Indhold

Dette afsnit handler om adgangen til genoptagelse efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist, når hidtidig praksis er blevet endelig underkendt ved en dom, en afgørelse fra en klageinstans, eller ved en praksisændring offentliggjort af Skatteministeriet.

Reglen i SFL (skatteforvaltningsloven) § 27, stk. 1, nr. 7, kan kun anvendes til at foretage ændringer til gunst for borgeren, og har derfor fortrinsvis betydning for ændringer efter anmodning om genoptagelse fra en borger. Omstændighederne kan dog være således, at Skatteforvaltningen af egen drift er forpligtet til at ændre efter SFL (skatteforvaltningsloven) § 27, stk. 1, nr. 7.

Afsnittet indeholder:

• Reglens anvendelsesområde
• Særligt om endelig underkendelse
• Genoptagelsens tidsmæssige udstrækning
• Offentliggørelse af genoptagelsesmeddelelse
• Skatteforvaltningens pligt til genoptagelse på eget initiativ.
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.
• Oversigt over udtalelser fra Folketingets Ombudsmand.

Reglens anvendelsesområde

Reglen i SFL (skatteforvaltningsloven) § 27, stk. 1, nr. 7, giver adgang til genoptagelse i identiske sager efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist, når Skatteforvaltningens hidtidige praksis er blevet endeligt underkendt ved en domstol eller i Landsskatteretten, i Skatteankestyrelsen eller i et skatteankenævn. Tilsvarende gælder, hvis Skatteministeriet indgår forlig og tager bekræftende til genmæle i en domstolssag, hvis forliget er indgået på baggrund af, at hidtidig praksis ikke har kunnet opretholdes.

Endvidere omfatter reglen i SFL (skatteforvaltningsloven) § 27, stk. 1, nr. 7, tilfælde, hvor Skatteministeriet af egen drift og uafhængigt af et konkret sagsforløb har besluttet en praksisændring på grundlag af en vurdering om, at hidtidig praksis måtte forventes underkendt.

Genoptagelsesadgangen efter SFL (skatteforvaltningsloven) § 27, stk. 1, nr. 7, består kun i det omfang, at en tilsidesat praksis har fundet anvendelse ved den pågældende skatteansættelse. Afgørelsen af, om der ved en dom fra EU-Domstolen er sket endelig underkendelse af en dansk praksis, afhænger af, om den danske praksis reelt svarer til den praksis, som er underkendt ved dommen.

Ingen af de domme, som den skattepligtige påberåbte sig, havde reelt ført til en underkendelse af den omhandlede danske praksis. Dette resultat strider ikke imod EU-retten. Der forelå endvidere ikke særlige omstændigheder som omhandlet i SFL (skatteforvaltningsloven) § 27, stk. 1, nr. 8. De påberåbte domme kunne ikke i sig selv anses for særlige omstændigheder, eftersom det i givet fald ville indebære en ophævelse af den tidsmæssige begrænsning, der er fastsat i nr. 7. 2. pkt. Se SKM2019.192.HR.

Begrebet underkendelse forudsætter, at det kan lægges til grund, at der har eksisteret en defineret praksis. Er det ikke tilfældet, er der alene grundlag for genoptagelse i andre identiske sager inden for den ordinære ansættelsesfrist. Dette var netop situationen i sagen SKM2010.451.ØLR, hvor borgeren fik medhold i, at der ikke skulle svares arbejdsmarkedsbidrag af udbetalinger fra en privat invalidepensionsordning. Der var ikke tale om underkendelse af hidtidig praksis. Se også A.A.7.1 Lighedsgrundsætningen om princippet om lovmæssig forvaltning.

Genoptagelsesadgangen består kun i det omfang, den tilsidesatte praksis har fundet anvendelse ved den pågældende skatteansættelse.

►I SKM2024.213.BR skete der ikke genoptagelse efter SFL (skatteforvaltningsloven) § 27, stk. 1, nr. 7. Sagsøger havde i en sag om skattepligtsstatus henvist til en praksisændring, som omhandler tilflytningstilfælde. Denne praksis var ikke relevant for sagsøgers skattepligtsstatus i forbindelse med fraflytning. SKAT havde da heller ikke anvendt den pågældende praksis, da SKAT havde forudsat, at sagsøger havde bevaret sin fulde skattepligt til Danmark.◄

I SKM2023.344.HR stadfæstede Højesteret landsrettens afslag på genoptagelse efter SFL (skatteforvaltningsloven) § 27, stk. 1, nr. 7. Højesteret fandt ikke at der var sket underkendelse af den praksis, der fandt anvendelse ved skatteansættelsen i den sag, der var til pådømmelse.

I SKM2012.28.BR kunne der ikke ske genoptagelse efter bestemmelsen i SFL (skatteforvaltningsloven) § 27, stk. 1, nr. 7, fordi det blev lagt til grund, at borgerens sag om fradrag for rejseudgifter i en uddannelsessituation lå uden for rammerne af Højesterets praksisunderkendelse i dommen SKM2009.333.HR.

I SKM2023.250.BR skete der ikke genoptagelse efter SFL (skatteforvaltningsloven) § 27, stk. 1, nr. 7, da der ikke var grundlag for at fastslå, at der havde været en forudgående praksis for retten til beskatning af værftsarbejde på en borerig i henhold til en dobbeltbeskatningsaftale. Sagen var en prøvesag for ca. 25 landsskatteretsafgørelser, der var blevet indbragt for domstolene. Antallet af sager var ifølge byretten ikke udtryk for andet end, at SKAT skulle træffe afgørelse om et konkret faktum for flere ansatte med samme ansættelse på boreriggen, hvorfor afgørelserne ikke kan betragtes som en praksis.

I SKM2013.804.BR fik 7 kommanditister i Landsskatteretten medhold i, at omregning af konkrete gældsposter skulle ske til et lavere beløb. En anden af kommanditisterne havde ikke klaget og påstod, at der var tale om underkendelse af praksis, jf. SFL (skatteforvaltningsloven) § 27, stk. 1, nr. 7, hvilket retten ikke var enig i. Der var således ikke grundlag for ekstraordinær genoptagelse.

På samme måde som vedrørende de øvrige fristgennembrudsgrunde i SFL (skatteforvaltningsloven) § 27, stk. 1, er det en betingelse at reaktionsfristen i SFL (skatteforvaltningsloven) § 27, stk. 2, er overholdt, og at det afledte krav ikke er forældet efter 10-års fristen i SFL (skatteforvaltningsloven) § 34 a, stk. 4. Vedrørende samtlige fristgennembrudsgrunde i SFL (skatteforvaltningsloven) § 27, stk. 1, gælder endvidere, at hvis der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse, kan ansættelsen kun ændres angående det spørgsmål, der har været årsag til genoptagelsen. Den ekstraordinære genoptagelse åbner ikke mulighed for andre ændringer i ansættelsen.

Se den tilsvarende bestemmelse vedrørende moms og afgifter SFL (skatteforvaltningsloven) § 32, stk. 1, nr. 1. Se A.A.8.3.2.2.2.1 Underkendelse af hidtidig praksis.

Se også

Se også afsnit

• A.A.8.2.2.2.4 Reaktionsfristen - 6 måneder. om reaktionsfristen.
• A.A.8.2.2.2.3 Formueretlig forældelse om forældelse.

Særligt om endelig underkendelse

Hvis der er sket underkendelse af hidtidig praksis ved dom, en afgørelse fra Landsskatteretten, skatteankeforvaltningen eller et skatteankenævn eller ved forlig, er genoptagelse i andre identiske sager betinget af, at underkendelsen er endelig.

Denne betingelse er umiddelbart opfyldt, når Skatteministeriet ved forlig har taget bekræftende til genmæle, og forliget er tilført retsbogen.

Er sagen afsluttet ved dom, en afgørelse fra Landsskatteretten, skatteankeforvaltningen eller et skatteankenævn indebærer betingelsen om endelig underkendelse, at fristerne for videre prøvelse af den underkendende afgørelse er udløbet, uden at der er taget initiativ til at søge afgørelsen ændret. Det drejer sig om fristerne i SFL (skatteforvaltningsloven) § 48 og § 49 for indbringelse af endelige administrative afgørelser for domstolene samt fristerne i retsplejeloven om anke af domme. Se A.A.10.3 Domstolsprøvelse.

Genoptagelsens tidsmæssige udstrækning

I tilfælde, hvor hidtidig praksis er blevet underkendt ved dom, afgørelse eller indgåelse af forlig, har borgere i tilsvarende sager krav på genoptagelse og ændring.

Der kan ske genoptagelse:
-        fra og med det indkomstår, der har været til prøvelse i den første sag, der resulterede i en underkendelse af praksis, eller
-        fra og med det indkomstår, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet 3 år forud for underkendelsen af praksis (3 års fristen).

Genoptagelse er dog begrænset af 10-års fristen i SFL (skatteforvaltningsloven) § 34 a, stk. 4. 

3-års fristen vil kun undtagelsesvis have betydning, når underkendelsen af praksis er afslutningen på et konkret sagsforløb, da et sådant forløb normalt først vil være afsluttet efter mere end tre års forløb. 3-års fristen finder dog altid anvendelse, hvis det er et bindende svar, der underkendes.

3-års fristen vil altid have betydning, når Skatteforvaltningen af egen drift ændrer hidtidig praksis på grundlag af en vurdering om, at praksis kunne forventes underkendt af Landsskatteretten eller domstolene.

Det er kun den første underkendende afgørelse, der medfører adgang til genoptagelse efter reglen i SFL (skatteforvaltningsloven) § 27, stk. 1, nr. 7. Det betyder eksempelvis, at hvis en underkendelse af praksis bekræftes i en efterfølgende afgørelse, kan denne afgørelse ikke danne grundlag for genoptagelse efter SFL (skatteforvaltningsloven) § 27, stk. 1, nr. 7, i henseende til den tidsmæssige udstrækning.

SKAT offentliggjorde den 23. december 2013 et styresignal (SKM2013.920.SKAT) om ændring af beregningspraksis vedrørende personfradrag. Borgeren anmodede i brev, dateret den 10. februar 2014, SKAT om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene fra og med 1999. Landsskatteretten bemærkede, at styresignalet i SKM2013.920.SKAT omfatter skatteansættelser fra og med indkomståret 2010 og efterfølgende indkomstår. Der er herefter ikke grundlag for ekstraordinær genoptagelse, jf. SFL (skatteforvaltningsloven) § 27, stk. 1, nr. 7, idet denne sag vedrører indkomstårene fra og med 1999 til og med 2009. Se SKM2016.452.LSR.

I SKM2018.547.ØLR var spørgsmålet, hvorvidt et dødsbo havde krav på ekstraordinær genoptagelse af boets skatteansættelse efter SFL (skatteforvaltningsloven) § 27, stk. 1_, nr. 7, 2. led, herunder hvorledes udtrykket "indkomstår" skal forstås i tilfælde, hvor den skattepligtige er et dødsbo. Landsretten anførte, at der ikke foreligger nærmere fortolkningsbidrag til forståelsen af "indkomstår" i forhold til dødsboer, i hverken dødsboskattelovens forarbejder eller i øvrigt, og at konsekvensen af en fortolkning af fristen som værende dødsåret for dødsboet i visse situationer vil indebære en begrænsning af de tidsmæssige muligheder for genoptagelse i forhold til de tidligere gældende regler, og at genoptagelsesfristen vil begynde at løbe allerede fra et tidspunkt, der ligger forud for afslutningen af den periode, der danner grundlag for den skatteansættelse, der ønskes genoptaget. Med henvisning hertil fandt landsretten, at udtrykket "indkomstår" i forhold til dødsboer må forstås som døds­bobeskatningsperioden, således at skæringsdagen udgør udløbet af indkomstperioden. Landsretten bemærkede i den forbindelse, at det er boets forhold på skæringsdagen, der afgør, om et bo er skattepligtigt, jf. DBSL (dødsboskatteloven) § 6, stk. 1. Boet fik derfor medhold i, at skatteansættelsen skulle genoptages.

Offentliggørelse af genoptagelsesmeddelelse

Når der efter Skatteforvaltningens vurdering er sket en endelig underkendelse af hidtidig praksis, offentliggøres på hjemmesiden www.skat.dk et styresignal, der informerer om den ændrede retstilstand samt adgangen til genoptagelse i tilsvarende sager.

Der er to formål med at offentliggøre sådanne styresignaler. Det ene formål er at opfylde Skatteforvaltningens forpligtelse til at informere offentligheden om praksisændringer. Det andet formål er, at offentliggørelse af et styresignal har den konsekvens, at reaktionsfristen i SFL (skatteforvaltningsloven) § 27, stk. 2, for indgivelse af anmodning om genoptagelse efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist begynder at løbe fra tidspunktet for offentliggørelse.

Adgangen til genoptagelse efter underkendelse af praksis er ikke betinget af, at Skatteforvaltningen har offentliggjort et styresignal. En sådan situation bliver aktualiseret, hvis Skatteforvaltningen har undladt at offentliggøre et styresignal om genoptagelse på grundlag af en forkert vurdering om, at den pågældende afgørelse ikke er udtryk for en underkendelse af hidtidig praksis. Hvis Landsskatteretten eller domstolene fastslår, at der er tale om underkendelse af hidtidig praksis, har andre borgere i tilsvarende sager krav på genoptagelse efter reglen i SFL (skatteforvaltningsloven) § 27, stk. 1, nr. 7. I sådanne tilfælde vil reaktionsfristen i SFL (skatteforvaltningsloven) § 27, stk. 2, løbe fra det tidspunkt, hvor borgeren efter en subjektiv vurdering har fået kendskab til den endelige underkendende afgørelse, og eventuelt med mulighed for dispensation efter 2. punktum i § 27, stk. 2. At en afgørelse fra Landsskatteretten er tilgængelig i Landsskatterettens afgørelsesbase kan ikke sidestilles med en SKM-offentliggørelse, således at kundskabstidspunktet i en sådan situation vil afhænge af den skattepligtiges subjektive viden.

Skatteforvaltningens pligt til genoptagelse på eget initiativ

Selv om Skatteforvaltningen i et styresignal har informeret om en underkendelse eller lempelse af praksis, fritager det ikke i sig selv Skatteforvaltningen for pligten til af egen drift at genoptage tilsvarende sager inden for de tidsmæssige rammer, der er fastlagt i SFL (skatteforvaltningsloven) § 27, stk. 1, nr. 7.

Hvis Skatteforvaltningen har et sikkert kendskab til den kreds af borgere, der har krav på genoptagelse efter en underkendelse, er Skatteforvaltningen forpligtet til af egen drift at foretage genoptagelse.

Skatteforvaltningen har pligt til genoptagelse af egen drift i det omfang, der foregår aktuel sagsbehandling i sager svarende til beskrivelsen i styresignalet.

Vedrørende Skatteforvaltningens pligt til genoptagelse af egen drift i afsluttede sager, afhænger pligten til genoptagelse af egen drift af en konkret vurdering af bl.a. om der er tale om væsentlige ændringer til gunst for borgeren, og om den underkendte praksis var klart lovstridig, og om der er væsentlige praktiske eller administrative problemer med at finde frem til de relevante sager.

Folketingets Ombudsmand har i FOU2016.33 udtalt om pligt til genoptagelse på eget initiativ i forbindelse med underkendelse af praksis:

• Hvis en myndigheds retsanvendelse eller praksis er blevet underkendt, kan myndigheden være forpligtet til selv at finde de relevante sager frem og træffe en ny afgørelse i sagen. 
• Hvis det er for vanskeligt at finde frem til de relevante sager, bør myndigheden i stedet informere offentligheden om muligheden for at få en tidligere afgjort sag genoptaget. Det kan f.eks. ske gennem medierne og ved opslag på myndighedens hjemmeside. 
• Det beror på en konkret vurdering, om vanskelighederne ved at finde sagerne frem er så store, at myndigheden ikke har pligt til selv at finde dem frem. I vurderingen indgår bl.a., hvor mange sager myndigheden ville skulle gennemgå manuelt. 

Ligeledes i FOU2003.357: Om myndighederne på eget initiativ har pligt til at genoptage tidligere afgjorte sager, beror på om der er tale om væsentlige ændringer til gunst for den pågældende, om myndighedernes nu underkendte praksis var udtryk for en klar lovstridig praksis, og om der er væsentlige praktiske problemer med at identificere de relevante sager.

Og i FOU1997.183: Der er som udgangspunkt pligt til at genoptage sager, der er berørt af, at en hidtidig anvendt retsopfattelse må anses for forkert. Det er dog forudsat, at det ikke er forbundet med meget betydelige administrative vanskeligheder at finde frem til de sager, det drejer sig om.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

 Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Oversigt over udtalelser fra Folketingets Ombudsmand