D.A.11.4.4.3 Begrebet virksomhedens lokaler i ML § 39, jf. ML § 39, stk. 2
Indhold
Dette afsnit fastlægger indholdet af begrebet virksomhedens lokaler. Begrebet virksomhedens lokaler anvendes i ML (momsloven) § 39, stk. 1, stk. 2, stk. 3 og stk. 4. Ved at fastlægge hvilke lokaler der ikke er virksomhedens lokaler og hvilke lokaler der er virksomhedens lokaler, kan der nemlig beregnes en delvis fradragsret i forhold til de samlede byggeomkostninger.
Afsnittet indeholder:
- Regel
- Momsfritaget og ikke-økonomisk aktivitet
- Bolig og momsfri udlejning ML (momsloven) § 39, stk. 2
- Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.
Se også
- Afsnit D.A.11.4.4.6 Opførelse af bygninger ML § 39, stk. 1 om anvendelsen af begrebet virksomheden lokaler ved opførelse ML (momsloven) § 39, stk. 1
- Afsnit D.A.11.4.4.7 Ombygning, reparation og vedligeholdelse af bygninger ML § 39, stk. 3 og 4 om anvendelsen af begrebet virksomhedens lokaler ved ombygning mv. ML (momsloven) § 39, stk. 3 og stk. 4.
Regel
Begrebet virksomhedens lokaler anvendes i ML (momsloven) § 39, stk. 1, stk. 3 og stk. 4 ved beregningen af den delvise fradragsret for moms. Begrebet virksomhedens lokaler anvendes i ML (momsloven) § 39, stk. 1, stk. 3 og stk. 4 sådan som det er defineret i ML (momsloven) § 39, stk. 1, jf. stk. 2. Se SKM2004.276.HR.
Byggeomkostninger for lokaler der ikke anses som virksomhedens lokaler i ML (momsloven) § 39' forstand indgår altså ikke i opgørelsen af byggeomkostninger for virksomhedens lokaler, men i de samlede byggeomkostninger.
Ombygnings-, reparations- og vedligeholdelsesomkostninger for lokaler der ikke anses som virksomhedens lokaler i ML (momsloven) § 39's forstand medregnes tilsvarende ikke til den delvise fradragsret for moms.
Følgende lokaler kan ikke anses som virksomhedens lokaler i ML (momsloven) § 39's forstand:
- bolig og momsfri udlejning, jf. ML (momsloven) § 39, stk. 2, nr. 1 og 2,
- lokaler hvorfra der udelukkende udøves aktivitet i ML (momsloven) § 13's forstand, jf. ML (momsloven) § 39, stk. 1 om den registrerede virksomhed,
- lokaler hvorfra der udelukkende udøves ikke-økonomisk erhvervsvirksomhed eller anden ikke-omfattet aktivitet, jf. ML (momsloven) § 39, stk. 1 om den registrerede virksomhed.
ML (momsloven) § 39, stk. 2 opregner som nævnt to typetilfælde, som ikke er virksomhedens lokaler, og hvor der derfor ikke skal foretages en konkret vurdering af, om der er tale om en nødvendig og integreret del af virksomheden.
Det fremgår også af ML (momsloven) § 39, stk. 2, nr. 2, at lokaler, der udlejes og er omfattet af en frivillig momsregistrering, efter en konkret vurdering kan medregnes til virksomhedens lokaler.
Vederlagsfri udlejning udgør dog ikke en momsbelagt aktivitet. Der er dermed ikke fradragsret for moms vedrørende ombygning af lokalerne. Se SKM2007.362.ØLR.
ML (momsloven) § 39, stk. 2 er ikke en udtømmende oplistning af, hvad der er ikke er omfattet af begrebet virksomhedens lokaler.
Ved andre anvendelser end bolig og momsfri udlejning skal der altså foretages en konkret vurdering af, hvad der kan betragtes som en naturlig og integreret del af virksomheden og dermed, hvad der kan betragtes som virksomhedens lokaler. Se SKM2004.276.HR.
Momsfritaget og ikke-økonomisk aktivitet
Ved andre anvendelser end bolig og momsfri udlejning skal der som ovenfor nævnt foretages en konkret vurdering af, hvad der kan betragtes som en naturlig og integreret del af virksomheden og dermed, hvad der kan betragtes som virksomhedens lokaler.
