Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne om succession, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

• Resumé
• Regel
• Personkredsen
• Betingelser
• Overdragelse af hele virksomheden (heloverdragelse)
• Overdragelse af en del af virksomheden eller en af flere virksomheder (deloverdragelse)
• Virksomhedsskat ved succession i konto for opsparet overskud
• Tilkendegivelse om succession
• Passivpost og latent skat
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Resumé

Når en virksomhed bliver overdraget til børn og børnebørn m.fl., kan erhververen overtage konto for opsparet overskud. Der er med virkning fra den 22. december 2020 vedtaget nye regler, som regulerer i hvilket omfang erhververen kan overtage konto for opsparet overskud.

Regel

Ved overdragelse af selvstændig erhvervsvirksomhed til børn, børnebørn, søskende, søskendes børn og søskendes børnebørn eller under visse betingelser en samlever, kan modtageren overtage konto for opsparet overskud (succedere), jf. KSL (kildeskatteloven) § 33 C, stk. 5. Det samme gælder ved overdragelse til en medarbejder eller tidligere medarbejder, jf. KSL (kildeskatteloven) § 33 C, stk. 12. Tilsvarende gælder ved overdragelse til en tidligere ejer, jf. KSL (kildeskatteloven) § 33 C, stk. 13.

Der er ved lov nr. 1178 af 8. juni 2021 fastsat nye regler, som regulerer i hvilket omfang erhververen kan overtage konto for opsparet overskud. De nye regler har virkning for overtagelser, der sker den 22. december 2020 eller senere.

For overdragelser, der er sket inden den 22. december 2020, var reglen, at erhververen kunne overtage det fulde opsparede overskud, når der var tale om en heloverdragelse. Ved overdragelse af en del af virksomheden eller en af flere virksomheder, kunne der alene overtages en del af det opsparede overskud, hvilket skulle opgøres efter de dagældende regler. For en nærmere beskrivelse af de dagældende regler henvises til Den juridiske vejledning 2021-1, afsnit C.C.6.7.2 Succession efter KSL § 33 C om succession efter KSL (kildeskatteloven) § 33 C.

I KSL (kildeskatteloven) §§ 25 A og 26 A findes der regler om ægtefællers mulighed for overtagelse af konto for opsparet overskud. Se nærmere i afsnit C.C.5.2.4.3 Fælles ejet og fælles drevet virksomhed og C.C.5.2.4.4 Overdragelse af virksomhed mellem ægtefæller om overdragelse mellem ægtefæller.

Reglerne om overtagelse af konto for opsparet overskud i forbindelse med dødsfald er beskrevet i afsnit C.E.12 Virksomhedsskattelov i forbindelse med dødsfald. om virksomhedsskatteloven i forbindelse med dødsfald.

Personkredsen

Personkredsen, der kan overtage konto for opsparet overskud efter reglerne i KSL (kildeskatteloven) § 33 C, er beskrevet nærmere i afsnit C.C.6.7.2 Succession efter KSL § 33 C om succession efter KSL (kildeskatteloven) § 33 C.

Betingelser

Det er en betingelse for, at erhververen kan overtage overdragerens indestående på konto for opsparet overskud i virksomhedsordningen, at overdragelsen finder sted dagen efter udløbet af indkomståret. Se SKM2016.296.SR og SKM2007.231.SR. Se nærmere i afsnit C.C.6.7.2 Succession efter KSL § 33 C om succession efter KSL (kildeskatteloven) § 33 C.

Overdragelse af hele virksomheden (heloverdragelse)

Når hele virksomheden overdrages, kan erhververen overtage (indestående på) konto for opsparet overskud ved udløbet af indkomståret forud for overdragelsen. Hvis der indgår finansielle aktiver i overdragerens virksomhedsordning, skal værdien af de finansielle aktiver dog fragå i det indestående på konto for opsparet overskud, der kan overtages. Ved opgørelsen af værdien af finansielle aktiver ses der bort fra fordringer erhvervet ved salg af varer og tjenesteydelser i forbindelse hermed (varedebitorer m.v.), forudbetalinger af husleje og deposita og periodeafgrænsningsposter.

Hvis konto for opsparede overskud ikke overtages fuldt ud (fordi der indgår finansielle aktiver i overdragers virksomhedsordning), og der er flere konti for opsparet overskud, overtages der en forholdsmæssig del af hver konto.

Følgende eksempel viser hvor stort et opsparet overskud, der vil kunne overdrages ved en heloverdragelse til f.eks. et barn, såfremt der er finansielle aktiver i overdragerens virksomhedsordning.

