Indhold

Dette afsnit handler om momsfritagelse for varer og ydelser i nær tilknytning til momsfritaget undervisning.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Betingelser for momsfritagelse af varer og ydelser i nær tilknytning til momsfritaget undervisning
• Undervisningsinstitutioners salg af elevproducerede varer og ydelser
• Eksempler på varer og ydelser med nær tilknytning til momsfritaget undervisning
• Eksempler på ikke momsfritagne varer og ydelser
• Særligt om skolers udlejning og servering
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Regel

Momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 3, omfatter levering af varer og ydelser i nær tilknytning til den momsfritagne undervisningsvirksomhed.

Betingelser for momsfritagelse af varer og ydelser i nær tilknytning til momsfritaget undervisning

Det fremgår af momssystemdirektivet artikel 134, at:

"Levering af varer og ydelser omfattes ikke af de i artikel 132, stk. 1, litra b), g), h), i), l), m) og n), fastsatte fritagelser i følgende tilfælde:

1. såfremt transaktionerne ikke er uomgængelig nødvendige for udførelsen af de transaktioner, der er fritaget for afgift
2. såfremt transaktionerne hovedsageligt tager sigte på at give organet yderligere indtægter ved udførelse af transaktioner i direkte konkurrence med momspligtige erhvervsvirksomheder." 

Levering af en vare eller ydelse er derfor i nær tilknytning til momsfritaget undervisning, hvis

• transaktionen er uomgængelig nødvendig og
• ikke tager sigte på yderligere indtægter i konkurrence med momspligtige virksomheder. 

Ad a) ydelsen er uomgængelig nødvendig

Ydelser er kun "i nær tilknytning til", hvis de er uomgængeligt nødvendige for at udføre de afgiftsfritagne transaktioner.

For at tilrådighedsstillelse af undervisere, kan anses for uomgængelig nødvendig, skal fx et universitets tilrådighedsstillelse af undervisere være af en sådan art, at der ikke vil kunne sikres det samme niveau og den samme kvalitet i undervisningen ved at anvende et vikarbureau.

Se sag C-434/05, Horizon College, præmis 38-40.

Ad b) ikke tager sigte på yderligere indtægter i konkurrence med momspligtige virksomheder

Ydelser er kun "i nær tilknytning til", når de ikke tager sigte på yderligere indtægter i konkurrence med momspligtige virksomheder.

Dét at en undervisningsinstitution kun modtager et vederlag, der svarer til den løn, som institutionen betaler til underviseren, er ikke i sig selv tilstrækkeligt til at fastslå, at institutionen ikke sigter på at opnå yderligere indtægter i direkte konkurrence med momspligtige virksomheder, som fx kommercielle vikarbureauer.

Se sag C-434/05, Horizon College, præmis 42-44.

Undervisningsinstitutioners salg af elevproducerede varer og ydelser

Elevproducerede varer og ydelser må på baggrund af EU-domstolens dom i sagen C-699/15, Brockenhurst College, anses for leveret i nær tilknytning til den momsfritagne undervisning, når

• varerne og ydelserne leveres af organer, der er anerkendt af Danmark som havende et undervisningsmæssigt formål.
• varerne og ydelserne er uomgængeligt nødvendige for udførelsen af momsfritaget undervisning
• leveringen af varerne og ydelserne ikke hovedsageligt tager sigte på at give undervisningsinstitutionen yderligere indtægter
• leveringen af varerne og ydelserne ikke sker i direkte konkurrence med momspligtige erhvervsvirksomheder.

Anerkendte organer

Betingelsen om, at undervisningen skal præsteres af offentligretlige organer eller andre tilsvarende anerkendte organer, er implementeret i momsloven derved, at når en udbyder af undervisning, som efter sin art falder ind under ML (momsloven) § 13, stk. 1, nr. 3, 1. pkt., og samtidig ikke opfylder betingelserne i ML (momsloven) § 13, stk. 1, nr. 3, 3. pkt., så anses udbyderen i relation til leveringen af denne undervisning for at være et organ, som er anerkendt af Danmark, i momssystemdirektivets forstand, jf. SKM2017.532.SR.

