C.F.6.2.1 Opgørelse og beskatning af indkomsten under forskerskatteordningen
Indhold
Dette afsnit handler om, hvordan indkomsten under forskerskatteordningen beskattes.
Afsnittet indeholder:
- Regel
- Beregningsgrundlag for A-skat
- Ingen fradrag i indkomsten
- Vederlag i penge
- Skattepligtige personalegoder, der er A-indkomst
- Skattefri godtgørelser og ydelser
- Bonus
- Beskatning af tilgodehavende feriemidler der optjenes i perioden 1. september 2019 - 31. august 2020
- Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.
Regel
Den indkomst, der beskattes under forskerskatteordningen, er
- vederlag i penge, som er omfattet af KSL (kildeskatteloven) § 43, stk. 1
- den skattepligtige værdi af personalegoder efter LL (ligningsloven) § 16, som er A-indkomst efter KSL (kildeskatteloven) § 43, stk. 2.
Se KSL (kildeskatteloven) § 48 E, stk. 1 og KSL (kildeskatteloven) § 48 F, stk. 1, 3. pkt.
Bemærk
Når medarbejderen har valgt beskatning under forskerskatteordningen, er hele vederlaget i penge samt eventuel værdi af skattepligtige personalegoder, der er A-indkomst, omfattet af ordningen. Medarbejderen kan ikke i et indkomstår modtage skattepligtig almindelig indkomst fra den samme arbejdsgiver i form af vederlag i penge eller skattepligtige personalegoder, der er A-indkomst, så længe betingelserne for at anvende ordningen er opfyldt. Fravalg af ordningen kan kun ske med virkning for hele indkomståret, med mindre tidsgrænsen for ordningens anvendelse indtræder i løbet af indkomståret.
Beregningsgrundlag for A-skat
Der beregnes A-skat med 27 pct. af indkomsten under ordningen efter fradrag af
- AM-bidrag
- ATP-bidrag
- indbetalinger til arbejdsgiveradministrerede pensionsordninger, der er omfattet af PBL (pensionsbeskatningsloven) § 19
- obligatoriske udenlandske sociale bidrag, der er omfattet af LL (ligningsloven) § 8M, stk. 2-4.
Se KSL (kildeskatteloven) § 48 F, stk. 1 og stk. 3.
Se også
Se beregning af bidrag til ATP på www.atp.dk.
Se også
Se også afsnit C.F.6.2.2 Udgifter til obligatoriske udenlandske sociale bidrag om fradrag for udgifter til obligatoriske udenlandske sociale bidrag.
Bemærk
Pligten til at betale skat af indkomst under forskerskatteordningen er endeligt opfyldt, når der er betalt A-skat og AM-bidrag af indkomsten. Se KSL (kildeskatteloven) § 48 F, stk. 1, sidste pkt. Medarbejderen skal som hovedregel ikke give oplysning til Skattestyrelsen om indkomst under ordningen. Se SKL (skattekontrolloven) § 2, stk. 2.
Ingen fradrag i indkomsten
Der kan ikke foretages fradrag i den indkomst, der beregnes A-skat af under forskerskatteordningen. Se KSL (kildeskatteloven) § 48 F, stk. 1, 4. pkt. Det gælder dog ikke fradrag for udgifter til obligatoriske udenlandske sociale bidrag. Se KSL (kildeskatteloven) § 48 F, stk. 3.
Se også
Se også afsnit C.F.6.2.2 Udgifter til obligatoriske udenlandske sociale bidrag om fradrag for udgifter til obligatoriske udenlandske sociale bidrag.
Bemærk
Lønmodtagerudgifter kan som hovedregel heller ikke fratrækkes i øvrig indkomst, der er omfattet af skattepligtig almindelig indkomst. Se KSL (kildeskatteloven) § 48 F, stk. 1, 5. pkt. ►Se SKM2023.163.SR.◄
Se også
Se også afsnit C.F.6.2.3 Opgørelse af skattepligtig almindelig indkomst om opgørelsen af skattepligtig almindelig indkomst.
Vederlag i penge
Ordningen omfatter vederlag i penge, som er nævnt i KSL (kildeskatteloven) § 43, stk. 1
- løn
- feriegodtgørelse
- honorar
- tantieme
- provision
- drikkepenge
- og lignende ydelser.
Bemærk
Værdi af fri kost og logi er ikke omfattet af ordningen.
Bemærk
Bestyrelseshonorar mv. og vederlag for påtagelse af konkurrenceklausul er ikke omfattet af ordningen, da der ikke er tale om vederlag efter KSL (kildeskatteloven) § 43, stk. 1.
Bemærk
Den del af arbejdsgiverens indbetaling af præmier til gruppelivsforsikring som nævnt i PBL § 56, stk. 5, der er en integreret del af en bortseelsesberettiget pensionsordning, er ikke A-indkomst. Se KSL (kildeskatteloven) § 43, stk. 1, 2. pkt. Arbejdsgiverens betaling af disse præmier er B-indkomst, og medregnes til den skattepligtige almindelige indkomst.
Arbejdsgiverens indbetalinger til fx en pensionsordning omfattet af PBL § 53 A eller en udenlandsk pensionsordning, der ikke er godkendt efter PBL § 15 C eller PBL § 15 D, samt præmier til aldersforsikring, aldersopsparing og supplerende engangssum er A-indkomst og behandles på samme måde som almindelig løn.
Skattepligtige personalegoder, der er A-indkomst
Ordningen omfatter skattepligtige personalegoder, der er omfattet af LL (ligningsloven) § 16, og som er gjort til A-indkomst efter KSL (kildeskatteloven) § 43, stk. 2. Det drejer sig om
- værdien af hel eller delvis vederlagsfri bil til rådighed efter LL (ligningsloven) § 16, stk. 4, herunder dagsafgift for privat benyttelse betalt af arbejdsgiveren m.v. i tilfælde, hvor en bil, der af arbejdsgiveren m.v. er stillet til rådighed for den skattepligtige udelukkende for erhvervsmæssig kørsel, benyttes privat. Se kildeskattebekendtgørelsen § 18, nr. 26.
- den skattepligtige værdi af fri telefon, herunder fri datakommunikationsforbindelse efter LL (ligningsloven) § 16, stk. 3, nr. 3 og stk. 12. Se kildeskattebekendtgørelsen § 18, nr. 40.
- arbejdsgiverbetalte sundhedsbehandlinger m.v. og den arbejdsgiverbetalte præmie for forsikringer, der dækker de pågældende behandlinger, bortset fra arbejdsgiverbetalte præmier for forsikringer, der dækker sundhedsbehandlinger m.v., og som efter aftale mellem arbejdsgiver og en arbejdstager indgår som en ikke adskilt del af en livsforsikringsordning, der er omfattet af PBL § 19. Se kildeskattebekendtgørelsen § 18, nr. 42.
Bemærk
Andre former for skattepligtige personalegoder, fx fri bolig, er B-indkomst og beskattes som skattepligtig almindelig indkomst.
Aktielønsindkomst beskattes også som skattepligtig almindelig indkomst. Landsretten anså en kontant bonus for vederlag for afståelse af aktieoptioner omfattet af LL (ligningsloven) § 28. Beløbet var B-indkomst og kunne ikke beskattes under forskerskatteordningen. Se SKM2014.652.VLR.
Se også
Se også afsnit C.F.6.2.3 Opgørelse af skattepligtig almindelig indkomst om opgørelse af almindelig skattepligtig indkomst, som ikke er omfattet af ordningen.
Bemærk
Hvis arbejdsgiveren afholder private udgifter for medarbejderen, fx boligudgifter, skolepenge mv., indgår det samme beløb til beskatning under ordningen.
Landsretten anså en arbejdsgiver for at stille fri bolig og fri cykel til rådighed. Værdien heraf kunne ikke indgå i ordningen. Se SKM2013.751.ØLR.
Skattefri godtgørelser og ydelser
Godtgørelser, der er fritaget for beskatning efter reglerne for almindelig indkomstbeskatning, beskattes heller ikke under forskerskatteordningen. Det gælder fx skattefri rejsegodtgørelse efter LL § 9 A og befordringsgodtgørelse efter LL (ligningsloven) § 9 B.
Hvis arbejdsgiveren yder fri befordring efter LL § 9 C, stk. 7, er en medarbejder under ordningen fritaget for beskatning i samme omfang som en medarbejder, der er omfattet af almindelig indkomstbeskatning.
Jubilæumsgratiale og fratrædelsesgodtgørelse
Jubilæumsgratialer og fratrædelsesgodtgørelser indgår under ordningen med den del, der ikke er skattefri efter LL (ligningsloven) § 7 U.
Bonus
Bonus, der udbetales efter udløbet af perioden med beskatning under forskerskatteordningen, er skattepligtig almindelig indkomst. Se TfS 1996, 822 TSS.
Bonus ved ophør af skattepligt
Hvis medarbejderens skattepligt er ophørt, eller medarbejderen er blevet hjemmehørende i udlandet, Færøerne eller Grønland efter en DBO samtidig med, at beskatning under ordningen er ophørt, og medarbejderen på dette tidspunkt har erhvervet ret til beløbet, kan en bonus beskattes under ordningen, selv om den udbetales senere. Se kildeskattebekendtgørelsen § 22.
Efterfølgende retserhvervelse af bonus
Hvis medarbejderen erhverver ret til bonus, efter at medarbejderen er udtrådt af forskerskatteordningen, er beløbet ikke omfattet af forskerbeskatningen.
Skatterådet kunne ikke bekræfte, at en bonus kunne beskattes i henhold til KSL (kildeskatteloven) §§ 48 E-F, når bonussen blev retserhvervet efter udløbet af perioden, hvor spørgeren var omfattet af KSL (kildeskatteloven) §§ 48 E-F. Se SKM2018.439.SR.
Skatterådet kunne ikke bekræfte, at spørgeren kunne beskattes under forskerskatteordningen i KSL (kildeskatteloven) §§ 48 E-F af kontante bonusudbetalinger i perioden 2020 til 2025, der var optjent under et ansættelsesforhold med H1 i perioden 1. maj 2016 til 31. december 2019. Spørgeren fraflyttede Danmark samtidig med ansættelsesforholdets ophør. Bonusbeløbene var ikke retserhvervet ved fratrædelsen/fraflytningen. Det var Skatterådets opfattelse, at spørgeren blev almindelig begrænset skattepligtig af den bonus, han modtog fra H1 på udbetalingstidspunktet, dog senest 6 måneder efter den endelige retserhvervelse. Skatterådet fandt endvidere, at beskatning af feriegodtgørelse, der relaterede sig til de udbetalte bonusser, tidligst kunne ske, når der var sket retserhvervelse af beløbet. Feriegodtgørelsen var først retserhvervet, når den bonus, der var omfattet af spørgsmål 1, var retserhvervet. Feriegodtgørelsen skulle herefter beskattes på samme tidspunkt og på samme måde som den bonus, den var beregnet af, det vil sige som almindelig begrænset skattepligtig indkomst. Se SKM2021.547.SR.
Skatterådet kunne bekræfte, at en kontant bonus kunne beskattes i henhold til KSL (kildeskatteloven) §§ 48 E-F, hvis medarbejderne var omfattet af denne bestemmelse på henholdsvis tildelings- og retserhvervelsestidspunktet og udbetalingstidspunktet. Se SKM2021.697.SR.
Se også
Se også afsnit C.A.1.2.1 Beskatningstidspunkt. om beskatningstidspunkt for bonusudbetalinger.
Beskatning af tilgodehavende feriemidler der optjenes i perioden 1. september 2019 - 31. august 2020
Med virkning fra den 1. september 2020 er der vedtaget en ny ferielov, som betyder, at lønmodtagere optjener og afholder deres ferie over samme periode (samtidighedsferie).
Der er i denne forbindelse etableret en ordning, så lønmodtageren ikke opnår dobbelt ferie i overgangsperioden fra det gamle feriesystem til det nye feriesystem. Derfor er den nye ferielov suppleret af lov om forvaltning og administration af tilgodehavende feriemidler, som har til formål at sikre lønmodtagernes krav på tilgodehavende feriemidler for denne periode.
Denne ordning omfatter de feriemidler, der optjenes i perioden 1. september 2019 - 31. august 2020 (tilgodehavende feriemidler). Disse feriemidler skal indbetales til Lønmodtagernes Fond for Tilgodehavende Feriemidler (fonden), og fonden udbetaler som udgangspunkt først midlerne, når lønmodtageren når folkepensionsalderen eller forlader arbejdsmarkedet.
I lyset af Coronakrisen blev der åbnet mulighed for førtidig udbetaling af tilgodehavende feriemidler ad to omgange i efteråret 2020 og foråret 2021.
Reglerne for beskatning af tilgodehavende feriemidler er beskrevet i afsnit C.A.3.2 Feriegodtgørelse.
Udbetaling af tilgodehavende feriemidler, der er beregnet af løn omfattet af forskerskatteordningen
Førtidig udbetaling af feriemidler medregnes ved opgørelsen af lønmodtagerens skattepligtige indkomst, når de træder i stedet for ferie med løn eller feriegodtgørelse i feriekortordninger uden feriekasser. Udbetalingen er i henhold til lov om forvaltning og administration af tilgodehavende feriemidler § 17 a, stk. 5, arbejdsmarkedsbidragspligtig A-indkomst, jf. KSL (kildeskatteloven) § 43. Se § 17 a, stk. 4 i lov nr. 1223 af 21/08/2020, ændret til § 17 a, stk. 5 i lov nr. 465 af 20/03/2021 § 1, nr. 9.
Udbetaling af tilgodehavende feriemidler, der er beregnet af løn under forskerskatteordningen, der er optjent i perioden fra den 1. september 2019 til den 31. august 2020, kan som udgangspunkt beskattes som forskerløn. Det er dog en forudsætning for beskatning med forskerskat af den førtidige udbetaling, at lønmodtageren fortsat er omfattet af forskerbeskatning, når de førtidige feriemidler udbetales, idet de beskattes på samme måde som løn under ferie. Se LF 164/2020 pkt. 2.2.2.
Tilgodehavende feriemidler, der udbetales ordinært til lønmodtagere, der forlader arbejdsmarkedet, beskattes efter PBL (pensionsbeskatningsloven) § 14 B, stk. 1, 1. pkt. Der skal betales arbejdsmarkedsbidrag af udbetalingen til lønmodtageren, jf. AMBL ( arbejdsmarkedsbidragsloven) § 2, stk. 1, nr. 6.
De ordinære udbetalinger beskattes som personlig indkomst, uanset om de hidrører fra almindelig lønindkomst i perioden fra den 1. september 2019 til den 31. august 2020, eller om de hidrører fra lønindkomst, der er optjent under forskerskatteordningen. Det gælder også, selv om den pågældende lønmodtager stadig måtte være omfattet af forskerskatteordningen, når folkepensionsalderen nås, eller når lønmodtageren i øvrigt får udbetaling af feriemidler i henhold til § 15 i lov om forvaltning og administration af tilgodehavende feriemidler, herunder forlader arbejdsmarkedet varigt, og i den forbindelse søger om udbetaling. Se LF 164/2020 pkt. 2.2.1.
Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.
Skemaet viser relevante afgørelser på området:
| Afgørelse | Afgørelsen i stikord | Yderligere kommentarer |
| Landsretsdomme | ||
| SKM2014.652.VLR | Landsretten fandt, at en direktør i skattemæssig henseende havde afstået aktieoptioner, da han valgte at få udbetalt en kontantbonus i stedet for at beholde de tildelte optioner. Den kontante bonus på 8.238.575 kr. var beregnet på grundlag af de tildelte optioner, som direktøren gav afkald på. Beløbet blev anset for vederlag for afståelsen af optionerne og var omfattet af LL (ligningsloven) § 28, jf. § 16, stk. 1, som skattepligtig B-indkomst, og kunne derfor ikke beskattes efter KSL (kildeskatteloven) § 48 E-F. | |
| SKM2013.751.ØLR | Landsretten fandt, at arbejdsgivers betaling af boligudgifter og udgift til en cykel ikke skulle medregnes ved opgørelse af, om vederlagskravet var opfyldt. Retten fandt, at der i realiteten var tale om, at sagsøgeren havde fået stillet bolig og cykel til rådighed af arbejdsgiveren. Da vederlag i form af frit logi og naturalieydelser ifølge forarbejderne til loven ikke indgår i beregningen af, om vederlagskravet er opfyldt, fandt retten, at værdien af boligudgifterne samt udgiften til cykel ikke skulle medregnes ved opgørelsen af vederlaget. Retten fandt endvidere, at der ikke var grundlag for at lade skyldigt AM-bidrag indgå i beregningen af, om vederlagskravet var opfyldt. Skatteministeriet blev herefter i det hele frifundet. | Sagen vedrører det tidligere gældende krav om, at vederlagskravet skulle opfyldes hver måned. |
| Skatterådet | ||
| ►SKM2023.163.SR◄ | ►Spørger påtænkte at anvende forskerskatteordningen i forbindelse med, at han ville flytte tilbage til Danmark pr. 1. september 2023 eller senere, hvor han ville opfylde kravet om ikke at have været fuldt eller begrænset skattepligtig til Danmark i 10 år. Kravet om minimumsløn på mindst 72.500 kr. pr. måned i 2023 ville være opfyldt. Skatterådet bekræftede, at forskerskatteordningen kunne anvendes under forudsætning af opfyldelse af en række betingelser, herunder at der skulle indtræde dansk skattepligt i forbindelse med, at spørgeren påbegyndte arbejde under anvendelse af ordningen. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at spørger kunne have to forskellige arbejdsgivere under forskerskatteordningen, hvis kontrakt nr. 2 startede senere end kontrakt nr. 1. Skatterådet kunne bekræfte, at spørger kunne have et sideløbende ansættelsesforhold, hvor lønnen var almindelig indkomstskattepligtig, og hvor der blev givet fradrag for de udgifter, der relaterede sig til dette ansættelsesforhold. Udgifter, der knyttede sig til ansættelsen under forskerskatteordningen, kunne ikke fratrækkes i skattepligtig almindelig indkomst. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at spørgerens ægtefælle kunne udnytte fradrag, som spørger ikke selv kunne udnytte i almindelig skattepligtig indkomst.◄ | |
| SKM2021.697.SR | Spørger tilbudte visse medarbejdere at være omfattet et incitamentsprogram, hvor medarbejderne fik tildelt fantomaktier, som gav mulighed for udbetaling af en kontant bonus. Medarbejderne der var omfattet anmodningen var omfattet KSL (kildeskatteloven) § 48 E-F. Anmodningen vedrørte beskatningstidspunktet for den kontante bonus ved indtrædelse af henholdsvis ordinær vesting eller exit. Videre angik anmodningen, hvorvidt bonussen var omfattet af KSL (kildeskatteloven) § 48 E-F. Det var Skatterådets vurdering, at de omhandlede fantomaktier var en bonusordning, som var afhængig af selskabets resultater og aktiekursudvikling mv. En sådan bonusordning skulle betragtes og behandles som løn. Medarbejderen skulle således medtage bonusbeløbet i indkomstopgørelsen for det indkomstår, hvor udbetalingen fandt sted, dog senest 6 måneder efter, at medarbejderen havde erhvervet endelig ret til den pågældende indkomst. Skatterådet bekræftede, at den kontante bonus skulle beskattes på retserhvervelsestidspunktet for henholdsvis ordinær vesting eller exit ("Exit andelen" og "Udskudte Exit andel"). Der hensås til, at det først på disse tidspunkter var muligt at opgøre, om medarbejderne erhvervede ret til den kontante bonus herunder, hvad størrelsen på den kontante bonus blev. Hvis udbetalingen af den kontante bonus blev udskudt, skulle indtægter med på indkomstopgørelsen senest 6 måneder efter retserhvervelsen. Skatterådet bekræftede desuden, at den kontante bonus til medarbejderne omfattet KSL (kildeskatteloven) § 48 E-F kunne blive beskattet efter denne bestemmelse, hvis medarbejderne var omfattet KSL (kildeskatteloven) § 48 E-F på henholdsvis tildelings- og retserhvervelsestidspunktet og udbetalingstidspunktet. | |
| SKM2021.547.SR | Skatterådet kunne ikke bekræfte, at spørgeren kunne beskattes under forskerskatteordningen i KSL (kildeskatteloven) §§ 48 E-F af kontante bonusudbetalinger i perioden 2020 til 2025, der var optjent under et ansættelsesforhold med H1 i perioden 1. maj 2016 til 31. december 2019. Spørgeren fraflyttede Danmark samtidig med ansættelsesforholdets ophør. Bonusbeløbene var ikke retserhvervet ved fratrædelsen/fraflytningen. Det var Skatterådets opfattelse, at spørgeren blev almindelig begrænset skattepligtig af den bonus, han modtog fra H1 på udbetalingstidspunktet, dog senest 6 måneder efter den endelige retserhvervelse. Skatterådet fandt endvidere, at beskatning af feriegodtgørelse, der relaterede sig til de udbetalte bonusser, tidligst kunne ske, når der var sket retserhvervelse af beløbet. Feriegodtgørelsen var først retserhvervet, når den bonus, der var omfattet af spørgsmål 1, var retserhvervet. Feriegodtgørelsen skulle herefter beskattes på samme tidspunkt og på samme måde som den bonus, den var beregnet af, det vil sige som almindelig begrænset skattepligtig indkomst. | |
| SKM2018.439.SR | Spørger havde boet i Danmark siden 1. maj 2017 og havde i perioden været omfattet af KSL §§ 48 E-F. Spørger overvejede at opsige sin stilling og flytte til Tyskland den 1. juni 2018. Spørger var omfattet af et bonusprogram, hvor bonussen var afhængig af det finansielle resultat for hele 2018, og der forelå reel usikkerhed om, hvorvidt de økonomiske mål ville blive opfyldt. Skatterådet kunne bekræfte, at bonussen ikke var retserhvervet den 1. juni 2018, hvor spørger ville fraflytte Danmark. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at bonussen kunne beskattes i henhold til KSL (kildeskatteloven) §§ 48 E-F. Skatterådet kunne heller ikke bekræfte, at bonussen kunne beskattes i henhold til KSL §§ 48 E-F, hvis spørger valgte ikke at fraflytte Danmark, når bonussen blev retserhvervet efter udløbet af perioden, hvor spørger var omfattet af KSL §§ 48E-F. | |
| Andet | ||
| TfS 1996, 822 TSS | Told- og Skattestyrelsen fandt, at hvis retserhvervelsen af en bonus først er endelig og bindende, efter at personen har fratrådt sin stilling, og skattepligten er ophørt, vil udgangspunktet være, at beløbet ikke kan beskattes under forskerordningen. |
,, Rigsrevisionens undersøgelse har vist, at der i knap halvdelen af klagesagerne ikke findes dokumentation for den afgørelse, som SKAT har truffet, og at et af hovedprincipperne inden for forvaltningsretten - officialprincippet - er tilsidesat. Det er i sådanne sager ikke muligt at vurdere, om SKAT har taget saglige hensyn i klagebehandlingen.
Rigsrevisionens beretning om den offentlige ejendomsvurdering, august 2013
Værelsesudlejning (hus og ejerlejlighed)
Værelsesudlejning (andelsbolig)
Skattefri avance ved salg af hus
Skattefri avance ved salg af ejerlejlighed