Eksemplet viser, at værdien af de finansielle aktiver (10 mio. kr.) fragår ved opgørelsen af det indestående på konto for opsparet overskud, der kan overdrages. I eksemplet kan der således højst overtages et indestående på konto for opsparet overskud på 2 mio. kr.

Indestående på konto for opsparet overskud nedsættes med værdien af finansielle aktiver, bortset fra de nævnte varedebitorer mv., uanset om de finansielle aktiver overdrages eller ej.

Ved overdragelse af hele virksomheden forstås overdragelse af samtlige virksomheder fra overdragerens virksomhedsordning. Hvis overdrageren alene beholder finansielle aktiver, vil der være tale om overdragelse af hele virksomheden, idet finansielle aktiver ikke i sig selv udgør en virksomhed. Hvis overdragerens eneste virksomhed i virksomhedsordningen er en andel i et interessentskab, vil en overdragelse af denne I/S-andel være en overdragelse af hele overdragerens virksomhed.

I SKM2022.523.SR ville sælgeren af en landbrugsvirksomhed - i perioden forud for salget - benytte virksomhedens likvide beholdning til køb af varelager af gødning, hjælpevarer mv. og evt. også driftsmidler. Han forventede herefter, at der ikke indgik finansielle aktiver i hans virksomhedsordning d. 31/12 - dagen før salget. Skatterådet bekræftede, at køberen kunne overtage hele det opsparede overskud efter reglerne i KSL (kildeskatteloven) § 33 C, stk. 5. Dog skulle eventuelle finansielle aktiver, der ikke udgjorde varedebitorer mv., reducere det opsparede overskud, der kunne overtages. Vedrørende køb af varelager mv. lagde Skatterådet forudsætningsvist til grund for svaret, at der var tale om aktiver, der blev indkøbt til brug i virksomheden, og som efterfølgende ville blive brugt i virksomheden. Herunder at det indkøbte varelager mv. ikke blev solgt igen efter overdragelsen, medmindre der forelå en konkret driftsmæssig begrundelse for salget.

I SKM2016.296.SR bekræftede Skatterådet, at størrelsen af konto for opsparet overskud ved en søns overtagelse af virksomheden ikke påvirkes af, at der i forbindelse med virksomhedsoverdragelsen ydes en gave til sønnen eller ved sønnens overtagelse af spørgers private gæld.

Overdragelse af en del af virksomheden eller en af flere virksomheder (deloverdragelse)

Når der alene overdrages en del af virksomheden eller en af flere virksomheder, kan erhververen overtage en tilsvarende del af konto for opsparet overskud. Denne del beregnes som forholdet mellem den del af kapitalafkastgrundlaget ved udløbet af indkomståret forud for overdragelsen, der vedrører den nævnte virksomhed, og hele kapitalafkastgrundlaget ved udløbet af indkomståret forud for overdragelsesåret. De nævnte kapitalafkastgrundlag opgøres efter VSL (virksomhedsskatteloven) § 8, stk. 1 og 2, hvilket indebærer, at nettoværdien af en evt. "forældrekøbslejlighed" også indgår. Se nærmere om "forældrekøb" i afsnit C.C.5.2.11 Rentekorrektion om rentekorrektion. Reglen om opgørelse af en forholdsmæssig del af det opsparede overskud fremgår af KSL (kildeskatteloven) § 33 C, stk. 5, 3. og 4. pkt. 

Hvis der indgår finansielle aktiver i overdragelsen, skal værdien af de finansielle aktiver fragå ved opgørelsen af det opsparede overskud, som erhververen kan overtage. Ved opgørelsen af værdien af finansielle aktiver ses der bort fra fordringer erhvervet ved salg af varer og tjenesteydelser i forbindelse hermed (varedebitorer m.v.), forudbetalinger af husleje og deposita og periodeafgrænsningsposter. Der kan med andre ord ikke succederes i et indestående for konto for opsparet overskud, der svarer til værdien af de finansielle aktiver, der overdrages. Reglen fremgår af KSL (kildeskatteloven) § 33 C, stk. 5, 4 pkt. 

Det opgjorte opsparede overskud kan dog ikke være større end den positive værdi af kapitalafkastgrundlaget i den overdragne virksomhed. Dette kapitalafkastgrundlag opgøres ved udløbet af indkomståret forud for overdragelsesåret, og efter VSL (virksomhedsskatteloven) § 8, stk. 1 og 2. Denne "maksimeringsregel" fremgår af KSL (kildeskatteloven) § 33 C, stk. 5, 5. pkt. 

Hvis der er flere konti for opsparet overskud, overtages der en forholdsmæssig del af hver konto.

Følgende eksempel viser hvor stor en andel af et opsparet overskud, der vil kunne overdrages ved en deloverdragelse til f.eks. et barn, såfremt en del af de finansielle aktiver bliver overdraget sammen med en udlejningsvirksomhed.

Eksemplet viser for det første, at der opgøres en andel af konto for opsparet overskud på 1.223.301 kr.

Eksemplet viser for det andet, at værdien af de overdragne finansielle aktiver fragår i den andel af det opsparede overskud, der kan overdrages. I eksemplet kan der således højst overtages et opsparet overskud på 223.301 kr.

Eksemplet viser for det tredje, at maksimeringsreglen begrænser det opsparede overskud, der kan overdrages, til kapitalafkastgrundlaget i den overdragne virksomhed (max. 1.050.000 kr.). Da det opgjorte opsparede overskud er mindre end 1.050.000 kr., har maksimeringsreglen ingen betydning i eksemplet.

I eksemplet kan der således højst overtages et opsparet overskud på 223.301 kr.

Virksomhedsskat ved succession i konto for opsparet overskud

Hvis en person overtager indeståendet på konto for opsparet overskud, overtages samtidig den virksomhedsskat, der blev betalt i forbindelse med opsparingen af overskuddet.

Når det opsparede overskud på et tidspunkt, bliver overført til beskatning som personlig indkomst hos erhververen, vil virksomhedsskatten helt eller delvist blive modregnet i slutskatten mv. Virksomhedsskatten vil ikke blive udbetalt kontant, hvis den ikke kan rummes i slutskatten mv. VSL (virksomhedsskatteloven) § 10, stk. 4. Hvis virksomhedsskatten ikke kan rummes i erhververens slutskat mv., kan den modregnes i en ægtefællens slutskat mv. Virksomhedsskat, der ikke er modregnet i ægtefællens slutskat mv., bliver fremført til modregning i ægtefællernes slutskat mv. for de følgende indkomstår.

Det betyder, at den nye ejer ikke kan få udbetalt virksomhedsskat fra tidligere år, hvis han eller hun har underskud. Reglen gælder alene for opsparet overskud, der er overtaget fra andre personer. Erhververen skal derfor skelne mellem konto for opsparet overskud, der er overtaget, og konto for opsparet overskud, der er opsparet af den pågældende. Ved hævning af opsparet overskud kan erhververen vælge, om de hævede beløb skal stamme fra opsparingskontoen, der er overtaget, eller fra opsparingskontoen, som erhververen selv har sparet op. Inden for hver af de to slags opsparede overskud skal det tidligst opsparede overskud anses for hævet først. Se VSL (virksomhedsskatteloven) § 10, stk. 5.

Tilkendegivelse om succession

Skattestyrelsen skal have besked, når en erhverver succederer i konto for opsparet overskud, senest i forbindelse med oplysningsskemaet for det indkomstår, hvor overdragelsen finder sted. Se KSL (kildeskatteloven) § 33 C, stk. 7.

Passivpost og latent skat

Reglerne om opgørelse af passivpost eller latent skat ved overdragelse med succession er beskrevet nærmere i afsnit C.C.6.7.2 Succession efter KSL § 33 C om succession efter KSL (kildeskatteloven) § 33 C.

Den passivpost der kan opgøres efter KSL (kildeskatteloven) § 33 D, når konto for opsparet overskud overtages, udgør følgende størrelse:

Opsparet overskud i 1987-90 (50% skat)                                                ingen

Opsparet overskud i 1991 (38% skat)                                                        9 %

Opsparet overskud i 1992-98 (34% skat)                                                 12 %

Opsparet overskud i 1999-2000 (32% skat)                                          13,5 %

Opsparet overskud i 2001-2004 (30% skat)                                             15 %

Opsparet overskud i 2005-2006 (28% skat)                                          16,5 %

Opsparet overskud i 2007-2013 (25% skat)                                        18,75 %

Opsparet overskud i 2014 (24,5% skat)                                                19,1 %

Opsparet overskud i 2015 (23,5% skat)                                                19,9 %

Opsparet overskud i 2016 og senere (22% skat)                                      21 %

I SKM2016.349.SR bekræftede Skatterådet, at den del af berigtigelsen af overdragelsen af en ejendom til sønnen, der bestod i en passivpost eller overtaget latent skattebyrde, ikke skulle anses for en hævning.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området: