særlige frister for ansøgninger om refusion. Skatteforvaltningslovens 3-års frist i § 31, finder ikke anvendelse på disse situationer.

Eksempel - moms

Der kan ske godtgørelse af moms ved udenlandske virksomheders køb af momspligtige varer mv. her i landet. Se momsbekendtgørelsens §§ 27 - 30. Ansøgningen skal ske på en særlig blanket. Ansøgningen skal omfatte køb mv. af varer eller ydelser for en periode på mindst tre måneder og højst et kalenderår. En ansøgning kan endvidere omfatte køb, som ikke er medtaget i tidligere ansøgninger for det pågældende kalenderår.

Ansøgningen skal være SKAT i hænde senest seks måneder efter udløbet af det kalenderår ansøgningen vedrører. Det fremgår af bestemmelserne, at fristen for ansøgning om godtgørelse også finder anvendelse, hvis virksomheden har overset eller glemt et køb. En ansøgning kan endvidere omfatte køb, som ikke er medtaget i tidligere ansøgninger for det pågældende kalenderår.

Eksempel - lønsumsafgift

I henhold til tidligere gældende regler i lønsumsafgiftsloven kunne virksomheder, der overvejende var finansieret af offentlige midler, fritages for lønsumsafgift. Reglerne fandt anvendelse på institutioner, hvis driftsudgifter var dækket af offentlige tilskud med mindst 50 pct. Se bekendtgørelse nr. 1176 af 23. november 2006 § 1 stk. 2. Institutioner, der havde forskellige aktiviteter, og hvor der alene blev ydet tilskud til en eller flere af disse aktiviteter, kunne vælge at opgøre tilskudsprocenten for den eller de tilskudsberettigede aktiviteter. Se bekendtgørelse nr. 1176 af 23. november 2006 § 1 stk. 3.

Det var en betingelse, at institutionen førte et særligt regnskab for de tilskudsberettigede aktiviteter, der kunne danne grundlag for opgørelsen af tilskudsprocenten og kontrollen hermed.

Institutioner, der ønskede at opgøre tilskudsprocenten alene for de tilskudsberettigede aktiviteter, skulle give SKAT meddelelse herom senest i forbindelse med regnskabsaflæggelsen for det pågældende år. Var meddelelsen ikke indgivet senest i forbindelse med aflæggelse af regnskabet for det pågældende regnskabsår, var institutionen ikke berettiget til at opgøre tilskudsprocenten alene for de tilskudsberettigede aktiviteter. Det havde i den forbindelse ingen betydning, at en del af tilskuddet først blev udbetalt efter, at den pågældende aktivitet var afsluttet. Se SKM2006.360.LSR. Se lønsumsafgiftsvejledning 2008-4, afsnit B.3.2 for en beskrivelse af disse tidligere gældende regler.

De omtalte regler blev ophævet pr. 1. januar 2009, men er eksempel på, at særligt fastsatte frister kan begrænse adgangen til at foretage ændringer i afgiftstilsvaret, ud over de almindelige regler i skatteforvaltningsloven.

A.A.8.3.5 Generelt om ekstraordinær fastsættelse af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift

Indhold

Afsnittet handler om, at der er fastsat en række undtagelser fra de ordinære frister for genoptagelse af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Forlængelserne vedrører såvel nedsættelser som forhøjelser
• Generelle begrænsninger i mulighederne for ekstraordinær fastsættelse
• Direkte følgevirkninger.

Regel

Der er fastsat en række undtagelser fra de ordinære frister i SFL § 31. Se SFL § 32. Der er tale om tilfælde, hvor den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede, henholdsvis SKAT er uden skyld i, at opgørelsen er foretaget forkert.

Forlængelserne vedrører såvel nedsættelser som forhøjelser

Disse forlængelser i SFL § 32, stk. 1, af den almindelige ændringsfrist vedrører såvel nedsættelser som forhøjelser og dermed ændringer på grundlag af genoptagelsesanmodninger fra afgiftspligtige/godtgørelsesberettigede og på SKATs initiativ. I praksis er det dog alene kriterierne i SFL § 32, stk. 1, nr. 2, der er fælles for den afgiftspligtige henholdsvis godtgørelsesberettigede og myndighederne. SFL § 32, stk. 1, nr. 1, og nr. 4, er lavet for at undgå for høje opgørelser af afgiftstilsvar, mens SFL § 32, stk. 3, er lavet for at undgå for lave opgørelse af afgiftstilsvar.

Opregningen i SFL § 32, stk. 1, nr. 1 - 4 er udtømmende. Der er således ikke mulighed for ekstraordinær genoptagelse under hensynstagen til individuelle særlige hensyn, som ikke falder ind under genoptagelsesmulighederne i SFL § 32, stk. 1.

Generelle begrænsninger i mulighederne for ekstraordinær fastsættelse

Mulighederne for ekstraordinær fastsættelse i SFL § 32, er generelt begrænset dels af reglerne i SFL § 32, stk. 2 og 3, dels ved at der ikke kan ske ændring, hvis der er indtrådt forældelse efter udløbet af en 10-årig frist. Se SFL § 34 a, stk. 4.

Forældelsesfristen er ti år for alle krav afledt af en ekstraordinær fastsættelse af afgiftstilsvar og godtgørelse heraf. Se A.A.9.3 om begyndelsestidspunkt for beregning af denne 10 års-frist. Fristen er absolut og kan ikke suspenderes, men vil dog være afbrudt, hvis der varsles ansættelsesændring, henholdsvis anmodes om genoptagelse, inden 10 års-fristens udløb. I så fald vil det afledte krav tidligst være formueretligt forældet et år efter, at den skattepligtige er blevet underrettet om afgørelsen. Se SFL § 34 a, stk. 2, og forældelseslovens § 21, stk. 2.

Direkte følgevirkninger

Hvis betingelserne i SFL § 32, stk. 1, for at ændre opgørelsen af afgiftstilsvaret efter udløbet af den ordinær 3-års frist i SFL § 31, er opfyldt, er der ikke hjemmel til at ændre andre forhold, medmindre der er tale om direkte følgevirkninger af den skete ændring.

A.A.8.3.6 Genoptagelse som følge af underkendelse af praksis

Indhold

Dette afsnit handler om omfanget af genoptagelse som følge af underkendelse af praksis.

Afsnittet indeholder:

• Regel (A.A.8.3.6.1)
• Kun direkte følgevirkninger af underkendelsen (A.A.8.3.6.2)
• Kun samlet til gunst for den afgiftspligtige eller godtgørelsesberettigede (A.A.8.3.6.3)
• Meddelelse om genoptagelse (A.A.8.3.6.4)
• Praksis underkendt ved dom/landsskatteretskendelse (A.A.8.3.6.5)
• Den tidsmæssige udstrækning af genoptagelsen (A.A.8.3.6.6)
• Praksis underkendt af EU-Domstolen (A.A.8.3.6.7)
• Praksisændring underkendt ved skatteministerens beslutning (A.A.8.3.6.8)
• Praksisændring offentliggjort af Skatteministeriet (A.A.8.3.6.9)
• Forhold til regler om forældelse (A.A.8.3.6.10)
• Kompetence og klagemulighed (A.A.8.3.6.11)

A.A.8.3.6.1 Regel

Regel

Uanset fristerne i SFL § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige/godtgørelsesberettigede

• hvis hidtidig praksis er endeligt underkendt ved en dom
• hvis hidtidig praksis er endeligt underkendt ved en landsskatteretskendelse
• ved en praksisændring offentliggjort af Skatteministeriet eller af SKAT.

Se SFL § 32, stk. 1, nr. 1.

I disse tilfælde kan genoptagelse foretages til gunst for den afgiftspligtige fra og med den afgiftsperiode, der er helt eller delvist sammenfaldende med den afgiftsperiode, der var til prøvelse i den første sag, som resulterede i underkendelse af praksis, eller den afgiftsperiode, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet tre år forud for underkendelsen af praksis.

Tilsvarende kan genoptagelse ske til gunst for den godtgørelsesberettigede vedrørende godtgørelse af afgift, der kunne være gjort gældende fra og med det tidspunkt, der var til prøvelse i den første sag, der resulterede i underkendelse af praksis eller tre år forud for underkendelse af praksis.

SFL § 32, stk. 1, nr. 1, er en generel adgang for afgiftspligtige henholdsvis godtgørelsesberettigede til at anmode om ekstraordinære ændringer (nedsættelser) af afgiftstilsvar eller godtgørelse af afgift, hvis ændringen skyldes, at der efter afgiftsperiodens udløb er indtrådt ændring i grundlaget for opgørelsen af tilsvaret eller godtgørelsen. Bestemmelsens anvendelse forudsætter således, at det forhold, der skal reguleres, tidligere har indgået i opgørelse af afgiftstilsvaret og godtgørelsen af afgift.

Se også

Afsnit A.A.9 Forældelse af fordringer om forældelse.

A.A.8.3.6.2 Kun direkte følgevirkninger af underkendelsen

Indhold

Afsnittet handler om de forhold man må ændre, fordi de er direkte følgevirkninger af, at der er sket ændringer.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Fradrag i kravet på tilbagebetaling.

Regel

Hvis betingelserne i SFL § 32 for at ændre opgørelsen af afgiftstilsvaret efter udløbet af den ordinær 3-års frist i SFL § 31 er opfyldt, er der ikke hjemmel til at ændre andre forhold, medmindre der er tale om direkte følgevirkninger af den skete ændring.

Fradrag i kravet på tilbagebetaling

Når praksis er blevet underkendt, og der skal ske ændring og tilbagebetaling af fejlagtigt opkrævet afgift, skal der i den afgiftspligtiges krav på tilbagebetaling af afgift fradrages de besparelser, som den afgiftspligtige har opnået på grund af den urigtige afgiftsmæssige behandling.

I kravet på tilbagebetaling af fx moms, skal der således fradrages besparelser i form af fradrag for købsmoms, moms af reguleringsforpligtelser, og lønsumsafgift, der påhviler ikke-momspligtige virksomheder. Disse reguleringer er en direkte følgevirkning af underkendelsen af praksis og den dermed ændrede afgiftsmæssige retstilling.

Disse direkte følgevirkninger kan af SKAT tidsmæssigt foretages lige så langt tilbage i tid, som den afgiftspligtige i henhold til SFL § 32, stk. 1, nr. 1, kan få genoptaget og ændret sin opgørelse af afgiftstilsvaret.

Eksempel på direkte følgevirkninger af underkendelsen

En leverandør af databehandlingsydelser til pengeinstitutter har i henhold til praksis været fuld momspligtig af disse leverancer. Der afsiges nu en dom, hvorefter en del af leverancerne må antages at være omfattet af momslovens fritagelsesbestemmelser.

