Afsnit I Momsfritagelser

Kapitlet fastsætter momsfritagelser for leverancer, erhvervelser og indførsler af varer og ydelser, der er momspligtige her i landet, men som er fritaget for moms efter §§ 34-36.

Da leverancen, erhvervelsen eller indførslen er fritaget for moms, selv om varen eller ydelsen er momspligtig, har de registreringspligtige personer fradrag for den købsmoms, der vedrører de momspligtige transaktioner, se J.

Det betyder, at leverancer mv. sker til 0-momssats, og at der er fradrag for indgående moms. De pågældende transaktioner bliver hermed helt fritaget for momsbelastning i modsætning til de momsfrie varer og ydelser, se D.11.

Et eksempel:

Momsfritagelserne kan inddeles i følgende grupper:

• leverancer til andre EU-lande, jf. § 34, stk. 1, nr. 1-4 og nr. 10, se I.1.1
• leverancer til steder uden for EU, jf. § 34, stk. 1, nr. 5, 6 og 12, se I.1.2
• udstyr og ydelser til visse fly og skibe i udenrigsfart, jf. § 34, stk. 1, nr. 7, se I.1.3
• salg og udlejning af visse fly og skibe, jf. § 34, stk. 1, nr. 8, se I.1.4
• reparation, vedligeholdelse og ombygning på visse fly og skibe samt levering, udlejning, reparation og vedligeholdelse af disses faste udstyr, jf. § 34, stk. 1, nr. 9, se I.1.5
• levering af guld til Danmarks Nationalbank, jf. § 34, stk. 1, nr. 11, se I.1.6
• formidlingsydelser, jf. § 34, stk. 1, nr. 13, se I.1.7
• aviser, jf. § 34, stk. 1, nr. 14, se I.1.8
• varer til oplægning i Københavns Frihavn eller på frilager, jf. § 34, stk. 1, nr. 15, se I.1.9
• proviant mv. til skibe og fly i overensstemmelse med toldlovens regler, jf. § 34, stk. 1, nr. 16, se I.1.10
• afgiftsoplag for råvarer, jf. § 34, stk. 2, se I.1.11
• kontingentafgiftsoplag, jf. § 34, stk. 3, se I.1.12
• leverancer fra told- og afgiftsfri butikker i toldlufthavne, fly og skibe, jf. § 34, stk. 4, se I.1.13
• varer og ydelser i forbindelse med NATO, jf. § 34, stk. 5, se I.1.14

Reglerne om moms ved samhandel mellem EU-landene blev fastsat i Rådets direktiv nr. 91/680/EØF af 16. december 1991, som ændrede 6. momsdirektiv. Disse regler har karakter af overgangsregler og blev fastlagt i forbindelse med etableringen af Det indre Marked. Reglerne trådte i kraft den 1. januar 1993. Ordningen udløber imidlertid ikke automatisk, men ophører først, når EU har vedtaget en ny ordning. Der er endnu ikke vedtaget en ny ordning. Reglerne findes nu i Momssystemdirektivet. Se evt. sammenligningstabellen i direktivets bilag XII.

Det indre Marked er i artikel 14 i EF-traktaten defineret som et område uden indre grænser med fri bevægelighed for varer, personer, tjenesteydelser og kapital i overensstemmelse med traktatens bestemmelser.

Det indre Marked er således et marked uden fysiske, tekniske eller afgiftsmæssige handelshindringer.

Se B.2, om EU´s momsområde.

Der er momsfritagelse for leverancer af varer, som af sælgeren eller af erhververen eller for disses regning forsendes eller transporteres til et andet EU-land.

Det er yderligere en betingelse, at erhververen er registreret for moms i et andet EU-land. Erhververen behøver derimod ikke at være registreret i det land, hvortil varen forsendes eller transporteres.

Det betyder til gengæld, at der skal beregnes moms af salg til private og ikke-momsregistrerede virksomheder i EU.

Momsfritagelsen omfatter ikke varer, der er omfattet af kapitel 17, som omhandler brugte varer, kunstgenstande, samlerobjekter og antikviteter, se R.3.

Om faktureringspligt ved leverancer, se N.2, herunder særligt N.2.3.4.

Bestemmelsen gennemfører Momssystemdirektivets artikel 138, stk. 1 (tidligere 6. momsdirektivs artikel 28c, punkt A, litra a), første afsnit, i dansk ret.

EF-domstolen har i sag C-245/04, EMAG Handel Eder OHG, udtalt, at såfremt to på hinanden følgende leveringer af de samme goder, som foretages mod vederlag mellem afgiftspligtige personer, der optræder i denne egenskab, giver anledning til en og samme forsendelse inden for Fællesskabet eller en og samme transport inden for Fællesskabet af disse goder, kan denne forsendelse eller transport kun omfatte én af disse to leveringer, der som den eneste fritages for afgift i henhold til sjette direktivs artikel 28c, punkt A, litra a), første afsnit. Denne fortolkning gælder, uanset hvem af de afgiftspligtige personer - den første sælger, den mellemkommende erhverver eller den anden erhverver - der har retten til at råde over goderne under nævnte forsendelse eller transport.

Det var i SKM2005.161.VLR ubestridt, at sælgeren af de omhandlede mobiltelefoner på tidspunktet for handlerne havde hjemsted i Tyskland, og at sælgeren ikke var momsregistreret i hverken Danmark eller Sverige. Mobiltelefonerne blev købt af danske leverandører og henlå på et speditionslager i Danmark, forinden de blev videresendt til Sverige for sælgerens regning. Det var ligeledes ubestridt, at køberen af mobiltelefonerne var et afgiftspligtigt selskab, men at det ikke var momsregistreret i Sverige. Selskabet afregnede derfor ikke moms af handlerne som forudsat af sælgeren. Da mobiltelefonerne befandt sig på et speditionslager i Danmark på tidspunktet for forsendelsen til Sverige, var leveringsstedet, jf. momslovens § 14, stk. 1, nr. 2, 1. pkt., som udgangspunkt i Danmark, og der skulle derfor svares dansk moms af handlerne, jf. momslovens § 4, stk. 1, 1. og 2. pkt. Landsretten fandt ikke, at leverancerne kunne anses for at have leveringssted i Sverige efter reglerne om fjernsalg.

Spørgsmålet var herefter, om leverancerne var afgiftsfritaget efter momslovens § 34, stk. 1, nr. 1. Efter denne bestemmelse skal erhververen af en leverance være momsregistreret, for at leverancen er fritaget for afgift. Ifølge ordlyden af 6. momsdirektivs art. 28c, pkt. A, stk. 1, litra a, er betingelsen for afgiftsfritagelse derimod alene, at erhververen skal være en afgiftspligtig person, hvilket den svenske køber ubestridt var. Ifølge indledningen til 6. momsdirektivs art. 28c, pkt. A, stk. 1, litra a, skal betingelserne for afgiftsfritagelse i forbindelse med levering af goder fastsættes af medlemsstaterne for at sikre en korrekt og enkel anvendelse af afgiftsfritagelserne og for at hindre enhver mulig form for svig, unddragelse eller misbrug. Da betingelsen i momslovens § 34, stk. 1, nr. 1, om, at erhververen skal være momsregistreret, åbenbart tjener disse formål, fandt landsretten, at der ikke var grundlag for at fastslå, at denne bestemmelse, hvis ordlyd er klar, er i strid med direktivets bestemmelser. Betingelserne for afgiftsfritagelse var herefter ikke til stede. Dommen blev indbragt for Højesteret.

I forbindelse med anken ønskede sælgeren, jf. SKM2007.128.HR, at stille følgende spørgsmål til EF-Domstolen:

1. Skal artikel 28 c, pkt. A, litra a i Rådets 6. direktiv 77/388/EØF af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaterne lovgivning om omsætningsgrundlaget - det fælles merværdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag (6. momsdirektiv) fortolkes således, at medlemsstaterne generelt kan betinge momsfritagelse efter denne bestemmelse, at erhververen er registreret for merværdiafgift i det andet EU-land?
2. Skal artikel 11, pkt. A, Rådets 6. momsdirektiv 77/388/EØF fortolkes således, at beskatningsgrundlaget skal opgøres som det samlede modværdi, som en leverandør har modtaget uden fradrag af senere afregnet merværdiafgift, hvor leverandører urigtigt har anset dennes levering af goder til en erhverver i en anden medlemsstat for at være fritaget for merværdiafgift og derfor ikke har faktureret eller modtaget merværdiafgift, men efterfølgende pålægges at betale merværdiafgift til afgiftsmyndighederne?

Højesteret bestemte, at anmodningen om forelæggelse af de nævnte spørgsmål for EF-Domstolen ikke skulle tages til følge, idet Højesteret i relation til det første spørgsmål anførte, at der ikke forelå nogen tvivl om, at medlemsstaterne kan betinge momsfritagelse af, at erhververen er registreret for merværdiafgift, jf. momslovens § 34, stk. 1, nr. 1. Endvidere anførte Højesteret, at der ikke i relation til det andet spørgsmål fandtes at bestå nogen rimelig tvivl vedrørende fortolkningen af 6. momsdirektivs artikel 11, pkt. A. Efterfølgende hævede selskabet anken for Højesteret.

I SKM2005.278.ØLR fandt Østre Landsret det ikke godtgjort, at der var foretaget leverancer til en momsregistretret virksomhed, jf. momslovens § 34, stk. 1, nr. 1. Sælger havde listeangivet et salg til Sverige, men det i listeangivelserne anførte momsnummer tilhørte et selskab, som var gået konkurs. I sagsøgerens interne bogholderi og i fakturaerne var salget angivet som sket til en privatperson, som ikke var momsregistreret. Landsretten fandt det ikke dokumenteret endsige sandsynliggjort, at leverancerne i stedet var sket til en række andre selskaber, som ubestridt var momsregistreret i den relevante peirode. Landsretten lagde endvidere vægt på, at sagsøgeren igennem de 4 år, som sagen drejde sig om, ikke traf nærmere foranstaltninger med henblik på at sikre sig, hvem den reelle aftager var, og om det oplyste momsnummer var korrekt.

I SKM2006.269.VLR blev et dansk selskabs leverancer af dataudstyr til en ikke-momsregistreret svensk køber af Vestre Landsret anset for momsfritaget i medfør af momslovens § 34, stk. 1, nr. 1, idet det danske selskab under de i sagen foreliggende konkrete omstændigheder fandtes at have udvist den fornødne omhu for at sikre sig, at køberen var et momsregistreret svensk selskab. Det var ubestridt, at varerne rent faktisk var blevet leveret i Sverige. Det danske selskab var således i god tro om, at betingelserne for momsfri leverancer i momslovens § 34, stk. 1, nr. 1, var opfyldt.

Med dommen blev det - med Skatteministeriets tiltrædelse - fastslået, at reglen i momslovens § 34, stk. 1, nr. 1, er en subjektiv og ikke en objektiv bestemmelse, jf. den i dommen citerede erklæring fra Rådet og Kommissionen vedrørende anvendelsen af den bagvedliggende bestemmelse i 6. momsdirektivs artikel 28c, punkt A, stk. 1, litra a.

I SKM2008.55.BR fandt byretten efter en konkret bevisbedømmelse, at en metalskrotvirksomhed havde foretaget sig det fornødne for at sikre sig, at virksomheden handlede med en momsregistreret svensk aftager. Virksomheden havde via internettet kontrolleret, at køberen var momsregistreret hos de svenske myndigheder. Samhandlen foregik over en kort perode, hvor der efter rettens opfattelse ikke var forhold, der tydede på, at momsregistreringen var ophørt i perioden.

Se SKM2007.85.LSR, hvor et dansk firma havde undladt at sikre sig, at den svenske samhandelspartner løbende havde momsregistreringsnummer. Da klageren ikke kunne antages at have truffet de nødvendige foranstaltninger for at undgå ukorrekt anvendelse af momsreglerne i forbindelse med leveringer til Sverige, blev efteropkrævning af moms fastholdt. Vestre Landsrets dom SKM2006.269.VLR kunne ikke føre til et andet resultat.

I SKM2007.459.LSR anså Landsskatteretten på grundlag af de konkrete omstændigheder en dansk virksomheds leverance af mobiltelefoner til en virksomhed i Irland for momsfritaget efter momslovens § 34, stk. 1, nr. 1, uanset den irske virksomhed inden leveringstidspunktet var afmeldt fra momsregistrering.

Sælgeren skal kunne dokumentere, at varerne faktisk er forsendt eller transporteret til et andet EU-land. Se evt. TfS 1999, 355. Dokumentationen kan være i form af transportfaktura, fragtbrev eller erklæring fra fragtfører eller speditør.

Hvis køber eller sælger selv forestår transporten til et andet EU-land, kan dokumentationen bestå i en erklæring om at varen er modtaget i et andet EU-land.

EF-domstolen har i dommen i sag C-409/04, Teleos m.fl., udtalt, at artikel 28a, stk. 3, første afsnit, og artikel 28c, punkt A, litra a), første afsnit, i 6. momsdirektiv med hensyn til begrebet »forsendes« i disse to bestemmelser skal fortolkes således, at der først er sket erhvervelse inden for Fællesskabet af et gode, og fritagelsen for levering inden for Fællesskabet først kan bringes i anvendelse, når retten til som ejer at råde over godet er overdraget køberen, og leverandøren har godtgjort, at godet er blevet forsendt eller transporteret til en anden medlemsstat og efter denne forsendelse eller transport fysisk har forladt leveringsmedlemsstatens område.

Domstolen udtaler videre, at artikel 28c, punkt A, litra a), første afsnit, i direktivet skal fortolkes således, at bestemmelsen er til hinder for, at de kompetente myndigheder i leveringsmedlemsstaten kræver, at en leverandør, der har handlet i god tro, og som har fremlagt beviser, der umiddelbart støtter hans ret til fritagelse af en levering af goder inden for Fællesskabet, efterfølgende skal betale moms af disse goder, når disse beviser viser sig at være falske, og det ikke er påvist, at leverandøren har medvirket i momssvigen, forudsat, at han har truffet enhver rimelig foranstaltning, der stod i hans magt, for at sikre, at den levering inden for Fællesskabet, som han har foretaget, ikke fører til deltagelse i sådan svig.

Endelig udtaler domstolen, at den omstændighed, at køberen har fremlagt en angivelse for skatte- og afgiftsmyndighederne i bestemmelsesmedlemsstaten om erhvervelse inden for Fællesskabet som den, der er fremlagt i hovedsagen, kan udgøre et supplerende bevis for, at goderne faktisk har forladt leveringsmedlemsstatens område, men er ikke et afgørende bevis med henblik på momsfritagelsen af en levering inden for Fællesskabet.

EF-domstolen har i dommen i sag C-146/05, Albert Collée, udtalt, at artikel 28c, punkt A, litra a), første afsnit, i 6. momsdirektiv skal fortolkes således, at bestemmelsen er til hinder for, at skatte- og afgiftsmyndighederne i en medlemsstat nægter at fritage en levering inden for Fællesskabet, som faktisk har fundet sted, for merværdiafgift, alene med den begrundelse, at der ikke er foretaget en rettidig bogføring af leveringen. Ved efterprøvelsen af retten til fritagelse for merværdiafgift af en sådan levering skal den forelæggende ret ikke tage hensyn til, at den afgiftspligtige i første omgang bevidst skjulte, at der forelå en levering inden for Fællesskabet, medmindre der er risiko for tab af skatte- og afgiftsindtægter, og den afgiftspligtige ikke fuldstændigt har elimineret risikoen herfor.

EF-domstolen har i dommen i sag C-184/05, Twoh, udtalt, at artikel 28c, punkt A, litra a), første afsnit, i 6. momsdirektiv sammenholdt med Rådets direktiv 77/799/EØF om gensidig bistand mellem medlemsstaternes kompetente myndigheder inden for området direkte og indirekte skatter, som ændret ved Rådets direktiv 92/12/EØF, og med Rådets forordning (EØF) nr. 218/92 om administrativt samarbejde inden for området indirekte skatter, skal fortolkes således, at skatte- og afgiftsmyndighederne i den medlemsstat, hvorfra goder forsendes eller transporteres som led i en levering inden for Fællesskabet, ikke er forpligtet til at anmode om oplysninger hos myndighederne i den medlemsstat, som varerne ifølge leverandørens angivelser er sendt til.

Vestre Landsret fandt i en dom i SKM2003.362.VLR, at en sælger af skrot ikke havde godtgjort, at betingelserne for momsfritagelse efter § 34, stk. 1, nr. 1, var opfyldt i forbindelse med salg af skrot til en tysk statsborger og et tysk selskab. Skrotsælgeren havde ikke indsendt lister i henhold til momslovens § 54, ligesom momsangivelsens pkt. B vedrørende værdi af varesalg uden moms til andre EU-lande ikke var udfyldt. Der var heller ikke fremlagt fragtbreve eller lignende, der viste, at skrotsælgeren havde leveret skrot, der var forsendt eller transporteret til et andet EU-land. Sælger havde under sagen fremlagt fakturabilag, der viste, at der var solgt skrot til den tyske statsborger og det tyske selskab, og at disse havde solgt skrot til tyske kunder. Landsretten fandt, at da der hverken med hensyn til vareart, varemængde eller datomæssigt var den fornødne sammenhæng med sælgers salg, var det ikke ved disse bilag dokumenteret, at nogen del af det skrot, sælger havde solgt, var forsendt eller transporteret til Tyskland. Højesteret har i SKM2006.277.HR stadfæstet landsrettens dom.

Se Østre Landsrets dom SKM2003.400.ØLR, i tilfælde, hvor det er køberen, der har arrangeret transporten. Sagen drejede sig om, hvorvidt et selskab opfyldte betingelserne for at eksportere momsfrit i medfør af momslovens § 34, stk. 1, nr. 1. Forholdet var nærmere det, at selskabet havde solgt varer til en køber bosiddende i et andet EU-land. Mellem selskabet og køber var det aftalt, at køber skulle forestå transporten af varerne til sit hjemland. Forinden varerne forlod Danmark, havde køberen videresolgt disse. Det kunne herefter konstateres, at varerne enten forblev i Danmark eller blev eksporteret til et tredje land. Med henvisning til en konkret række af momenter, hvoraf blandt andet fremgik, at selskabet havde et længerevarende kendskab til køber, og at nogle af varerne var blevet betalt af andre end køber, fastslog landsretten, at selskabet ikke på tilstrækkelig vis havde sikret sig, at de solgte varer de facto blev fremsendt til et andet EU-land. Selskabet havde derfor ikke været berettiget til at eksportere momsfrit i medfør af momslovens § 34, stk. 1, nr. 1. Herudover fastslog landsretten, at selskabet ikke ud fra en lighedsgrundsærning havde krav på momsfritagelse. For Landsskatterettens kendelse i sagen se SKM2001.144.LSR.

>I SKM2009.141.LSR fandt Landsskatteretten, at der under de foreliggende omstændigheder kunne kræves, at selskabet fremlagde dokumentation for, til hvilket EU-land varerne var forsendt eller transporteret og til hvilke virksomheder, således at myndighederne kan sikre sig, at der ikke foreliger misbrug. Told- og skatteregionen havde tidligere ved brev meddelt selskabet, at der skulle ske verifikation i forbindelse med hver eneste handel, da der handledes for meget store beløb og udenlandske myndigheder havde tidligere konstateret svig hos nogle af selskabets kunder. Som dokumentation for forsendelsen var der alene fremlagt en påtegning fra speditøren om, at varerne var eksporteret fra Danmark til en destination inden for EU<

Om dokumentationskrav ved udførsel til 3.lande, se I.1.2.1.

Det fremgår af artikel 21 i Rådets forordning (EF) nr. 1777/2005, at den medlemsstat, hvortil varerne ankommer efter forsendelse eller transport, og hvor der er foretaget en erhvervelse af varer inden for Fællesskabet i henhold til artikel 28a i direktiv 77/388/EØF (momslovens § 11, § 48, og § 50), udøver sin kompetence til at pålægge moms, uanset den momsbehandling af transaktionen, der er foretaget i den medlemsstat, hvor forsendelsen eller transporten af varerne er påbegyndt. Der skal således betales erhvervelsesmoms i det andet EU-land, uanset om sælgeren - evt. ved en fejl - har lagt dansk moms på leverancen af varer.