I vurderingen heraf kan bl.a. indgå
- hvordan lokalerne er indrettet, herunder om der fx er omkostningsfordyrende installationer, som indicerer, at lokalerne udelukkende anvendes erhvervsmæssigt
- om lokalerne er nødvendige for at drive virksomheden
- hvor lokalerne er placeret i forhold til den private beboelse, herunder hvordan de er adskilt fra beboelsen
- virksomhedens karakter og omfang
- hvor virksomhedens øvrige erhvervslokaliteter ligger, herunder
- hvad disse består i
- hvor store de er
- om de lokaler, der i øvrigt indgår i boligen, svarer til en normal bolig for indehaveren og dennes familie med hensyn til størrelse, art, indretning og udstyr
- om erhvervslokalerne i en virksomhed med ansat personale er godkendt af bygningsmyndighederne/Arbejdstilsynet til erhvervsformål
- om der gives nedsættelse i beregningsgrundlaget for ejendomsværdiskatten som følge af lokalernes anvendelse til erhvervsformål.
Hvis ophold i ejendommen i momslovens forstand må anses som egentlig beboelse af en del af ejendommen, kan det ikke tillægges vægt, om ejendommen efter anden lovgivning ikke må benyttes til beboelse, og/eller om ejendommens indretning gør den mindre egnet til beboelse.
Bolig og momsfri udlejning ML (momsloven) § 39, stk. 2
ML (momsloven) § 39, stk. 2 omhandler to typetilfælde af lokaler, der ikke er omfattet af virksomhedens lokaler efter stk. 1.
For det første drejer det sig om lokaler, der anvendes som bolig for virksomhedens indehaver eller personale. Det gælder, selv om lokalerne også bruges i den pågældendes erhverv. Bestemmelsen svarer til ML (momsloven) § 42, stk. 1, nr. 2. Se afsnit D.A.11.5.4 Bolig for indehaver og personale ML § 42, stk. 1, nr. 2 om bolig for indehaver og personale ML (momsloven) § 42, stk. 1, nr. 2.
For det andet vedrører det lokaler, der bruges til udlejning, medmindre udlejningen er omfattet af en frivillig momsregistrering efter ML (momsloven) § 51, stk. 1.
ML (momsloven) § 39, stk. 2, er ikke en udtømmende oplistning. Se ovenfor om de tre kategorier af lokaler, der ikke anses som virksomhedens lokaler i ML (momsloven) § 39.
Der er altså ikke fradragsret for moms vedrørende udgifter til opførelse af lokaler, der kan anses for at indgå som en del af selve boligen, herunder sædvanlige udenomsrum til beboelsen. Det gælder, selvom lokalerne også anvendes i virksomheden, fx lokaler, der er indrettet som
- bryggers
- fyrrum
- pulterrum
- grovkøkken
- tegnestue.
Det samme er tilfældet for almindelige carporte og garager, der er opført i tilslutning til boligen.
Heller ikke moms af ombygnings-, reparations- og vedligeholdelsesarbejder samt drift af disse lokaler kan medregnes til den delvise fradragsret efter ML (momsloven) § 39, stk. 3, fordi lokalerne end ikke delvist kan anses for at vedrøre virksomheden.
Eksempler
Der er en række eksempler fra retspraksis på lokaler, der ikke kan karakteriseres som en del af virksomhedens lokaler, men i stedet skal anses som en del af beboelsen, jf. ML (momsloven) § 39, stk. 2, nr. 1:
- Badeværelse, bryggers samt garage/værksted, der er opført i tilknytning til et stuehus er en del af beboelsen
- Freelance kontorlokale er udelukkende anvendt af virksomheden imens arkivlokale er en del af beboelsen
- Stueetage i villa er en del af beboelsen
- Oldfrues lejlighed og også de udenomsarealer, der naturligt hører med til lejligheden, såsom køkken, entreer og fryserum, er en del af beboelsen
- Bygning er egnet til at indgå i beboelsesdelen og er derfor en del af beboelsen.
Til virksomhedens lokaler medregnes altså ikke lokaler, der anvendes til bolig, uanset om lokalerne også anvendes i indehaverens erhverv. Der er derfor ikke fradragsret for momsen for den del, der kan henføres til opførelse af disse lokaler.
Ad a) Badeværelse, bryggers samt garage/værksted, der er opført i tilknytning til et stuehus er en del af beboelsen
Der er ikke fradragsret for moms af byggeomkostninger ved nybygning af badeværelse, bryggers og garage/værksted, der er opført i tilknytning til et stuehus. Baggrunden er, at bryggers og badeværelse også anvendes som bolig for virksomhedens indehaver. Garage/værksted er også egnet til at indgå som en integreret del af den private bolig, når der ikke er anden garage til familiens privatbil. Se TfS1999, 107LSR.
Ad b) Freelance kontorlokale er udelukkende anvendt af virksomheden imens arkivlokale er en del af beboelsen
Et kontorlokale kan anses som udelukkende anvendt af virksomheden, når lokalet er det eneste sted, hvorfra virksomheden drives, og der er tale om en freelancearbejder. Et arkivlokale skal anses for at indgå som en integreret del af indehaverens private beboelse, og der er derfor ingen fradragsret for momsen ved udgifter i forbindelse med arkivlokalet. Se SKM2002.374.LSR.