Leverandøren af databehandlingsydelserne skal efter dommen betale moms af 35 % af leverancerne. Han er momsfritaget for levering af 65 % af leverancerne. Leverandøren bliver som en direkte følgevirkning af dommen lønsumsafgiftspligtig af den del omsætningen, som han er momsfritaget for.

Dommen bliver afsagt den 10. maj 2002. Den første afgiftsperiode, der var sammenfaldende med den afgiftsperiode i den sag, hvor praksis blev underkendt, er afgiftsperioden januar kvartal 1994.

Leverandøren har herefter krav på tilbagebetaling af moms for perioden januar kvartal 1994 til 10. maj 2002. Told- og skattemyndighederne kan afkræve leverandøren lønsumsafgift for perioden januar kvartal 1994 til 10. maj 2002. Det vil sige for den samme periode som den afgiftspligtige skal have tilbagebetalt moms for.

A.A.8.3.6.3 Kun samlet til gunst for den afgiftspligtige eller godtgørelsesberettigede

Bestemmelsen i SFL § 32, stk. 1, nr. 1 anvendes kun til gunst for den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede, i hvis sag fejlen er begået.

Bestemmelsen anvendes ikke, hvis en ændring samlet set vil være til skade for den pågældende afgiftspligtige eller godtgørelsesberettigede.

A.A.8.3.6.4 Meddelelse om genoptagelse

Dette afsnit handler om de krav, der gælder for SKATs meddelelser om genoptagelse efter SFL § 32, stk. 1, nr. 1.

Afsnittet indeholder:

• Genoptagelse er et retskrav
• SKATs udsendelse af genoptagelsesmeddelelse
• Genoptagelse uden genoptagelsesmeddelelse.

Genoptagelse er et retskrav

Med bestemmelsen i SFL § 32, stk. 1, nr. 1, er genoptagelse blevet gjort til et retskrav. Ekstraordinære reguleringer kan foretages uanset fristbestemmelsen i SFL § 31. Alle afgiftspligtige eller godtgørelsesberettigede, der har opgjort deres afgiftstilsvar under anvendelse af en praksis, der er endeligt tilsidesat, har et direkte krav på at få rettet deres afgiftstilsvar. De er ikke afhængige af, at SKAT udsender en meddelelse om genoptagelse.

SKATs udsendelse af genoptagelsesmeddelelse

Der er etableret en ordning, hvorefter SKAT løbende gennemgår landsskatteretskendelser og domme med henblik på at konstatere, om der er sket endelig underkendelse af en administrativ praksis.

Hvis dette konstateres, offentliggør SKAT en meddelelse om genoptagelse, der indeholder beskrivelse af afgørelsen, samt en angivelse af, hvilke afgiftsperioder, der var til prøvelse i den første endeligt underkendende kendelse eller dom.

I meddelelsen om genoptagelse vil der endvidere indgå en beskrivelse af, hvilken ny retstilstand kendelsen eller dommen medfører.

Disse meddelelser kan såvel den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede, som SKAT lægge til grund for en vurdering af, om der er grundlag for at gennemføre ekstraordinære genoptagelser, der er begrundet i at praksis er endeligt underkendt.

Genoptagelse uden genoptagelsesmeddelelse

Genoptagelsesmuligheden kan ikke begrænses administrativt ved, at SKAT beslutter sig til ikke at udsende en meddelelse. SKAT vil således ikke være bundet til kun at følge meddelelser om genoptagelse. SKAT vil således kunne imødekomme en anmodning om ekstraordinær genoptagelse, der er begrundet med underkendt praksis, selvom der ikke er udsendt meddelelse herom.

I tilfælde, hvor SKAT påtænker at foretage ekstraordinær genoptagelse begrundet i underkendt praksis, selvom der ikke er udsendt meddelelse herom, skal SKAT orientere Koncerncenteret herom, før der foretages en ændring af afgiftstilsvaret. Denne orientering har ikke opsættende virkning for SKATs afgørelse om ekstraordinær genoptagelse.

A.A.8.3.6.5 Praksis underkendt ved dom/landsskatteretskendelse

Bestemmelsen i SFL § 32, stk. 1, nr. 1 sikrer alle afgiftspligtige, der er blevet afgiftsbehandlet efter en praksis, der er underkendt af Landsskatteretten og domstolene, en genoptagelsesmulighed.

Administrativ praksis vedrørende afgifter offentliggøres normalt i Momsvejledningen, Lønsumafgiftsvejledningen og Punktafgiftsvejledningen. Begrebet administrativ praksis forudsætter dog ikke en offentliggørelse, idet praksis kan vedrøre en afgrænset kreds af afgiftspligtige virksomheder og personer.

Bestemmelsen kan ikke anvendes på underkendelse af afgørelser, der ikke hviler på administrativ praksis.

Bestemmelsens anvendelse forudsætter, at praksis er endeligt underkendt. Det vil sige:

• Ved Landsskatterettens underkendelse, skal søgsmålsfristen for Skatteministeriets adgang til at få landsskatteretssager prøvet ved domstolene således være udløbet, det vil sige tre måneder efter afgørelsen er truffet. Se SFL § 49.
• Hvor underkendelsen af praksis sker ved Landsretten, skal ankefristen til Højesteret være udløbet, dvs. otte uger fra landsretsdommens afsigelse. Se RPL § 372.
• Ved retsforlig i domstolssager, når der foreligger en accept fra Skatteministeriet af, at hidtidig praksis er forkert.

A.A.8.3.6.6 Den tidsmæssige udstrækning af genoptagelsen

Indhold

Dette afsnit handler om den tidsmæssige udstrækning af genoptagelsen.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Udgangspunktet tages i den første endelig underkendende kendelse eller dom
• 1. led - helt eller delvist sammenfaldende afgiftsperioder
• Eksempler på genoptagelse af delvist sammenfaldende afgiftsperioder
• 2. led - tre år forud for underkendelse af praksis
• Ændring af afgiftsperioden.

Regel

Der er to led i den tidsmæssige udstrækning af genoptagelse i henhold til SFL § 32, stk. 1, nr. 1.

1. led:

Genoptagelse kan ske fra og med den afgiftsperiode, der er helt eller delvist sammenfaldende med den afgiftsperiode, der var til prøvelse i den første sag, der resulterede i underkendelse af praksis.

2. led:

Genoptagelse kan ske fra den afgiftsperiode, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet tre år forud for underkendelsen af praksis.

Den tidsmæssige udstrækning af genoptagelsesvirkningerne er de samme for såvel den afgiftspligtige, der var part i den sag, der forelå til prøvelse, og som resulterede i en underkendelse af praksis, som for de øvrige afgiftspligtige, hvis sager ikke er prøvet, men som har opgjort deres afgiftstilsvar efter den nu underkendte praksis.

SKAT skal derfor i sagsfremstillingen og over for Landsskatteretten oplyse, hvilke afgiftsperioder, der er til prøvelse i den sag, der er til behandling.

Udgangspunktet tages i den første endelig underkendende kendelse eller dom

Ved fastlæggelsen af hvilke afgiftsperioder, der kan genoptages, skal udgangspunktet tages i den første endeligt underkendende kendelse eller dom. En anden efterfølgende endeligt underkendende kendelse eller dom kan derfor ikke lægges til grund, selvom den vedrører afgiftsperioder, der ligger længere tid tilbage end den første underkende afgørelse.

Hvis Landsskatteretten afsiger kendelser i en række sager den samme dag, og hvor der i de forskellige sager er tale om vidt forskellige afgiftsperioder, kan der ske genoptagelse tilbage til den ældste afgiftsperiode i de pågældende sager.

1. led - helt eller delvist sammenfaldende afgiftsperioder

Genoptagelse i tid kan ske fra og med den afgiftsperiode, der er helt eller delvist sammenfaldende med den afgiftsperiode, der var til prøvelse i den første sag, der resulterede i underkendelse af praksis. Se SFL § 32, stk. 1, nr. 1 (1. led).

De enkelte afgiftslove opererer med forskellige afgiftsperioder. For at bestemme længden af en afgiftsperiode henvises der til den relevante lov.

Der gælder følgende principper for den tidsmæssige udstrækning af den ekstraordinære genoptagelse:

• De afgiftspligtige, der har opgjort deres afgiftstilsvar efter den nu underkendte praksis, og som har en afgiftsperiode, der er identisk med den afgiftsperiode, der resulterede i underkendelse af praksis, kan få genoptagelse tilbage til og med den første afgiftsperiode i den sag, der førte til underkendelse af praksis.

Eksempler på genoptagelse af delvist sammenfaldende afgiftsperioder

Eksempel 1

Landsskatteretten afsiger den 1. juli 2003 en kendelse, der underkender praksis. Landsskatteretskendelsen indbringes ikke for domstolene. Der var flere afgiftsperioder til prøvelse i sagen for Landsskatteretten. Den første afgiftsperiode var 1. kvartal 1996, det vil sige perioden 1. januar til 31. marts 1996

Alle afgiftspligtige, der har opgjort deres afgiftstilsvar efter den underkendte praksis, og som har kvartalet som afgiftsperiode, kan herefter få genoptaget opgørelsen af deres afgiftstilsvar fra 1. kvartal 1996, det vil sige afgiftsperioden 1. januar til 31. marts 1996.

De afgiftspligtige, der har opgjort deres afgiftstilsvar efter den nu underkendte praksis, men som ikke har samme afgiftsperiode, men derimod en længere afgiftsperiode, kan få genoptagelse fra den første afgiftsperiode, der var delvist sammenfaldende med den afgiftsperiode, der var til prøvelse i den sag der førte til underkendelse af praksis.

Eksempel 2

Landsskatteretten afsiger den 1. juli 2003 en kendelse, der underkender praksis. Landsskatteretskendelsen indbringes ikke for domstolene. Der var flere afgiftsperioder til prøvelse i sagen for Landsskatteretten. Den første afgiftsperiode var 1. kvartal 1996, det vil sige perioden 1. januar til 31. marts 1996.

Afgiftspligtige, der har kalenderhalvåret som afgiftsperiode, kan få genoptaget opgørelsen af deres afgiftstilsvar fra 1. kalenderhalvår 1996, det vil sige for afgiftsperioden 1. januar til 30. juni 1996.

De afgiftspligtige, der har opgjort deres afgiftstilsvar efter den nu underkendte praksis, men som ikke har samme afgiftsperiode, men derimod en kortere afgiftsperiode, kan få genoptagelse fra den første afgiftsperiode, der var delvist sammenfaldende med den afgiftsperiode, der var til prøvelse i den sag, der førte til underkendelse af praksis.

Eksempel 3

Landsskatteretten afsiger den 1. juli 2003 en kendelse der underkender praksis. Landsskatteretskendelsen indbringes ikke for domstolene. Der var flere afgiftsperioder til prøvelse i sagen for Landsskatteretten. Den første afgiftsperiode var 1. kvartal 1996, det vil sige perioden 1. januar til 31. marts 1996.

Afgiftspligtige, der har kalendermåneden som afgiftsperiode, kan få genoptaget opgørelsen af deres afgiftstilsvar fra 1. kalendermåned 1996, det vil sige for afgiftsperioden 1. januar til 31. januar 1996.

2. led - tre år forud for underkendelse af praksis

Genoptagelsen i tid kan udstrækkes til at gælde fra og med den afgiftsperiode, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet tre år forud for underkendelsen af praksis. (3-årsfristen i § 32, stk. 1, nr. 1 er indført med virkning fra 1. januar 2008). Se SFL § 32, stk. 1, nr. 1 (2.led).

Se også

Vejledning om processuelle regler på SKATs område, 2007-4 afsnit G1.2.5 om den tidligere gældende retstilstand.

Eksempel på genoptagelse tre år forud for underkendelse af praksis

Landsskatteretten afsiger den 15. juli 2008 en kendelse, der underkender praksis.

Landsskatteretskendelsen indbringes ikke for domstolene. Den første afgiftsperiode, der var til prøvelse i sagen for Landsskatteretten var 2. kvartal 2005, det vil sige perioden 1/4 - 30/6 - 2005.

Afgiftspligtige kan få genoptaget opgørelsen af deres afgiftstilsvar fra og med den afgiftsperiode, der var påbegyndt, men endnu ikke udløbet den 15. juli 2005.

Virksomheder med kvartalet som afregningsperiode kan få genoptagelse fra og med afgiftsperioden 3. kvartal 2005 (1. juli - 30. september 2005).

Virksomheder med kalendermåneden som afgiftsperiode kan få genoptagelse fra og med juli måned 2005 (1. juli - 31. juli 2005).

Virksomheder med kalenderhalvåret som afgiftsperiode kan få genoptagelse fra og med 2. kalenderhalvår 2005 (1. juli - 31. december 2005).

Ændring af afgiftsperioden

Der kan ske ændring af momspligtige virksomheders afgiftsperioder fx på baggrund af størrelsen af den afgiftspligtige leverance over en 12 måneders periode, eller efter anmodning når visse forudsætninger er opfyldt.

Det vil være længden af afgiftsperioderne på genoptagelsens begyndelsestidspunkt, der er afgørende for, hvor langt tilbage i tid, der skal ske genoptagelse, uanset om genoptagelse sker efter 1. eller 2. led.

A.A.8.3.6.7 Praksis underkendt af EU-Domstolen

Indhold

Dette afsnit handler om praksis, der bliver underkendt af EU-Domstolen.

Afsnittet indeholder:

• EU-Domstolens afgørelser i præjudicielle sager
• Underkendelse i en dansk sag ved EU-Domstolen
• Underkendelse i en udenlandsk sag ved EU-Domstolen
• Eksempler på genoptagelse efter EU-Domstolens underkendelse af praksis.

EU-Domstolens afgørelser i præjudicielle sager

EU-Domstolen har kompetence til at afgøre præjudicielle spørgsmål om fortolkning af EU-traktaten og gyldigheden og fortolkningen af retsakter udstedt af fællesskabets institutioner.

EU-Domstolen er ikke et alternativ til de nationale domstole. Den dømmer aldrig i sager mellem borgerne og virksomhederne indbyrdes eller mellem borger/virksomheder og nationalstater, ligesom der ikke kan appelleres fra en national domstol til EU-Domstolen.

EU-Domstolen "kender for ret", hvilket vil sige, at den præciserer fællesskabsrettens indhold. Den nationale retsinstans, som EU-Domstolens svar er rettet til, skal i den sag, den skal påkende, anvende EU-Domstolens fortolkning af bestemmelserne uden at ændre eller forvanske den.

Samtidig vejleder EU-Domstolens fortolkende dom andre domstole, der behandler tilsvarende problemer som dem, der tidligere er truffet præjudiciel afgørelse om.

Underkendelse i en dansk sag ved EU-Domstolen

Er der tale om, at der under en retssag, der verserer ved de danske domstole, træffes afgørelse om, at der skal ske præjudiciel forelæggelse, har den dom, som EU-domstolen afsiger i anledning af den præjudicielle forelæggelse, betydning for den danske domstols afgørelse i den verserende sag.

Fører EU-Domstolens fortolkning til, at dansk praksis underkendes af den danske domstol, reguleres genoptagelsen af afgiftstilsvar af SFL § 32, stk. 1, nr. 1.

Genoptagelse vil i tid kunne ske fra og med den afgiftsperiode, der var helt eller delvist sammenfaldende med den afgiftsperiode, der var til prøvelse i den danske domstolssag, hvor der skete præjudiciel forelæggelse (1. led). Se A.A.8.3.6.6 om 1. led.

Denne afgiftsperiode kendes, idet der jo er tale om en dansk sag, der er forberedt af den danske told- og skatteforvaltning.

Genoptagelse vil tilsvarende kunne ske efter 2. led i SFL § 32, stk. 1, nr. 1. Her regnes 3-års fristen fra den danske domstols endelige afgørelse. Se A.A.8.3.6.6 om 2. led.

Underkendelse i en udenlandsk sag ved EU-Domstolen

Er der tale om, at det er en anden EU-medlemsstats nationale domstol, der præjudicielt har forelagt spørgsmål for EU-Domstolen, vil EU-Domstolens fortolkende dom være vejledende for de danske domstole, hvis og når disse domstole behandler tilsvarende problemstillinger som dem, som EU-Domstolen tidligere har truffet præjudiciel afgørelse om.

EU-Domstolens fortolkende dom er endvidere vejledende for de administrative myndigheder, det vil sige for SKAT.

EU-Domstolens fortolkende dom er endvidere vejledende i de situationer, hvor den danske regering har afgivet et skriftligt eller mundtligt indlæg under et andet medlemslands præjudicielle forelæggelse. Selvom den danske regering i disse situationer "blander sig" i den ved EU-Domstolen verserende sag, bliver Danmark ikke herved "part" i sagen.

Genoptagelse af dansk sag med henvisning til udenlandsk sag ved EU-Domstolen

Genoptagelsesadgangen i henhold til SFL § 32, stk. 1, nr. 1, 1. led kan imidlertid ikke finde anvendelse med henvisning til en udenlandsk sag ved EU-Domstolen. Dette er begrundet i, at EU-Domstolen præciserer fællesskabsrettens indhold. Der er således ingen oplysninger om afgiftsperioder og lignende i EU-domme, der kan anvendes til brug for fastlæggelsen af den tidsmæssige udstrækning af genoptagelse efter SFL § 32, stk. 1, nr. 1, 1. led.

Adgangen til genoptagelse i disse tilfælde vil normalt være at regne fra og med den afgiftsperiode, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet fem år forud for EF-Domstolens dom. Se lovbemærkningerne til den tidligere bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35 C (nu SFL § 32, der er en videreførsel af SSL § 35 C).

Efter ændringen af § 32, stk. 1, nr. 1, 2. led, med virkning fra 1. januar 2008, hvor fristen er ændret til tre år, må en frist på tre år antages nu at være udgangspunktet.

Lovbemærkningernes anvendelse af begrebet "normalt" giver mulighed for, at SKAT kan regne genoptagelsesadgangen fra et andet tidspunkt end EU-dommens dato. Dette kunne være tilfældet, hvor EU-Domstolens afgørelse ikke vedrører en sammenlignelig praksis i Danmark. Det andet tidspunkt kunne være SKATs udsendelse af en meddelelse om genoptagelse.

Foretager Skatteministeriet eller SKAT således en praksisændring, der er en følge af en afgørelse fra EU-Domstolen i forbindelse med et andet medlemslands præjudicielle forelæggelse, skal genoptagelse tidsmæssigt ske for de afgiftsperioder der er på begyndt, men endnu ikke udløbet:

• enten tre år forud for Skatteministeriets eller SKATs offentliggørelse af praksisændringen

• eller tre år forud for EU-Domstolens dom.

Eksempler på genoptagelse efter EU-Domstolens underkendelse af praksis

Eksempel 1: EU-dom på sagsområde der ikke er sammenlignelig med dansk praksis

EU-Domstolen afsiger den 1. juli 2008 en afgørelse, der præciserer fortolkningen af fællesskabsretten.

Skatteministeriet offentliggør den 15. oktober 2008 et genoptagelsescirkulære/en meddelelse om genoptagelse, hvor der sker en ændring af dansk praksis.

Ændringen er en følge af EU-Domstolens fortolkning af fællesskabsretten på et givet sagsområde, hvor der ikke er sammenlignelig dansk praksis.

De afgiftspligtige, der har opgjort deres afgiftstilsvar efter den nu ændrede praksis, kan få genoptaget opgørelsen af deres afgiftstilsvar fra og med den afgiftsperiode, der var påbegyndt, men endnu ikke udløbet den 15. oktober 2005.

Virksomheder med kvartalet som afregningsperiode kan få genoptagelse fra og med afgiftsperioden 4. kvartal 2005 (1. oktober - 31. december 2005).

Virksomheder med kalendermåneden som afgiftsperiode kan få genoptagelse fra og med oktober måned 2005 (1. oktober - 30. oktober 2005).

Virksomheder med kalenderhalvåret som afgiftsperiode kan få genoptagelse fra og med 2. kalenderhalvår 2005 (1. juli - 31. december 2005).

Eksempel 2: EU-dom på sagsområde der ikke er sammenlignelig med dansk praksis

EU-Domstolen afsiger den 15. juli 2008 en afgørelse, der præciserer fortolkningen af fællesskabsretten.

Skatteministeriet offentliggør den 1. september 2008 et genoptagelsescirkulære/meddelelse, hvor der sker en ændring af dansk praksis.

Ændringen er en følge af EU-Domstolens fortolkning af fællesskabsretten på et givet sagsområde, hvor der er sammenlignelig dansk praksis.

De afgiftspligtige, der har opgjort deres afgiftstilsvar efter den nu ændrede praksis, kan få genoptaget opgørelsen af deres afgiftstilsvar fra og med den afgiftsperiode, der var påbegyndt, men endnu ikke udløbet den 15. juli 2005.

Virksomheder med kvartalet som afregningsperiode kan få genoptagelse fra og med afgiftsperioden 3. kvartal 2005 (1. juli - 30. september 2005).

Virksomheder med kalendermåneden som afgiftsperiode kan få genoptagelse fra og med juli måned 2005 (1. juli - 31. juli 2005).

Virksomheder med kalenderhalvåret som afgiftsperiode kan få genoptagelse fra og med 2. kalenderhalvår 2005 (1. juli - 31. december 2005).

Det vil fremgå af SKATs meddelelser om genoptagelse fra hvilket tidspunkt - EU-Domstolens afgørelse eller offentliggørelse af meddelelsen om genoptagelse - genoptagelsen skal regnes.

A.A.8.3.6.8 Praksisændring underkendt ved skatteministerens beslutning

Ændring af et afgiftstilsvar kan ske uden for den ordinære ansættelsesfrist i SFL § 31, hvis hidtidig praksis er endeligt underkendt ved skatteministerens beslutning efter SFL § 49, 2. pkt.

Skatteministeren kan, vedrørende spørgsmål der er påkendt af Landsskatteretten, træffe beslutning om, at sagen genoptages med henblik på ændring af afgørelsen til fordel for den skatte- og afgiftspligtige, såfremt Skatteministeriet ikke kan forventes at opnå medhold i sagen, hvis den indbringes for domstolene. Se SFL § 49, 2. pkt.

Skatteministeren har over for Folketingets Skatteudvalg i bilag 43 til L 175 udtalt, "Jeg skal herved bekræfte at i de få tilfælde, hvor ministeriet kan forventes at træffe beslutning om genoptagelse efter forslaget til SFL § 49, 2. og 3. pkt., vil sagerne have en sådan karakter, at de altid vil blive fulgt op af en kommentar fra ministeriet.

Kommentaren vil tjene til, at ikke alene beslutningen om genoptagelsen, men også begrundelsen for denne beslutning bliver offentligt bekendt."

Bestemmelsen finder tilsvarende anvendelse vedrørende spørgsmål om godtgørelse af afgift. Se SFL § 32, 3. pkt.

Se også

Afsnit A.A.8.2.3 om bestemmelsens anvendelsesområde.

A.A.8.3.6.9 Praksisændring offentliggjort af Skatteministeriet

Indhold

Dette afsnit handler om praksisændringer, der er offentliggjort af Skatteministeriet.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Den tidsmæssige udstrækning
• Eksempler på praksisændring offentliggjort af Skatteministeriet
• Praksisændring offentliggjort af Skatteministeriet med baggrund i dom fra EU-Domstolen
• Praksisændring offentliggjort af Skatteministeriet uden baggrund i konkret sag.

Regel

Ændring af et afgiftstilsvar kan ske uden for den ordinære ansættelsesfrist i SFL § 31, hvis Skatteministeriet offentliggør en praksisændring. Se SFL § 32, stk. 1, nr. 1.

Denne del af bestemmelsen anvendes, hvis SKAT, inden at Landsskatteretten har påkendt spørgsmålet, må erkende, at praksis ikke kan opretholdes. Se bemærkningerne til den tidligere bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35 C (nu SFL § 32, der er en videreførelse af SSL § 35 C).

Der vil på baggrund af Skatteministeriets beslutning om praksisændring kunne ske genoptagelse i samme omfang, som hvis spørgsmålet var indbragt for Landsskatteretten, og myndighedernes praksis herved var underkendt.

Den tidsmæssige udstrækning

Der er ikke i bemærkningerne taget stilling til den tidsmæssige udstrækning af genoptagelsesadgangen.

Udgangspunktet er, at genoptagelsesadgangen i disse situationer er tre år fra tidspunktet for Skatteministeriets offentliggørelse af ændret praksis. Selvom udgangspunktet er, at genoptagelsesadgangen følger bestemmelsen i SFL § 32, stk. 1, nr. 1, 2. led, altså tre år tilbage fra offentliggørelse af praksisændringen, er der mulighed for at Skatteministeriet kan tillade genoptagelse efter SFL § 32, stk. 1, nr. 1., 1. led.

Skatteministeriet skal i forbindelse med offentliggørelse af en praksisændring samtidig oplyse den tidsmæssige udstrækning af genoptagelsesadgangen.

Eksempler på praksisændring offentliggjort af Skatteministeriet

Eksempel 1

Dette eksempel handler om genoptagelse efter SFL § 32, stk. 1, nr. 1, 2. led.

SKATs afgørelse af 1. oktober 2008 er klaget til Landsskatteretten. Skatteministeriet offentliggør den 15. juli 2009 en praksisændring inden Landskatteretten får lejlighed til at tage stilling til sagen.

Der var flere afgiftsperioder til prøvelse i sagen for Landsskatteretten. Den første afgiftsperiode var 1. kvartal 2005, det vil sige perioden 1. januar til 31. marts 2005.

De afgiftspligtige, der har opgjort deres afgiftstilsvar efter den nu ændrede praksis, kan få genoptaget opgørelsen af deres afgiftstilsvar fra og med den afgiftsperiode, der var påbegyndt, men endnu ikke udløbet den 15. juli 2006.

Virksomheder med kvartalet som afregningsperiode kan få genoptagelse fra og med afgiftsperioden 3. kvartal 2006 (1. juli - 30. september 2006).

Virksomheder med kalendermåneden som afgiftsperiode kan få genoptagelse fra og med juli måned 2006 (1. juli - 31. juli 2006).

Virksomheder med kalenderhalvåret som afgiftsperiode kan få genoptagelse fra og med 2. kalenderhalvår 2006 (1. juli - 31. december 2006).

Eksempel 2

Dette eksempel handler om genoptagelse efter SFL § 32, stk. 1, nr. 1, 1. led.

SKATs afgørelse af 1. oktober 2008 er klaget til Landsskatteretten. Skatteministeriet offentliggør den 15. juli 2009 en praksisændring inden Landskatteretten får lejlighed til at tage stilling til spørgsmålet.

Der var flere afgiftsperioder til prøvelse i sagen for Landsskatteretten. Den første afgiftsperiode var 1. kvartal 2005, det vil sige perioden 1. januar til 31. marts 2005.

De afgiftspligtige, der har opgjort deres afgiftstilsvar efter den nu underkendte praksis, kan herefter få genoptaget opgørelsen af deres afgiftstilsvar.

Virksomheder med kvartalet som afregningsperiode kan få genoptagelse fra og med afgiftsperioden 1. kvartal 2005 (1. januar - 31. marts 2005).

Virksomheder med kalendermåneden som afgiftsperiode kan få genoptagelse fra og med januar måned 2005 (1. januar - 31. januar 2005).

Virksomheder med kalenderhalvåret som afgiftsperiode kan få genoptagelse fra og med 1. kalenderhalvår 2005 (1. januar - 30. juni 2005).

Praksisændring offentliggjort af Skatteministeriet med baggrund i dom fra EU-Domstolen

Denne del af bestemmelsen i skatteforvaltningsloven § 32, stk. 1, nr. 1, kan også finde anvendelse, hvor Skatteministeriets offentliggørelse af en praksisændring er begrundet i en afgørelse fra EU-Domstolen. Se A.A.8.3.6.7 EU-Domstolens fortolkende afgørelser i andre landes præjudicielle forelæggelser.

Praksisændring offentliggjort af Skatteministeriet uden baggrund i konkret sag

Hvis Skatteministeriet mener, at praksis ikke kan opretholdes, uden at der verserer en sag ved Landsskatteretten eller EU-Domstolen har afsagt en fortolkende afgørelse, kan Skatteministeriet også offentliggøre en praksisændring,

Hvis Skatteministeriet offentliggør en praksisændring der ikke bygger på en konkret sag, skal genoptagelse tidsmæssigt ske efter SFL § 32, stk. 1, nr. 1, 2. led, det vil sige for de afgiftsperioder, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet tre år før Skatteministeriets offentliggørelse af praksisændringen.

A.A.8.3.6.10 Forhold til regler om forældelse

Krav afledt af en ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen efter SFL § 32, stk. 1, nr. 1, er omfattet af en 10-årig forældelsesfrist. Se SFL § 34 a, stk. 4. Kravet forældes i øvrigt efter reglerne i forældelsesloven.

Se også

Afsnit A.A.9 Forældelse af fordringer om forældelse af skattekrav.

A.A.8.3.7 Konsekvensændringer

Indhold

Dette afsnit handler om, i hvilke tilfælde der kan ske konsekvensændring, dvs. en ændring, der er en direkte følge af en anden ændring.

Afsnittet indeholder:

• Konsekvensændring - direkte følge af en anden ændring
• Forholdet til regler om forældelse

Konsekvensændringer - direkte følge af en anden ændring

Uanset fristerne i SFL § 31, kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige/godtgørelsesberettigede eller efter SKATs bestemmelse, når ændringen er en direkte følge af en ændring af et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift vedrørende den afgiftspligtige/godtgørelsesberettigede for samme eller en anden afgiftsperiode.

Bestemmelsen anvendes, når SKAT ændrer et afgiftstilsvar eller en godtgørelse med den virkning, at et afgiftstilsvar eller en godtgørelse, der ligger uden for den almindelige 3-års frist skal ændres.Eller hvis den afgiftspligtige/godtgørelsesberettigede anmoder om ændring af afgiftstilsvaret eller en godtgørelse af afgift med den konsekvens, at et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift, der ligger uden for de almindelige ansættelsesfrister skal ændres.

Bestemmelsen anvendes kun, hvis konsekvensændringerne (den sekundære ændring) er en direkte følge af en anden ændring (den primære ændring).

Bestemmelsen fanvendes ikke, hvis en forhøjelse af et afgiftstilsvar, der ligger inden for den almindelige 3-års frist, giver anledning til forhøjelse af et afgiftstilsvar, der ligger uden for den almindelige frist.

Forholdet til regler om forældelse

Krav afledt af en ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen efter SFL § 32, stk. 1, nr. 2, forældes efter forældelsesloven og er omfattet af en 10-årig forældelsesfrist. Se SFL § 34 a, stk. 4.

Se også

Afsnit A.A.9 Forældelse af fordringer om forældelse af skattekrav.

A.A.8.3.8 Forsætlige eller groft uagtsomme forhold

Indhold

Dette afsnit handler om omfanget af genoptagelse som følge af forsætlige eller groft uagtsomme forhold.

Afsnittet indeholder:

• Regel for genoptagelse som følge af forsætlige eller groft uagtsomme forhold (A.A.8.3.8.1)
• Begrebet "nogen på dennes vegne" (A.A.8.3.8.2)
• Forsætligt eller groft uagtsomt (A.A.8.3.8.3)
• Længden af suspensionen (A.A.8.3.8.4)
• Forholdet til regler om forældelse (A.A.8.3.8.5)

A.A.8.3.8.1 Regel for genoptagelse som følge af forsætlige eller groft uagtsomme forhold

Indhold

Dette afsnit handler om reglerne for genoptagelse som følge af forsætlige eller groft uagtsomme forhold.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Kun ændringer på SKATs initiativ.

Regel

Uanset fristerne i SFL § 31, kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres, hvis den afgiftspligtige/godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et forkert eller ufuldstændigt grundlag.

Kun ændringer på SKATs initiativ

Bestemmelsen anvendes kun ved ændringer af afgiftstilsvar, der foretages på SKATs initiativ. Fristen for den afgiftspligtiges/godtgørelsesberettigedes anmodning om ændring af afgiftstilsvaret suspenderes derimod ikke efter bestemmelsen.

SKAT er således ikke bundet af de ordinære frister for ændring af afgiftstilsvaret, fx. hvis den afgiftspligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har afgivet forkerte eller vildledende oplysninger, har fortiet oplysninger til brug for afgiftskontrollen, eller kontrollen med udbetalinger, eller hvor den pågældende har drevet uregistreret virksomhed.

SKAT kan nedsætte godtgørelsen af afgift, der er udbetalt til en godtgørelsesberettiget i henhold til bestemmelserne i afgiftslovene uden for 3-års fristen, hvis den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at godtgørelsen er udbetalt på et forkert eller ufuldstændigt grundlag.

A.A.8.3.8.2 Begrebet "nogen på dennes vegne"

Begrebet "nogen på dennes vegne" referer til den situation, at den afgiftspligtige har ladet sig repræsentere, det vil sige, hvor en anden person har handlet på den afgiftspligtiges vegne.

A.A.8.3.8.3 Forsætligt eller groft uagtsomt

Indhold

Dette afsnit handler om forsæt og grov uagtsomhed.

Afsnittet indeholder:

• Definition: Forsæt og grov uagtsomhed
• Samme vurdering i de enkelte afgiftslove
• Ikke betinget af strafansvar

Definition: Forsæt og grov uagtsomhed

Der skal ikke efter bestemmelsens indhold foreligge et strafbart forhold, men der skal foreligge en kvalificeret og positiv fejl, som kan tilregnes den afgiftspligtige eller dennes repræsentant, som forsætlig eller groft uagtsom. En positiv fejl rummer de forhold, hvor den afgiftspligtige enten svigagtigt har fortiet oplysninger eller direkte har meddelt urigtige oplysninger.

Samme vurdering i de enkelte afgiftslove

Vurderingen af, om der foreligger grov uagtsomhed eller forsæt, er identisk med vurderingen i forhold til de tilsvarende begreber i de enkelte afgiftslove. Se overtrædelsesbestemmelserne i de enkelte afgiftslove.

Ikke betinget af strafansvar

Bestemmelsens anvendelse er imidlertid ikke betinget af, at der gøres et strafansvar gældende mod den afgiftspligtige/godtgørelsesberettigede. Uanset at der således ikke er rejst straffesag eller der eventuelt er sket frifindelse i denne, kan bestemmelsen anvendes, da udfaldet i straffesagen kan afhænge af straffesagens særlige karakter, herunder fx. andre krav til bevisets styrke end i den civile afgiftssag.

Se også

Afsnit A.A.8.2.3.7 om ændringer som følge af forsætning/groft uagtsom selvangivelse.

A.A.8.3.8.4 Længden af suspensionen

Suspensionen ophører på det tidspunkt, hvor SKAT er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at kunne ændre det fejlagtige afgiftstilsvar eller den udbetalte godtgørelse.

Det er uden betydning, hvordan SKAT er kommet i besiddelse af oplysningerne, herunder om det er de offentlige myndigheder eller den afgiftspligtige virksomhed og person, der har fremskaffet oplysningerne.

Der løber ikke ved suspensionens ophør en ny 3-års frist. SKAT skal derimod afsende varsel om ændringen inden seks måneder efter at myndigheden er blevet bekendt med det forhold, der begrunder fravigelsen af den ordinære frist. Se SFL § 32, stk. 2.

Se også

Afsnit A.A.9 Forældelse af fordringer om forældelse af skattekrav.

A.A.8.2.3.11. om den tilsvarende bestemmelse på skatteområdet

A.A.8.3.8.5 Forholdet til regler om forældelse

Krav afledt af en ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen efter SFL § 32, stk. 1, nr. 3, forældes efter forældelsesloven og er omfattet af en 10-årig forældelsesfrist. Se SFL § 34 a, stk. 4.

Se også

Afsnit A.A.8.3.12 om den 10-årige forældelsesfrist.

Afsnit A.A.9 Forældelse af fordringer om forældelse af skattekrav.

A.A.8.3.9 Genoptagelse efter anmodning

Indhold

Afsnittet handler om, hvornår der kan gives tilladelse til ændring af afgiftstilsvaret/godtgørelsen som følge af særlige omstændigheder.

Afsnittet indeholder:

• Genoptagelse når der foreligger særlige omstændigheder
• Forholdet til regler om forældelse

Genoptagelse når der foreligger særlige omstændigheder

Uanset fristerne i SFL § 31, kan SKAT efter anmodning fra den afgiftspligtige/godtgørelsesberettigede give tilladelse til ændring af afgiftstilsvaret/godtgørelsen når der er særlige omstændigheder.

Ændringer af afgiftstilsvaret/godtgørelsen kan tillades efter en konkret bedømmelse af forholdene.

Bestemmelsens anvendes hvis der er særlige omstændigheder uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter betingelserne i bestemmelsens øvrige punkter i SFL § 32, stk. 1, nr. 1-3, og hvor det må anses for urimeligt at opretholde opgørelsen af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen.

Væsentlig betydning for den afgiftspligtige

Ved vurderingen af om der foreligger særlige omstændigheder, der kan give anledning til ekstraordinær genoptagelse af afgiftstilsvaret, kan det tillægges vægt, om ændringen af afgiftstilsvaret har væsentlig betydning for den afgiftspligtige.

Den afgiftspligtige/godtgørelsesberettigede skal dokumentere eller sandsynliggøre, at betingelserne for genoptagelse er opfyldt. Den afgiftspligtige/godtgørelsesberettigede bærer således risikoen for, at bevisbyrden kan være tungere jo ældre afgiftsperioder, der er tale om. Hvis der er tale om genoptagelse af afgiftsperioder, der ligger langt tilbage i tid, må der stilles krav om, at den afgiftspligtige/godtgørelsesberettigede fuldt og helt kan dokumentere ændringens berettigelse ved at fremlægge kopi af det relevante regnskabs eller bilagsmateriale.

Eksempler på særlige omstændigheder

Bestemmelsen kan blandt andet anvendes hvis der er begået fejl af SKAT, uden at fejlene kan anses for ansvarspådragende, hvisr fejlen medfører en materiel forkert opgørelse af afgiftstilsvaret/godtgørelsen, og det efter en konkret bedømmelse anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

Den kan endvidere anvendes hvis en forkert opgørelse af et afgiftstilsvar/godtgørelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den afgiftspligtige/godtgørelsesberettigede. Og hvis SKAT har foretaget en åbenbart urimelig foreløbig fastsættelse, eller fejlagtigt har afgivet genoptagelsestilsagn til den afgiftspligtige ud over den ordinære ændringsfrist, og den afgiftspligtige som følge heraf ikke rettidigt har klaget eller anmodet om genoptagelse af afgiftstilsvaret.

Eksempler på tilfælde der ikke er særlige omstændigheder

Bestemmelsen giver derimod ikke grundlag for genoptagelse, hvor den afgiftspligtige har glemt et fradrag, eller SKAT har fortolket lovgivningen forkert.

Forholdet til regler om forældelse

Krav afledt af en ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen efter SFL § 32, stk. 1, nr. 4, forældes efter forældelsesloven og er omfattet af en 10-årig forældelsesfrist. Se SFL § 34 a, stk. 4.

Se også

Afsnit A.A.9 Forældelse af fordringer om forældelse af skattekrav.

A.A.8.3.10 Reaktionsfrist ved ekstraordinær fastsættelse af afgiftstilsvaret og godtgørelse af afgift.

Indhold

Dette afsnit handler om reaktionsfristen i forbindelse med ekstraordinær ændring af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift.

Afsnittet indeholder:

• Regel om reaktionsfrist ved ekstraordinær fastsættelse og godtgørelse (A.A.8.3.10.1)
• Tidspunktet for reaktionsfristens påbegyndelse (A.A.8.3.10.2)
• Frist for tilbagebetaling af afgiftstilsvar og godtgørelse (A.A.8.3.10.3)
• Dispensation af reaktionsfristen (A.A.8.3.10.4)

A.A.8.3.10.1 Regel om reaktionsfrist ved ekstraordinær fastsættelse og godtgørelse

En ekstraordinær ændring af afgiftstilsvaret/godtgørelsen af afgift kan kun foretages efter SFL § 32, stk. 1, hvis den varsles af SKAT, eller anmodningen fra den afgiftspligtige/godtgørelsesberettigede fremsættes inden seks måneder efter, at SKAT henholdsvis den afgiftspligtige/godtgørelsesberettigede er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristen i SFL § 31. Se SFL § 32, stk. 2.

En ændring af afgiftstilsvar eller godtgørelse af afgift, der rettidigt er varslet af SKAT inden for fristen på seks måneder, skal foretages senest tre måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Se SFL § 31, stk. 1, 3. punktum. Det forudsætter dog, at den afgiftspligtige eller godtgørelsesberettigede ikke har anmodet om at få fristen udsat, da SKAT skal imødekomme en anmodning om rimelig fristforlængelse, hvis det har betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser. Se SFL § 31, stk. 1, 4. punktum.

A.A.8.3.10.2 Tidspunktet for reaktionsfristens påbegyndelse

Indhold

Afsnittet handler om, hvornår SKAT henholdsvis den afgiftspligtige eller godtgørelsesberettigede anses for at være kommet til kundskab om det forhold, der begrunder ekstraordinær genoptagelse af opgørelse af afgiftstilsvaret eller godtgørelse af afgift, og dermed fra hvilket tidspunkt reaktionsfristen på seks måneder skal regnes.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Afgørelsen er offentliggjort
• SKAT har offentliggjort meddelelse om genoptagelse
• Andre tilfælde.

Regel

Fristen for genoptagelse er seks måneder. Se SFL § 32, stk. 2.

Afgørelsen er offentliggjort

I tilfælde, hvor Landsskatterettens eller domstolenes underkendende afgørelse offentliggøres, er den afgiftspligtige/godtgørelsesberettigede kommet til kundskab om det forhold, der begrunder den ekstraordinære genoptagelse på tidspunktet for offentliggørelsen af den underkendende afgørelse.

SKAT har offentliggjort meddelelse om genoptagelse

Hvis SKAT offentliggør en meddelelse om genoptagelse eller en særskilt meddelelse om at praksis er underkendt, er den afgiftspligtige/godtgørelsesberettigede kommet til kundskab om det forhold, der skal begrunde den ekstraordinære genoptagelse senest på meddelelsens offentliggørelsestidspunkt.

Hvis både den underkendende afgørelse er offentliggjort, og hvor SKAT udsender en meddelelse om genoptagelse, regnes 6-måneders reaktionsfristen fra offentliggørelsen af meddelelsen.

Hvis SKAT offentliggør en meddelelse om, at praksis er underkendt, skal meddelelsen indeholde oplysninger om hvilke afgiftsperioder, der var til prøvelse i den første endeligt underkendende afgørelse samt datoen for den første endeligt underkendende afgørelse. Det må påregnes, at der kan gå 3-6 måneder inden SKAT udsender meddelelse om genoptagelse.

Andre tilfælde

Hvis SKAT ikke har offentliggjort nogen meddelelse, afhænger fastsættelse af fristen af en konkret vurdering af den afgiftspligtiges personlige kendskab til afgørelsen, herunder om afgørelsen har været offentliggjort.

A.A.8.3.10.3 Frist for tilbagebetaling af afgiftstilsvar og godtgørelse

Tilbagebetaling af afgift/godtgørelse af afgift skal ske til den afgiftspligtige/godtgørelsesberettigede inden for rimelig tid efter, at SKAT har truffet afgørelse om at genoptage opgørelsen af afgiftstilsvaret, medmindre forhold hos den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede har hindret, at der kunne ske genoptagelse og udbetaling.

Fristen på tre uger i opkrævningslovens § 12, stk. 2, 2. pkt., finder ikke anvendelse, når der skal ske tilbagebetaling af beløb i henhold til en ekstraordinær genoptagelse af opgørelse af afgiftstilsvaret eller godtgørelse af afgift i henhold til bestemmelserne i SFL § 32.

A.A.8.3.10.4 Dispensation af reaktionsfristen

SKAT kan efter anmodning fra den afgiftspligtige/godtgørelsesberettigede dispensere fra fristen, hvis der foreligger særlige omstændigheder. Se SFL § 32, stk. 2, 2. pkt.

Det afhænger af en konkret vurdering af omstændighederne, herunder sagens karakter og den afgiftspligtiges/godtgørelsesberettigedes forhold, om der kan gives dispensation fra 6-måneders fristen.

Se også

Afsnit A.A.8.2.3.11 om dispensation fra 6-måneders fristen

A.A.8.3.11 Særlig kompetence regel

Indhold

Dette afsnit handler om den særlige kompetenceregel i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 3.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Anvendelse.

Regel

Selv om Skatterådet eller Landsskatteretten tidligere har truffet afgørelse om et forhold, kan SKAT, af de grunde der er nævnt i SFL § 32, stk.1, ændre forholdet i opgørelsen af et afgiftstilsvar/godtgørelsen af en afgift, hvis den afgiftspligtige/godtgørelsesberettigede ikke udtaler sig imod ændringen. Se SFL § 32, stk. 3.

Anvendelse

Bestemmelsen anvendes kun, hvis der foreligger nye oplysninger i forhold til de oplysninger, der har ligget til grund for klageorganets afgørelse og disse nye oplysninger opfylder kriterierne efter SFL § 32, stk. 1. Det er også en forudsætning, at betingelserne i SFL § 32, stk. 2, er opfyldt.

A.A.8.3.12 Forholdet til forældelse

Indhold

Afsnittet handler om den 10-årige forældelsesfrist.

Afsnittet indeholder:

• 10-årig frist
• Straffesager
• Ikrafttrædelse af 10-års fristen.

10-årig frist

Ved lov nr. 523 af 6. juni 2007, § 37 er den tidligere bestemmelse i SFL § 32, stk. 4, ophævet, og erstattet af SFL § 34 a, stk. 4, med virkning fra 1. januar 2008. Forældelsesfristen er nu ti år for alle krav afledt af en ekstraordinær fastsættelse af afgiftstilsvar og godtgørelse heraf. Se afsnit A.A.9 Forældelse af fordringer om begyndelsestidspunkt for beregning af denne 10 års-frist.

Fristen på ti år er absolut og kan ikke suspenderes, men vil dog være afbrudt, hvis der varsles ansættelsesændring, henholdsvis anmodes om genoptagelse, inden 10 års-fristens udløb. I så fald vil det afledte krav tidligst være formueretligt forældet et år efter, at den skattepligtige er blevet underrettet om afgørelsen. Se SFL § 34 a, stk. 2, og forældelseslovens § 21, stk. 2.

Straffesager

Uanset fristreglerne i SFL § 32 og 10 års-fristen i forældelsesloven er der i skattesager om strafansvar efter bestemmelsen i SFL § 34 b adgang til at fremsætte krav om efterbetaling af det underliggende skatte- eller afgiftskrav.

Ikrafttrædelse af 10-års fristen

Fra og med ikrafttrædelsen pr. 1. januar 2008 gælder 10-års fristen også for uforældede krav, der er stiftet inden 1. januar 2008, og således at der tidligst indtræder forældelse den 1. januar 2011, medmindre det afledte krav forinden ville være forældet efter såvel de tidligere som pr. 1. januar 2008 ikrafttrådte forældelsesregler. De tidligere forældelsesregler vil derfor fortsat have betydning i en overgangsperiode på tre år.

Se også

G.1.2.11 i Vejledning om processuelle regler på SKATs område 2007-4 om retstilstanden efter den tidligere, nu ophævede SFL § 32, stk. 4, og de hidtil gældende formueretlige forældelsesregler.

Afsnit A.A.9 Forældelse af fordringer om forældelse af skattekrav.

A.A.8.4 Ændringer af bidragsområdet

Indhold

Dette afsnit handler om ændring af AM-bidragsopgørelser efter arbejdsmarkedsbidragsloven (AMBL).

Afsnittet indeholder:

• Ansættelsesfrister
• Tidligere regler om ansættelsesfrister

Ansættelsesfrister

En AM-bidragsopgørelse er en skatteansættelse, som er omfattet af SFL. Se afsnit A.A.8.1.

Fristerne for ændring af AM-bidragsopgørelser er omfattet af SFL §§ 26-27. Se afsnit A.A.8.2.

Tidligere regler om ansættelsesfrister

Vedrørende indkomstår før 2000 kan den skattepligtiges skatteansættelser fortsat behandles efter de fristregler, der tidligere var gældende, i det omfang disse regler stiller den skattepligtige gunstigere end de gældende regler i SFL. Se afsnit A.A.8.1.

A.A.8.5 Ændringer af skatteansættelsen efter pensionsafkastbeskatningsloven

Indhold

Dette afsnit handler om reglerne for ændring af skatteansættelser efter pensionsafkastbeskatningsloven (PAL).

Afsnittet indeholder:

• Hvem må foranledige en ændring?
• Hvilke frister er der for ændringer?

Hvem må foranledige en ændring?

En ændring af skatteansættelsen kan ske både på foranledning af SKAT og på foranledning af den skattepligtige efter anmodning. Se PAL § 27.

Til og med indkomståret 2009 fremgik reglerne i PAL af lovbekendtgørelse nr. 1075 af 5. november 2006 med senere ændringer. Fra og med indkomståret 2010 fremgår reglerne i PAL af lov nr. 1535 af 19. december 2007 med senere ændringer. Lovændringen har dog ikke haft betydning for, hvem der må foranledige en ændring af skatteansættelsen.

Se også

Beskatning af pensionsafkast for år 2009, afsnit I.2.

Beskatning af pensionsafkast for udenlandske ordninger, afsnit D.2.

Hvilke frister er der for ændringer?

Pensionsafkastbeskatningsloven er omfattet af fristreglerne for ændring af skatteansættelser i SFL §§ 26-27. Se afsnit A.A.8.2.1 og A.A.8.2.3.

A.A.8.6 Genoptagelse af vurdering af fast ejendom

Indhold

Dette afsnit handler om genoptagelse af vurdering af fast ejendom efter vurderingsloven (VUL).

Afsnittet indeholder:

• Hvilke vurderinger, der kan ændres ved genoptagelse
• >Hvilke forhold kan ændres ved genoptagelse <
• Hvilken myndighed kan genoptage
• Ordinær ansættelse og genoptagelse
• Ekstraordinær genoptagelse

Hvilke vurderinger, der kan ændres ved genoptagelse

De vurderinger, der foretages er

• de ordinære vurderinger, der finder sted hvert andet år,
• omvurderinger efter VUL §§ 3 og 4.

>Ejerboliger vurderes i ulige år, øvrige ejendomme i lige år; se skatteministeriets bekendtgørelse nr. 814 af 26. juni 2007 og vurderingsvejledningen afsnit A.3.1 med hensyn til afgrænsningen mellem ejerboliger og øvrige ejendomme.<

>Fra og med 2003 til og med 2006 blev der i året mellem 2 ordinære vurderinger foretaget en årsregulering, se dagældende VUL § 3A. Bestemmelsen i § 3A blev ophævet med virkning fra og med 2007, således at året mellem 2 ordinære vurderinger er vurderingsfrie år.<

>Højesteret har den 16. december 2010 afsagt dom i en sag vedrørende muligheden for genoptagelse af et år, der er årsreguleret efter dagældende VUL § 3A. Højesteret frandt, at årsreguleringer efter § 3A kunne anses for vurderinger i SFL § 33s forstand, hvorfor de kunne genoptages. Højesteret bemærkede yderligere at "Det er ligeledes uden betydning, at der ikke kunne klages over en årsregulering efter § 3A." Dommen er offentliggjort som SKM2011.1.HR.<

>For de vurderingsfri år gør der sig efter Skatteministeriets opfattelse de samme hensyn gældende med hensyn til genoptagelse. Således vil det være muligt at få genoptaget<

• >ordinære vurderinger <
• >omvurderinger efter VUL §§ 3 og 4 <
• >årsreguleringer efter dagældende VUL § 3A <
• >vurderingsfri år<

>I forbindelse med højesteretsdommen udsøger og genoptager SKAT på eget initiativ de vurderinger, der tidligere har været afvist med den begrundelse, at der var tale om et årsreguleringsår. I det omfang SKATs afgørelser har været påklaget til Vurderingsankenævn eller Landsskatteret, vil genoptagelsen ske ved disse instanser.<

>Ved genoptagelserne vil også den maskinelle fremskrivning af grundværdien, der skete pr. 1. januar 2003 kunne genoptages. Det forudsætter at vurderingsåret 2003 ligger inden for genoptagelsesfristen i forhold til den oprindelige anmodning. Der er desuden det særlige ved 1. januar 2003 terminen, at det kun er grundværdien, der automatisk blev fremskrevet og derfor kan genoptages. Ejendomsværdien blev kun maskinelt fremskrevet på kommunalbestyrelsens anmodning. Det er således en yderligere betingelse for genoptagelse af ejendomsværdien, at kommunalbestyrelsens anmodning forelå. Bestemmelserne om, hvad der blev foretaget pr. 1. januar 2003, findes i ændringslovens (Lov nr. 292 af 15. maj. 2002) § 11, stk. 5, 6 og 7.<

>Hvilke forhold kan ændres ved genoptagelse<

>Hovedregel<

>Hensigten med at genoptage er, at stille ejeren som om vurderingen havde været foretaget ud fra de nu kendte oplysninger. Derfor kan der som hovedregel ændres på forhold, der ville have medført en ændret vurdering, hvis de havde været fuldt oplyste på vurderingstidspunktet. For andet end omvurderinger vil det sige forhold, der ikke i sig selv medfører omvurdering efter VUL §§ 3 og 4.<

>Undtagelser<

>Det følger af SFL § 14, at forhold ved en given vurdering, der har været behandlet af Skatteråd, Landsskatteret eller et vurderingsankenævn, ikke kan ændres efterfølgende af SKAT. Hvis der fremkommer nye oplysninger, der kunne have medført en anden afgørelse, skal genoptagelse søges ved den instans, der senest har truffet afgørelse.<

>Ved genoptagelse af årsreguleringsår og vurderingsfrie år er der yderligere begrænsninger for hvilke forhold, der kan ændres ved genoptagelsen. Det vil her være en betingelse, at det, der ændres, ville kunne have været ændret i vurderingsåret forud for årsreguleringsåret eller det vurderingsfri år, hvis dette vurderingsår ikke lå uden for fristen for genoptagelse.<

Hvilken myndighed kan genoptage

Hovedregel

Som hovedregel er det efter SKATs opfattelse kun SKAT, der som vurderingsmyndighed kan foretage ordinære genoptagelser af vurderinger. Denne opfattelse støttes af en afgørelse, hvor Landsskatteretten pålagde den regionale vurderingsmyndighed at genoptage ansættelserne. Se SKM2004.421.LSR.

Undtagelser

Der er to undtagelser, der begge giver kompetence til vurderingsankenævnet.

For det første er der givet vurderingsankenævnet mulighed for at gennemføre en ændring, når særlige betingelser er opfyldt. Se SFL § 38, stk. 8.

Betingelserne er, at

• der skal være tale om klage over afslag på genoptagelse,
• ankenævnet skal finde genoptagelse berettiget og
• parterne skal være enige om ændringen.

For det andet har vurderingsankenævnet mulighed for efter anmodning at genoptage egne afgørelser. Se SFL § 39. Der er tale om samme forhold og betingelser, som skatteankenævnets beføjelser efter SFL § 37. Se afsnit A.A.10.2.5

Ordinær ansættelse og genoptagelse

Ansættelse og genoptagelse på SKATs initiativ

Hvis SKAT på eget initiativ vil foretage eller ændre en vurdering, skal SKAT inden den 1. juli i det andet kalenderår efter vurderingsårets udløb give ejer besked om at det vil ske. Se SFL § 33, stk. 1.

Vurderingen skal være gennemført inden den 1. oktober i samme år.

Undtagelse

En undtagelse herfra forekommer, når et vurderingsankenævn eller Landsskatteretten har truffet afgørelse om en vurdering. I den situation kan SKAT ændre efterfølgende vurderinger, hvis ankenævnets eller landsskatterettens afgørelse giver anledning til det.

Genoptagelse efter anmodning

Inden den 1. maj i det 4. kalenderår efter vurderingsårets udløb kan en klageberettiget bede om genoptagelse af en vurdering. Se SFL §33, stk. 2.

Kredsen af klageberettigede fremgår af SFL § 38, stk. 1. Se afsnit A.A.10.2.1

Sammen med anmodningen om genoptagelse skal den klageberettigede fremlægge oplysninger om faktiske eller retlig forhold, der kan begrunde ændringen. Det skal dreje sig om oplysninger, der ville have medført en anden vurdering, hvis de havde dannet grundlag for vurderingen. Samtidig skal der være tale om forhold eller tilstande, der var opstået allerede på vurderingstidspunktet. Dog behøver forholdet ikke ubetinget at kunne have været konstateret på vurderingstidspunktet. Se TfS 1986, 268 ØLD.

Ekstraordinær genoptagelse

Skatterådet kan efter indstilling fra SKAT foretage eller ændre en vurdering efter udløbet af fristerne for ordinær genoptagelse. Se SFL § 33, stk. 3.

En klageberettiget kan anmode SKAT om ekstraordinær genoptagelse af en vurdering efter SFL § 33, stk. 3. Det beror dog udelukkende på et forvaltningsretligt skøn, om SKAT skal forelægge spørgsmålet for Skatterådet. Det er ikke noget retskrav for ejerne. Det har Landsskatteretten direkte udtalt i en begrundelse. Se SKM2008.879.LSR.

Loven opstiller ikke betingelser for, i hvilke tilfælde der kan genoptages ekstraordinært. Praksis på området bygger derfor dels på lovforarbejder, dels på Skatterådets tilkendegivelser.

Bestemmelsen er en videreførelse af den tidligere skattestyrelseslovs § 19, stk. 1. Lovmotiverne til denne bestemmelse henviser til den praksis, der blev fulgt af Ligningsrådet. Der findes også et ældre cirkulære, der knytter sig til den tidligere bestemmelse (cirk 1996 76 (TSCirk 1996 8)).

Der fremgår bl.a. følgende retningslinjer af cirkulæret:

"Efter indstilling fra Told- og Skattestyrelsen kan Ligningsrådet optage vurderinger til påkendelse og kan foretage ændringer deri (revisioner). Revisionsbeføjelsen udøves som led i tilsynet med, at vurdering af fast ejendom sker på behørig og ensartet måde over hele landet, jf. skattestyrelseslovens § 12, stk. 1. Revisioner adskiller sig fra behandling af klager og begæringer om genoptagelser, jf. ovenfor punkt 2 og 3, ved at være iværksat på den tilsynsførende myndigheds foranledning. Revision forudsætter i almindelighed, at der foreligger væsentlige fejl eller afvigelser."

I forlængelse af nævnte cirkulære er det SKATs opfattelse at ekstraordinær genoptagelse ikke er en yderligere klagemulighed, der kan anvendes, hvis man har glemt at klage over en ældre vurdering.

Der skal være vægtige grunde til genoptagelsen. Det kan være tilfældet, hvis ejeren har været afskåret fra at klage tidligere fx. på grund af undskyldelig uvidenhed om fejlen, manglende mulighed for at gennemskue fejlen eller ejer har været vildledt, så han ikke har benyttet sin klagemulighed til tiden.

Ved bedømmelsen af, hvilke sager, der skal forelægges for Skatterådet, foretager SKAT en samlet individuel vurdering af forholdene. Der lægges blandt andet vægt på, om der er tale om objektive fejl i vurderingerne og/eller myndighedsfejl, at ændringerne er væsentlige og/eller der foreligger særlige omstændigheder i øvrigt.

Som eksempler på objektive fejl eller myndighedsfejl kan nævnes forkert opmålte arealer, bygninger der ikke er medtaget, eller der er medtaget for mange bygninger.

Der kan forekomme tilfælde, hvor fejlen ved vurderingen ikke beror på objektive fejl eller myndighedsfejl, men vedrører vurderingsskønnet. Som eksempel kan nævnes at der er anlagt et forkert niveau for en større eller mindre gruppe af ejendomme eller en fejlagtig bedømmelse af individuelle forhold.

Der kan ikke gives noget eksakt mål for, hvornår en ændring er væsentlig. Hvor det drejer sig om objektive fejl/myndighedsfejl, vil ændringer på mindre end 10-15% af vurderingen som oftest blive betragtet som uvæsentlige. I forbindelse med vurderingsskønnet må der forventes ændringer på mindst 30-35%, før de betragtes som væsentlige. I væsentlighedskriteriet indgår ikke alene beløbsmæssige ændringer. Er der behov for ændring af et større antal ejendomme, vil dette i sig selv kunne betragtes som væsentligt. Det forekommer for eksempel, når alle eller de fleste af ejendommene i en hel udstykning ændres.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at beløbsmæssig væsentlighed ikke kan stå alene som begrundelse for ekstraordinær genoptagelse. I en del klager over SKATs afvisning af at forelægge sager for Skatterådet, har man henvist til afgørelsen SKM2008.1049.SR som eksempel på ekstraordinær genoptagelse alene på grund af beløbsmæssig væsentlighed. Dette er ikke korrekt. Afgørelsen er desværre ikke gengivet fyldestgørende ved offentliggørelsen. Ud over en beløbsmæssig væsentlighed var der også tale om. at vurderingsmyndigheden havde begået en objektiv fejl med hensyn til, hvad grunden kunne anvendes til efter lokalplanen.

I en nyere afgøresle har LSR fastslået, at man var enig i, at der var tale om beløbsmæssig væsentlighed, men her var det ikke alene tilstrækkeligt grundlag for ekstraordinær genoptagelse. I den pågældende sag havde ejer, men ikke vurderingsmyndigheden, haft kendskab til de forhold, der kunne begrunde ændring, siden 1991 og kendt til at forholdene kunne begrunde ændring. Alligevel havde man først anmodet om genoptagelse i 2005 og fremsendt dokumentation for ændringsbehovet i 2008. LSR lagde også vægt på, at der ikke have været myndighedsfejl ved den oprindelige ansættelse. LSR stadfæstede derfor SKATs afvisning. Se SKM2010.754.LSR.

Skatterådet kan bestemme, fra hvilket tidspunkt ændringen skal følges ved beregningen af indkomstskat, ejendomsværdiskat og kommunale ejendomsskatter. Se SFL § 33, stk. 3.

Der kan således både blive tale om at en ændring kun har virkning for fremtiden eller at den får skattemæssig virkning også for tidligere år.

Når der træffes afgørelse om skattemæssig virkning tilbage i tid, vil der blive skelet til forældelsesfristerne for de underliggende krav. Se afsnit A.A.9 Forældelse af fordringer om forældelse.

Når Landsskatteretten har taget stilling til en vurdering, er Skatterådet afskåret fra at træffe afgørelse om det samme spørgsmål. Se SFL § 14, stk. 1, nr. 4.

I forbindelse med ekstraordinær genoptagelse af én ejendom kan Skatterådet bemyndige SKAT til at ændre vurderingerne af andre ejendomme, hvor tilsvarende forhold gør sig gældende. Se SFL § 33, stk. 4. Senest 3 måneder efter at Skatterådet har givet SKAT bemyndigelsen, skal ejerne have fået besked om at vurderingerne af deres ejendomme vil blive ændret.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området.

A.A.8.7 Særlige frister for told

Indhold

Dette afsnit handler om reglerne for særlige fristregler på toldområdet.

Afsnittet indeholder:

• Lovgrundlag
• Efteropkrævning af told
• Toldgodtgørelse eller -fritagelse
• Beregning af frister
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Se også

Afsnit A.21 i Toldvejledningen om Toldgodtgørelse.

Lovgrundlag

• De følgende forordninger udgør lovgrundlaget for de særlige fristregler på toldområdet:
  Artikel 221 og 235-243 i Rådets forordning (EØF) nr. 2913/92 af 12. oktober 1992 om indførelse af en EF-toldkodeks (toldkodeksen)
• Artikel 878-912 i Kommissionens forordning (EØF) nr. 2454/93 af 2. juli 1993 om visse gennemførelsesbestemmelser til Rådets forordning (EØF) nr. 2913/92 om indførelse af en EF-toldkodeks (gennemførelsesbestemmelserne)
• Rådets forordning (EØF, Euratom) nr. 1182/71 af 3. juni 1971 om fastsættelse af regler om tidsfrister, datoer og tidspunkter (datoforordningen).

Efteropkrævning af told

SKAT har adgang til at foretage efteropkrævning af told inden for den særlige 3-års frist. Fristen regnes fra datoen for toldskyldens opståen. Se artikel 221, stk. 3, i toldkodeksen.

Hvis der i henhold til artikel 243 i toldkodeksen indgives klage over en afgørelse om efteropkrævning afbrydes 3-års fristen fra datoen for klagens indgivelse og under hele klageproceduren.

Den 3-årige frist kan forlænges, hvis toldskylden er opstået på grund af en handling, som på det tidspunkt, hvor den blev begået, kunne give anledning til retsforfølgning. Se artikel 221, stk. 4 i toldkodeksen.

SKAT har adgang til at opkræve den oprindelige skyld, hvis der med urette er indrømmet fritagelse for en toldskyld, eller det tilsvarende afgiftsbeløb er godtgjort. Se artikel 242 i toldkodeksen. Det er SKATs opfattelse, at en sådan opkrævning må anses for at være omfattet af den 3-årige frist, som derfor skal regnes fra datoen for toldskyldens opståen.

Toldgodtgørelse eller -fritagelse

Artikel 235-242 i toldkodeksen og artikel 878-912 i gennemførelsesbestemmelserne indeholder regler om anmodning om toldgodtgørelse eller -fritagelse inden for nærmere fastsatte frister. Fristerne kan i visse tilfælde forlænges.

Anmodning om godtgørelse eller fritagelse for afledt moms og eventuelle punktafgifter skal fremsættes inden for samme frist som anmodning om toldgodtgørelse eller -fritagelse. Se TDL § 31.

Der er mulighed for at yde godtgørelse eller fritagelse i følgende tilfælde:

• Beløbet er ikke skyldigt efter loven på bogføringstidspunktet/beløbet er bogført i strid med artikel 220, stk. 2

Artikel 236 om adgangen til toldgodtgørelse eller -fritagelse omfatter tilfælde, hvor det pågældende beløb på bogføringstidspunktet ikke var skyldigt efter lovgivningen, eller hvor beløbet er bogført i strid med artikel 220, stk. 2 i toldkodeksen.

I disse tilfælde gives der toldgodtgørelse eller -fritagelse, hvis der fremsættes anmodning om det over for toldmyndighederne inden 3 år regnet fra datoen, hvor debitor blev underrettet om de pågældende afgifter.

Fristen kan forlænges, hvis debitor godtgør at have været forhindret i at indgive anmodning inden for fristen som følge af hændelige omstændigheder eller force majeure.

Hvis SKAT konstaterer, at et beløb ikke var skyldigt på bogføringstidspunktet, yder SKAT inden for 3-års fristen af egen drift godtgørelse eller fritagelse.

• Toldangivelse erklæres ugyldig

Der ydes godtgørelse, hvis en toldangivelse erklæres ugyldig efter at afgifterne er betalt. Se artikel 237 i toldkodeksen. Anmodningen skal fremsættes inden for samme frist som den, der gælder for indgivelse af anmodning om, at toldangivelsen erklæres ugyldig. Dvs. at anmodningen skal indgives inden varerne frigives (i henhold til artikel 66, stk. 1 i toldkodeksen) eller senest 3 måneder efter, at toldangivelsen er antaget i de tilfælde, der er omfattet af artikel 251 i gennemførelsesbestemmelserne.

• Defekte varer/varer der ikke opfylder betingelserne i kontrakten

Der er mulighed for godtgørelse eller fritagelse, hvis det efter nærmere anførte regler godtgøres, at beløbet vedrører varer, som afvises af importøren, fordi de er defekte eller i øvrigt ikke svarer til betingelserne i den kontrakt, der var grundlag for indførslen. Se artikel 238 i toldkodeksen.

• Andre tilfælde hvor der kan ydes godtgørelse eller fritagelse

Der er mulighed for at yde godtgørelse eller fritagelse i andre tilfælde end de, der er nævnt i artiklerne 236, 237 og 238. Se artikel 239 i toldkodeksen.

Anmodningen om godtgørelse eller fritagelse i henhold til artikel 238 og 239 i toldkodeksen skal fremsættes inden 12 måneder fra den dato, hvor debitor blev underrettet om afgifterne.

SKAT kan i behørigt begrundede tilfælde tillade, at 12-måneders fristen overskrides.

Eksempel 1: Ingen forlængelse af 3-års fristen i artikel 236

En virksomhed fremsatte anmodning om toldgodtgørelse, fordi den forordning, som lå til grund for opgørelse af toldskylden, var blevet erklæret ugyldig. Kravet blev fremsat efter udløbet af 3-års fristen. Virksomheden anmodede om at få fristen forlænget på grund af force majeure. Højesteret fandt imidlertid, at bestemmelsen i artikel 236 om "hændelige omstændigheder eller force majeure" ikke gav grundlag for forlængelse af fristen i det foreliggende tilfælde.

Eksempel 2: Ingen forlængelse af 3-års fristen i artikel 236 eller 12-måneders fristen i artikel 239

Et krav om godtgørelse af told, der var opkrævet i forbindelse med import af tekstilvarer fra Bangladesh, blev fremsat efter udløbet af 3-års fristen. Landsskatteretten anså kravet som værende forældet og mente ikke, at der forelå omstændigheder i form af force majeure, som kunne medføre, at fristen blev forlænget. De behørigt begrundede tilfælde, der i henhold til artikel 239 kan medføre tilladelse til fristforlængelse, kunne heller ikke bevirke, at forældelsesfristen kunne forlænges ud over de 3 år som er anført i artikel 236, medmindre klageren opfyldte betingelserne om hændelige omstændigheder eller force majeure.

Beregning af frister

Beregningen af frister skal ske i overensstemmelse med bestemmelserne i datoforordningen, som gælder for retsakter vedtaget af Rådet og Kommissionen. Der er i datoforordningen fastsat regler for beregning af tidsfrister, datoer og tidspunkter.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

A.A.8.8 Frist for korrektion af gaveanmeldelser

Se C.A.6.2 om værdiansættelse af gaver og frist for SKATs ændringer af værdiansættelsen af afgiftspligtige gaver.

A.A.8.9 Frist for registrering af køretøjer

Indhold

Dette afsnit handler om frister for registrering af køretøjer

Afsnittet indeholder:

• Baggrund
• Ordinær frist
• Ekstraordinær frist
• Reaktionsfrist

Baggrund

Ved lov nr. 545 af 26. maj 2010 blev der i SFL indsat § 32 a om frister for registrering af køretøjer.

SFL § 32 a trådte i kraft 1. juli 2010.

Ordinær frist

Skat kan ikke ændre en afgørelse om registrering af et køretøj senere end 6 måneder efter at afgørelsen er truffet. Se SFL § 32 a, stk. 1, 1. pkt.

Ekstraordinær frist

Uanset fristen i SFL § 32 a, stk. 1, 1. pkt. kan afgørelsen dog ændres i følgende tilfælde:

• Hvis hidtidig praksis er endelig underkendt ved en dom, en landsskatteretskendelse eller en praksisændring offentliggjort af Skatteministeriet. Afgørelser, der er truffet før den afgørelse, der var til prøvelse i den sag, der resulterede i underkendelse af praksis, kan dog ikke ændres. Se SFL § 32 a, stk. 1, nr. 1.
• Hvis den, der har anmodet om registrering, eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgørelsen er truffet på et forkert eller ufuldstændigt grundlag. Se SFL § 32 a, stk. 1, nr. 2.
• Hvis Færdselsstyrelsen efter regler udstedt i medfør af færdselsloven eller lov om godkendelse og syn af køretøjer ændrer eller tilbagekalder en godkendelse, og Færdselsstyrelsens afgørelse har afledte konsekvenser for registreringen af et køretøj, Se SFL § 32 a, stk. 1, nr. 3.
• Hvis SKAT konstaterer en åbenbar fejl i registreringen. Yderligere afgift i konsekvens af en ændring som nævnt i 1. pkt. pålægges fra tidspunktet for registreringsændringen. Se SFL § 32 a, stk. 1, nr. 4.
• Hvis SKAT efter anmodning fra den, der er registreret som ejer af et køretøj, giver tilladelse til ændring af afgørelsen, fordi der foreligger særlige omstændigheder. Se SFL § 32 a, stk. 1, nr. 5

Reaktionsfrist

Ændring af en afgørelse om registrering, skal varsles af SKAT inden 6 måneder efter, at SKAT eller den som har anmodet om registreringen, har fået kundskab om det forhold, der begrunder fravigelse af den ordinære frist. Se SFL § 32 a, stk. 2, 1. pkt.

Ændringen skal gennemføres senest 1 måned efter den dag, hvor ændringen er varslet. Se SFL § 32 a, stk. 2, 2. pkt.

Hvis det har betydning for ejerens muligheder for at varetage sine interesser, skal SKAT, efter anmodning fra ejeren, imødekomme en anmodning om en rimelig fristforlængelse. Se SFL § 32 a, stk. 2, 3. pkt.

SKAT kan, efter anmodning fra den registrerede ejer af et køretøj, dispensere fra fristen, hvis særlige omstændigheder taler derfor. Se SFL § 32 a, stk. 2, 4. pkt.