En eventuel anmodning fra leverandøren af varerne om tilpasning af den moms, han har faktureret og angivet i den medlemsstat, hvor forsendelsen eller transporten af varerne er påbegyndt, behandles i denne medlemsstat i henhold til dens egne regler, jf. artikel 21. Dvs. at en dansk sælger i forbindelse med en evt. efterfølgende anmodning om momsfritagelse dels skal anmode om genoptagelse af afgiftstilsvaret for den pågældende afgiftsperiode, se evt. procesvejledningens afsnit G.1.2, og dels skal dokumentere, at varerne rent faktisk blev forsendt eller transporteret til et andet EU-land, og at erhververen var registreret for moms i et andet EU-land, jf. ovenfor.

Der er momsfritagelse for levering af nye transportmidler, som af sælgeren eller erhververen eller for disses regning forsendes eller transporteres til erhververen i et andet EU-land.

Ved en erhverver i et andet EU-land forstås en person, der har sin bopæl i et andet EU-land. Dvs. at køberen på leveringstidspunktet skal have sin bopæl i et andet EU-land. Det er derfor ikke tilstrækkeligt, at køberen på et senere tidspunkt får sin bopæl i et andet EU-land. Se SKM2006.170.SKAT.

Hvis sælgeren i forbindelse med salget får forevist et dansk pas eller tilsvarende dansk legimation, må sælgeren på anden vis sikre sig, at køberen på leveringstidspunktet har sin bopæl i et andet EU-land.

Hvis ikke sælgeren kan fremlægge dokumentation for, at betingelserne er opfyldt, skal der afregnes dansk moms af salget.

Om god tro, se I.1.1.1.

Disse særregler er indført i 1991 ved Rådets direktiv nr. 91/680/EØF af 16. december 1991, som ændrede 6. momsdirektiv. Særreglerne findes nu i Momssystemdirektivet. Se evt. sammenligningstabellen i direktivets bilag XII.

Bestemmelsen er en følge af, at der altid skal betales moms i erhvervelseslandet af nye transportmidler.

Om definitionen af nye transportmidler, se D.9.1.

Der gælder særlige faktureringsbestemmelser for salg fra registrerede virksomheder til ikke-registrerede virksomheder og privatpersoner i andre EU-lande og for salg fra ikke-registreringspligtige virksomheder og private, der leverer nye transportmidler til et andet EU-land, se N.3.

For brugte transportmidler gælder de almindelige regler

Reglen omfatter kun energiprodukter, alkohol og alkoholholdige drikkevarer samt forarbejdet tobak som defineret i fællesskabsbestemmelserne, men ikke gas, der leveres gennem distributionssystemet for naturgas, eller elektricitet, jf. Momssystemdirektivets artikel 2, stk. 3, og artiklerne 138-139. Varerne må endvidere ikke være omfattet af kapital 17, der omhandler brugte varer, kunstgenstande, samlerobjekter og antikviteter, se R.3.

Varerne skal forsendes eller transporteres til et andet EU-land for sælgerens eller erhververens regning, og der skal svares punktafgift i modtagerlandet. Varerne skal endvidere forsendes efter de EU-regler, der gælder for forsendelse og kontrol af punktafgiftspligtige varer, jf. Rådets direktiv 92/12.

Andre varer, der er punktafgiftspligtige i Danmark eller i andre EU-lande, er ikke omfattet af momsfritagelsen efter denne bestemmelse, men kan f.eks. være fritaget efter § 34, stk. 1, nr. 1 (momslovens øvrige regler).

Ved overførsel af varer forstås de situationer, hvor en virksomhed overfører varer til virksomhedens eget brug i et andet EU-land. Det kan f.eks. være overførsel af varer til eget lager i et andet EU-land. Sådanne overførsler sidestilles med varesalg, jf. § 10, og der skal derfor udstedes faktura, se D.8.

Værdien af de overførte varer er virksomhedens almindelige pris ved salg af de pågældende varer, eller - i mangel af en sådan pris - en kalkuleret salgspris. Denne pris skal indeholde samtlige de omkostninger og den avance, der i almindelighed indgår i momsgrundlaget for varer af den pågældende art.

Overførsler af varer omfatter ikke:

• varer, som sendes til et andet EU-land for dér at blive installeret eller monteret af leverandøren eller for dennes regning
• varer, der leveres om bord på et skib, et fly eller et tog under en transport med afgangs- og ankomststed i EU
• overførsel af nødvendigt udstyr til fly og skibe i udenrigsfart samt salg og udlejning af fly og skibe med en bruttotonnage på 5/en bruttoregistertonnage på 5 tons eller derover. Det kan f.eks. være overførsel af reservedele til fly inden for samme selskab, jf. § 34, stk. 1, nr. 7 og 8
• midlertidig overførsel og anvendelse af en vare med henblik på, at der i det andet EU-land skal foretages en tjenesteydelse på varen, f.eks. reparationsarbejde, installerings- og monteringsarbejde
• midlertidig overførsel og anvendelse af en vare i et andet EU-land, hvor indførsel af varen fra et sted uden for EU ville være omfattet af reglerne om midlertidig afgiftsfri indførsel af varer, f.eks. varer, der bliver udstillet i et andet EU-land, eller varer, der højst bliver anvendt i 24 måneder i et andet EU-land.

Varer, der er omfattet af momslovens kapitel 17 om brugte varer, kunstgenstande, samlerobjekter, antikviteter mv., er ikke omfattet af bestemmelsen, se R.3.

Det følger af reglerne om erhvervelse, at der skal beregnes moms af værdien af de overførte varer i det EU-land, hvortil varerne overføres, se D.9.2.

Varer og transportydelser kan leveres momsfrit til diplomatiske og konsulære repræsentationer og dertil knyttet personale med diplomatiske rettigheder i andre EU-lande. Der er ligeledes momsfritagelse for varer og transportydelser til personale med diplomatiske rettigheder ved internationale organisationer i andre EU-lande, jf. § 34, stk. 1, nr. 10, litra b.

Det er kun transportydelser, der er fritaget efter denne bestemmelse. Der skal således betales moms af alle andre ydelser, der leveres til de omhandlede diplomatiske repræsentationer m.fl.

Det er en forudsætning, at varerne transporteres til det pågældende EU-land, og at modtageren er berettiget til momsfritagelse i værtslandet.

Virksomheden skal være i besiddelse af en moms- og punktafgiftsfritagelsesattest, jf. artikel 2 i Kommissionens forordning (EF) nr. 31/96 af 10. januar 1996, før der må sælges momsfrit. Det er diplomaten, der skal udlevere fritagelsesattesten og fortegnelsen til virksomheden. Fritagelsesattesten skal være attesteret af en myndighed i diplomatens værtsland og indeholde oplysninger om, at der foreligger diplomatisk status, og at varen kan momsfritages. Den sidste betingelse skyldes, at værtslandet kan have fastsat begrænsninger på arten af varer, der kan fritages for moms. Se i denne forbindelse afsnit K.1.2 om leverancer til herværende diplomatiske repræsentationer og internationale organisationer samt tilknyttede personer med diplomatisk status.

Varer og ydelser kan endvidere sælges momsfrit til internationale organisationer i andre EU-lande, hvis de er berettiget til momsfritagelse i værtslandet, og varerne transporteres til det pågældende land, jf. § 34 stk. 1, nr. 10, litra b. Der er her - i modsætning til bestemmelsens litra a - tale om momsfritagelse for alle ydelser.

En tilsvarende fritagelse er aftalt for leverancer til Europa-Kommissionen. Fritagelsen gælder både leverancer til Kommissionens kontorer mv. i Danmark og i udlandet. Fritagelsen er begrænset til de danske leverandører, som har indgået kontrakt med Europa-Kommissionen. Underleverancer til den virksomhed, der er kontraktspartner med Europa-Kommissionen, er som udgangspunkt omfattet af momslovens almindelige regler.

Der er ikke momsfritagelse for varer og ydelser til personalet i de pågældende organisationer, men kun til selve organisationen. Hvis personalet har diplomatstatus, kan der opnås momsfritagelse efter litra a.

Virksomheden skal være i besiddelse af en fritagelsesattest for at kunne sælge momsfrit, jf. omtale under litra a.

Som internationale organisationer anses f.eks. Den Europæiske Rumorganisation (ESA), OECD, FN med dertil knyttede organisationer som IMF og Verdensbanken.

Told- og Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at der ikke skal betales moms ved genindførsel af en bil, som tidligere er solgt uden moms i medfør af § 34, stk. 1, nr. 10, jf. TFS1998.15.

Bestemmelserne i momslovens § 34, stk. 1, nr. 5, 6 og 12, momsfritager leverancer til steder uden for EU, herunder tilknyttede ydelser.

Se B.2 om EU´s momsområde.

Det er hensigten, at alle varer, der udføres fra EU-momsområdet, skal fritages for moms.

Levering af varer, der af virksomheden eller for dennes regning udføres til steder uden for EU, er således fritaget for moms. Det samme gælder levering af varer, der af en køber, som ikke er momsregistreret her i landet, eller for dennes regning udføres til steder uden for EU.

I begge tilfælde er det en betingelse, at sælger kan godtgøre, at varen er udført. Udførselsdokumentationen kan bestå af fakturakopi, skriftlig ordre, korrespondance med køber, bankafregning og lign., kopifragtbrev og lign., øvrige handelsdokumenter samt attesteret eksemplar 3 af enhedsdokumentet (udførselsangivelsen). Se også I.1.1.1.

EF-domstolen har i sag C-271/06, Netto Supermarkt, udtalt, at at sjette direktivs artikel 15, nr. 2, (Momssystemdirektivets artikel 146, stk. 1, litra b) og artikel 147), skal fortolkes således, at bestemmelsen ikke er til hinder for, at en medlemsstat indrømmer fritagelse for moms knyttet til levering af goder til udførsel til steder uden for Fællesskabet, når betingelserne for en sådan fritagelse ikke er opfyldt, men hvor den afgiftspligtige ikke ved udvisning af almindelig agtpågivenhed i handelsforhold kunne have indset dette, fordi de beviser for udførsel, som køberen fremlagde, var forfalskede.

Momsfritagelsen omfatter også de tilfælde, hvor køber er momsregistreret her i landet, når sælger forestår varens eksport til steder uden for EU. Se TfS 1997, 870. SKM2008.630.SR drejede sig om en sag, hvor en virksomhed solgte et parti varer til en aftager i et andet EU- land, hvor varerne blev forabejdet. Herefter købte virksomheden de forarbejdede varer, der stadig befandt sig i det andet EU-land, og solgte disse til en dansk køber, som videresolgte varerne til 3. land. Varerne befandt sig således i et andet EU-land ved handlens indgåelse og blev transporteret direkte derfra til 3.land. Skatterådet fandt, at det indledende salg kunne betragtes som et almindeligt EU-salg, såfremt det var et reelt salg. Skatterådet udtalte iøvrigt vejledende, at de efterfølgende leverancer ikke var momspligtige her i landet eller i det andet EU-land, da leveringsstedet blev anset for at være uden for EU.

Virksomheder (f.eks. bogforlag), der forsender bøger, blade mv. til steder uden for EU i tryksagsforsendelser eller almindelige brevforsendelser, skal ikke beregne moms af leverancerne.

Der skal ikke beregnes moms af gaveforsendelser, der udføres til steder uden for EU ved virksomhedens foranstaltning, selv om varerne afsættes til herboende personer.

Virksomheder, der sælger lystfartøjer, som afgår til steder uden for EU på egen køl, skal ikke beregne moms af salget under følgende betingelser:

• køber skal over for sælger kunne dokumentere at have bopæl uden for EU. Det kan gøres ved forevisning af pas, identitetskort eller tilsvarende legitimation
• sælger skal på fakturaen angive køberens navn og adresse uden for EU. Fakturaen skal indeholde sædvanlige oplysninger om bl.a. udstedelsesdato, fartøjets art og pris. Fakturaen skal endvidere indeholde størrelsen af den moms, som virksomheden hæfter for, hvis den foreskrevne dokumentation ikke fremlægges
• ved salg af lystfartøjer til personer med bopæl i Norge skal virksomheden senest 6 måneder efter leveringen kunne dokumentere, at lystfartøjet er anmeldt til toldmyndigheden i Norge. Det kan f.eks. være i form af toldmyndighedens påtegning på salgsfakturaen om anmeldelse, kopi af toldkvittering eller erklæring om, at købet er toldmyndigheden bekendt. Hvis dokumentation ikke kan fremlægges, skal virksomheden medregne det beregnede momsbeløb til salgsmomsen for den periode, hvor dokumentationsfristen udløber
• ved salg af lystfartøjer til personer, der ikke har nærmere tilknytning til andre EU-lande eller de nordiske lande, er et afstemplet enhedsdokument dokumentation for udførsel. Ved ikke nærmere tilknytning ses der på bopæl, opholds- eller arbejdstilladelse mv. Enhedsdokumentet afstemples ved det toldcenter, hvor virksomheden er beliggende. Der skal samtidig med angivelsen til udførsel fremlægges dokumentation for købers bopælsforhold.

Der skal ikke beregnes moms ved leverancer af motorkøretøjer (inkl. leveringsomkostninger mv.) bestemt til registrering på grænsenummerplader, når køberen har tilladelse fra Centralregisteret for Motorkøretøjer til direkte udtransport på grænsenummerplader. Det samme gælder motorkøretøjer, som er solgt til levering i udlandet, og for hvilke Centralregisteret for Motorkøretøjer har givet tilladelse til direkte udtransport på grænsenummerplader.

Der skal derimod beregnes moms ved leverance af motorkøretøjer, når køberen har tilladelse fra Centralregisteret for Motorkøretøjer til midlertidig benyttelse af et personmotorkøretøj her i landet på grænsenummerplader. Se tillige I.1.1.2 om levering af nye transportmidler til andre EU-lande.

En virksomhed kan undlade at beregne moms ved salg af maskiner og driftsmidler til en kunde uden for EU, selv om disse midlertidigt skal bruges til produktion af varer til den pågældende kunde her i landet. Der skal kunne fremlægges fornøden dokumentation for maskinernes midlertidige anvendelse her i landet samt salgsfaktura og dokumentation for indgåede aftaler, f.eks. kontrakt om levering af varer, ordrebekræftelse, bankafregning m.v.

Det er en betingelse, at maskinerne mv. efter produktionens afslutning udføres til den pågældende køber uden for EU eller bliver destrueret.

For varer, der afsættes til Udenrigsministeriet (afdeling for internationalt udviklingsarbejde - DANIDA) til brug for Danmarks bistandsvirksomhed i udviklingslandene, kan momsberegning undlades, hvis de udføres direkte af leverandøren og i dennes navn.

Det samme gælder for varer, som DANIDA udfører, hvis DANIDA afgiver erklæring til leverandøren om udførslen. Denne gives på den af leverandørvirksomheden udstedte faktura og skal indeholde oplysning om enhedsdokumentets dato og nr.

Der skal heller ikke beregnes moms af varer, der afsættes til Landbrugsministeriet som led i de af UN/FAO World Food Program gennemførte projekter, hvis varerne udføres direkte fra leverandørvirksomheden og i dennes navn.

IAPSO er et fælles indkøbskontor (Inter-Agency Procurement Services Office), som Forenede Nationers Udviklingsprogram har oprettet i Danmark.

Der er givet tilladelse til, at danske leverandører, der leverer varer til IAPSO, kan undlade at beregne moms, når varerne er bestemt til udførsel til projekter i udlandet.

Det er en betingelse, at IAPSO sender de danske leverandører dokumentation for, at varerne er ekspederet til et nærmere angivet projekt i udlandet. Dokumentationen kan f.eks. være kopifaktura eller kopifragtbrev med attest for udførsel.

Varer, der ifølge skriftlig aftale med en udenlandsk ordregiver leveres til den pågældende stats officielle repræsentation her i landet, kan leveres uden moms, når udførslen sker ved repræsentationens foranstaltning, og virksomheden kan dokumentere udførslen.

Kontormaskiner, papir og andre kontorartikler samt boliginventar, der afsættes til Udenrigsministeriet bestemt til udførsel ved ministeriets foranstaltning til brug for danske repræsentationer i lande uden for EU, kan ligeledes leveres uden moms. Det er en forudsætning, at udførslen kan dokumenteres.

Der gælder tilsvarende regler for udstillings- og dekorationsmaterialer, der er afsat til Udenrigsministeriet og bestemt til udførsel ved ministeriets foranstaltning i forbindelse med salgsfremstød for danske varer i udlandet.

Levering af varer til herboende privatpersoner eller herværende ikke registrerede virksomheder, som forestår varernes udførsel til steder uden for EU, kan ikke ske momsfrit.

Varer, som registrerede virksomheder sælger til privatpersoner bosat uden for EU, kan fritages for moms efter bestemmelserne i momsbekendtgørelsen §§ 33-36 om momsfrit salg til rejsende med bopæl uden for EU.

Der skelnes mellem, om køber har bopæl i Norge eller på Ålandsøerne, eller om køber har bopæl i andre lande uden for EU. Særreglen for Norge og Ålandsøerne skyldes en nordisk overenskomst om beskatning af rejsegods i rejsetrafikken mellem Norge, Ålandsøerne og Danmark.

For at få momsfritagelse skal prisen på den enkelte vare overstige 1.200 kr. inkl. moms, og at varen transporteres til steder uden for EU inden udgangen af den tredje måned efter leveringsmåneden. En gruppe ting, der normalt udgør en helhed, anses for én vare.

Det er en betingelse, at fakturaen angiver varerne til udførsel til Norge eller Ålandsøerne. Fakturaen skal være forsynet med udstedelsesdato, sælger og købers navn og adresse samt varernes antal, art og værdi (salgspris inkl. moms samt momsbeløbet).

Køber skal overfor virksomheden kunne dokumentere sin bopæl i Norge eller på Ålandsøerne ved forevisning af pas, identitetskort eller tilsvarende legitimation.

Virksomheden skal medregne momsen til salgsmomsen for den periode, hvor salget har fundet sted. Momsen kan så fradrages i salgsmomsen i den periode, hvor virksomheden kan fremlægge faktura, der i Norge eller på Ålandsøerne er påtegnet, at varerne er afgiftsberigtiget ved indførslen.

For at få momsfritagelse skal varerne (det må gerne være forskellige varer) være købt i samme forretning (f.eks. et stormagasin) og have en samlet værdi over 300 kr. inkl. moms. Det er yderligere en betingelse, at varen transporteres til steder uden for EU inden udgangen af den tredje måned efter leveringsmåneden.

Det er en betingelse, at varerne på en faktura eller i et enhedsdokument er angivet til udførsel. Fakturaen eller enhedsdokumentet skal indeholde oplysning om varernes antal, art og værdi (salgspris inkl. moms samt momsbeløbet). Fakturaen skal endvidere være forsynet med en udstedelsesdato og indeholde oplysninger om sælgers og købers navn og bopæl.

Køber skal over for virksomheden kunne dokumentere sin bopæl uden for EU ved forevisning af pas, identitetskort eller tilsvarende legitimation

Virksomheden skal medregne momsen til salgsmomsen for den periode, hvor salget har fundet sted. Momsen kan så fradrages i salgsmomsen i den periode, hvor virksomheden kan fremlægge faktura eller enhedsdokument, der angiver, at varerne er toldbehandlet ved købers udrejse fra EU. Der gælder de almindelige regler for opbevaring af fakturaer mv.

EF-domstolen har i sag C-271/06, Netto Supermarkt, udtalt, at at sjette direktivs artikel 15, nr. 2, (Momssystemdirektivets artikel 146, stk. 1, litra b) og artikel 147), skal fortolkes således, at bestemmelsen ikke er til hinder for, at en medlemsstat indrømmer fritagelse for moms knyttet til levering af goder til udførsel til steder uden for Fællesskabet, når betingelserne for en sådan fritagelse ikke er opfyldt, men hvor den afgiftspligtige ikke ved udvisning af almindelig agtpågivenhed i handelsforhold kunne have indset dette, fordi de beviser for udførsel, som køberen fremlagde, var forfalskede.

Told- og Skattestyrelsen har tilladt en særlig turistordning for Global Refund DK A/S (tidligere Europe Tax-Free Shopping Denmark A/S København) og de forretninger, der er tilsluttet selskabet.

De tilsluttede forretninger udfylder ved salg til turister en særlig faktura/cheque med selskabets logo og navn. Denne faktura/cheque svarer til den almindelige faktura og behandles efter samme regler også for så vidt angår toldbehandling ved udrejse af EU.

Efter toldbehandlingen, hvor fakturaen/chequen er attesteret for udførslen, opbevares den hos Global Refund International AB, Sverige.

