D.A.7.2.3 Udgangspunkt: Leveringstidspunktet ML § 23, stk. 1
Indhold
Dette afsnit beskriver, at tidspunktet for momspligtens indtræden for leverancer som udgangspunkt er leveringstidspunktet. Se ML § 23, stk. 1.
Afsnittet indeholder:
- Regel
- Eksempler på leveringstidspunktet
- Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.
Se også
- Afsnit D.A.7.2.4 Modifikation: Faktureringstidspunktet ML § 23, stk. 2 om, at momspligten indtræder på faktureringstidspunktet, når faktureringen sker inden eller snarest efter leverancens afslutning
- Afsnit D.A.7.2.5 Modifikation: Forudbetalingstidspunktet ML § 23, stk. 3 om, at momspligten indtræder på forudbetalingstidspunktet, når betaling sker inden levering eller fakturering
- Afsnit D.A.7.2.7 Flere betalinger ML § 23, stk. 5 om, at leveringstidspunktet er udløbet af den periode afregningen vedrører, når der er flere afregninger
- Afsnit D.A.4.2.5 Platforme mv. om momspligtens indtræden i forbindelse med leveringer omfattet af de særlige regler om platforme mv., der har virkning fra 1. juli 2021,
- Afsnit D.A.6.2.1.4 Særligt om periodisering - Ændrede leveringsstedsregler i 2015 om periodisering i forbindelse med de ændrede leveringsstedsregler i 2015.
Regel
Tidspunktet for momspligtens indtræden for leverancer er principielt leveringstidspunktet, dvs. det tidspunkt, hvor leveringen finder sted. Herved skal forstås det tidspunkt, hvor erhververen får retten til som ejer at råde over leverancen.
Dette tidspunkt er ikke nødvendigvis sammenfaldende med tidspunktet for ejendomsrettens overgang.
Hvornår råderetten er overgået, vil som oftest fremgå af parternes aftale. For ydelser vil det almindeligvis være, når leverancen er afsluttet.
Når der leveres varer eller ydelser, som medfører flere på hinanden følgende afregninger eller betalinger, men uden at leverancen er omfattet af reglerne i ML (momsloven) § 4, stk. 3, nr. 2, om overdragelse af varer eller salg af varer på kredit, så anses leveringen efter ML (momsloven) § 23 stk. 1, for at finde sted ved udløbet af hver af de perioder, som disse afregninger eller betalinger vedrører, jf. ML (momsloven) § 23, stk. 5.
Se afsnit D.A.7.2.7 Flere betalinger ML § 23, stk. 5 om flere betalinger, jf. ML (momsloven) § 23, stk. 5. Se også SKM2022.56.SR om forpagtning af et hotel for en længere periode.
Eksempler på leveringstidspunktet
Der er eksempler fra retspraksis om leveringstidspunktet:
- Slutseddel
- Aflevering af byggeri
- Stiftelse af bygge- og brugsretter for fast ejendom.
Ad a) Slutseddel
Leveringstidspunktet for ejendomsmæglerydelser er det tidspunkt, hvor både sælger og køber har underskrevet en ubetinget slutseddel. Datoen for slutsedlens underskrivelse er afgørende for, i hvilken momsperiode salæret skal medregnes til den momspligtige omsætning. Ejendomsmæglere kan anse faktureringstidspunktet som leveringstidspunkt, hvis faktureringen sker inden eller snarest efter leverancens afslutning, dvs. slutsedlens underskrivelse. Se TfS1997, 707MNA.
Ad b) Aflevering af byggeri
Leveringstidspunktet for byggeri er det tidspunkt, hvor leveringen af varen eller ydelsen finder sted, dvs. i dette tilfælde ved afleveringen af byggeriet. Det er i øvrigt ikke afgørende for leveringstidspunktet, hvornår arbejdet rent fysisk bliver udført, selvom der er råderet over egne ejendomme. Det har derfor heller ingen betydning, hvornår underleverandørerne har foretaget levering til virksomheden. Se SKM2012.380.LSR.
Ad c) Stiftelse af bygge- og brugsretter for fast ejendom
Leveringstidspunktet for byggeydelser, som skal udføres til gengæld for en bygge- og brugsret, kan indtræde på det tidspunkt, hvor bygge- og brugsretten stiftes, dvs. inden byggeydelserne udføres. Se C-153/12, Sani Treyd EOOD. Det fremgår af kendelsen, at det er en forudsætning, at alle relevante enkeltheder vedrørende de fremtidige ydelser allerede er kendt på tidspunktet for stiftelsen af bygge- og brugsretten, at ydelserne er specifikt angivet, og at værdien kan opgøres i penge. Endvidere at det er uden betydning, at stiftelsen af bygge- og brugsretten er en fritaget transaktion, der er foretaget af personer, der hverken er afgiftspligtige eller betalingspligtig efter momssystemdirektivet.
Se tillige C-19/12, Efir OOD og C-549/11, Orfey Balgaria EOOD om tilsvarende problemstillinger.
Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.
Skemaet viser relevante afgørelser på området:
| Afgørelse | Afgørelsen i stikord | Kommentarer |
| EU-domme | ||
| C-153/12, Sani Treyd EOOD | Leveringstidspunktet for byggeydelser, som skal udføres til gengæld for en bygge- og brugsret, kan indtræde på det tidspunkt, hvor bygge- og brugsretten stiftes, dvs. inden byggeydelserne udføres. Det er en forudsætning, at alle relevante enkeltheder vedrørende de fremtidige ydelser allerede er kendt på tidspunktet for stiftelsen af bygge- og brugsretten, at ydelserne er specifikt angivet, og at værdien kan opgøres i penge. Det fremgår også af sagen, at når der ikke er tale om forbundne parter, som angivet i momssystemdirektivets artikel 80, kan afgiftsgrundlaget ved byttehandel ikke fastsættes til normalværdien i en national bestemmelse. | |
| C-19/12, Efir OOD | Dommen vedrører tilsvarende problemstilling som C-153/12, Sani Treyd EOOD. | |
| C-549/11, Orfey Balgaria EOOD | Dommen vedrører tilsvarende problemstilling som C-153/12, Sani Treyd EOOD. | |
| Landsskatteretskendelser | ||
| SKM2012.380.LSR | Momspligten i henhold til ML (momsloven) § 23, stk. 1, indtræder som udgangspunkt på det tidspunkt, hvor leveringen af varen eller ydelsen finder sted, dvs. i dette tilfælde ved afleveringen af byggeriet. Det er i øvrigt ikke afgørende for leveringstidspunktet, hvornår underleverandørerne har foretaget levering til virksomheden. | |
| TfS1997, 707MNA | Et ejendomsmæglersalær anses principielt for leveret (salæret tjent), når både sælger og køber har underskrevet en ubetinget slutseddel. Det er altså datoen for slutsedlens underskrivelse, der er afgørende for, i hvilken momsperiode salæret skal medregnes til den momspligtige omsætning. Ejendomsmæglere, som udsteder faktura, kan anse faktureringstidspunktet som leveringstidspunkt, hvis faktureringen sker inden eller snarest efter leverancens afslutning (slutsedlens underskrivelse). | |
| SKM2023.109.SR | ►Spørger opnår delbetalinger på det tidspunkt, hvor visse nærmere angivne varer, som spørger har solgt til slutkunden, ankommer til en given plads i Danmark. Varerne vil blive forsendt til et nærmere angivet sted uden for EU, når det er teknisk muligt. Uforudsete omstændigheder har gjort, at det ikke er muligt for slutkunden at modtage varerne på det oprindeligt aftalte tidspunkt. Det har derfor været nødvendigt at opbevare varerne på den angivne plads i Danmark. Ligesom det har været nødvendigt at fremskynde tidspunktet for spørgers modtagelse af de omhandlede delbetalinger til tidspunktet for varernes ankomst til den angivne plads i Danmark i stedet for tidspunktet for ankomsten til det aftalte leveringssted uden for EU. Det er et kontraktvilkår, at ejendomsretten til varerne overgår til slutkunden ved spørgers modtagelse af delbetalingerne. Men efter det aftalte er leveringsbetingelserne Delivered at Place. Risikoen for varernes hændelige undergang overgår derfor først til slutkunden ved ankomsten til det aftalte leveringssted.◄ ►Skatterådet kunne ikke bekræfte, at modtagelsen af delbetalingerne er omfattet af momsfritagelsen for eksport på tidspunktet for modtagelsen. På baggrund af en samlet, konkret vurdering fandt Skatterådet, at køber på dette tidspunkt endnu ikke momsmæssigt har opnået retten til som ejer at råde over varerne. Dermed er en af betingelserne for at anvende momsfritagelsen for eksport ikke opfyldt. De to øvrige betingelser efter EU-Domstolens praksis for fritagelse er i øvrigt heller ikke opfyldt. Idet forsendelsen ud af EU ikke er påbegyndt, og varerne ikke fysisk har forladt EU. Skatterådet var derimod enig med spørger i, at spørger ikke skal opkræve moms ved modtagelsen af delbetalingerne. Idet momspligten endnu ikke er indtrådt, jf. SKM2015.258.SR.◄ | |
| SKM2022.56.SR | Sagen drejede sig om tidspunktet for udøvelse af fradragsretten. Spørger havde forpagtet Hotel A fra slutningen af 2016 og til 31. december 2019. Bortforpagter fakturerede først i april 2021 huslejen for hele perioden i form af 31 fakturaer og opkrævede huslejen for perioden som et engangsbeløb med tillæg af moms. En af parterne nedsat voldgiftsret bestemte i kendelse af 13. april 2021, at spørger skulle betale husleje for perioden, og at der hidtil blot havde været tale om henstand. Spørger kunne udøve fradragsretten på tidspunktet for modtagelsen af fakturaerne i april 2021 og uden, at der skulle ske periodisering til og genoptagelse af afgiftsperioderne, hvor den konkrete levering af ydelserne fandt sted, jf. ML (momsloven) § 36 a, stk. 2, nr. 1. Sagen drejede sig også om, hvorvidt der var nogen del af momsen for perioden, som faldt uden for 3-års fristen i SFL (skatteforvaltningsloven) § 31, og som bortforpagter dermed ikke kunne opkræve. Forpagtningsaftalen var omfattet af ML (momsloven) § 23, stk. 5, hvor leveringstidspunktet, jf. § 23, stk. 1, anses for at være ved udløbet af hver af de perioder, som afregninger eller betalinger vedrører. Det blev lagt til grund, at de 31 fakturaer, som formodedes at være dateret samme dag, reelt set var en samlet faktura - én opkrævning - der dækkede hele perioden. Den sidste dag i perioden, som opkrævningen vedrørte, var den 31. december 2019, hvorfor denne dato ansås for at være leveringstidspunktet, jf. ML (momsloven) § 23, stk. 1 og stk. 5. Da leveringstidspunktet og dermed afgiftspligten indtrådte den 31. december 2019, skulle 3-års fristen i SFL (skatteforvaltningsloven) § 31 beregnes med udgangspunkt i den sidste afgiftsperiode i 2019 og ud fra udløbet af den relevante angivelsesfrist, jf. ML (momsloven) § 57. Fristen udløb således tidligst i begyndelsen af 2023, hvorfor der ikke var nogen del af momsen, som ikke kunne opkræves af bortforpagter. |
,, Rigsrevisionens undersøgelse har vist, at der i knap halvdelen af klagesagerne ikke findes dokumentation for den afgørelse, som SKAT har truffet, og at et af hovedprincipperne inden for forvaltningsretten - officialprincippet - er tilsidesat. Det er i sådanne sager ikke muligt at vurdere, om SKAT har taget saglige hensyn i klagebehandlingen.
Rigsrevisionens beretning om den offentlige ejendomsvurdering, august 2013
Værelsesudlejning (hus og ejerlejlighed)
Værelsesudlejning (andelsbolig)
Skattefri avance ved salg af hus
Skattefri avance ved salg af ejerlejlighed