Ad c) Stueetage i villa er en del af beboelsen
Stueetage i villa er en del af beboelsen, når de udlejede lokaler ikke er særligt indrettet til erhverv, og de kun i begrænset omfang er fysisk adskilt fra bolig. Se SKM2003.163.VLR.
Ad d) Oldfrues lejlighed og også de udenomsarealer, der naturligt hører med til lejligheden, såsom køkken, entreer og fryserum, er en del af beboelsen
En oldfrues lejlighed på et slot, men også de udenomsarealer, der naturligt hører med til lejligheden, såsom køkken, entreer og fryserum, er en del af beboelsen. Lokale anvendt til personalearrangementer og lignende, kan anses for at være anvendt til brug for virksomheden. Lokale anvendt til overnatning for bestyrelse og endvidere i begrænset omfang for betalende gæster er også et sådant udslag af momspligtige aktiviteter. Se SKM2004.276.HR.
Ad e) Bygning er egnet til at indgå i beboelsesdelen og er derfor en del af beboelsen
ML (momsloven) § 39, stk. 2, skal fortolkes udvidende, sådan at der også lægges vægt på, om lokaler er egnede til at anvendes som beboelse. Risikoen for omgåelse ville ellers være for nærliggende og indlysende. Bygning med svømmebassin med tilhørende spa-pool, sauna, badeværelse samt omklædningsfaciliteter, som udgør den ene længe i en fire-længet gård benyttet til erhverv og beboelse, skal dermed anses som en del af beboelsen. Bygningen er nemlig efter sin karakter egnet til at indgå i beboelsesdelen. Bygningen er også geografisk egnet til at indgå i beboelsen. Selvom den er adskilt fra beboelseslængen af portåbningen, ligger bygningen i forlængelse af beboelsesdelen og er altså geografisk egnet til at indgå som en del af beboelsen. Der er ikke umiddelbar adgang fra beboelseslængen til bygningen, men en sådan direkte adgang kan forholdsvis let etableres. Der er altså ikke fradragsret for moms af ombygningsudgifterne. Det gælder selvom lokalerne også har fungeret som personalegode for sagsøgerens ansatte. Se SKM2010.490.BR.
Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.
Skemaet viser relevante afgørelser på området:
| Afgørelse | Afgørelsen i stikord | Yderligere kommentarer |
| Højesteretsdomme | ||
| SKM2004.276.HR | Et slot blev især anvendt til møder, kurser og fester for virksomhedens personale, ved fondsbestyrelsesmøder og ved besøg af forretningsforbindelser. På denne baggrund blev slottet anset for en naturlig og integreret del af fondens erhvervsvirksomhed som omfattede landbrug, skovbrug, savværk samt produktion af hegn mm. Der var derfor fradragsret for moms af de afholdte udgifter til udvendig og indvendig vedligeholdelse af slottet. Det gjaldt i det omfang, at disse udgifter ikke skulle henføres til oldfruens bolig inklusive eventuelle udenomsrum til denne. Der blev henvist til ML (momsloven) § 39, stk. 4, sammenholdt med stk. 2, nr. 1, i det omfang, at disse udgifter ikke skulle henføres til oldfruens beboelse, jf. ML (momsloven) § 38, stk. 2. Dette gjaldt, selvom den nævnte anvendelse af slottet i erhvervsvirksomheden ikke havde været særlig intensiv, og selvom dele af slottet slet ikke havde været anvendt. Det kunne heller ikke føre til et andet resultat, at medlemmer af fondsbestyrelsen lejlighedsvist og kortvarigt havde anvendt slottet til ophold af privat karakter. | Tidligere SKM2002.400.VLR. Landsskatterettens kendelse afsagt den 13/10 2000 er ikke offentliggjort. |
| Landsretsdomme | ||
| SKM2007.362.ØLR | Allerede fordi den vederlagsfrie udlejning ikke udgjorde en momsbelagt aktivitet, var der ikke fradragsret for moms for ombygning af de pågældende lokaler, jf. ML (momsloven) § 3, stk. 1, og § 4, stk. 1. Det kunne ikke føre til andet resultat, at lokalerne på et senere tidspunkt var blevet udlejet mod vederlag. De øvrige omtvistede fakturaer indeholdt ikke en nærmere specifikation af, hvilke arbejder der var udført. Fakturaerne opfyldte dermed ikke betingelsen i ML (momsloven) § 39, stk. 3, om, at fakturaen skal opdeles af leverandøren. Overslaget fra byggefirmaet kunne ikke føre til andet resultat. Opgørelsen af ejendomsavancen efter ejendomsavanceloven var i øvrigt uden betydning ved opgørelsen af fradragsret for moms efter ML (momsloven) § 39. | Landsskatterettens kendelse af 11/2 2005 er ikke offentliggjort. |
| SKM2003.163.VLR | De omhandlede lokaler i en ejendoms stueetage var ikke særligt indrettet til erhverv, og de var kun i begrænset omfang fysisk adskilt fra sagsøgerens bolig på første sal og det værelse i stueetagen, der ikke var udlejet. Lokalerne var egnede til at indgå som en integreret del af den private bolig, og sagsøgeren havde ikke godtgjort, at lokalerne udelukkende var opført og anvendt til erhvervsvirksomhedens brug. Der var derfor ikke fradragsret for momsen på byggeomkostningerne til disse lokaler efter ML (momsloven) § 51, stk. 1, sammenholdt med ML (momsloven) § 39. | |
| Byretsdomme | ||
| SKM2010.490.BR | Til "virksomhedens lokaler" kan der ikke medregnes lokaler, der anvendes som bolig for virksomhedens indehaver, selvom lokalerne også anvendes erhvervsmæssigt. Se ML (momsloven) § 39, stk. 2. Det er altså et krav ifølge momsloven, at lokalerne "udelukkende" anvendes som driftslokale. Efter retspraksis fortolkes bestemmelsen udvidende, sådan at der også lægges vægt på, om lokalerne er egnede til at anvendes som beboelse. Risikoen for omgåelse ville ellers være for nærliggende og indlysende. I det konkrete tilfælde var der tale om svømmebassin, badeværelse, omklædningsfaciliteter til et begrænset antal personer og to værelser til beboelse, der efter deres karakter var egnede til at benyttes som en del af beboelsen. Bygning 1 var den ene længe i en fire-længet gård. Selvom den var adskilt fra beboelseslængen af portåbningen, var bygning 1 beliggende i forlængelse af beboelsesdelen og derfor geografisk egnet til at indgå som en del af beboelsen. Der var ikke umiddelbar adgang fra beboelseslængen til bygning 1, men en sådan direkte adgang kunne forholdsvis let etableres. Lokalerne var altså egnede til at indgå i beboelsesdelen, og sagsøger havde i begrænset omfang anvendt lokalerne privat. Selvom lokalerne havde fungeret som personalegode, var der altså hverken hel eller delvis fradragsret for moms. | |
| Landsskatteretsafgørelser | ||
| SKM2002.374.LSR | Landsskatteretten fastslog, at et kontorlokale måtte anses som udelukkende anvendt af virksomheden. Retten lagde vægt på, at kontorlokalet var indrettet som kontor med to edb-arbejdspladser/skriveborde med computere, printere, kabelføring m.m., der efter det oplyste blev anvendt i klagerens virksomhed. Retten lagde også vægt på virksomhedens omfang, og at lokalet efter det oplyste var det eneste sted, hvorfra klagerens virksomhed blev drevet, herunder at der havde været freelancearbejdere, som havde arbejdet fra stedet. Vedrørende et arkivlokale fastslog Landsskatteretten, at lokalet efter en konkret vurdering måtte anses for at indgå som en integreret del af indehaverens private beboelse. Der var derfor ikke fradragsret for momsen af udgifter til opførelse af arkivlokalet. Retten lagde vægt på det oplyste omkring arkivlokalets anvendelse. | |
| TfS1999, 107LSR | Der var ikke fradragsret for moms af udgifter vedrørende bryggers og badeværelse, da disse lokaler også blev anvendt som bolig for virksomhedens indehaver, jf. ML§ 39, stk. 2. Retten fastslog efter en konkret vurdering, herunder af de fremlagte fotos, at garagen/værkstedet også måtte anses for egnet til at indgå som en integreret del af den private bolig. Der var derfor heller ikke fradragsret for moms af udgifter vedrørende dette lokale, jf. ML§ 39, stk. 2. Der blev bl.a. lagt vægt på garagens placering i forhold til den resterende bolig, herunder (a) at der kun var bagudgang fra boligen via garagen, |
,, Rigsrevisionens undersøgelse har vist, at der i knap halvdelen af klagesagerne ikke findes dokumentation for den afgørelse, som SKAT har truffet, og at et af hovedprincipperne inden for forvaltningsretten - officialprincippet - er tilsidesat. Det er i sådanne sager ikke muligt at vurdere, om SKAT har taget saglige hensyn i klagebehandlingen.
Rigsrevisionens beretning om den offentlige ejendomsvurdering, august 2013
Værelsesudlejning (hus og ejerlejlighed)
Værelsesudlejning (andelsbolig)
Skattefri avance ved salg af hus
Skattefri avance ved salg af ejerlejlighed