Indhold

Dette afsnit handler om sanktioner ved manglende eller mangelfuld transfer pricing-dokumentation, den landespecifikke dokumentation og fællesdokumentationen.

Afsnittet indeholder:

• Bøde
• Tvangsbøder
• Skønsmæssig ansættelse
• Revisorerklæring

Se også

Se også afsnit C.D.11.13.3 Oversigt over domme, kendelser, afgørelser mv. Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Bøde

Dokumentationspligten påhviler den skattepligtige (oplysningspligtige). Bødestraf for manglende eller mangelfuld opfyldelse af dokumentationspligten pålægges derfor den skattepligtige. Hvis den skattepligtige er et selskab, vil bødestraffen blive pålagt selskabet.

Der kan pålægges bødestraf, hvis den skattepligtige:

• Afgiver urigtige eller vildledende oplysninger om antal beskæftigede, balance og omsætning i forbindelse med opfyldelse af betingelserne for at anvende de lempeligere dokumentationsregler efter SKL (skattekontrolloven) § 40. Se SKL § 84, stk. 1, nr. 2.
• Ikke rettidigt indsender den (fyldestgørende) skriftlige dokumentation, som der er pligt til at udarbejde. Se SKL § 84, stk. 1, nr. 5.

Adgangen til at pålægge bødestraf forudsætter, at der foreligger forsæt eller grov uagtsomhed.

For indkomstår, der er påbegyndt den 1. januar 2021 eller senere, skal den skriftlige dokumentation indgives til Skattestyrelsen senest 60 dage efter fristen for indgivelse af oplysningsskemaet.

For indkomstår, der er påbegyndt inden den 1. januar 2021, skal transfer pricing-dokumentationen på begæring sendes til Skattestyrelsen inden 60 dage.

Der kan pålægges bøde, hvis den skattepligtige - forsætligt eller af grov uagtsomhed - undlader rettidigt at indgive eller indsende dokumentationen. Se SKL (skattekontrolloven) § 84, stk. 1, nr. 5.

Vurderingen af om dokumentationen er mangelfuld, sker i forhold til reglerne i SKL (skattekontrolloven) kapitel 4. Ved bedømmelsen af om dokumentationen mangler eller er mangelfuld, skal der anlægges en helheds- og proportionalitetsbetragtning. Eksempelvis vil transaktionernes betydning - indholdsmæssigt og økonomisk - indgå i vurderingen af, hvorvidt der i forhold til bødereglen foreligger manglende eller mangelfuld dokumentation. I vurderingen af transfer pricing dokumentationen vil der eksempelvis skulle tages hensyn til, at omfanget af dokumentationen kan begrænses efter § 2, stk. 2, i bekendtgørelse nr. 468 af 19. april 2022 (bekendtgørelse om dokumentation af prisfastsættelsen af kontrollerede transaktioner), hvorefter "Omfanget af de i §§ 4 og 5 nævnte beskrivelser, analyser m.v. afhænger af omfanget og kompleksiteten af koncernen, den skattepligtige og de kontrollerede transaktioner." Er der fx tale om et selskab, der alene har modtaget eller udloddet deklarerede udbytter, kan dokumentationspligten opfyldes ved at uploade en oversigt over udbytterne (Der skal uploades en oversigt som fællesdokumentation og som landespecifik dokumentation). Se også i afsnittet om uvæsentlige transaktioner, hvordan omfanget af dokumentationen kan begrænses, hvis alle kontrollerede transaktioner i indkomståret er anset for uvæsentlige, se C.D.11.13.1.2.2.3 En detaljeret beskrivelse af hver enkelt transaktion eller aktivitet, sammenlignelighedsanalysen.3.

Der kan pålægges bødestraf efter SKL (skattekontrolloven) § 84, stk. 1, nr. 5, uanset om der sker en forhøjelse af indkomsten.

Bøden udgør et grundbeløb på 250.000 kr.

Bøden (grundbeløbet) nedsættes til det halve, dvs. 125.000 kr., hvis den manglende dokumentation efterfølgende udarbejdes i den fornødne kvalitet.

Bøden forhøjes med 10 pct. af indkomstforhøjelsen, hvis der sker en forhøjelse af indkomsten som følge af, at armslængdeprincippet ikke er opfyldt.

Se SKM2017.216.BR om mangelfuld transfer pricing-dokumentation, hvor selskabet blev idømt en bøde på 250.000 kr. Se også SKM2017.227.ØLR om for sent indsendt transfer pricing-dokumentation, hvor landsretten nedsatte den af byretten idømte bøde på 500.000 kr. til 250.000 kr. Se også SKM2018.564.BR om for sent indsendt transfer pricing-dokumentation, hvor selskabet blev idømt en bøde på 625.000 kr. Se også SKM2019.272.BR hvor den indsendte transfer pricing-dokumentation var så mangelfuld, at den måtte sidestilles med manglende dokumentation, og selskabet blev idømt en bøde på 500.000 kr.

Tvangsbøder

Hvis den skattepligtige ikke rettidigt indgiver transfer pricing-dokumentationen, jf. SKL (skattekontrolloven) § 39, kan told- og skatteforvaltningen pålægge daglige tvangsbøder. Se SKL (skattekontrolloven) § 72, stk. 1.

Tvangsbøder kan alene pålægges i relation til den skriftlige dokumentation for indkomstår, der er påbegyndt den 1. januar 2021 eller senere.

Klage over et pålæg har ikke opsættende virkning. Landsskatteretten eller Skatteankeforvaltningen kan dog tillægge en klage over pålæg opsættende virkning, hvis særlige omstændigheder taler derfor. Landsskatterettens afgørelse kan træffes af en retsformand. Se SKL (skattekontrolloven) § 72, stk. 3.

Skønsmæssig ansættelse

Skattestyrelsen kan fastsætte den skattepligtige indkomst vedrørende de kontrollerede transaktioner skønsmæssigt, hvis den skattepligtige ikke rettidigt har udarbejdet og indgivet en fyldestgørende transfer pricing-dokumentation. Se SKL (skattekontrolloven) § 46, stk. 1.

For indkomstår, der er påbegyndt den 1. januar 2021 eller senere, skal den skriftlige dokumentation indgives senest 60 dage efter fristen for indgivelse af oplysningsskemaet.

For indkomstår, der er påbegyndt inden den 1. januar 2021, skal den skriftlige dokumentation indsendes på anmodning fra told- og skatteforvaltningen inden 60 dage.

Dokumentationen kan kun anses for at være udarbejdet rettidigt, hvis den er udarbejdet og indgivet i overensstemmelse med den pågældende frist.

Er transfer pricing-dokumentationen ikke udarbejdet og indgivet rettidigt, kan Skattestyrelsen ansætte indkomsten skønsmæssigt.

En transfer pricing-dokumentation, der i så væsentligt omfang er mangelfuld, at den ikke giver skattemyndighederne et tilstrækkeligt grundlag for at vurdere, om armslængdeprincippet er overholdt, sidestilles med manglende dokumentation. Se SKM2021.251.HR, SKM2019.136.HR og SKM2023.8.HR.

►Som det fremgår ovenfor, skal der ved bedømmelsen af om dokumentationen mangler, eller er mangelfuld i et omfang, som medfører, at sagen sendes til vurdering af et eventuelt bødeansvar, anlægges en helheds- og proportionalitetsbetragtning. Det betyder, at der ikke i alle tilfælde, hvor der er mangler i transfer pricing dokumentationen, er grundlag for at sende sagen til strafferetlig vurdering. Dertil kommer, at uanset muligheden for at foretage et skøn udløses af samme omstændigheder, som kan medføre en bøde, er der forskel på en civil sag og en straffesag, idet det i straffesagen skal bevises ud over rimelig tvivl, at der (mindst) er tale om grov uagtsomhed. Se om forskellen på en civil sag og en straffesag i afsnittet om muligheden for ekstraordinær ansættelse A.A.8.2.2.1.5 Ansættelsesfristen Ansættelsesfristen, hvor det er beskrevet, at uanset begreberne forsæt og grov uagtsomhed er de samme i bestemmelsen om ekstraordinær ansættelse og bestemmelserne om bødeansvar, er anvendelsen af den forlængede ligningsfrist ikke betinget af, at der gøres et strafansvar gældende, eller at en gennemført straffesag resulterer i fastsættelse af straf, idet en "frifindelse i straffesagen kan hænge sammen med en straffesags særlige karakter, fx at der gælder andre krav til bevisets styrke end i skatteansættelsessagen."

Forskellen er også at man, for at gennemføre en straffesag, skal kunne bevise ud over rimelig tvivl, at der er tale om forsæt eller grov uagtsomhed. Er der således gennemført en skønsmæssig forhøjelse i en sag, hvor det må anses for simpelt uagtsomt, at transfer pricing dokumentationen er mangelfuldt udarbejdet, kan der ikke gennemføres en bødesag. Disse forskelle indebærer, at foretagelse af et skøn i en transfer pricing sag ikke er betinget af, at sagen oversendes til vurdering af et eventuelt strafansvar. Der kan også være andre hensyn, som indebærer, at sagen alligevel ikke skal sendes til strafferetlig vurdering. Det kunne fx være en situation, hvor det for sent erkendes, at der burde være givet en samtykkeerklæring, hvilket kan indebære, at bevismæssigt afgørende materiale fremkommet efter tidspunktet, hvor den burde være givet, ikke kan indgå i straffesagen.◄

Såfremt den skattepligtige ikke i forbindelse med Skattestyrelsens kontrol af dokumentationen efter § 39 efterkommer en anmodning om indsendelse af regnskabsmateriale m.v. efter SKL (skattekontrolloven) § 53, stk. 1, så kan Skattestyrelsen ligeledes foretage en skønsmæssige ansættelse, for så vidt angår de kontrollerede transaktioner. Se SKL (skattekontrolloven) § 46, stk. 2. Dette gælder også, hvis den skattepligtige ikke skal udarbejde dokumentation efter SKL (skattekontrolloven) § 40. Se SKL (skattekontrolloven) § 46, stk. 3.

En korrektion af den skattepligtige indkomst skal være begrundet, og en skønsmæssige ansættelse skal foretages på det bedst mulige grundlag og i overensstemmelse med armslængdeprincippet i LL (ligningsloven) § 2. I forbindelse med en skønsmæssig ansættelse skal Skatteforvaltningen således fortsat inddrage materiale, der modtages efter, at fristen for indgivelse af den skriftlige dokumentation er udløbet.

Skattestyrelsen skal angive de forhold, der er tillagt betydning ved den skønsmæssige ansættelse samt den metode, der er anvendt til at beregne priserne. Se FVL § 24.

Når Skattestyrelsen har foretaget en skønsmæssig ansættelse, er det - efter Landsskatterettens og domstolenes praksis - herefter den skattepligtige, der skal godtgøre, at skønnet er åbenbart urimeligt eller hviler på et forkert grundlag.

Skattestyrelsens skønsmæssige ansættelse kan påklages efter de almindelige regler i skatteforvaltningsloven.

Se også

Se også

• afsnit A.B.5 Efterbetaling, skønsmæssig ansættelse og revisorpålæg efter opkrævningsloven om skønsmæssig ansættelse.
• afsnit A.A.7.4 Sagsbehandlingsreglerne om sagsbehandlingsreglerne.

Revisorerklæring

Skattestyrelsen kan pålægge virksomheder omfattet af dokumentationspligten i SKL (skattekontrolloven) §§ 38-40 (fuld eller begrænset dokumentationspligt) at indhente en revisorerklæring om transfer pricing-dokumentationen. Se SKL (skattekontrolloven) §§ 43-45.

Revisoren skal erklære, hvorvidt revisor ved det udførte arbejde er blevet opmærksom på forhold, der giver anledning til at konkludere, at den transfer pricing-dokumentation, som er indsendt til told- og skatteforvaltningen, ikke giver et retvisende billede af virksomhedens fastsættelse af priser og vilkår for koncerninterne transaktioner. Se bekendtgørelse nr. 1298 af 31. oktober 2018 om revisorerklæring i visse sager om transfer pricing.

Erklæringen afgives i henhold til bekendtgørelse nr. 1468 af 12. december 2017 om godkendte revisorers erklæringer (erklæringsbekendtgørelsen) bestemmelser om andre erklæringer med sikkerhed.

Virksomhedens dokumentation skal vise, hvordan priser og vilkår for koncerninterne transaktioner er fastsat og skal kunne danne grundlag for en vurdering af, om priser og vilkår er fastsat i overensstemmelse med armslængdeprincippet. Virksomhedens dokumentation skal give et retvisende billede i overensstemmelse med:

• LL (ligningsloven) § 2

• OECD's Transfer Pricing Guidelines

• TP-dokumentationsbekendtgørelsen

• Den Juridiske Vejledning, afsnit C.D.11 Transfer Pricing, om Transfer Pricing

Revisorens erklæring er ikke bindende for Skattestyrelsens vurdering af, om virksomhedens priser og vilkår er fastsat i overensstemmelse med armslængdeprincippet.

Skattestyrelsens pålæg om at indhente en revisorerklæring kan alene påklages til Landsskatteretten, hvis Skattestyrelsen henlægger sagen uden at gennemføre en ændring af virksomhedens selvangivne indkomst foretaget på baggrund af den indkaldte dokumentation, eller hvis Skattestyrelsen gennemfører en nedsættelse af virksomhedens selvangivne indkomst foretaget på baggrund af den indkaldte dokumentation. Endvidere kan afgørelsen prøves i forbindelse med en klage over en ændring (forhøjelse) af virksomhedens selvangivne indkomst foretaget på baggrund af den indkaldte dokumentation.

Reglen om revisorerklæring trådte i kraft den 1. januar 2009. Skattestyrelsen har fastsat nærmere regler om erklæringens indhold og afgivelse samt fristen for indsendelse af erklæringen (med en skabelon for erklæringen, som revisor kan anvende). Se bekendtgørelse nr. 1298 af 31. oktober 2018.

Skattestyrelsen kan pålægge alle virksomheder (skattepligtige) omfattet af SKL (skattekontrolloven) §§ 38 eller 40 (fuld eller begrænset dokumentationspligt) at indhente en revisorerklæring om transfer pricing-dokumentationen. Det er en betingelse for erklæringspålægget, at virksomheden har:

• haft kontrollerede transaktioner med fysiske eller juridiske personer i lande uden for EU eller EØS, med hvilke Danmark ikke har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst, eller

• haft gennemsnitligt driftsmæssigt underskud i 4 på hinanden følgende indkomstår, hvoraf det seneste er det indkomstår, for hvilket erklæringspålægget gives, målt som resultat af primær drift før finansiering, ekstraordinære poster og skat. Underskuddet skal fremgå af virksomhedens årsrapporter. For forsikringsvirksomheder anvendes forsikringsteknisk resultat som driftsresultatmål. For øvrige finansielle virksomheder anvendes resultat før skat som driftsresultatmål.

Det er også en betingelse, at det for kontrollen af virksomhedens skattemæssige forhold er hensigtsmæssigt og relevant for Skattestyrelsen at indhente erklæringen.

Skattestyrelsen kan tidligst give et pålæg om at indhente en revisorerklæring 7 dage efter modtagelsen af virksomhedens transfer pricing dokumentation. Fristen for indsendelse af erklæringen er senest 90 dage regnet fra pålæggets datering.

Såfremt en virksomhed ikke indhenter og indsender en revisorerklæring, efter pålæg fra Skattestyrelsen, kan virksomhedens indkomst, for så vidt angår de kontrollerede transaktioner, ansættes skønsmæssigt.

Såfremt en virksomhed ikke indhenter og indsender en revisorerklæring, efter pålæg fra Skattestyrelsen, kan virksomheden pålægges en bøde. Se SKL § 84, stk. 1, nr. 5.