Betingelsen er derfor opfyldt, når salget af de elevproducerede varer og ydelser foretages af den undervisningsinstitution, som udbyder den momsfritagne undervisning, som giver anledning til produktionen af varerne og ydelserne.

Uomgængeligt nødvendige

Leveringen af elevproducerede varer og ydelser er uomgængeligt nødvendige, når leveringerne har en sådan art og kvalitet, at det ikke uden at foretage disse kunne være sikkert, at den momsfritagne undervisning ville have en tilsvarende værdi for eleverne.

Med baggrund i EU-domstolens dom i sagen C-699/15, Brockenhurst College, opfyldes denne betingelse i relation til elevproducerede varer og ydelser, når

• leveringen af varerne og ydelserne er nødvendige for at opnå formålet med undervisningen
• fremstillingen af varerne og ydelserne varetages af eleverne under vejledning af underviserne
• eleverne af uddannelsesmæssige årsager er aktivt involveret i leveringen af varerne og ydelserne
• formålet med elevproduktionen er at give eleverne mulighed for at lære faget i en praktisk sammenhæng.

Det er helt afgørende for momsfritagelsen, at det er selve leveringen af de elevproducerede varer og ydelser, som skal være uomgængeligt nødvendig for, at den momsfritagne undervisning får en tilsvarende værdi for eleverne.

Dette var netop tilfældet i sagen for EU-domstolen, hvor det var afgørende for undervisningen, at eleverne opnåede erfaring med at forberede maden for alle de inviterede personer, bordbetjening mv. Ligeledes havde det afgørende værdi for teaterundervisningen, at et rigtigt publikum var tilstede ved forestillingen.

Betingelsen vil efter Skattestyrelsens opfattelse eksempelvis ligeledes være opfyldt, såfremt der er tale om elevers udførelse af klipninger på eksterne kunder på en frisørskole, elevers udførelse af kosmetologiske behandlinger på eksterne kunder på en kosmetologskole mv.

Endvidere vil betingelsen være opfyldt, når

• eleverne på en produktionsskole i undervisningen fremstiller en række trævarer, som efterfølgende sælges
• eleverne på en bager- og konditorskole i undervisningen fremstiller kager, som efterfølgende sælges
• eleverne på en designskole i undervisningen fremstiller tøj, brugskunst mv., som efterfølgende fremvises på modeshows mod deltagerbetaling

Det er i alle tre eksempler en forudsætning, at eleverne af uddannelsesmæssige årsager er aktivt involveret i leveringen/salget af varerne og ydelserne. I eksemplet med designskolens modeshow vil eleverne blive anset for aktivt involveret, såfremt de som led i undervisningen er med til at arrangere og tilrettelægge modeshowet.

Har eksempelvis en tømrerelev på en produktionsskole i samarbejde med underviseren designet en trappe ud fra kundens mål og kravspecifikationer omfatter det undervisningsmæssige formål ikke blot produktionen, men tillige at tage imod bestillinger, tage mål, fremstille produktet efter kundens ønske, overholdelse af deadlines mv. Leveringen af trappen vil i dette tilfælde efter Skattestyrelsens opfattelse kunne være uomgængeligt nødvendig for opnåelsen af formålet med tømreruddannelsen.

Opfyldes forudsætningen om aktiv deltagelse i leveringen ikke, anses det fulde undervisningsmæssige formål for at være opnået inden leveringen foretages, og leveringen er derfor ikke uomgængeligt nødvendig for at opnå det undervisningsmæssige formål.

Det vil være tilfældet, hvor eksempelvis en elev på en bager- og konditorskole fremstiller kager som led i undervisningen, men kagerne bliver efterfølgende solgt i en butik på skolen, som eleverne ikke er involveret i som led i undervisningen.

Det bemærkes, at SKM2007.934.LSR om salg af svendeprøver ses at være i overensstemmelse med EU-domstolens dom, idet Landsskatteretten efter en konkret vurdering fandt, at leveringen af svendeprøverne var en del af undervisningen. 

Sigte på yderligere indtægter

EU-domstolen lagde i præmisserne i sagen C-699/15, Brockenhurst College, vægt på, at undervisningsinstitutionen fastsatte priserne på restaurantydelserne til 80 pct. af måltidernes pris.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at momsfritagelse i relation til denne betingelse forudsætter, at de elevproducerede varer og ydelser sælges til priser, som svarer til fremstillingsprisen eller lavere, idet salget herved ikke tilsigter at give undervisningsinstitutionen overskud fra salget og dermed "yderligere indtægter" i momsfritagelsens forstand.

Leveret i konkurrence med erhvervsvirksomheder

I relation til denne betingelse lægger EU-domstolen særlig vægt på, at restaurationsydelserne, koncerterne og teaterforestillingerne i deres helhed leveres, organiseres og præsteres af elever under uddannelse, hvilket grundlæggende adskiller sig fra elever, der gennemfører et praktikophold hos en erhvervsvirksomhed, hvor de indgår i et professionelt team, der leverer sådanne ydelser under de konkurrencebetonede betingelser, der gør sig gældende på de respektive markeder.

Ydelserne fremstod derfor ikke som sammenlignelige med de ydelser, som tilbydes af erhvervsmæssigt drevne restauranter og teatre, og ydelserne blev derfor ikke leveret i konkurrence med erhvervsvirksomheder.

Videre lagde EU-domstolen vægt på, at ydelserne alene blev udbudt til en begrænset personkreds bestående af venner og familie til eleverne på undervisningsinstitutionen og af personer, der forinden var registreret i institutionens database.

Det er på denne baggrund Skattestyrelsens opfattelse, at det er en betingelse for momsfritagelse, at de elevproducerede varer og ydelser ikke må udbydes på samme professionelle måde, som erhvervsdrivende udbyder tilsvarende varer og ydelser.

Det er derfor afgørende for momsfritagelsen, at det klart fremgår af udbydelsen af varerne og ydelserne, at disse produceres af personer under uddannelse, hvorfor der fra kundernes side må forventes en større fejlmargin i relation til varerne og ydelserne.

Det er således ikke en betingelse, at varerne og ydelserne skal have en ringere kvalitet end tilsvarende varer og ydelser udbudt af erhvervsdrivende, men der skal bestå en væsentligt risiko herfor, ligesom kunderne ikke må have mulighed for at reklamere herover.

Ved vurderingen af, om varerne og ydelserne udbydes på en professionel måde, vil det endvidere tale imod dette, såfremt

• undervisningsinstitutionen frit kan vælge at aflyse en indgået aftale om levering af varer eller ydelser uden forudgående varsel
• varerne og ydelserne alene markedsføres i det omfang, som er nødvendigt for at tiltrække det nødvendige antal kunder for at opfylde undervisningsformålet

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at ingen af disse kriterier i sig selv er afgørende for vurderingen, ligesom der ikke er tale om en udtømmende oplistning.

Eksempler på varer og ydelser med nær tilknytning til momsfritaget undervisning

Følgende varer og ydelser har nær tilknytning til undervisning og dermed momsfritaget:

1. Skolers udlejning af bærbare computere
2. Skolers salg af nøgler til eleverne
3. Materialesamlinger
4. Materiale til fremstilling af genstande
5. Levering af eksaminer/svendeprøver
6. Skoles salg til eleverne af egne svendeprøver.
7. Møblering af skole

Ad a) Skolers udlejning af bærbare computere

En handelsskoles udlejning af bærbare computere til eleverne er momsfritaget, som levering i nær tilknytning til undervisningen, da

• skolens levering af adgang til PC er uomgængeligt nødvendig for at opnå formålet med uddannelsen på handelsskolen, og
• skolens udlejning af PC'ere til eleverne kun har undervisningsmæssige formål, og ikke har til formål at give skolen yderligere indtægter i konkurrence med andre.

En handelsskole har som selvejende institution til formål at udøve undervisningsvirksomhed indenfor de lovgivningsmæssige rammer, og har ikke til formål at drive virksomhed med gevinst for øje. Skolens midler må alene anvendes til undervisningsmæssige formål. Som erhvervsskole er skolen også underlagt krav om, at skolens afsætning ikke må påføre andre ubillig priskonkurrence, jf. lov om institutioner for erhvervsrettet uddannelse, § 36. Skolen er derfor forpligtet til, uafhængigt af, om der lægges moms på eller ej, at regulere sine priser eller undlade at sælge, så den ikke påfører andre priskonkurrence.

Se SKM2007.17.SR.

Ad b) Skolers salg af nøgler til eleverne

Et håndarbejdsseminariums salg af nøgler til eleverne, så de har adgang til skolen, anses for momsfritaget, jf. ML (momsloven) § 13, stk. 1, nr. 3. Se SKM2007.929.LSR.

Ad c) Materialesamlinger

Salg til elever af undervisningsmaterialer af generel karakter herunder lærebøger er momspligtigt.

Derimod er materialesamlinger og lignende specialudstyr, der er udarbejdet eller fremstillet af skoler og institutioner, og som er snævert målrettet mod undervisningen og tilrettelagt i overensstemmelse hermed, momsfri efter ML § 13, stk. 1, nr. 3.

Se SKM2007.924.LSR.

Et håndarbejdsseminariums indtægter ved salg til eleverne af undervisningsmaterialer af generel karakter, lærebøger og diverse print og kontorartikler, herunder kopikort, er momspligtige. Undtaget er materialesamlinger og lignende specialudstyr, der er udarbejdet eller fremstillet af skoler og institutioner og som er snævert målrettet mod undervisningen og tilrettelagt i overensstemmelse hermed. Indtægter ved sådant salg er momsfritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 3. Se SKM2007.929.LSR.

En teknisk skoles salg til eleverne af undervisningsmaterialer af generel karakter, herunder plotterkort, tegneudstyr og værktøj mv., lærebøger samt diverse kontorartikler, herunder kopikort og regnemaskiner, er momspligtige. Undtaget er materialesamlinger og lignende specialudstyr, der er udarbejdet eller fremstillet af skoler og institutioner og som er snævert målrettet mod undervisningen og tilrettelagt i overensstemmelse hermed. Indtægter ved sådant salg er momsfritaget i medfør af ML § 13, stk. 1, nr. 3. Se SKM2007.934.LSR.

Ad d) Materiale til fremstilling af genstande

Et pædagogseminariums salg til eleverne af materialer, der uomgængeligt nødvendigt skal bruges af eleverne ved egen fremstilling af genstande i den momsfri undervisning, og derfor medgår hertil, er momsfritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 3. Se SKM2007.924.LSR.

Et håndarbejdsseminariums indtægter ved salg til eleverne af materialer, der uomgængeligt nødvendigt bruges af eleverne ved egen fremstilling af genstande i den momsfri undervisning, og derfor medgår hertil, er momsfritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 3. Se SKM2007.929.LSR.

En teknisk skoles indtægter ved salg til eleverne af materialer, der uomgængeligt nødvendigt bruges af eleverne ved egen fremstilling af genstande i den momsfri undervisning, og derfor medgår hertil, er momsfritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 3. Se SKM2007.934.LSR.

Ad e) Levering af eksaminer/svendeprøver   

En teknisk skoles levering af eksaminer/svendeprøver til det faglige udvalg, som skal afholde udgiften til opgavestillelsen, er momsfritaget, fordi ydelsen anses som uomgængeligt nødvendig for gennemførelsen af de uddannelser der udbydes. Se SKM2007.934.LSR.

Ad f) Skoles salg til eleverne af egne svendeprøver

En teknisk skoles salg til eleverne af egne svendeprøver er momsfritaget. Eleverne har ejendomsretten til de effekter, de selv har fremstillet ved en eksamen, mod betaling af udgifter til materialer, der er anvendt ved denne eksamen. I disse tilfælde har salget en så direkte og umiddelbar sammenhæng med undervisningen, at salget anses for levering i nær tilknytning til den momsfritagne undervisning. Se SKM2007.934.LSR.

Ad g) Møblering af skole

Rådgivning i forbindelse med møblering af skole, skal anses som levering af en ydelse med nær tilknytning til skoleundervisning. Se SKM2002.88.VLR. Se dog SKM2002.337.TSS.

Eksempler på ikke momsfritagne varer og ydelser

Følgende varer og ydelser er ikke anset at være med nær tilknytning til undervisning:

1. Forskningsprojekt
2. Telefonkort
3. Undervisningsmateriale
4. Kopikort
5. Overskudsmaterialer og videresalg af andre varer
6. Viderefakturering af omkostninger, der vedrører afholdelse og administration af svendeprøver til tredjemand
7. En skoles salg af udvikling/revision af uddannelser
8. Tolkning.

Ad a) Forskningsprojekt

Forskningsprojekter, som statslige højere læreanstalters udfører mod vederlag, betragtes ikke som en form for virksomhed, der har nær tilknytning til universitetsundervisning.

Selv om udførelsen af forskningsprojekter kan anses for særdeles nyttige for universitetsundervisningen, er det ikke uomgængeligt nødvendigt for at nå det mål, der tilsigtes med universitetsundervisning. Målet er bl.a. uddannelse af studerende med sigte på, at de kan opnå en erhvervsmæssig beskæftigelse. Det kan således fastslås, at en række uddannelsesinstitutioner på universitetsniveau når dette mål uden at udføre forskningsprojekter mod vederlag, og at tilknytningen mellem universitetsundervisningen og erhvervslivet også kan sikres på anden måde.

Se C-287/00, Kommissionen mod Tyskland.

Ad b) Telefonkort

En skoles salg af telefonkort er ikke anset for levering af ydelser i nær tilknytning til den momsfritagne undervisning. En levering af telefonkort til elever kan efter sin natur ikke anses for at ligge inden for den logiske ramme af undervisning, fordi telefonkortene bliver anvendt til private formål. En skolens indtægter fra salg af telefonkort er derfor ikke momsfritaget, jf. ML (momsloven) § 13, stk. 1, nr. 3. Se SKM2006.783.LSR.

Indtægter fra mønttelefon er momspligtige. Ydelser vedrørende mønttelefon er ikke anset ikke for levering i nær tilknytning til den momsfritagne undervisning. Se SKM2007.924.LSR og SKM2007.929.LSR.

Ad c) Undervisningsmateriale

En skoles salg til eleverne af undervisningsmaterialer af generel karakter er momspligtigt. Se den beskrevne praksisændring nedenfor.

Tidligere var en designskoles indtægter fra salg af undervisningsmaterialer anset som levering af varer i nær tilknytning til den momsfri undervisningsvirksomhed. Skolens indtægter fra salg af undervisningsmaterialer var således anset for momsfritagne, jf. ML (momsloven) § 13, stk. 1, nr. 3.  Se SKM2006.783.LSR.

Praksis er ændret ved SKM2006.783.LSR.

Herefter er salg til elever af lærebøger og undervisningsmaterialer af generel karakter momspligtigt.

Se SKM2007.924.LSR, SKM2007.929.LSR og SKM2007.934.LSR om et pædagogseminarium, et håndarbejdsseminarium og en teknisk skole.

Praksisændringen har fremadrettet virkning fra den 1. august 2008. Se SKM2008.262.SKAT.

Ad d) Kopikort

En skoles salg til eleverne af kopikort er momspligtigt. Se den beskrevne praksisændring nedenfor.

Tidligere var en designskoles indtægter fra salg af kopikort anset som levering af varer i nær tilknytning til den momsfri undervisningsvirksomhed. Skolens indtægter fra salg af kopikort var derfor anset for momsfritagne, jf. ML (momsloven) § 13, stk. 1, nr. 3. Se SKM2006.783.LSR.

Praksis blev ændret ved SKM2006.783.LSR og ved SKM2007.924.LSR og SKM2007.929.LSR samt SKM2007.934.LSR.

Herefter er salg til eleverne af diverse kontorartikler, herunder kopikort, momspligtigt. Se SKM2007.924.LSR og SKM2007.929.LSR om et pædagogseminariums og et håndarbejdsseminariums salg af dette.

En teknisk skoles salg til eleverne af diverse kontorartikler, kopikort, plotterkort (til udskrift af tekniske tegninger), tegneudstyr, regnemaskiner mv. er momspligtigt. Se SKM2007.934.LSR.

Praksisændringen har fremadrettet virkning fra den 1. august 2008. Se SKM2008.262.SKAT.

Ad e) Overskudsmaterialer og videresalg af andre varer

En teknisk skoles salg af overskudsmaterialer og andre varer, herunder brugt materiel, til elever eller tredjemand, er momspligtigt. Se SKM2007.934.LSR.

Ad f) Viderefakturering af omkostninger, der vedrører afholdelse og administration af svendeprøver til tredjemand

En teknisk skoles viderefakturering af omkostninger, der vedrører afholdelse og administration af svendeprøver til tredjemand, skal behandles efter principperne i EF-domstolens dom i C-434/05, Horizon College.

Som eksempler på leverede ydelser kan nævnes bl.a. eksamensvagt, fremstilling af modeller, klargøring/rengøring af lokaler og udvælgelse af materialer, ydelser af dels administrativ karakter og dels fagspecifik karakter.

Sådanne ydelser anses således kun for momsfritaget som ydelser i nær tilknytning til momsfritaget undervisning, hvis

• ydelserne er af en sådan art og kvalitet, at det ikke uden at anvende disse ydelser kan sikres, at de modtagende institutioners undervisning, og dermed den undervisning, som kursisterne ved disse institutioner modtager, ville have tilsvarende værdi
• skolens ydelser ikke hovedsagligt tager sigte på at opnå yderligere indtægter ved levering af ydelser i direkte konkurrence med institutioner og virksomheder, som skal svare moms.

Er disse snævre betingelser ikke opfyldt, er ydelserne momspligtige.

Se SKM2007.934.LSR.

Ad g) En skoles salg af udvikling/revidering af uddannelser

En skole, der som konsulent leverer rådgivning om kommende/eksisterende efteruddannelseskurser til tredjemand, skal behandles efter principperne i EF-domstolens dom i C-434/05, Horizon College.

Som eksempel kan nævnes, at skolen får betaling af Arbejdsmarkedsstyrelsen for at udvikle efteruddannelseskurser i støbeteknik mv. Skolen får betaling med en timepris pr. medgået timepris.

Sådanne ydelser anses således kun for momsfritaget som ydelser i nær tilknytning til momsfritaget undervisning, hvis

• ydelserne er af en sådan art og kvalitet, at det ikke uden at anvende disse ydelser kan sikres, at de modtagende institutioners undervisning, og dermed den undervisning som kursisterne ved disse institutioner modtager, ville have tilsvarende værdi.
• skolens ydelser ikke hovedsageligt tager sigte på at opnå yderligere indtægter ved levering af ydelser i direkte konkurrence med institutioner og virksomheder, som skal svare moms.

Er disse, snævre betingelser ikke opfyldt, er ydelserne momspligtige.

Se SKM2007.934.LSR.

Ad h) Tolkning

Tolkeydelser (sprogtolkning) er ydelser, som momsmæssigt skal vurderes selvstændigt. Tolkeydelser anses ikke som en integreret del af undervisningen. Tolkeydelsen er ikke i nær tilknytning til undervisningen. Selvstændige tolkeydelser er derfor momspligtige, jf. ML (momsloven) § 4, stk. 1. Se SKM2007.335.SR.

