C.H.2.3.2.5 Anlægsinvestering og overgang til anlægsformue
Indhold
Dette afsnit beskriver den skattemæssige behandling af den næringsdrivendes anlægsinvesteringer i fast ejendom. Det beskriver også reglerne for, hvornår fast ejendom, der er erhvervet som led i næring, kan skifte fra en placering i næringsformuen til at indgå i anlægsformuen, så en efterfølgende fortjeneste ved salg af ejendommen derfor ikke skal næringsbeskattes.
Afsnittet indeholder:
- Regel
- Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM meddelelser mv.
Regel
Selv om en næringsdrivende med handel af fast ejendom erhverver en fast ejendom for at anbringe kapital langsigtet og ikke for at videresælge ejendommen, bliver ejendommen normalt ikke undtaget fra næringsformuen. Det betyder, at fortjeneste ved salg af ejendommen bliver næringsbeskattet.
Dette udgangspunkt gælder også i den situation, hvor en næringsdrivende erhverver en fast ejendom som investeringsobjekt for at finansiere sin senere pension.
Det hører til sjældenhederne, at en ejendom, der er erhvervet som led i næringsvirksomhed, overgår til anlægsformuen, så ejeren undgår at blive næringsbeskattet af en fortjeneste ved salg af ejendommen.
Om en ejendom er overgået fra næringsaktiverne til anlægsaktiverne afgøres på baggrund af en konkret vurdering af alle de forhold, der er til stede. Det afgørende er, om en formodning om næring kan afkræftes af ejeren.
Efter omstændighederne kan en tidligere næringsdrivende, der har ejet en ejendom i meget lang tid, herunder adskillige år efter at næringsvirksomheden med køb og salg fast ejendom er ophørt, overgå til de almindelige regler for ejendomsavancebeskatning, når han eller hun afstår ejendommen. Det er fordi, ejeren kan afkræfte en formodning om næring i forbindelse med den konkrete ejendom. Almindeligvis kræver det dog, at flere omstændigheder, ud over en lang ejertid, skaber et sammenhængende billede af, at anlægshensigten har været det primære ved erhvervelsen af ejendommen. Eksempelvis at ejendommen også har været anvendt til driftsmæssige eller private formål. Se afsnit C.H.2.3.2.6 Ejendommens anvendelse om ejendommens anvendelse.
Efter praksis får håndværkere yderst sjældent medhold i, at en ejendom er overgået fra næringsformuen til anlægsformuen.
Det faktum, at en ejendom har karakter af udlejningsejendom, betyder ikke, at den er en anlægsinvestering. Ejendommens karakter er ikke i sig selv tilstrækkelig til at afkræfte formodningen for, at ejendommen er anskaffet med næring for øje. Se fx SKM2001.563.HR, hvor en formodning om næring ikke blev afkræftet trods en ejertid på 24-27 år og koncerninternt salg som led i omstrukturering efter forslag fra voldgiftsret m.m. Højesteret fandt, at selskabet ved erhvervelsen af de pågældende udlejningsejendomme drev virksomhed med handel med fast ejendom. Selskabet havde ikke ført det meget sikre bevis, som kræves for at anse erhvervelsen af udlejningsejendommene for alene at være sket i anlægsøjemed og ikke også af hensyn til muligheden for at opnå fortjeneste ved salg på et senere tidspunkt.
Selv om en fast ejendom er erhvervet som led i næringsvirksomhed, kan ejeren inden salget af ejendommen have opgivet næringsvirksomheden. Det er ejeren, der skal godtgøre, at næringsvirksomheden er ophørt inden salget, hvis ejendommen ikke længere skal anses for en næringsejendom.
Højesteret har i en konkret sag givet medhold i, at en fast ejendom overgik fra næringsaktiv til anlægsaktiv. Ejeren, der var landmand, havde i 1949 solgt sin landejendom. I perioden mellem 1951 og 1953 havde han handlet en del med ejendomme, og i 1952 købte han den omhandlede landejendom. Ejerens handler med fast ejendom var foregået i et værtshusmiljø omkring Kvægtorvet i København, og de fleste handler havde medført tab for ejeren. Da ejeren var nervesvækket og periodevis utilregnelig, havde hans familie forsøgt at få ham væk fra værtshusmiljøet, hvilket var grunden til, at han som led i afviklingen af sin handelsvirksomhed købte en landejendom i Tikøb i 1952. Ejendommen lå uden for udviklingsområde og blev forsøgt afhændet med tab, såvel i 1952, da den blev bortforpagtet, som i 1958. I 1961 døde ejeren, hvorefter enken sad i uskiftet bo. Efter ejerens død beboede og drev enken landbrugsejendommen frem til 1965, hvor den blev solgt med fortjeneste. Flertallet i Højesteret fandt, at ejendommen var erhvervet som led i afviklingen af gårdejerens handelsvirksomhed. Men selv om det ikke havde været tilfældet, antog Højesteret, at ejendommen var overgået til anlægsformuen, fordi retten lagde vægt på den lange ejertid, og på at ejendommen fortsat var blevet drevet som landbrug. Beskatningen af fortjenesten skulle derfor ske efter de almindelige regler for fortjeneste ved salg af fast ejendom. Se UfR 1971, 133 HRD.
Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.
Skemaet viser relevante afgørelser på området:
| Afgørelse | Afgørelsen i stikord | Yderligere kommentarer |
| Højesteretsdomme | ||
| SKM2001.563.HR | Næring, formodning om næring, anlægs- eller næringsaktiv. Sagen drejede sig om, hvorvidt to ejendomme, en udlejningsejendom opført af selskabet i 1967, der efterfølgende var blevet opdelt i ejerlejligheder, og en udlejningsejendom opført af selskabet i 1965, var erhvervet som led i næring, og om formodning om næringen senere var afkræftet. Sagsøgeren gjorde principalt gældende, at der ikke forelå næring ved erhvervelsen, fordi den samlede virksomhed til stadighed var blevet drevet på en sådan måde, at der bevidst og klart blev sondret mellem, hvad der var "varelager" eller næringsejendomme, og hvad der var anlægsejendomme. Det blev subsidiært gjort gældende, at formodningen om næring var afkræftet. Højesteret fandt imidlertid, at selskabet ved erhvervelsen af ejendommene drev handel med fast ejendom. Selskabet havde ikke ført det meget sikre bevis, som kræves for at anse erhvervelsen for alene at være sket i anlægsøjemed og ikke også af hensyn til muligheden for at opnå fortjeneste ved salg. Næringsbeskatning. | Tidligere instans: Vestre Landsrets dom af 23. august 2000. Der henvises til TfS 2000, 719 |
| SKM2001.14.HR | Ægtefælles ejendom, skattefri fortjeneste. Fortjeneste ved salg af hustrus ejendom, der tjente til bolig for familien, skulle ikke næringsbeskattes på trods af ægtemandens status som næringsdrivende. Ikke næringsbeskatning. | Tidligere instans: ØLD af 7. oktober 1999, B-1828-95 |
| TfS 1996, 50 HRD | Succession, formodning om næring, håndværkeraktier. Det var ikke muligt at afkræfte formodningen om næring, når et aktiv var udlagt med succession og beregning af passivpost. Næringsbeskatning. | |
| TfS 1992, 3 HRD | 17 års ejertid, bygmester, formodning om næring. Tidligere bygmester, der i ikke ubetydeligt omfang havde drevet handel med udlejningsejendomme, blev anset for næringsdrivende. Næringsbeskatning. | |
| TfS 1989, 507 HRD | Pensioneret ejendomsmægler, næring, anlægsinvestering. Formodning om næring blev ikke anset for afkræftet, fordi retten vurderede, at den omhandlede ejendom ikke var egnet som anlægsinvestering. Det blev desuden tillagt vægt, at ejendomsmægleren også efter pensioneringen havde beskæftiget sig med ejendomshandel. Næringsbeskatning. | |
| UfR 1975, 519 HRD | Anlægs- eller næringsaktiv. Fortjeneste ved salg af ejendom var omfattet af næringsbeskatningsreglerne uanset ejerens påstand om, at formålet med anskaffelsen havde været at opbygge en beholdning af ejendomme. Det var ikke godtgjort, at der var særlige omstændigheder, der kunne afkræfte formodning om næringen. Næringsbeskatning. | |
| UfR 1971, 133 HRD | Ejendom anset for anlægsaktiv. En fast ejendom overgik fra næringsaktiv til anlægsaktiv. Ejeren, der var landmand, havde i 1949 solgt sin landejendom. I perioden mellem 1951 og 1953 havde han handlet en del med ejendomme, og i 1952 købte han den omhandlede landejendom. Ejerens handler med fast ejendom var foregået i et værtshusmiljø omkring Kvægtorvet i København, og de fleste handler havde medført tab for ejeren. Da ejeren var nervesvækket og periodevis utilregnelig, havde hans familie forsøgt at få ham væk fra værtshusmiljøet, hvilket var grunden til, at han som led i afviklingen af sin handelsvirksomhed købte en landejendom i Tikøb i 1952. Ejendommen lå uden for udviklingsområde og blev forsøgt afhændet med tab, såvel i 1952, da den blev bortforpagtet, som i 1958. I 1961 døde ejeren, hvorefter enken sad i uskiftet bo. Efter ejerens død beboede og drev enken landbrugsejendommen frem til 1965, hvor den blev solgt med fortjeneste. Flertallet i Højesteret fandt, at ejendommen var erhvervet som led i afviklingen af gårdejerens handelsvirksomhed. Men selv om det ikke måtte have været tilfældet, antog Højesteret, at ejendommen var overgået til anlægsformuen, fordi retten lagde vægt på den lange ejertid, og på, at ejendommen fortsat var blevet drevet som landbrug. Beskatningen af fortjenesten skulle derfor ske efter de almindelige regler for fortjeneste ved salg af fast ejendom. Ikke næringsbeskatning. | |
| Landsretsdomme | ||
| SKM2013.555.ØLR | Næring, investering og færdiggørelse af en kollegieejendom. Sagen vedrørte spørgsmålet om, hvorvidt sagsøgeren var næringsskattepligtig af en avance ved salget af en ejendom som sagsøgeren havde erhvervet i 2004, på hvilket tidspunkt opførelsen af et større kollegiebyggeri var påbegyndt. Sagsøgeren fortsatte dette arbejde og overdrog efter byggeriets afslutning i 2005 ejendommen til en kollegieandelsboligforening. Byretten fastslog, at sagsøgeren i forbindelse med erhvervelsen af den pågældende ejendom for 4 mio. kr. og den senere indgåelse af entrepriseaftaler med entreprisesummer på godt 25 mio. kr. foretog en så betydelig investering i fast ejendom med henblik på at opnå fortjeneste ved videresalg, at der ved erhvervelsen af ejendommen blev påbegyndt næring med opførelse og salg af fast ejendom. Sagsøgeren gjorde subsidiært gældende, at næringsvirksomheden i givet fald også omfattede en kursusejendom. Retten fastslog, at næringsbedømmelsen skulle foretages på tidspunktet for erhvervelsen af denne ejendom, hvor ejendommen var et anlægsaktiv. Der var derfor heller ikke grundlag for at give sagsøgeren medhold i den subsidiære påstand. Landsretten stadfæstede byrettens dom med bemærkning om, at kursusejendommens status som anlægsaktiv i selskabet ikke kan anses for ændret til et omsætningsaktiv i og med at selskabet, eller den aktuelle ejerkreds bag dette, ca. 40 år efter erhvervelsen af kursusejendommen afhænder denne og påbegynder næringsvirksomhed med opførelse og salg af fast ejendom. Næringsbeskatning. | Tidligere instans: SKM2012.432.BR |
| SKM2003.16.VLR | Anlægs- eller næringsaktiv, løbende salg af ejerlejligheder, uskiftet bo. Uanset længden af ejertiden efter udstykningen og det løbende overskud fra udlejning af ejerlejlighederne fandt landsretten ikke, at ejeren havde ført det meget sikre bevis, der kræves for, at salget af ejerlejligheden faldt uden for næringsvirksomheden, eller at lejligheden var overgået fra at være et næringsaktiv til at være et anlægsaktiv. Næringsbeskatning. | |
| TfS 1999, 631 VLD | Erstatning, afkræftelse af formodning om næring, anlægsaktiv, tømrermester. Tømremester blev anset som næringsdrivende ved køb og salg af fast ejendom. Modtagelse af erstatning for svampeskade på ejendom blev dog ikke anset for omfattet af næringsbeskatning under hensyn til:
På dette grundlag var formodningen om næringen blevet afkræftet. Ikke næringsbeskatning. | Eksempel på afkræftelse af formodning om næring. |
| TfS 1999, 199 VLD | Formodning om næring ikke afkræftet, 22 års ejertid. Ejer havde både personligt og gennem et anpartsselskab drevet virksomhed med køb og salg af ejendomme. Landsretten fandt, at ejeren ikke havde afkræftet formodning om næringen for de omhandlede ejendomme, og de blev herefter ikke anset for anlægsejendomme. Næringsbeskatning. | |
| TfS 1990, 524 VLD | Lang ejertid, ikke udstykket i ejerlejligheder. Formodning om næring blev anset for afkræftet. Ikke næringsbeskatning. | |
| TfS 1989, 520 VLD | Anlægsinvestering. En murermesters erhvervelse af ejendom med henblik på at drive cafeteria blev anset som en anlægsinvestering. Ikke næringsbeskatning. | |
| TfS 1988, 403 VLD | Næring. Salg af parcelhus var anset for omfattet af næringsbeskatning. Næringsbeskatning. | |
| Landsskatteretskendelser | ||
| SKM2009.390.LSR | Næringsbeskatning, anlægshensigt. Fortjeneste ved salg af en række ejendomme blev anset som skattepligtig som næringsvirksomhed. Næringsbeskatning. | |
| TfS 1995, 508 LSR | Ejertid 26 år, formodning om næring. Formodning om næring blev anset for afkræftet efter en ejertid på 26 år. Ikke næringsbeskatning. | |
| TfS 1995, 468 LSR | Ejertid 23 år, formodning om næring. Formodning om næring blev anset for afkræftet efter en ejertid på 23 år. Ikke næringsbeskatning. | |
| TfS 1994, 727 LSR | Ægtefælles ejendom, næring. En ejerlejlighed, hustruen havde købt i 1978 for, at hendes mor forsat kunne bebo lejligheden, blev ikke anset for omfattet af næringsbeskatning på trods af ægtefællens status som næringsdrivende. Ikke næringsbeskatning. | |
| Andet | ||
| Skd.1985.1.21 | Anlægs- eller næringsaktiv, ejertid, ophør af virksomhed. En forhenværende murermesters salg af to ejendomskomplekser blev ikke næringsbeskattet på grund af ejertidens længde, der var på henholdsvis 21 og 28 år, samt længden af perioden siden virksomhedens ophør på 11 år. Ikke næringsbeskatning. |
,, Rigsrevisionens undersøgelse har vist, at der i knap halvdelen af klagesagerne ikke findes dokumentation for den afgørelse, som SKAT har truffet, og at et af hovedprincipperne inden for forvaltningsretten - officialprincippet - er tilsidesat. Det er i sådanne sager ikke muligt at vurdere, om SKAT har taget saglige hensyn i klagebehandlingen.
Rigsrevisionens beretning om den offentlige ejendomsvurdering, august 2013
Værelsesudlejning (hus og ejerlejlighed)
Værelsesudlejning (andelsbolig)
Skattefri avance ved salg af hus
Skattefri avance ved salg af ejerlejlighed