C.C.7.2.1 Virksomhedsomdannelseslovens område
Indhold
Dette afsnit beskriver muligheder for at anvende virksomhedsomdannelsesloven.
Afsnittet indeholder:
- Resumé
- Generelt om virksomhedsomdannelsesloven
- Omdannelse til et dansk selskab
- Omdannelse til et udenlandsk selskab
- Omdannelse til et skuffeselskab
- Anpartsprojekter
- Tonnageskatteordningen
- Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.
Resumé
Princippet bag skattefri virksomhedsomdannelse er, at en personligt ejet virksomhed kan indskydes i et selskab, uden at den tidligere ejer samtidig bliver beskattet. Loven bygger på et successionsprincip, hvorefter selskabet skattemæssigt indtræder i den tidligere ejers sted med hensyn til de overtagne aktiver og passivers anskaffelsestidspunkt, anskaffelsessum mv. Det betyder, at beskatning af de fortjenester, der i princippet konstateres ved omdannelsen, først finder sted, enten når
- den oprindelige ejer af virksomheden afstår de aktier eller anparter, der er ydet som vederlag for virksomheden
- skattepligten ophører på grund af fraflytning (se ABL (aktieavancebeskatningsloven) § 38)
- selskabet afhænder overtagne aktiver
- selskabet afhænder hele virksomheden, eller
- selskabet likviderer.
Generelt om virksomhedsomdannelsesloven
Reglerne om skattefri virksomhedsomdannelse findes i virksomhedsomdannelsesloven. De virksomheder, der kan omdannes efter virksomhedsomdannelsesloven, er:
- Personligt ejede virksomheder
- Dødsboer.
Kun virksomheder kan indskydes. Et enkelt aktiv, fx en entreprisekontrakt på et ikke igangsat byggeri, udgør ikke en bestående virksomhed og kan derfor ikke overdrages skattefrit efter reglerne i virksomhedsomdannelsesloven. Se TfS 2000, 958 LSR.
En opfindervirksomhed kan være en bestående virksomhed i relation til virksomhedsomdannelsesloven. Se SKM2006.290.SR hvor Skatterådet bekræftede, at forskerne hver for sig kunne anvende reglerne i LL (ligningsloven) § 27 E ved overdragelse af opfindervirksomheden til et nystiftet aktieselskab. Se også SKM2014.106.SR, hvor Skatterådet bekræftede, at der kunne ske skattefri virksomhedsomdannelse af en virksomhed, som bestod i licensering af rettigheder til produktion af møbler.
Se også
- C.C.7.2.3 om omdannelse af virksomhed med flere ejere og
- C.C.7.2.9 om omdannelse af dødsboer
- C.C.1 om selvstændig erhvervsvirksomhed.
Omdannelse til et dansk selskab
Ejeren (ejerne) kan anvende virksomhedsomdannelsesloven ved en omdannelse til et:
- Aktieselskab
- Anpartsselskab.
Se VOL (virksomhedsomdannelsesloven) § 1, stk. 1, 1. pkt. Se afsnit C.C.7.2.2 Betingelserne for skattefri virksomhedsomdannelse om betingelserne for skattefri virksomhedsomdannelse nedenfor.
Omdannelse til et udenlandsk selskab
Ejeren (ejerne) kan anvende virksomhedsomdannelsesloven ved en omdannelse til et udenlandsk selskab, hvis følgende betingelser er opfyldte:
- Det udenlandske selskab er omfattet af begrebet selskab i en medlemsstat i artikel 3 i direktiv 2009/133/EF samt selskaber i EØS-lande og
- Ledelsen har sæde i Danmark efter SEL (selskabsskatteloven) § 1, stk. 6, og det udenlandske selskab dermed er fuldt skattepligtigt til Danmark eller
- Virksomheden omdannes til et udenlandsk selskab i en medlemsstat uden ledelsens sæde i Danmark, men som driver begrænset skattepligtig virksomhed i Danmark.
Se VOL (virksomhedsomdannelsesloven) § 1, stk. 1, 2. og 3. pkt.
Bemærk, at stifter skal være fuldt skattepligtig på omdannelsestidspunktet.
Ved omdannelse til et fast driftssted anses aktiver og passiver, der ikke knyttes til det faste driftssted eller en fast ejendom her i landet, for afstået af ejeren til handelsværdien på omdannelsestidspunktet. Se VOL (virksomhedsomdannelsesloven) § 5, stk. 2. Her går aktiverne ud af dansk beskatningsret, og selskabet kan derfor ikke indtræde i ejerens skattemæssige stilling. Se VOL (virksomhedsomdannelsesloven) § 6, stk. 1-4 og § 6, stk. 5, 2. pkt.
Adgangen til at gennemføre en skattefri virksomhedsomdannelse omfatter også omdannelser fra fx en dansk personlig ejet virksomhed til et udenlandsk selskab, der er registreret i et EØS-land (der ikke samtidig er et EU-land).
Det er en betingelse, at det selskab, der er registreret i et EØS-land, er skattepligtigt efter selskabsskattelovens § 1, stk. 6, eller § 2, stk. 1. litra a.
Det er endvidere en betingelse, at det selskab, der er registreret i et EØS-land, svarer til et dansk aktie- eller anpartsselskab, og den kompetente myndighed i den stat, hvor selskabet er hjemmehørende, skal udveksle oplysninger med de danske myndigheder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, en anden international overenskomst eller konvention eller en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager, se VOL (virksomhedsomdannelsesloven) § 1, stk. 1, 3. pkt.
Omdannelse til et skuffeselskab
Omdannelse kan ske ved overdragelse til et selskab, som allerede er registreret på tidspunktet for omdannelsen. Se VOL (virksomhedsomdannelsesloven) § 1, stk. 2. Ved overdragelse til et eksisterende selskab skal følgende betingelser være opfyldte:
- Selskabet skal være stiftet senest på omdannelsesdatoen
- Selskabet må ikke have drevet erhvervsmæssig virksomhed forud for tidspunktet, hvor overdragelsen finder sted
- Hele selskabets egenkapital skal fra stiftelsen henstå som et ubehæftet, kontant indestående i et pengeinstitut.
Det er en forudsætning, at selskabet er et "jomfrueligt" selskab (skuffeselskab) fra stiftelsen indtil omdannelsen. Det vil sige, at der ikke har været anden aktivitet end forrentning af indskudskapitalen, og at selskabet ikke har været udsat for nogen erhvervsmæssig risiko, herunder risiko for tab af kapital ved udlån.
Anpartsprojekter
Virksomhedsomdannelsesloven kan ikke anvendes på anpartsprojekter, der er omfattet af PSL (personskatteloven) § 4, stk. 1, nr. 9 og 11. Se VOL (virksomhedsomdannelsesloven) § 1, stk. 3. Dette gælder uanset, om Skatterådet har meddelt dispensation for reglerne i PSL (personskatteloven) § 4, stk. 1, nr. 12, se § 4, stk. 6.
En virksomhed er omfattet af VOL (virksomhedsomdannelsesloven) § 1, stk. 3, hvis virksomheden på omdannelsesdatoen eller i perioden frem til det tidspunkt, hvor omdannelsen finder sted, er omfattet af PSL (personskatteloven) § 4, stk. 1, nr. 9 og 11. Se SKM2008.942.SR. Se også afsnit C.C.3 Anpartsvirksomheder, herunder projekter og kommanditister om anpartsvirksomheder, herunder projekter og kommanditister.
Bestemmelsens formål er at forhindre, at skattebetingede anpartsprojekter kan omdannes efter loven med deraf følgende udskydelse af skatten.
I en konkret sag var der en regelkonflikt mellem VOL (virksomhedsomdannelsesloven) § 2, stk. 1, nr. 5 og § 1, stk. 3 vedrørende en ejer af flere virksomheder, herunder anpartsvirksomhed. Virksomhedsordningen kan ikke anvendes på anpartsvirksomhed efter PSL (personskatteloven) § 4, stk. 1, nr. 9 og 11 samt VSL (virksomhedsskatteloven) § 1, stk. 1. Hvis en person driver flere virksomheder i virksomhedsordningen, i dette tilfælde en aktiv virksomhed og en anpartsvirksomhed, og den skattemæssige anskaffelsessum vil være negativ ved omdannelse af den aktive virksomhed, skal ejeren som udgangspunkt omdanne samtlige virksomheder. Ligningsrådet gav tilladelse til, at kun den aktive virksomhed omdannes. Afgørelsen indebærer dermed, at man accepterer, at anpartsvirksomhed i virksomhedsordningen, i dette tilfælde, ikke er til hinder for, at en erhvervsdrivende kan omdanne "samtlige virksomheder". Se SKM2001.637.LR.
Tonnageskatteordningen
En ideel ejerandel i en personligt ejet virksomhed, som udøver rederivirksomhed, anses som en selvstændig (hel) virksomhed, der kan omdannes efter reglerne i virksomhedsomdannelsesloven, hvis den omdannede virksomhed omfattes af tonnageskatteordningen. Se SKM2012.345.SR.
Tonnageskatteloven går forud for virksomhedsomdannelsesloven, hvis der er regelkonflikt mellem TSL § 5, stk. 3 og VOL (virksomhedsomdannelsesloven) § 1, stk. 3, hvor ejeren lovligt har inddraget anparter i anpartsprojekter under virksomhedsordningen. Se SKM2002.532.LR. Er der ikke tale om regelkonflikt mellem TSL § 5, stk. 3 og VOL (virksomhedsomdannelsesloven) § 1, stk. 3, skal betingelserne i virksomhedsomdannelsesloven være opfyldt for at gennemføre en skattefri omdannelse. Se SKM2008.797.SR.
Afskrivninger foretaget før anvendelse af tonnageskatteordningen skal reguleres i indkomståret forud for omdannelsesåret. Se afsnit C.D.8.9.2.5 om personlig drevet rederivirksomhed.
Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.
Skemaet viser relevante afgørelser på området:
| Afgørelse | Afgørelsen i stikord | Kommentarer |
| Landsretsdomme | ||
| ►SKM2024.173.ØLR◄ | Sagen angik en gennemført virksomhedsomdannelse af en enkeltmandsvirksomhed til et selskab, som ikke opfyldte betingelserne i lov om skattefri virksomhedsomdannelse. Spørgsmålet var i første række, om appellanten kunne få en dispensation for sin manglende opfyldelse af kravet om, at anskaffelsessummen ikke må være negativ ved en delomdannelse, samt om appellanten kunne få dispensation for en fristoverskridelse på ca. 3 år og 8 måneder i forbindelse med sin indsendelse af dokumenter til skatteforvaltningen. Hvis der ikke var grundlag for dispensation, var spørgsmålet i anden række, om appellanten opfyldte betingelserne for omgørelse af virksomhedsomdannelsen, herunder om dispositionen var lagt klart frem for skattemyndighederne, og om de privatretlige virkninger af den ændring af dispositionen, appellanten ønskede tillagt skattemæssig virkning, var enkle og overskuelige. Landsretten fandt, at appellanten ikke kunne få dispensation for den negative anskaffelsessum. I tillæg til byrettens begrundelse lagde landsretten vægt på, at appellantens revisor var bevidst om, at der alene var sket en delomdannelse. Landsretten fandt også, at appellanten ikke kunne få dispensation for fristoverskridelsen. I tillæg til byrettens begrundelse lagde landsretten vægt på, at der gik flere år fra omdannelsen, før appellanten momsmæssigt agerede som om, der var sket en omdannelse. Herefter fandt landsretten, at dispositionen ikke var lagt klart frem, og allerede derfor opfyldte appellanten ikke betingelserne for omgørelse. Landsretten lagde vægt på, at appellanten ikke havde opfyldt det lovbestemte krav om indsendelse af oplysninger til skattemyndighederne. Landsretten tog således ikke stilling til den anden betingelse. På den baggrund blev byrettens dom stadfæstet. | |
| Landsskatteretskendelser | ||
| TfS 2000, 958 LSR | Et enkelt aktiv, en entreprisekontrakt på et ikke igangsat byggeri, udgjorde ikke en bestående virksomhed og kunne derfor ikke overdrages skattefrit efter reglerne i virksomhedsomdannelsesloven. | |
| Skatterådet og Ligningsrådet | ||
| SKM2014.106.SR | Skatterådet bekræftede, at der kunne ske skattefri virksomhedsomdannelse af en virksomhed, som bestod i licensering af rettigheder til produktion af møbler. Virksomheden havde rettigheder til 180 designs, og selve virksomheden bestod i erhvervsmæssig udnyttelse af disse rettigheder, og hvor der forhandledes og blev indgået produktionsaftaler med møbelproducenter, hvorfra virksomheden modtog royalty efter antal solgte møbler. E fter en bedømmelse af de konkrete omstændigheder var der tale om en bestående erhvervsmæssig virksomhed, idet der var oppebåret betydelige indtægter, og virksomheden ansås for drevet med et professionelt tilsnit og med en vis intensitet. | |
| SKM2012.632.SR | Skatterådet afviste at svare på, om spørgeren kunne omdanne sin personlige virksomhed til selskab efter reglerne om skattefri virksomhedsomdannelse, ligesom Skatterådet afviste at svare på, hvorvidt de ansatte hos spørgeren eller dennes selskab kunne få udbetalt deres lønindkomst efter reglerne om DIS indkomst, og om skibet X, kunne anses for omfattet af tonnageskatteloven, når skibet anvendtes til aktiviteter i forbindelse med havvindmøller, hvor lejer anvendte skibet til transport af mandskab og materiel. | Afgørelsen indeholder en generel skrivelse af betingelserne for at omdanne efter VOL (virksomhedsomdannelsesloven). |
| SKM2012.345.SR | Skatteyder deltog i fire partrederier, hvoraf skatteyder ønskede at sælge andelene i tre af partrederierne til et nystiftet selskab, og herefter var det hensigten at gennemføre en virksomhedsomdannelse af andelen i det fjerde partrederi. Hvis de tre skibsandele solgtes forinden omdannelsen, ville salgene medføre, at skatteyderens afskrivningssaldo blev negativ. Skatterådet bekræftede, at en negativ saldoværdi på skibe opstået i indkomståret forud for en skattefri virksomhedsomdannelse, der gennemførtes for at muliggøre anvendelse af tonnageskattelovens regler, se lovens § 5, ville være omfattet af begrebet "alle aktiver og passiver" i VOL (virksomhedsomdannelsesloven) § 2, stk. 1, nr. 2. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at en negativ overgangssaldo på skibe opstået i det indkomstår, hvor en skattefri virksomhedsomdannelse finder sted, senest vil skulle beskattes i selskabet i året efter omdannelsen. Dermed fandt Skatterådet ikke, at en skattefri virksomhedsomdannelse og indtræden i tonnageskatteordningen kunne medføre at skatteyder får en ændret retsstilling, end det der følger af AL (afskrivningsloven) § 8. | |
| SKM2008.942.SR | Der var ikke grundlag for ikke at fortolke i overensstemmelse med ordlyden i VOL (virksomhedsomdannelsesloven) § 1, stk. 3. Det fremgik udtrykkeligt, at lovens regler ikke fandt anvendelse på omdannelse af virksomheder omfattet af PSL (personskatteloven) § 4, stk. 1, nr. 10 og 12. | |
| SKM2008.797.SR | Partrederiandel kunne ikke omdannes efter virksomhedsomdannelsesloven, hvis der ikke samtidig skete omdannelse af anden virksomhed under virksomhedsordningen. En separat omdannelse af partrederiandelene ville medføre en negativ skattemæssig anskaffelsessum for aktierne. Ingen regelsammenfald mellem TSL § 5, stk. 3 og VOL (virksomhedsomdannelsesloven) § 1, stk. 3. | |
| SKM2006.290.SR | Opfindervirksomhed ansås for en bestående virksomhed i relation til reglerne i virksomhedsomdannelsesloven. Forskerne kunne hver især anvende reglerne i LL (ligningsloven) § 27 E ved overdragelse af opfindervirksomheden til et nystiftet aktieselskab. | |
| SKM2002.532.LR | Bestemmelsen i TSL § 5, stk. 3 går forud for bestemmelsen i VOL (virksomhedsomdannelsesloven) § 1, stk. 3, hvormed gennemførelsen af tonnageskatteordningen ikke hindres ved regelsammenfald. | |
| SKM2001.637.LR | Skatteyder kunne overdrage de virksomheder, som var omfattet af virksomhedsomdannelsesloven, selvom anparter, der var omfattet af PSL (personskatteloven) § 4, stk. 1, dagældende nr. 12, ikke skulle medoverdrages på grund af regelsammenfald. Anparterne var anskaffet før den 12. maj 1989. Skatteyder drev virksomhed i virksomhedsordningen. Der ville opstå en negativ anskaffelsessum ved virksomhedsomdannelsen. |
,, Rigsrevisionens undersøgelse har vist, at der i knap halvdelen af klagesagerne ikke findes dokumentation for den afgørelse, som SKAT har truffet, og at et af hovedprincipperne inden for forvaltningsretten - officialprincippet - er tilsidesat. Det er i sådanne sager ikke muligt at vurdere, om SKAT har taget saglige hensyn i klagebehandlingen.
Rigsrevisionens beretning om den offentlige ejendomsvurdering, august 2013
Værelsesudlejning (hus og ejerlejlighed)
Værelsesudlejning (andelsbolig)
Skattefri avance ved salg af hus
Skattefri avance ved salg af ejerlejlighed