Særligt om skolers udlejning og servering

Momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 3 omfatter også skolers udlejning af værelser og servering i forbindelse med egen undervisning. Det står direkte i tidligere gældende ML § 3, stk. 5, og lovændringen i 1994 indebærer ingen ændring heraf. Se bemærkningerne til lov nr. 375 af 18. maj 1994.

Eksempler

1. Skolers udlejning af værelser til egne elever
2. Skole og udlejer skal være den samme
3. Skolens salg af mad til elever er momsfritaget
4. Tredjemands salg er momspligtigt
5. Elevskoleboder er ikke afgiftspligtige
6. Skolers cafesalg

Ad a) Skolers udlejning af værelser til egne elever

En skole, der kun lejer værelser ud og serverer til egne elever, skal ikke betale moms for denne virksomhed. Hvis skolen herudover lejer værelser ud til andre arrangementer end skolens egne, og disse arrangementer alle har en varighed af 1 måned, er skolen heller ikke momspligtig. Hvis skolen derimod lejer værelser ud i forbindelse med andre arrangementer end skolens egne, og denne udlejning også sker for et kortere tidsrum end 1 måned, skal skolen momsregistreres og betale moms af al udlejningsvirksomhed i forbindelse med andre arrangementer end skolens egne, altså også for arrangementer, der strækker sig over mere end 1 måned. Se DEP 449/1976.

Ad b) Skole og udlejer skal være den samme

En lejrskolevirksomheds værelseudlejning og servering er omfattet af momspligten. En lejrskolevirksomhed er behjælpelig med at tilrettelægge den undervisning og de ekskursioner, der finder sted i tilknytning til opholdet, men skoleklasserne medbringer deres egne lærere. Opholdet kan være af kortere eller længere varighed end 1 måned. En sådan lejrskolevirksomhed kan ikke anses som en undervisningsinstitution med egen undervisning, der er momsfritaget af værelseudlejning og servering. Undervisningen betragtes ikke som foranstaltet af lejrskolen selv. En lejrskolevirksomhed, som yder skoleklasser mv. ophold med kost og logi, er derfor ikke momsfritaget. Se MNA1977, 467.

En forening leverer ikke undervisning, når der tilbydes forskellige kursuslignende aktiviteter i forbindelse med opholdet, men disse tilrettelægges og ledes af deltagerne selv. En forening, som ikke kan anses som en undervisningsinstitution med egen undervisning, er ikke momsfritaget af værelseudlejning og servering. Se MNA1977, 464.

Ad c) Skolens salg af mad til elever er momsfritaget

Skoler, der som led i regeringens handlingsplan for bedre og sundere mad til børn deltager i forsøgsordningen med mad- og måltidsordninger i enkeltinstitutioner, skal ikke betale moms af tilskud og elevbetaling. Skolernes servering af mad i forbindelse med forsøgsordningen er anset for momsfri levering af ydelser i nær tilknytning til egen momsfri undervisning, jf. ML (momsloven) § 13, stk. 1, nr. 3. Se SKM2001.422.TSS.

En skoles salg af mad til eleverne er momsfri efter ML § 13, stk. 1, nr. 3, fordi ydelsen anses for leveret med nær tilknytning til undervisning. Det kan eksempelvis være, når den enkelte private eller offentlige skole står for madordningen ved brug af skolens personale, elever eller underleverandør. Der kan være tale om, at skolen har ansat en økonoma og/eller andet personale, der står for tilberedning og salg eventuelt med elevhjælp. Det er en betingelse, at madordningen hverken direkte eller indirekte sigter mod en økonomisk gevinst. Der skal fortsat betales moms i skolekantiner, der er omfattet af restaurationsloven om selvstændig erhvervsvirksomhed ved servering af spise- og drikkevarer. I det omfang der under en skoles madordning foregår salg udover, hvad der indgår i selve madordningen, er det momspligtigt, ligesom salg til personale er momspligtigt. Underleverandører er momspligtige, medmindre sælger og køber er to institutioner inden for samme kommune eller region. Se ML § 9. Se SKM2004.438.TSS.

Ad d) Tredjemands salg er momspligtigt

Tredjemands salg af mad til elever er momspligtigt, jf. ML (momsloven) § 4, stk. 1. Varer og ydelser anses ikke for leveret i nær tilknytning til undervisning. Det kan eksempelvis være en økonoma, som har forpagtet skolens køkken. Se SKM2004.438.TSS.

Ad e) Elevskoleboder er ikke afgiftspligtige

Skoleboder, som drives af eleverne, og sælger mælkeprodukter, frugt og brød mv., fritages for momsregistrering når de varer, der er til salg, overvejende er indkøbt i den almindelige detailhandel. Se ML § 3.

Det er forudsat

• at der føres særskilt regnskab for skoleboden
• at udsalgspriserne fastsættes, så de normalt kun dækker udgifterne til indkøb og distribuering
• at et eventuelt overskud kommer eleverne til gode.

Der ses bort fra tilskud i form af lokaler, materiel og arbejdsløn.

Der er lagt vægt på, at sådanne skoleboder ikke sælger varer i konkurrence med private erhvervsvirksomheder.

Skoleelevers salg fra boder i skolen af mad, som de selv har tilberedt, for eksempel kage, pizza, kylling, boller, samt frugt, brød, mælk og lignende, anses ikke som økonomisk virksomhed, jf. afgørelse DfT 1115/90.

Se SKM2004.438.TSS.

Ad f) Skolers cafesalg

En læreanstalts indtægter fra salg af mad- og drikkevarer i forbindelse med caféaktivitet for de studerende eller i forbindelse med afholdelse af kurser, kan ikke anses for momsfritaget, jf. ML (momsloven) § 13, stk. 1, nr. 3, i videre omfang end, hvad der følger af retningslinjerne i momsvejledningen for 1993, afsnit C.3.3. Det er forudsat i forbindelse med vedtagelsen af ny momslov i 1993, jf. bemærkningerne til § 13, stk. 1, nr. 3.

Momsfritagelsen gælder kun

• skolers salg af mad- og drikkevarer, der sker i tilknytning til elevers eller kursisters ophold (overnatning) på skolen eller på værelser, anvist af skolen,
• udlejning og servering i forbindelse med skolens eller kursusvirksomhedens egen undervisning.

Med udlejning og servering i forbindelse med egen undervisning sidestilles

• servering for elever, når betalingen herfor indgår i den samlede, forud fastlagte betaling for skole- eller kursusopholdet. Servering af øl og vand mod særskilt betaling, fx i forbindelse med de faste måltider, er ikke omfattet af fritagelsen. Det samme gælder eventuelt salg fra automater
• servering ved kulturelle arrangementer, fx elevmøder og andre møder for eller med deltagelse af egnens befolkning
• servering ved møder og konferencer, for hvilke skolen står som indbyder/medindbyder, hvis skolen afholder de med arrangementet forbundne undervisningsudgifter
• servering for gæster til elever og ansatte, når gæsterne deltager i den daglige undervisning, og betalingen for serveringen indgår i den samlede betaling for opholdet
• servering for ansatte, når betalingen herfor sker efter reglerne om fradrag i tjenestemænds løn for naturalydelser, og når de ansatte har pligt til at deltage i fællesmåltiderne.

For højskoler mv., hvor der normalt udelukkende sker servering for elever, der har ophold på skolen, ses der indtil videre bort fra moms af den servering, der sker for deltagere i de nævnte sammenkomster og møder, og ved servering i forbindelse med skolers afholdelse af enkeltstående kurser af 1 dags varighed, dvs. uden overnatning.

Servering af drikkevarer i forbindelse med skolefester, der for egen regning og risiko arrangeres af et kursushold, er indtil videre momsfri på betingelse af, at drikkevarerne videresælges uden avance. Sælges drikkevarerne med avance, skal kursusholdet registreres, hvis omsætningen overstiger registreringsgrænsen.

Se SKM2007.924.LSR.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området: