Indhold

Afsnittet beskriver reglerne for den skattemæssige behandling af arbejdsgiveres indbetalinger til medarbejderes pensionsordninger med løbende udbetalinger, bortset fra ophørende alderspension Se PBL (pensionsbeskatningsloven) § 19.

Se også

Se også afsnit

• C.A.10.2.1.1.2.7 om ophørende alderspension.
• C.A.10.2.1.3.1.2 om den skattemæssige behandling af arbejdsgiveradministrerede ordninger i forhold til arbejdsgiveren.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Den skattemæssige behandling af arbejdsgiveres indbetalinger, såkaldt bortseelsesret
• Hvornår er der bortseelsesret?
• Hvilke indbetalinger er der bortseelsesret for?
• Oprettelse af nye pensionsordninger i løbet af året
• Bortseelsesret ved indbetalinger til ATP mv.
• Indbetalinger som en arbejdsgiver foretager på ægtefællens eller samleverens pensionsordning
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Resumé

Bortseelsesret betyder, at den ansatte ikke skal medregne arbejdsgiverens indbetaling til medarbejderens pensionsordning, når medarbejderen opgør sin skattepligtige indkomst. Til gengæld kan medarbejderen ikke trække indbetalingerne fra i den skattepligtige indkomst. Se PBL (pensionsbeskatningsloven) § 18, stk. 1 og PBL (pensionsbeskatningsloven) § 19.

Ved lov nr. 2197 af 29. december 2020, § 2 nr. 5-7, er der foretaget en række ændringer af PBL (pensionsbeskatningsloven) § 19, som har betydning for, hvornår der er bortseelsesret for præmier, bidrag mv.   Ændringerne er indarbejdet i afsnittet.

Den skattemæssige behandling af arbejdsgiveres indbetalinger, såkaldt bortseelsesret

Præmier og indskud til pensionsordninger med løbende udbetalinger, bortset fra ophørende alderspension, der er oprettet som led i et ansættelsesforhold, medregnes ikke ved opgørelsen af den ansattes skattepligtige indkomst, jf.  PBL (pensionsbeskatningsloven) § 19.

Reglen gælder hvad enten den ansatte er fuldt eller begrænset skattepligtig af lønindkomsten efter KSL (kildeskatteloven) § 1 eller § 2. Se PBL (pensionsbeskatningsloven) § 54, stk. 1, modsætningsvis.

Pensionsindbetalingen er en indkomst for den ansatte, fordi indbetalingen går ind på den ansattes pensionsordning. Pensionsindbetalingen skal dog ikke medregnes til den skattepligtige lønindkomst for den ansatte, når indbetalingen sker til en pensionsordning omfattet af pensionsbeskatningslovens kapitel 1, og indbetalingen tillige er omfattet af bortseelsesret, jf. PBL (pensionsbeskatningsloven) § 19.

 Arbejdsgiveren skal fratrække indbetalingen til pensionsordningen i den ansattes løn, før der beregnes og indeholdes A-skat efter KSL (kildeskatteloven) § 46.

Hvis den aftalte præmie bliver tilbageholdt i lønnen af arbejdsgiveren i et år, men præmien ikke bliver indbetalt til pensionsordningen, eller det beløb arbejdsgiveren tilbageholder i lønnen overstiger den præmie, der indbetales, skal den ansatte først betale skat af det tilbageholdte lønbeløb, når beløbet senere bliver udbetalt, dog senest seks måneder efter, at den ansatte har erhvervet endelig ret til beløbet. Se kildeskattebekendtgørelsens § 20.

Hvornår er der bortseelsesret

Præmier, bidrag og indskud fragår ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvor der sker indbetaling til pensionsordningen, jf. PBL (pensionsbeskatningsloven) § 19, stk. 1, 1 pkt..

Ved lov nr. 2197 af 29. december 2020, § 2 nr. 5,  og § 10, stk. 1 og 3, er der indsat nye regler i PBL (pensionsbeskatningsloven) § 19, stk. 1, 3.-5. pkt. for indbetalinger af præmier, bidrag mv., der forfalder i 2020 eller senere.

Bortseelsesretten efter PBL (pensionsbeskatningsloven) § 19, stk. 1, 1. og 2. pkt. gælder også de i kalenderåret forfaldne bidrag eller præmier, der indbetales senest den 1. april i det efterfølgende kalenderår , jf. PBL (pensionsbeskatningsloven) § 19, stk. 1, 3. pkt.

Med virkning fra d. 1. januar 2022 gælder, at hvis den 1. april falder på en banklukkedag, forlænges fristen til den førstkommende bankdag, jf. PBL (pensionsbeskatningsloven) § 18, stk. 1, 5 pkt., som er indsat ved lov nr. 2610 af 28. december 2021, § 1, nr. 8.

Bemærk

Fristen d. 1. april er i 2021 udskudt til d. 1. juli 2021, jf. § 10, stk. 3,2. pkt. i  lov nr. 2197 af 29. december 2020,

Bidrag eller præmier til forudlønnede arbejdstageres pensionsordninger, der er forfaldne til betaling i løbet af måneden, men som vedrører den følgende måned, anses ved anvendelsen af PBL (pensionsbeskatningsloven) § 19, stk. 1, 3. pkt. for forfaldne i sidstnævnte måned, jf. PBL (pensionsbeskatningsloven) § 19, stk. 1, 5. pkt.

Hvis det pensionsinstitut, som er modtager af indbetalingen, alene foretager indberetning af faktisk indbetalte bidrag m.v., har PBL (pensionsbeskatningsloven) § 19, stk. 1, 3. pkt., dog virkning for bidrag m.v., der forfalder til indbetaling i 2023 eller senere, jf. § 10, stk. 3, 3. pkt. i  lov nr. 2197 af 29. december 2020.

Indbetalinger af tilbagebetalinger, der er omfattet af PBL (pensionsbeskatningsloven) § 22 E 

Indbetales et bidrag m.v., der hidrører fra en tilbagebetaling efter PBL (pensionsbeskatningsloven) § 22 E, på ny inden fristen på 30 dage for tilbagebetalingen efter § 22 E, jf. dog PBL (pensionsbeskatningsloven) § 19, stk. 1, 3. pkt., er det bortseelsesberettiget på tidspunktet for indbetalingen på den pensionsordning, som tilbagebetalingen hidrører fra, jf. PBL (pensionsbeskatningsloven) § 19, stk. 1, 4 pkt.
Reglen har virkning for tilbagebetaling af indbetalinger, når indbetalingen er sker fra og med den 1. januar 2021, jf. § 10, stk. 4, i  lov nr. 2197 af 29. december 2020. Se om tilbagebetaling efter PBL (pensionsbeskatningsloven) § 22 E i afsnit C.A.10.2.7.2 Korrektioner af pensionsaftaler Korrektion af pensionsaftaler.

Hvilke indbetalinger er der bortseelsesret for?

Bortseelsesretten gælder for:

1. Alle beløb, som efter pensionsaftalen bliver indbetalt af arbejdsgiveren til en pensionsordning for den ansatte. Det gælder, uanset om indbetalingerne efter den indbyrdes aftale mellem arbejdsgiveren og den ansatte benævnes arbejdsgiver- eller arbejdstagerbidrag (egne bidrag).
   Hvis arbejdsgiveren fx ved konkurs ikke indbetaler de aftalte pensionsbidrag, skal der altså ikke ske beskatning af de pensionsindbetalinger, som den ansatte har erhvervet endelig ret til, men som faktisk ikke er blevet indbetalt af arbejdsgiveren. Se TfS 1998, 526H. Hvis arbejdsgiveren tilbageholder beløbet i den ansattes løn, men ved en fejl ikke får beløbet indbetalt senest d. 1. april i det efterfølgende år, er der først bortseelsesret for beløbet, når det indbetales af arbejdsgiveren, jf. PBL (pensionsbeskatningsloven) § 19.
2. Arbejdsgiverens indbetalinger til en pensionsordning i forbindelse med den ansattes fratræden af stilling, selv om indbetalingen skattemæssigt er en fratrædelsesgodtgørelse. Se PBL (pensionsbeskatningsloven) § 19, stk. 1, 2. pkt. Se ad b.
3. Indbetalinger fra en tidligere arbejdsgiver til en pensionsordning. Se ad c.
4. Indbetalinger fra en arbejdsgiver efter den ansattes død, hvis indbetalingen går til sikring af en ægtefælle- eller børnepension. Se PBL (pensionsbeskatningsloven) § 2, nr. 4. Se ad d.

Ad b. Fratrædelsesgodtgørelse medregnes efter LL (ligningsloven) § 7 U, stk. 1 og 2, til den ansattes skattepligtige indkomst, bortset fra de første 8.000 kr. af godtgørelsen, som er skattefri. Den skattepligtige del af godtgørelsen kan indbetales på en pensionsordning med bortseelsesret, mens de 8.000 kr. kan udbetales skattefrit.

Ad c. Det er som udgangspunkt en betingelse, at indbetalingen er omfattet af arbejdsgiverens fradragsret efter PBL (pensionsbeskatningsloven) § 23, se afsnit C.A.10.2.1.3.1.2 Arbejdsgiveradministrerede ordninger set i forhold til arbejdsgiveren. Er den ikke det, må man afgøre i det konkrete tilfælde, om der er bortseelsesret for indbetalingen.

Ad d. Det er som udgangspunkt en betingelse, at indbetalingen er omfattet af arbejdsgiverens fradragsret efter PBL (pensionsbeskatningsloven) § 23. Er den ikke det, må man afgøre i det konkrete tilfælde, om der er bortseelsesret for indbetalingen.

Det er en betingelse for udnyttelsen af bortseelsesretten efter PBL (pensionsbeskatningsloven) § 19, stk. 1, at der er et ansættelsesforhold mellem en ansat og en arbejdsgiver. Der er derfor ikke bortseelsesret, hvor der reelt ikke er tale om et ansættelsesforhold. Som arbejdstager anses eksempelvis ikke medlemmer af bestyrelser, udvalg og lignende.

Som andre eksempler på situationer, hvor der ikke foreligger et ansættelsesforhold, kan nævnes følgende:

Eksempel 1: Deltagere i et transparent selskab var ikke ansat i det transparente selskab

En direktør for et partnerselskab (kommanditaktieselskab) spurgte Ligningsrådet, om der var bortseelsesret for indbetalinger fra partnerselskabet til hans pensionsordning. Direktøren ejede den fulde aktiekapital på 500.000 kr., og komplementaren i selskabet var et ApS uden ejerandel, hvor direktøren ejede alle anparterne. Da partnerselskaber er skattemæssigt transparente selskaber, var direktøren skattemæssigt selvstændigt erhvervsdrivende og ikke ansat i virksomheden. Der var derfor ikke tale om et arbejdsgiver/arbejdstager-forhold. Ligningsrådet fandt derfor, at der ikke var bortseelsesret for indbetalingerne, og at indbetalinger til en pensionsordning skulle betragtes som udbetaling af en overskudsandel, hvor direktøren ville have fradragsret efter PBL (pensionsbeskatningsloven) § 18, dog med eventuel fordeling af fradraget over ti år. Se SKM2003.307.LR.

Eksempel 2: Folkevalgte er ikke ansat i den institution, de arbejder for

Borgmestre, folketingsmedlemmer og lignende personer er folkevalgte og har derfor normalt ikke noget ansættelsesforhold med den institution, som de arbejder for. Disse personer kan derfor heller ikke oprette pensionsordninger med ret til bortseelse for institutionens pensionsbidrag ved opgørelsen af deres skattepligtige indkomst efter PBL (pensionsbeskatningsloven) § 19.

Eksempel 3: Selvstændige med personligt drevet virksomhed

Selvstændigt erhvervsdrivende, der driver virksomheden personligt, står ikke i et ansættelsesforhold til virksomheden. Et pensionsindskud anses derfor ikke som et indskud på en arbejdsgiveradministreret ordning, men som et indskud på en privat pensionsordning, som er omfattet af reglerne om fradragsfordeling mv. Se afsnit C.A.10.2.1.3.3 Private ordninger med engangsindskud (kapitalindskud) om engangsindskud på private pensionsordninger.

Oprettelse af nye pensionsordninger i løbet af året

Indbetalingerne kan tidligst begynde i det indkomstår, hvor pensionsaftalen er indgået.

Hvis aftalen er indgået i løbet af året, så kan arbejdsgiver og den ansatte aftale en regulering af arbejdstagerens løn for aftaleåret. En sådan regulering kan kun ske for det år, hvor aftalen er oprettet. Reguleringen kan foregå ved, at arbejdsgiveren tilbageholder hele den aftalte pensionsindbetaling i lønnen for den resterende del af året. Se eksempel A.

Er pensionsaftalen indgået fx sidst på året, kan det ske, at lønnen for den resterende del af aftaleåret ikke kan rumme hele den aftalte pensionsindbetaling.

I dette tilfælde kan bortseelsesretten i PBL (pensionsbeskatningsloven) § 19 kun bruges, hvis arbejdstageren tilbagebetaler en del af den lønindkomst, der allerede er udbetalt i aftaleåret, til arbejdsgiveren. Desuden skal arbejdsgiveren regulere for meget betalt A-skat og AM-bidrag af den tilbagebetalte løn inden udgangen af aftaleåret. Se eksempel B. Se også TfS 1996, 558 LSR og TfS 1998, 544 LSR, hvor arbejdstageren havde bedt om forlods udbetaling efter KSL (kildeskatteloven) § 55 inden udløbet af indkomståret.

Hvis der ikke er reguleret for meget betalt A-skat og AM-bidrag inden udgangen af aftaleåret, så er betingelserne for at foretage regulering ikke opfyldt. Og så kan bortseelsesretten i PBL (pensionsbeskatningsloven) § 19 ikke anvendes på pensionsindbetalingen. Se SKM2002.48.LSR.

Det betyder, at pensionsindbetalingen er skattepligtig løn (A-indkomst) og er omfattet af fradragsretten i PBL (pensionsbeskatningsloven) § 18 om private indbetalinger. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at det samme gælder, hvis der foretages tilsvarende reguleringer for senere år.

Eksempel A:

I november måned indgår en ansat en aftale om indbetaling på en pensionsordning med sin arbejdsgiver. Indbetalingen til ordningen skal udelukkende ske ved bidrag fra den ansatte og er aftalt til at udgøre 15 pct. af lønnen før pensionsbidraget.

Den ansatte har en månedsløn på 28.000 kr., svarende til en årsløn på 336.000 kr. Lønnen for januar - oktober udgør 10 x 28.000 kr. = 280.000 kr. Pensionsbidraget på 15 pct. heraf udgør 42.000 kr.

Eksempel B:

I november måned indgår en ansat en aftale om indskud på en pensionsordning med sin arbejdsgiver. Indbetaling til ordningen skal udelukkende ske ved bidrag fra den ansatte og er aftalt til at udgøre et årligt beløb på 72.000 kr.

Den ansatte har en månedsløn på 28.000 kr., svarende til en årsløn på 336.000 kr. Den ansatte har en trækprocent på 38.

Hvis den ansatte ønsker at få indsat den fulde pensionsindbetaling på kr. 72.000 kr. i aftaleåret, skal han eller hun tilbagebetale den nettoløn, der svarer til det resterende bidrag på 16.000 kr. (72.000 kr. - 56.000 kr.) til arbejdsgiveren.

Det nettobeløb, som den ansatte skal tilbagebetale til arbejdsgiveren, udgør:

Arbejdsgiveren skal regulere for meget indeholdt AM-bidrag på 1.280 kr. og A-skat på 5.593 kr. inden udgangen af det indkomstår, hvor aftalen er indgået.

Bortseelsesret ved indbetalinger til ATP mv.

Reglen om bortseelsesret gælder også for indbetalinger til ATP mv. Se afsnit C.A.10.2.1.1.2.4 Arbejdsmarkedets Tillægspension (ATP) om Arbejdsmarkedets Tillægspension (ATP).

Indbetalinger som en arbejdsgiver foretager på ægtefællens eller samleverens pensionsordning

Reglen om bortseelsesret gælder også indbetalinger, som en arbejdsgiver indbetaler på en pensionsordning, som tilhører ægtefællen eller samleveren til en udstationeret medarbejder. Om pensionsordninger for ægtefæller til udsendte medarbejdere se PBL (pensionsbeskatningsloven) § 19, stk. 3, og afsnit C.A.10.2.1.3.1.3 Pensionsordninger for ægtefæller til udsendte medarbejdere.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området: