C.C.5.2.2.5 Udlejningsejendomme
De tidligere afsnit C.C.5.2.2.4 Erhvervsmæssige aktiver Erhvervsmæssige aktiver og C.C.5.2.2.5 Udlejningsejendomme Aktier, andelsbeviser mv. blev i Den juridiske vejledning 2021-2 sammenskrevet til ét nyt afsnit C.C.5.2.2.4 Erhvervsmæssige aktiver Erhvervsmæssige aktiver.
Afsnit C.C.5.2.2.5 Udlejningsejendomme indeholder nu reglerne om, hvilke udlejningsejendomme der kan indgå i virksomhedsordningen. Disse regler fremgik tidligere primært i afsnit C.C.5.2.2.7 Ejendomme, der både benyttes til bolig og erhverv.
Der er ikke sket en ændring af indholdet.
Indhold
Dette afsnit beskriver reglerne for, hvilke udlejningsejendomme der skal indgå i virksomhedsordningen, når den selvstændige har valgt beskatning efter VSL (virksomhedsskatteloven) afsnit 1.
Afsnittet indeholder:
- Resume
- Hovedregel
- Undtagelse
- Udlejning til nærtstående eller eget selskab mv.
- En- og tofamiliehuse, ejerlejligheder, hotelejerlejligheder og fritidshuse
- Tofamiliehuse
- Udlejningsejendomme med tre lejligheder eller mere
- Andelsboliger
- Fribolig for forældre og svigerforældre
- Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.
Resumé
Udlejning af fast ejendom anses som udgangspunkt for selvstændig erhvervsvirksomhed, og udlejningsejendomme skal derfor som udgangspunkt indgå i virksomhedsordningen. Udlejningen kan dog have et så underordnet omfang, at virksomheden ikke kan anses for erhvervsmæssig.
Hovedregel
Udlejning af fast ejendom anses som udgangspunkt for selvstændig erhvervsvirksomhed, og udlejningsejendomme skal derfor som udgangspunkt indgå i virksomhedsordningen. Det samme gælder bortforpagtning af landbrugsejendom eller anden fast ejendom.
Undtagelse
Udlejning af fast ejendom kan dog have et så underordnet omfang, at virksomheden ikke skattemæssigt kan anses for erhvervsmæssig. Se SKM2014.812.LSR, hvor Landsskatteretten fandt, at udlejning af to redskabsbygninger (fiskeskure) på lejet grund ikke kunne anses for erhvervsmæssig. Udlejningen havde i alle årene givet underskud, og der var ikke fremlagt oplysninger om, at underskuddet var forbigående, og at udlejningen ville komme til at give overskud. I SKM2016.437.BR blev udlejning af halvdelen af et redskabsskur (fiskeskur) til medejeren ikke anset for erhvervsmæssig, idet udlejningen, som havde givet underskud i de relevante år, klart var af underordnet omfang.
Praksis om hvornår udlejning af fast ejendom kan anses for erhvervsmæssig virksomhed, er nærmere beskrevet i afsnit C.C.1.1.1 Begrebet selvstændig erhvervsvirksomhed om begrebet selvstændig erhvervsvirksomhed.
Se også
Se også afsnit C.C.5.2.2.7 Ejendomme, der både benyttes til bolig og erhverv om ejendomme, der benyttes både privat og erhvervsmæssigt.
Udlejning til nærtstående eller eget selskab mv.
Udlejning af fast ejendom anses som udgangspunkt for selvstændig erhvervsvirksomhed, jf. ovenfor. Det gælder også udlejning til nærtstående og til et selskab, hvor ejeren er hovedanpartshaver. Se bl.a. SKM2016.456.LSR.
For sådanne ejendomme skal der ske beskatning af markedslejen (den objektive udlejningsværdi), såfremt der er aftalt en leje, der afviger herfra. Se nærmere i afsnit C.H.3.2.2.2.1 Udlejning til slægtninge og lignende om udlejning til slægtninge og lignende.
Der er ved lov nr. 2226 af 29. december 2020 fastsat særlige regler om beregning af rentekorrektion, når en bolig stilles til rådighed for børn m.fl. (forældrekøbsboliger). Se nærmere i afsnit C.C.5.2.11 Rentekorrektion om rentekorrektion. Der skal endvidere ske reduktion af kapitalafkastgrundlaget i forbindelse med forældrekøb. Se nærmere i afsnit C.C.5.2.9.3 Kapitalafkastgrundlaget om kapitalafkastgrundlaget. Reglerne har virkning for indkomstår, der påbegyndes den 1. januar 2021 eller senere.
De nye regler om forældrekøb ændrer ikke på, at en "forældrekøbsbolig" anses for en erhvervsmæssig udlejningsejendom, og at den derfor skal indgå i virksomhedsordningen, såfremt den erhvervsdrivende har valgt at benytte ordningen.
En- og tofamiliehuse, ejerlejligheder, hotelejerlejligheder og fritidshuse
Når en helårsbolig i et enfamilieshus, en ejerlejlighed, et fritidshus eller begge lejligheder i et tofamilieshus udelukkende anvendes til erhvervsmæssig udlejning på forretningsmæssige vilkår, anses det som udgangspunkt for erhvervsmæssig virksomhed.
For at udlejning af en- og tofamiliehuse, ejerlejligheder, hotelejerlejligheder og fritidshuse er en erhvervsmæssig virksomhed, skal ejeren effektivt have fraskrevet sig rådigheden over ejendommen. Det er uden betydning, at ejeren ikke har benyttet ejendommen, når det skal vurderes, om der er sket en effektiv fraskrivning af rådigheden. Se fx SKM2002.229.HR og SKM2005.23.VLR.
Kravet om en effektiv fraskrivelse af rådighed gælder også i forhold til ejerens brug af ejendommen i forbindelse med tilsyn, vedligeholdelse mv. Ejeren kan kun benytte ejendommen i et omfang, der er nødvendig til opfyldelse af sin forpligtelse til at vedligeholde ejendommen. Se TfS 2000, 235 VLD. Se også SKM2008.690.SR hvor en udlejet ejendom kunne indgå i virksomhedsordningen, selv om ejeren boede i ejendommen i forbindelse med udførelse af tilsyns- og vedligeholdelsesarbejde.
Det er ikke tilstrækkeligt for en effektiv fraskrivelse af rådigheden, at det i en lokalplan eller en ejerforenings vedtægter er bestemt, at ejendommen ikke må bruges privat, eller at den skal stilles til rådighed for udlejning. Se SKM2009.48.BR. Heller ikke tro og love erklæringer er tilstrækkelige. Se TfS 1997, 365 ØLD.
En hotelejerlejlighed kunne indgå i virksomhedsordningen selv om ejeren brugte den til overnatning i forbindelse med ejerens øvrige erhvervsmæssige aktiviteter. Se SKM2006.719.SR.
I et konkret tilfælde er det anerkendt, at to sommerhuse kunne indgå i virksomhedsordningen, selv om ejerne ikke formelt havde fraskrevet sig retten til at benytte husene. Ejerne havde fire sommerhuse, hvoraf de to var udlejet. Der blev lagt vægt på benyttelsen af de ikke udlejede sommerhuse, udlejningsbestræbelserne via formidlingsaftaler og de indvundne indtægter. Se TfS 1997, 768 LSR.
Privat brug af en udlejet ejendom i forbindelse med ferie vil udelukke brugen af virksomhedsordningen, selv om ejeren betaler udlejningsbureauet for opholdet på linje med "fremmede lejere". Se SKM2008.690.SR.
Virksomhedsordningen kan også bruges i det år, hvor en- og tofamiliehuse går fra privat brug til ren udlejning, selv om ejendommen har været benyttet privat en del af året. Se TfS 1996, 298 ØLD og TfS 1996, 306 DEP.
Udlejning af en andel af et enfamiliehus er selvstændig erhvervsvirksomhed, når der udlejes til en fremmed eller til en medejer. Se TfS 1987, 107 DEP og TfS 1998, 90 LSR. Det er dog en forudsætning, at ejeren ikke samtidig bor i enfamiliehuset. Vedrørende opgørelsen af den skattepligtige lejeindtægt henvises til afsnit C.H.3.2.2.2.2 Ejendomme i sameje om ejendomme ejet i sameje.
Se også
Se også afsnit C.C.1.3.2.4 om pligten til at indberette erhvervsmæssig udlejning mv. af sommerhuse til Erhvervsstyrelsen.
Tofamiliehuse
Tofamilieshuse, hvor den ene lejlighed bebos af ejeren, og den anden udlejes til beboelse, kan ikke indgå i virksomhedsordningen. En sådan udlejning anses ikke for erhvervsmæssig. Se afsnit C.H.3.4.1.1.1 Opgørelse af den skattepligtige indkomst efter LL § 15 P.
Et tofamiliehus, hvor begge boliger udlejes fuldt ud, anses for en erhvervsmæssig udlejningsejendom, der kan indgå i virksomhedsordningen.
Udlejningsejendomme med tre lejligheder eller mere
En udlejningsejendom med tre lejligheder eller mere indgår fuldt ud i virksomheden, selv om den selvstændige bor i en af lejlighederne. Dette gælder dog ikke, hvis den lejlighed, som ejeren bebor, er omfattet af ESL § 3, stk. 1, nr. 6-8 - se nærmere i afsnit C.C.5.2.2.7 Ejendomme, der både benyttes til bolig og erhverv.
Værdien for den lejlighed, som ejeren selv bor i, ansættes skønsmæssigt til det beløb, der kunne opnås ved at udleje lejligheden til andre. Beløbet lægges til virksomhedens indkomst og anses for hævet af den selvstændige i hæverækkefølgen efter VSL (virksomhedsskatteloven) § 5.
Andelsboliger
Udlejning (fremleje) af en andelsbolig anses som udgangspunkt ikke for erhvervsmæssig virksomhed. Se SKM2012.701.SR og SKM2016.30.LSR. Andelsboliger kan derfor som udgangspunkt ikke indgå i virksomhedsordningen. Se dog SKM2020.43.LSR, hvor udleje af 11 andelslejligheder blev anset for erhvervsmæssig virksomhed.
Praksis om udlejning af andelsboliger er nærmere beskrevet i afsnit C.C.1.1.1 Begrebet selvstændig erhvervsvirksomhed om begrebet selvstændig erhvervsvirksomhed.
Fribolig for forældre og svigerforældre
Boliger, der er stillet til rådighed for forældre og svigerforældre m.fl. efter reglerne i LL (ligningsloven) § 12 A, kan ikke indgå i virksomhedsordningen. Se afsnit C.H.3.5.4 om ejendomsværdiskat.
Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.
Skemaet viser relevante afgørelser på området:
| Afgørelse | Afgørelsen i stikord | Yderligere kommentarer |
| Højesteretsdomme | ||
| SKM2002.229.HR | Der foreligger ikke selvstændig erhvervsvirksomhed ved udlejning af en- og tofamiliehuse og fritidshus, når ejeren ikke har været afskåret fra at benytte ejendommen privat. | |
| Landsretsdomme | ||
| SKM2005.23.VLR | Et sommerhus kunne ikke indgå i virksomhedsordningen, da ejeren havde haft mulighed for at benytte det til privat brug. Det var uden betydning, at ejeren skulle give udlejningsbureauet meddelelse om eventuel ejerferie senest den 31. oktober med virkning for det følgende kalenderår, og at benyttelse i uudlejede uger kunne afslås af bureauet. Det var også uden betydning, at ejeren rent faktisk ikke havde benyttet sommerhuset. | |
| TfS 2000, 235 VLD | Der forelå ikke selvstændig erhvervsvirksomhed ved udlejning af en- og tofamiliehuse og udlejning af fritidshus. Udlejningsaftalerne gav ejeren mulighed for at benytte ejendommene i et omfang, der gik ud over, hvad der var nødvendigt til opfyldelse af ejerens forpligtelse til at vedligeholde disse. | |
| TfS 1997, 365 ØLD | Ejeren havde haft mulighed for at benytte sommerhuset på tidspunkter, hvor det ikke var udlejet til anden side. Det var uden betydning, at sommerhuset ikke blev benyttet privat. Udlejning af sommerhus var ikke erhvervsmæssig, og kunne ikke indgå i virksomhedsordningen. | |
| TfS1996, 712 ØLD | Der forelå ikke selvstændig erhvervsvirksomhed ved udlejning af en- og tofamiliehuse og udlejning af fritidshus, når ejeren også selv havde mulighed for at benytte ejendommen til beboelse. | |
| TfS 1996, 298 ØLD | Virksomhedsordningen kunne anvendes i det indkomstår, hvor en- og tofamiliehuse i årets løb overgik fra privat benyttelse til ren udlejning. | Se også Skattemini- |
| Byretsdomme | ||
| SKM2016.437.BR | Fiskerivirksomhed og udlejning af redskabsskur blev ikke anset for erhvervsmæssig virksomhed For så vidt angik udlejningsvirksomheden, henviste retten til, at virksomheden for hvert af de relevante år havde givet underskud. På baggrund heraf, og da udlejningsvirksomheden klart var af underordnet omfang, fandt retten ikke, at udlejningsvirksomheden var drevet erhvervsmæssigt. | |
| SKM2009.48.BR | Tre ejerlejligheder i et feriecenter samt deltagelse i det interessentskab, der stod for driften af fællesfaciliteterne i feriecentret, kunne ikke anses for erhvervsmæssig virksomhed. Ejeren havde ikke effektivt fraskrevet sig rådigheden over lejlighederne til privat benyttelse. Hverken et forbud i en lokalplan eller ejerforeningens vedtægter, der pålagde ejerne at stille lejlighederne til rådighed for udlejning i feriecentret, kunne sidestilles med effektiv rådighedsberøvelse, da ejeren selv havde stået for udlejningen. Den omstændighed, at skattemyndighederne anså udlejningsvirksomheden for momspligtig, kunne heller ikke føre til, at udlejningsvirksomheden i skattemæssig henseende kunne anses for erhvervsmæssig. | |
| Landsskatteretskendelser | ||
| SKM2020.43.LSR | Landsskatteretten fandt, at udlejning af 11 andelslejligheder skulle vurderes som en udlejningsvirksomhed, og at denne virksomhed måtte anses for at opfylde kravene til erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende. | |
| SKM2017.282.LSR | Klager blev anset for at drive erhvervsmæssig virksomhed både med en aktivitet ved salg af biler og motorcykler og reservedele hertil og med udlejning af fast ejendom. Landsskatteretten udtalte vedrørende sidstnævnte aktivitet, at udgangspunktet var, at udlejning af fast ejendom er en erhvervsmæssige aktivitet, og at der ikke var et tilstrækkeligt grundlag for at fravige dette udgangspunkt. Virksomhedsordningen kunne således anvendes for begge aktiviteter. Dette gjaldt dog ikke for aktiviteter vedrørende udstykning og salg af grunde. | |
| SKM2016.30.LSR | Udleje af en andelsbolig til en søn ansås ikke for erhvervsmæssig virksomhed | |
| TfS 1998, 90 LSR | En fars andel af en lejlighed ejet i sameje med sin datter kunne indgå i virksomhedsordningen. Datteren boede i lejligheden. | |
| TfS 1997, 768 LSR | Et ægtepar ejede fire sommerhuse og anvendte to af disse til udlejning. De havde ikke formelt fraskrevet sig retten til at benytte sommerhusene i kontrakterne med et udlejningsbureau. På grundlag af benyttelse af de to andre sommerhuse blev det lagt til grund, at de udlejede sommerhuse ikke var brugt privat. Der blev også lagt vægt på udlejningsbestræbelserne og de modtagne indtægter. De to af sommerhusene kunne herefter anses for udlejningsejendomme. | |
| TfS 1992, 223 LSR | Der forelå ikke selvstændig erhvervsvirksomhed ved udlejning af en- og tofamiliehuse og udlejning af fritidshus, når ejeren havde mulighed for at benytte ejendommen til beboelse. | |
| SKM2022.425.SR | Spørger var ophørt med at drive virksomhed med minkavl i 2020, hvor minkbesætningen var aflivet som en følge af det midlertidige forbud mod hold af mink. Spørgers virksomhed bestod herefter alene i bortforpagtning af 16,5 ha landbrugsjord. Skatterådet bekræftede blandt andet, at bortforpagtningen af landbrugsjorden måtte anses for selvstændig erhvervsvirksomhed, og at Spørger derfor havde mulighed for at benytte virksomhedsordningen. | |
| SKM2016.79.SR | Investorer i ejerlejligheder i en fast ejendom via et tysk Gesellschafft Bürgerlichen Rechts (BbR) kunne anvende virksomhedsordningen | |
| SKM2014.360.SR | Ferieboliger, der indgår i hoteldrift, kan indgå i virksomhedsordningen, hvis ejeren er fuldstændigt afskåret fra at have rådighed over ferieboligen. | |
| SKM2012.701.SR | En skattepligtig ønskede at erhverve en beboelsesandelslejlighed på 50 m2 med henblik på udlejning. Lejligheden kunne ikke indgå i virksomhedsordningen, da udlejningen af en sådan lejlighed måtte sidestilles med fremleje af en lejelejlighed, hvorfor der ikke var tale om erhvervsmæssig virksomhed. | |
| SKM2008.943.SR | Udlejning af frijord kunne ikke anses for en selvstændig erhvervsvirksomhed, der kunne indgå i virksomhedsordningen. Størrelsen af det forventede overskud var så beskeden, at virksomheden ikke kunne anses for erhvervsmæssig. | |
| SKM2008.690.SR | En selvstændig kunne bruge virksomhedsordningen på en udlejningsejendom, selv om han boede i ejendommen i forbindelse med tilsyns- og vedligeholdelsesarbejde. Det var en forudsætning, at opholdet ikke varede længere end, hvad der var nødvendigt for at udføre arbejdet, og at aftalen med udlejningsbureauet helt afskar ham fra at anvende ejendommen privat. | |
| SKM2008.463.SR | Udlejning af fem hotelejerlejligheder blev anset for erhvervsmæssig virksomhed efter salget af jorden fra et landbrug. Virksomhedsordningen kunne derfor bruges uden ophør, hvis fristen i VSL (virksomhedsskatteloven) § 15, stk. 2, blev overholdt. Det gjaldt også, selvom spørger udlejede lejlighederne til et hotel i stedet for at udleje dem gennem et udlejningsbureau. Det var en forudsætning, at han var helt afskåret fra at benytte lejlighederne privat. | |
| SKM2007.446.SR | En hotelejerlejlighed kunne ikke indgå i virksomhedsordningen. Ejendommen var ikke omfattet af undtagelserne i VSL (virksomhedsskatteloven) § 1, stk. 3, 2. og 3. pkt., og ejeren havde rådighed over hotelejerlejligheden i en del af året. | |
| SKM2006.719.SR | En hotelejerlejlighed kunne anvendes til overnatning i forbindelse med den selvstændiges øvrige erhvervsmæssige aktiviteter uden, at det afskar lejligheden fra at kunne indgå i virksomhedsordningen. |
,, Rigsrevisionens undersøgelse har vist, at der i knap halvdelen af klagesagerne ikke findes dokumentation for den afgørelse, som SKAT har truffet, og at et af hovedprincipperne inden for forvaltningsretten - officialprincippet - er tilsidesat. Det er i sådanne sager ikke muligt at vurdere, om SKAT har taget saglige hensyn i klagebehandlingen.
Rigsrevisionens beretning om den offentlige ejendomsvurdering, august 2013
Værelsesudlejning (hus og ejerlejlighed)
Værelsesudlejning (andelsbolig)
Skattefri avance ved salg af hus
Skattefri avance ved salg af ejerlejlighed