Det er en betingelse, at:

• bilagsmaterialet for en længere periode skal kunne fremlægges
• Global Refund DK A/S skal informere sælgeren om, at denne er ansvarlig for tilvejebringelse af dokumenterne, idet opbevaringspligten fortsat påhviler sælger
• sælgeren skriftligt erklærer sig indforstået med ordningen.

Fakturaer/cheques skal opbevares i mindst 5 år. Salgsvirksomhedens umiddelbare dokumentation for momsfrit salg består i stedet for fakturaer af kontoudtog fra Global Refund DK A/S.

Kontoudtoget skal indeholde følgende oplysninger:

• dato for kontoudtogets udfærdigelse
• den tilsluttede virksomheds navn og adresse
• faktura/cheque nr. og dato
• faktura/chequebeløbets størrelse inkl. moms
• momsbeløbets størrelse
• kontoudtogets nr. i forhold til andre udskrevne kontoudtog til virksomheden.

Global Refund DK A/S skal tillige sørge for, at der på kontoudtoget kun medtages turistsalg, der opfylder betingelserne for momsfritagelse, se I.1.2.1.1 om dokumentation for bopæl uden for EU.

Selskabet varetager mod et gebyr udbetalingen af momsrefusion til turisten.

Told- og Skattestyrelsen har ligeledes tilladt en turistsalgsordning for Tax-Free International/Eurocard Denmark (nuværende PBS International).

Ved salg til turister udleverer den pågældende forretning en formular, der i forretningen udfyldes med dato, kundens navn og bopæl, vareart, pris inkl. moms og momsbeløbet. Forretningen og turisten beholder en kopi af formularen. Originalformularen attesteres af toldvæsenet ved udrejse fra sidste EU-land og indsendes til Tax-Free International. Kunden betaler ved købet varens fulde pris inkl. moms.

Momsbeløbet fratrukket ekspeditionsgebyr udbetales til kunden, når Tax-Free International har modtaget den attesterede originalformular. Forretningen debiteres herefter beløbet og får tilsendt en Betalings-Serviceoversigt, der for det enkelte salg indeholder oplysninger om købsdato, formularnummer, pris og momsbeløb. Den attesterede originalformular opbevares af Tax-Free International i 5 år. Betalings-Serviceoversigten sammenholdt med den attesterede originalformular kan godkendes som udførselsdokumentation.

SKAT har ligeledes tilladt en turistsalgsordning for Denmark Tax-Free Refund ApS.

Der er udarbejdet en særlig formular, som de tilsluttede forretninger udskriver i forbindelse med varesalget til turisten. Formularen udskrives elektronisk og indeholder bl.a. oplysning om sælgers navn og CVR-nummer. Varen specificeres af den almindelige kassebon, der vedhæftes formularen. Endvidere påføres oplysning om navn, adresse på kunden, oplysning om hjemland, og pas- eller id-nummer. Denmark Tax-Free Refund ApS udsteder til de tilsluttede forretninger en faktura, der udgør forretningernes grundlag for at regulere salgsmomsen, der er opkrævet ved turistens køb, samt grundlag for virksomhedens fradrag for købsmomsen af det provisionsbeløb, som selskabet tilbageholder som et ekspeditionsgebyr.

Denmark Tax-Free Refund ApS skal opbevare de afstemplede formularer, som en del af regnskabsmaterialet, og formularerne skal stilles til rådighed for SKAT, såfremt det ønskes i forbindelse med momskontrol af de tilsluttede forretninger.

Ved salg til diplomater m.fl., der efter andre regler er fritaget for at betale moms i det land, hvor de bor, anses det for tilstrækkelig dokumentation, at fakturaen er forsynet med påtegning fra det endelige indførselslands toldmyndighed eller anden kompetent myndighed om, at varerne er indført.

Der skal ikke beregnes moms af arbejdsydelser på varer, der efter behandling bliver transporteret til et sted uden for EU af virksomheden eller af en aftager etableret i udlandet. Det er hensigten at holde reparationsarbejder på løsøregenstande fri for moms.

Hvis det er tjenesteyderen, der står for transporten, behøver køberen ikke at være etableret i udlandet.

Det er uden betydning, om arbejdsydelsen foretages for sælgers eller købers regning.

SKM2008.445.SKAT omhandler genoptagelse ved ændring af praksis for den momsmæssige behandling af træning af heste, der midlertidigt er indført til Danmark med henblik på træning jf. SKM2008.388.LSR. Af meddelelsen fremgår, at når hesteejere fra lande uden for EU får trænet deres heste hos trænere her i landet, kan ydelsen leveres uden dansk moms, jf. momslovens § 34, stk. 1, nr. 6, når hesten efter træningen bliver transporteret til et sted uden for EU af virksomheden eller af en aftager etableret i udlandet.

For varer, der skal udføres fra EU-området, gælder de samme regler, dvs. at man kan holde reparation og istandsættelse af en vare uden for den momspligtige omsætning, selv om varen altid har befundet sig i EU-området, når blot varen efter behandling udføres til steder uden for EU.

Reparationsarbejde, ombygning mv. på lystfartøjer fra lande uden for EU og erhvervsfartøjer hjemmehørende uden for EU med en bruttotonnage på under 5 respektive bruttoregistertonnage på under 5 tons kan holdes uden for den momspligtige omsætning, når reparationsarbejdet mv. sker for udenlandsk regning, og fartøjet efter endt reparation udføres til et sted uden for EU.

Værfter og reparatører, der foretager reparationsarbejde mv. på de ovennævnte fartøjer, skal før indførslen søge told- og skatteforvaltningen om en bevilling til midlertidig told- og momsfrihed for lystfartøjer.

Der skal ikke beregnes moms af ydelser, der er knyttet direkte til udførsel af varer til steder uden for EU eller til indførsel af varer, der er under de i § 12, stk. 2 nævnte toldordninger, se I.3.

Det er i forbindelse med indførsel en betingelse, at de indførte varer er omfattet af en af de i § 12, stk. 2 nævnte ordninger. Det forhold, at varerne har været ufortoldede på tidspunktet for levring af de pågældende ydelser, kan ikke sidestilles med de i § 12, stk. 2 nævnte ordninger, jf. SKM2006.99.LSR

Baggrunden for bestemmelsen er, at ydelsen anses som en integreret del af varen, der eksporteres til steder uden for EU. For varer, der indføres fra steder uden for EU, vil ydelserne indgå i fortoldningsbeløbet og herved blive pålagt moms.

Blandt ydelser, der er omfattet af ordningen, er f.eks. transport i EU af varer, der skal eksporteres til tredjelande. Det er selve transportens karakter, der er afgørende for momsfritagelsen. Det betyder, at transporten er fritaget i alle situationer, også f.eks. ved viderefakturering i Danmark.

Luftfragtaftaler indgås enten med luftfartsselskabet eller med dets agent. I sidstnævnte tilfælde sker det på den måde, at kundevirksomheden kontakter luftfragtagenten, der udfylder et fragtbrev for luftfartsselskabet og henvender sig til det pågældende selskab, der sørger for transporten. Luftfartsselskabet udbetaler et provisionsbeløb for fragtaftalen.

Provision vedrørende luftfragtaftaler inden for EU skal behandles efter reglerne om transportydelser inden for EU, se E.3.5.2.

Skibsmægleres formidling af transport vedrørende danske og udenlandske skibe er fritaget for moms, når ydelserne præsteres for skibets regning eller for et firma, der er hjemmehørende i udlandet. Det er endvidere en betingelse, at ydelserne vedrører udførsel eller indførsel af varer til eller fra steder uden for EU.

Der skal ikke betales moms af nødvendigt udstyr, der leveres til brug i luftfartøjer og skibe i udenrigsfart (bortset fra sportsfly og lystfartøjer), samt ydelser, der præsteres for sådanne luftfartøjer og skibe.

Ved afgørelsen af, om der er tale om udenrigsfart, har sondringen inden for/uden for EU ikke betydning. Der skelnes kun mellem trafik internt i Danmark og mellem Danmark og udlandet.

Ved udenrigsfart forstås herefter fart, der overvejende finder sted mellem havne uden for det danske afgiftsområde, som defineret i momslovens § 2 (se B.1) og fart, der overvejende finder sted mellem en havn, der er beliggende inden for det nævnte område, og havne, der er beliggende uden for dette område. Som overvejende forstås, at mere end 50% af sejladsen foregår på den nævnte måde. Se TfS 1999, 393.

I SKM2008.554.SKAT har SKAT meddelt, at den definition af udenrigsfart, Tolddepartementet har fastsat i Dep. 1052/88, efter aftale med Skatteministeriet er ophævet med virkning fra 1. juli 2008. Herefter skal der i forbindelse med momsfritagelse for ydelser præsteret for skibe i udenrigsfart alene anvendes definitionen fastsat i TfS 1999, 393 ved vurderingen af udenrigsfart.

Bestemmelsen omfatter både udstyr til installation og løst udstyr. Det afgørende for momsfriheden er, at udstyret er nødvendigt for luftfartøjets eller skibets drift, herunder udførelsen af de opgaver, som fartøjet løser.

Momsfritagelsen omfatter også ydelser, der præsteres for sådanne fly og skibe. Momsfritagelsen er dog betinget af, at ydelserne udføres for at dække et umiddelbart behov i forbindelse med skibet/flyet og dets ladning. Fritagelsen omfatter alene ydelser, der leveres direkte til rederiet/flyselskabet, jf. EF-domstolens dom i sagerne C-181/04-C183/04.

Bestemmelsen omfatter også nødvendigt udstyr, der leveres til brug om bord i restaurationer mv. i de nævnte fartøjer.

Skatterådet har i SKM2008.953.SR truffet afgørelse i en sag, der vedrørte et nødvendigt, individuelt tilpasset, flytbart udstyr til fly.

Ved salg til internationale luftfartsselskaber, kan udstyret momsfritages efter § 34, stk. 1 nr. 7, medmindre der leveres til danske luftfartsselskaber, der ikke opfylder betingelserne i den midlertidige ordning for luftfartsselskaber, der mod betaling flyver i udenrigstrafik.

Når en pilot kan dokumentere, at han er ansat i et luftfartsselskab, der mod betaling hovedsageligt flyver i udenrigsfart, og udstyret faktureres direkte til piloten, kan dette momsfritages efter § 34, stk. 1, nr. 7, når køberen er bosiddende i et EU-land.

Hvis udstyret udføres til steder uden for EU, og køberen ikke er registreret her i landet, kan det momsfritages efter § 34, stk. 1, nr. 5. Skatterådet fandt ikke, at § 34, stk. 1, nr. 7, kan fortolkes på en sådan måde, at en levering kan momsfritages, når et udstyr faktureres direkte til piloten, hvis denne ikke er ansat i et luftfartsselskab, der mod betaling hovedsageligt flyver i udenrigstrafik.

Leverancer af nødvendigt udstyr og proviant, der indkøbes af et rederi til et nærmere angivet skib, der sejler i udenrigsfart, kan holdes uden for leverandørens momspligtige omsætning, forudsat at der ved rederiets senere levering udfærdiges udførselsangivelse i leverandørens navn. Der skal derimod betales moms ved levering af nødvendigt udstyr samt ydelser til sportsfly og lystfartøjer, selv om fartøjet afgår til udlandet.Det fremgår af EF-Domstolens dom i sag C-382/02, Cimber Air, at den danske momslovs bestemmelser og den danske praksis, hvorefter det er det afgørende for moms fritagelsen om det enkelte fly flyver i indenrigs- eller udenrigsfart, ikke er i overensstemmelse med 6. momsdirektiv.

Det følger af dommen, at levering af goder bestemt som forsyninger, herunder proviant samt levering af ydelser, når de udføres for at dække et umiddelbart behov i forbindelse med flyene og deres ladning, skal være momsfritaget også når de leveres til fly, der foretager indenrigsflyvninger, når flyene anvendes af luftfartsselskaber, der mod betaling hovedsageligt flyver i udenrigstrafik.

Det fremgår desuden af dommen, at det tilkommer de nationale domstole at vurdere størrelsen af udenrigsandelen og andelen af anden virksomhed end udenrigsvirksomhed. Ved vurderingen kan der tages hensyn til alle forhold, der giver en indikation af det forholdsmæssige omfang af den pågældende type trafik, bl.a. omsætningen. Domstolen fastslår, at selskaber, hvis anden virksomhed end udenrigsvirksomhed kan konstateres at være af mærkbart mindre omfang end deres udenrigsvirksomhed skal betragtes som selskaber, der hovedsageligt flyver i udenrigstrafik.

Vestre Landsret fandt i SKM2005.469.VLR på grundlag af Domstolens præmisser i C-382/02, at momsfritagelse for de omhandlede leverancer til Cimber Airs indenrigsflyvninger måtte forudsætte, at selskabets udenrigstrafik i den af sagen omhandlede periode (regnskabsårene 1996-2004) havde været væsentligt større end indenrigstrafikken. Landsretten fandt efter en samlet bedømmelse af faktorerne omsætning, antal sædekilometre, antal passagerkilometre, antal betalende passagerer og antal afgange, at selskabet ikke kunne betragtes som et udenrigsluftfartsselskab i fire af de otte omhandlede regnskabsår.

Landsretten fandt videre, at den omstændighed, at EF-domstolen havde fastslået, at betydningen af sjette momsdirektivs artikel 15 klart fremgår af bestemmelsens ordlyd, og at momslovens § 34, stk. 1, nr. 7, og afgiftsmyndighedernes administration af denne bestemmelse er uforenelig med direktivbestemmelsen, indebar, at der var sket en klar overtrædelse af fællesskabsretten. Landsretten fastslog på denne baggrund - uanset at den danske stats og Skatteministeriets retsopfattelse vedrørende fortolkningen af direktivet under den præjudicielle sag for EF-domstolen var blevet tiltrådt af både Kommissionen og af generaladvokaten - at der forelå en sådan kvalificeret tilsidesættelse af fællesskabsretten, at Skatteministeriet var erstatningsansvarlig for Cimber Airs eventuelle tab. Landsrettens dom blev indbragt for Højesteret, men parterne indgik senere forlig. Se SKM2007.753.DEP.

Da en ændring af momslovens regler på området afventede Højesterets dom i sagen, udsendte SKAT SKM2006.795.SKAT om en midlertidig ordning for luftfartsselskaber, der mod betaling hovedsageligt flyver i udenrigstrafik. >Den senest ajourførte liste over flyselskaber anerkendt efter den midlertidige ordning findes i SKM2009.409.SKAT. Det fremgår af listen, at SKAT nu har anerkendt yderligere fire flyselskab.<

En lov om ændring af momslovens regler er nu vedtaget af Folketinget ved lov nr. 524 af 17. juni 2008. De nye regler træder i kraft den 1. januar 2010. Loven indeholder imidlertid visse overgangsregler. Disse er bl.a.omtalt i SKM2008.557.SKAT.

Registrerede virksomheder, der i forbindelse med grundstødning af eller forureningsskader til søs fra skibe i udenrigsfart leverer nødvendigt udstyr samt ydelser til sådanne skibe, skal ikke beregne moms af sådanne leverancer.

Advokatydelser, der præsteres for et rederi vedrørende et dansk indregistreret skib i udenrigsfart, skal momses. Dette gælder, når skibet f.eks. involveres i en bjærgningssag (som bjærget eller som bjærgende skib), i kollisionstilfælde eller i en sag om ladningsskader, hvori spørgsmålet om placering af ansvar for det økonomiske tab ved skaden opstår.

Danske og udenlandske rederier har organiseret sig i og bidrager til såkaldte Conferences, der fastsætter de internationale fragtrater. Formålet med kontrollen er at sikre, at de fastsatte rater overholdes, og at de er i overensstemmelse med ladningens art.

Kontrollen finder sted dels i forbindelse med varernes lastning og losning, dels i rederierne på grundlag af forsendelsesdokumenter mv. En del af ladningskontrollen vedrører skibets sikkerhed i forbindelse med stuvning af lasten, overholdelse af visse sikkerhedsbestemmelser samt eventuel tilstedeværelse af våben og andre ulovlige varer.

Sådanne ydelser, der præsteres her i landet i forbindelse med ladningskontrol i skibe i udenrigsfart, kan ske uden moms.

Startafgifter, supplerende startafgifter, hangarafgifter, opholds- og standpladsafgifter, afgift for beflyvning uden for normal åbningstid samt betaling for handling og andre assistanceopgaver, der præsteres for luftfartøjer (bortset fra sportsfly) i udenrigsfart, er fritaget for moms.

Der skal dog betales moms af lejeindtægter vedrørende udlejning af hangarplads i henhold til overenskomst eller lejekontrakt med f.eks. flyselskaber.

Der skal ikke beregnes moms ved salg og udlejning af luftfartøjer og skibe med en bruttotonnage på 5/en bruttoregistertonnage på 5 tons eller derover bortset fra sportsfly og lystfartøjer.

Momsfriheden omfatter også udlejning af en del af et skib. Dette betyder, at såvel helcharter (bareboat charter), hvor hele skibet befragtes/lejes, som delcharter (space/slot charter), hvor en del af skibet befragtes/lejes, er momsfri.

Momsfriheden gælder, hvad enten der er tale om tidscharter, hvor man lejer skibet for et bestemt tidsrum, eller rejsecharter, hvor skibet kun befragtes for en bestemt rejse.

Ved chartring skal i denne forbindelse forstås en aftale om udlejning af et skib eller en del af et skib samt om befragtning af skibet med andet gods end stykgods. I forbindelse med indgåelse af en aftale om udlejning/befragtning bliver der udfærdiget en kontrakt (et certeparti), hvori de nærmere betingelser for chartringen er fastlagt.

Kontrakten må ikke indeholde aftale om momspligtige ydelser, der præsteres af skibets eller flyets besætning, ud over de rent driftsmæssige og navigationsmæssige opgaver. Eksempler på sådanne momspligtige ydelser kan være bjærgning, bugsering og undervisningsydelser.

Hvis betingelserne ikke er opfyldt, skal der betales moms af det fulde vederlag.

Der skal i alle tilfælde betales moms af momspligtige ydelser, der præsteres i forbindelse med udlejningen. Det kan f.eks. være leje af specielt udstyr til brug om bord, betaling for olieforbrug eller teknisk assistance.

EF-domstolen har i dommen i sag C-97/06, Navicon SA, udtalt, at 6. momsdirektivs artikel 15, nr. 5 (nu Momssystemdirektivets artikel 148, litra c), skal fortolkes således, at det både omfatter total befragtning og delvis befragtning af de omhandlede fartøjer.

Som sportsfly anses:

• luftfartøjer, der bl.a. er konstrueret til kunstflyvning
• ultralette fly, der ikke hører under klasse B i Statens Luftfartsvæsens BL 9-6 af 24. marts 1994
• svæveplaner
• motorsvæveplaner, i hvilke motor og/eller propel kan trækkes helt op i flyet
• varmluftballoner, der udelukkende skal benyttes til sportsbrug, herunder lejlighedsvis ved opvisning i forbindelse med sommerfester, sportsarrangementer mv.

Begrebet lystfartøjer er ikke nærmere defineret i relation til bestemmelserne i momsloven.

Afgrænsningen må i hvert tilfælde bero på en konkret afgørelse af, om fartøjet fremstår som et lystfartøj eller ej.

Der kan lægges vægt på fartøjets klassificering efter reglerne om skibsregistrering. Registrering af et fartøjs typebetegnelse (sejlskib med hjælpemotor, motorskib, lastskib med ret til at medtage indtil 12 passagerer) sker primært på grundlag af de af Statens Skibstilsyn udarbejdede målingsrapporter, og der vil herunder blive taget stilling til, om fartøjet opfylder de fastsatte sikkerhedsmæssige krav mv.

Der vil også kunne lægges vægt på fartøjets konstruktion, indretning og anvendelse. I tvivlstilfælde vil anvendelsen vægte mere end de andre parametre.

Fartøjer, der ikke anvendes erhvervsmæssigt må således under alle omstændigheder anses for lystfartøjer. Se i den forbindelse SKM2007.590.LSR og styrelsens udtalelse i SKM2004.14.TSS om husbåde.

I SKM2007.869.SKAT har Skatteministeriet udtalt, at Fregatten Jylland, som anvendes erhvervsmæssigt som museumsskib i tørdok, kan anses for at være et skib som omhandlet i momslovens § 34, stk. 1, nr. 8, jf. nr. 9. Se tillige I.1.5.

Med henvisning til det bagvedliggende 6. momsdirektivs definition af skibe, havde SKAT således ikke hidtil anset, at Fregatten Jylland var et skib, idet fregatten - efter tilendebragt restaurering i 1998 - i lang tid ikke havde været anvendt til sejlads, og ikke forventedes fremover at blive anvendt til sejlads.

Skatteministeriet har lagt til grund ved vurderingen af fregattens status, at den danske momslovs regler om leverancer og reparationer mv. til skibe er notificeret og godkendt af Kommissionen. Dermed må den danske momslovs regler på dette område anses for at være i fuld overensstemmelse med EU-retten, hvorefter Skatteministeriet har fundet, at der ikke er noget til hinder for, at fregatten under disse omstændigheder kan anses for at være et skib i momslovens forstand.

Flyveskoler, der uddanner privatpiloter (A-certifikat), kan ikke foretage en opdeling af honoraret, således at den del af beløbet, der vedrører anvendelse af fly, kan holdes uden for momsberegningen.

Grunden er, at anvendelse af fly til undervisning ikke er leje af fly, da eleven ikke reelt har brugsret over flyet.

Told- og Skattestyrelsen har i SKM2004.14.TSS taget stilling til den momsmæssige behandling af salg og udlejning af husbåde. Det fremgår af meddelelsen, at;

Husbåde, eller flydende boliger, kan beskrives som: flydende indretninger, der anvendes til beboelse på samme sted, som ikke er af rent forbigående karakter. De kan opdeles i :

1) Flydende boliger, som er forsynet med eget fremdriftsmiddel, men som anvendes til beboelse, som ikke er af rent forbigående karakter.

2) Flydende boliger, som tidligere har været anvendt som skibe.

3) Flydende boliger, som er bygget med henblik på at blive anvendt som stationære flydende boliger.

Flydende boliger er omfattet af både byggelovgivningen og lov om sikkerhed til søs. Flydende boliger, der ikke anvendes til at sejle som skibe, men i stedet ligger fast i havn og anvendes som boliger, betragtes først og fremmest som boliger, der er reguleret af byggeloven og skal opfylde de relevante bestemmelser i bygningsreglementet. Byggelovgivningen suppleres af søfartslovgivningens krav til skibet opdrift og stabilitet. Når den flydende bolig anvendes som skib enten ved egen fremdrift eller ved forsejling er den omfattet af søfartslovgivningen.

Flydende boliger kan registeres i skibsregisteret. En flydende bolig, der ikke kan bevæge sig ved egen drift registreres som en "pram". En flydende bolig, der er udstyret med motor og kan bevæge sig ved egen drift registreres som et "lystfartøj".

Ved salg af fyldende boliger udarbejdes der et skibsskøde og eventuelt skibspantebrev.

Flydende boliger, er ikke omfattet af tinglysningslovens § 19 og betragtes således ikke som fast ejendom i tinglysningslovens forstand.

Flydende boliger er ikke omfattet af ejendomsværdiskatteloven. De vurderes ikke, og der er derfor ikke noget grundlag at beregne ejendomsværdiskatten på.

En flydende bolig, der ikke kan sejle ved egen kraft, er ikke omfattet af lov om afgift af lystfartøjsforsikringer, idet den, i den henseende, anses for at være en pram.

Ligningsrådet har udtalt i SKM2003.418.LR, at 4 nærmere beskrevet husbåde anses for skibe i afskrivningslovens forstand, når de anvendes erhvervsmæssigt.

Det er styrelsens opfattelse, at flydende boliger, der ligger fortøjet i en havn, ikke har den nødvendige faste forankring på en fast grund til at de momsmæssigt kan anses for at være fast ejendom. Levering, udlejning, administration mv. af flydende boliger er således ikke omfattet af fritagelsesbestemmelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 8 og 9.

Den danske momslov sondrer imellem "skibe" og "lystfartøjer". Fritagelsen for salg, udlejning, reparation og vedligeholdelse af skibe blev indsat i lov om almindelig omsætningsafgift, nr. 102 af 31. marts 1967. Det fremgår af bemærkningerne til lov om ændring af lov om almindelig omsætningsafgift, fremsat den 30. november 1967, at fritagelsen for salg, udlejning, reparation og vedligeholdelse mv. blev indsat i loven om almindelig omsætningsafgift for at imødekomme et ønske fra rederierne og skibsværftsindustrien.

6. momsdirektiv art. 15, nr. 4 og 5 fritager efter ordlyden skibe, der anvendes til erhvervsmæssig sejlads. Når dette sammenholdes med hensigten med momslovens § 34, stk.1, nr. 8 og 9, er det styrelsens opfattelse, at fritagelsen for skibe i momslovens § 34 som udgangspunkt fritager skibe, der anvendes erhvervsmæssigt som skibe.

Flydende boliger, der kan flyde og bevæges igennem vand, må anses for at være fartøjer der ikke anvendes erhvervsmæssigt som skibe, og den momsmæssige behandling må således skulle sidestilles med den momsmæssige behandling af lystfartøjer.

Salg, udlejning, reparation og vedligeholdelse mv. af flydende boliger er således momspligtigt efter lovens almindelige regler.

Der skal ikke beregnes moms af reparations-, vedligeholdelses- og ombygningsarbejder på de i § 34, stk. 1, nr. 8, omhandlede fly og skibe samt levering, udlejning, reparation og vedligeholdelse af disses faste udstyr.

De materialer, der bruges i forbindelse med de omhandlede reparations- og vedligeholdelsesarbejder mv., er ligeledes momsfrie. Momsfritagelsen omfatter fartøjer i såvel udenrigsfart som indenrigsfart.

Leverancer i forbindelse med nybygning af skibe er ikke omfattet af denne bestemmelse. Det betyder, at virksomheder (underleverandører), der udfører monteringsarbejder på nybygninger af skibe med en bruttotonnage på 5/en bruttoregistertonnage på 5 tons og derover, skal fakturere moms af arbejdet og de i forbindelse hermed leverede materialer.

Til- og afrigning af strøm og telefonforbindelse samt levering af el til ombordværende besætningsmedlemmer på skibe under reparation er omfattet af momsfritagelsen.

Levering af materialer, der sker i forbindelse med de nævnte arbejder på skibe og fly og disses faste udstyr, er også omfattet af momsfritagelsen. Det er uden betydning, om faktureringen af arbejdet inkl. materialer sker til et skibsværft eller direkte til skibet/skibsejeren.

Underleverandører til virksomheder, der udfører de nævnte arbejder, skal derimod betale moms efter de almindelige regler. Der skal således betales moms af varer og ydelser i forbindelse hermed (maling, stålvarer og lign., reservedele til motorer og diverse tekniske installationer (radar og andet navigationsudstyr) mv.), der leveres uden tilknytning til de nævnte arbejder på skibe og fly og disses faste udstyr.

Levering, herunder udlejning, af faste installationer i skibe med en bruttotonnage på 5/en bruttoregistertonnage på 5 tons og derover er fritaget for moms.

Lovens udtryk disses faste udstyr er ikke nærmere defineret, men må i et vist omfang vurderes ud fra, om udstyret er fast installeret, herunder om det er nødvendigt af hensyn til fartøjets indretning og konstruktion. Som fast udstyr anses f.eks. motorer, lanterner, radar, andet fast navigationsudstyr, ekkolod, redningsbåde og andet sikkerhedsudstyr. Se TfS 1999, 393.

Det fremgår af TSS-cirkulære 2005-10 at levering af smøreolie til rederier til brug for motorers drift og bortskaffelse af spildolie er momsfritaget efter momslovens § 34, stk. 1, nr. 9. Landsskatteretten har i en ikke offentliggjort kendelse af 11. november 2003, der vedrørte en række forhold om en rederivirksomheds ret til delvis momsfradrag for nærmere angivne anlægs- og driftsudgifter, udtalt, at Landsskatteretten finder, at levering til et rederi med indenrigsfart af smøreolie til motorernes drift og bortskaffelse af spildolie er omfattet af momslovens § 34, stk. 1, nr. 9.

Landsskatteretten lagde vægt på, at smøreolien var nødvendig af hensyn til skibsmotorernes drift, samt at udskiftningen heraf ikke kunne sidestilles med påfyldning af forbrugsstoffer (brændstof). Efter ordlyden af momslovens § 34, stk.1, nr. 9, var det endvidere ikke en forudsætning for momsfritragelse af varer, at disse blev leveret i forbindelse med en samtidig levering af en vedligeholdelse. Endvidere måtte bortskaffelse af spildolie anses som en integreret del af vedligeholdelsen.

Der skal beregnes moms ved klargøringen af fly i indenrigsfart, da ind- og udvendig rengøring af fly, tømning af toiletter og afisning af fly ikke kan sidestilles med vedligeholdelse.

Guld, der leveres til Danmarks Nationalbank, er fritaget for moms.

Afgiftsfritagelsen gælder ikke ved leverancer af guld til andre banker og finansielle institutioner.

Bestemmelsens formål er at fritage formidlingsydelser for moms, når den transaktion, som formidlingsydelsen vedrører, i sig selv er momsfritaget, herunder transaktioner, der udføres uden for EU.

Bestemmelsen omfatter kun formidlere, der handler i andres navn og for andres regning.

Om leveringsstedet for formidlingsydelser i forbindelse med formidling i andres navn og for andres regning, se E.3.1.8, jf. E.3, samt E.3.7.

Om formidling i eget navn, men for en andens regning, se D.3.3.

Formidlingsydelser vedrørende de i momslovens § 34, stk. 1, nr. 5 - 12, omhandlede transaktioner, der har leveringssted inden for EU, er momsfritaget. Der er bl.a. momsfritagelse for formidlingsydelser i forbindelse med salg af varer til 3.lande, og ydelser, herunder transportydelser vedrørende import/eksport af varer. Som eksempel kan nævnes luftfragtagenters ydelser her i landet i forbindelse med oprettelse af luftfragtaftaler vedrørende transporter til 3.lande. Se evt. I.1.1.5, I.1.2, I.1.3, I.1.4, I.1.5 og I.1.6.

Formidlingsydelser vedrørende transaktioner, der udføres uden for EU, er momsfritaget. Bestemmelsen omfatter formidlingsydelser vedrørende alle transaktioner. Der er således momsfritagelse for formidlingsydelser i forbindelse med handel med varer, der foregår uden for EU (handel med ufortoldede varer). Se endvidere SKM2001.338.TSS.

Formidling i andres navn og for andres regning af rejser/persontransport uden for EU vil være momsfri efter lovens § 34, stk. 1, nr. 13, dvs. med fradragsret, og uanset om formidlingen sker i transportørens eller den rejsende navn, fra 1. januar 2007 for andre formidlere end rejsebureauer. For så vidt angår formidling af flybilletter har praksisændringen dog virkning fra 31. august 2005. For rejsebureauer har praksisændringen virkning fra 31. august 2005, uanset om der er tale om formidling af flytransport eller anden form for persontransport. Se SKM2006.395.SKAT.

Ved SKM2007.455.SKAT har SKAT ændret virkningstidspunktet for praksisændringen i SKM2006.395.SKAT til 1. juli 2007 for andre formidlere end rejsebureauer for så vidt angår formidling af salg af billetter og kort for kollektive trafikselskaber til bus og tog.

Der skal ikke betales moms ved levering af aviser, der normalt udkommer med mindst et nummer månedligt. Momsfritagelsen omfatter tillige udbringningsgebyr for aviser.Ved afgørelsen af, om en publikation i momsmæssig henseende kan anses for en avis, lægges vægt på, at følgende forudsætninger er opfyldt:

• om publikationen primært læses på grund af sit indhold af aktuelt nyhedsstof. For publikationer, som på grund af udgivelseshyppigheden ikke kan bringe dagsaktuelt nyhedsstof, er det en betingelse, at indholdet kommenterer eller uddyber emner, der har været aktuelle siden sidste udgivelse
• om den henvender sig til en videre (almen) kreds af læsere
• om den behandler et bredt emneområde.

Der kan ud over dette, i forbindelse med en helhedsvurdering af publikationen, tages hensyn til:

• om den må anses for at fremtræde som avislignende i teknisk og typografisk henseende (papirkvalitet, tryk, layout mv.)
• om den sælges i løssalg eller kun til abonnenter (foreningsmedlemmer)
• oplagets størrelse
• om redaktionen er godkendt til at uddanne journalister.

Told- og skattestyrelsen har i SKM2004.80.TSS indskærpet praksis vedrørende momsfritagelse af aviser i henhold til momslovens § 34, stk. 1, nr. 14, da ophævelsen af bladtilskuddet til uge- og månedsblade har øget fokus på ToldSkat´s praksis vedrørende momsfritagelse af aviser i henhold til bestemmelsen. Dette skyldes, at blade, der er momsfritaget efter denne bestemmelse fortsat vil kunne få bladtilskud (reglerne om bladtilskud er ændret og er ikke længere knyttet op på momsfritagelse).

Det fremgår af momslovens § 34, stk. 1, nr. 14, at levering af aviser, som normalt udkommer med mindst et nummer månedligt er fritaget for afgift.

At levering af aviser, der udkommer med mindst et nummer månedligt er fritaget for afgift betyder, at der er en 0-momssats på levering af disse aviser. 0-momssatsen er baseret på Momssystemdirektivets artikel 98, jf. bilag III, jf. artikel 110 (tidligere 6. momsdirektivs artikel 12, stk. 3, litra a, jf. bilag H, jf. artikel 28, stk. 2, litra a). Bilag III (tidligere bilag H) giver egentlig kun mulighed for at indføre en vis nedsættelse af momssatserne. I henhold til Momssystemdirektivets artikel 110 (tidligere 6. momsdirektiv, artikel 28, stk. 2, litra a) har medlemsstaterne imidlertid lov til at beholde momsordninger, herunder 0-satser, som var i kraft pr. 1. januar 1991. Danmark har opretholdt en 0-momssats på levering af aviser.

Som det fremgår af momslovens § 34, stk. 1, nr. 14, er det en grundbetingelse, for at en avis kan levere med 0-momssats, at avisen udkommer med mindst et nummer månedligt.

Der er ikke i momslovens § 34, stk. 1, nr. 14, angivet hvornår der foreligger en "avis" i momslovens forstand.

Kriterierne for hvornår der foreligger en avis, der kan anvende 0-momssatsen, er dannet af det nu nedlagte Momsnævn. Momsnævnet havde fra den første momslov nr. 102 af 31/3 1967, jf. § 37, og frem til 1998 den endelige administrative afgørelse af spørgsmålet om, hvorvidt en publikation kunne anses som en avis efter momsloven.

I forbindelse med et forslag til ændring af blandt andet momslovens § 12, stk. 1, litra h, i 1981, redegjorde skatteministeren i et notat fremsendt til Folketingets Skatte- og afgiftsudvalg for Momsnævnets administrative praksis i disse avissager (Folketingstidende 1980-81, tillæg B, spalte 678). Lovændringen blev vedtaget (lov nr. 261 af 27/5 1981), uden at Folketinget ændrede eller præciserede lovens avisbegreb.

Det er fortsat dette avisbegreb, jf. de ovenfor nævnte kriterier, der anvendes i forbindelse med vurderingen af om en publikation kan anses som en avis efter momslovens § 34, stk. 1, nr. 14.

Til belysning af de ovennævnte kriterier kan henvises til dels Momsnævnets praksis, samt til nyere administrativ praksis, herunder domstolspraksis på området.

Told- og skatteforvaltningen skal navnlig henvise til afgørelserne TfS 1996.249 ØLR, TfS 1997.776 (Momsnævnets afgørelse), SKM2001.274.LSR, SKM2005.190.LSR, SKM2005.422.LSR og SKM2006.117.LSR.

I SKM2001.274.LSR udtalte Landsskatteretten, at ved Østre Landsrets dom af 21. februar 1996, refereret i TfS 1996.249, fandt landsretten, at begrebet "avis" i momslovens § 34, stk. 1, nr. 14, skal fortolkes i overensstemmelse med de kriterier som det tidligere momsnævns praksis byggede på, nemlig om publikationen primært læses på grund af sit indhold af aktuelt nyhedsstof, om den henvender sig til en videre (almen) kreds af læsere, og om den behandler et bredt emneområde.

To retsmedlemmer, herunder retsformanden, fandt efter det oplyste om det omhandlede blads indhold, herunder om bladets markedsføring og om de overordnede retningslinier for redaktionen, samt efter en gennemgang af de fremlagte eksemplarer af bladet, at bladet ikke kunne antages primært at indeholde aktuelt nyhedsstof. Disse retsmedlemmer havde herved henset til, at bladets indhold herefter ikke kunne anses kendetegnet ved hovedsagelig at vedrøre nyheder, der havde været aktuelle siden udgivelsen af de foregående eksemplar af bladet, således at bladets læsere kunne forventes at læse bladet for at opnå en dækkende opdatering af aktuelle nyheder inden for bladets emneområde, at bladets stof heller ikke på anden måde synes kendetegnet ved at være bestemt af eller afhængig af bladets aktuelle udgivelsestidspunkt, samt at en stor del af bladets stof derudover synes at have karakter af tematisk stof, der vil kunne bringes med jævne mellemrum i tilrettet eller opdateret form. Det bemærkes herved, at de faste mindre nyhedssektioner i bladet ikke fandtes at kendetegne bladet på en sådan måde, at dette forhold i sig selv kunne føre til et andet resultat. På denne baggrund fandt disse retsmedlemmer, at bladet ikke kunne anses som en avis efter momslovens § 34, stk. 1, nr. 14.

Et retsmedlem bemærkede, at bladet måtte anses overvejende at befatte sig med aktuelt nyhedsstof, men dog ikke dagsaktuelt nyhedsstof, og at sagen måtte anses at vedrøre et grænsetilfælde. Herefter og under hensyntagen til den hidtidige praksis, hvorefter bl.a. Børsens Nyhedsmagasin blev anset omfattet af momslovens § 34, stk. 1, nr. 14, fandt dette retsmedlem, at det omhandlede blad måtte anses som en avis efter momslovens § 34, stk. 1, nr. 14.

Der blev truffet afgørelse efter stemmeflertallet.

Sagen vedrørte blade "Penge og Privatøkonomi". Det fremgik af sagen, at bladet udkom 12 gange om året i et oplag på 30.000 eksemplarer, hvoraf ca. 10 procent var løssalg med en angivet pris á 67 kr. pr. eksemplar. Resten var årsabonnementer á 595 kr. Det var oplyst, at bladet ifølge Dansk oplagskontrol havde ca. 300.000 læsere hver måned.

På bladet var udover en ansvarshavende chefredaktør, ansat en redaktionschef, en redaktion på tre medarbejdere, et redaktionelt panel på tre personer, en researchmedarbejder, samt et antal medarbejdere med varetagelse af layout, salg og marketing. Det var oplyst, at af disse medarbejdere var fem journalister, heraf to journalistuddannet og tre økonomer, samt tre beskæftiget med research på deltid. Bladet var godkendt af Danmarks Journalisthøjskole som uddannelsessted for journalistpraktikanter.

Bladets chefredaktør oplyste blandt andet, at bladets artikler skal opfylde to hovedkriterier, nemlig dels tage afsæt i den enkeltes privatøkonomiske situation, og dels dreje sig om, hvad der kan gøre den enkeltes penge mere værd, og at bladets emnemæssige hovedområder er boligøkonomi, pensionsopsparing, skat karriere, traditionelt forbrugerstof, forsikringer, biløkonomi og private investeringer. Bladet er derudover beskrevet som indeholdende en fast sektion på typisk otte sider med nyheder og aktuel orientering om aktiemarkederne, og en fast sektion på typisk mellem seks og otte sider med beskrivelser af produktnyheder inden for alle bladets stofområder, herunder finansielle produkter. Bladets artikler er derudover beskrevet som enten nyhedsskabende artikler, som citeres i tv, radio og dagblade, eller artikler, der går bag om nyhederne og perspektiverer dem i et privatøkonomisk lys, som f.eks. artikler der beregner og vurderer konsekvenserne af den nye finanslov, fusionen mellem Danske Bank og Realkredit, de stigende oliepriser, og Euro-afstemningen. Endvidere er oplyst, at bladets annoncegrad var 35-40 procent, og at dette var helt usædvanligt for dagblade og magasiner.

I TfS 1997.776 traf Momsnævnet afgørelse om, at publikationen Fortune ikke kunne afsættes momsfrit efter momslovens § 34, stk. 1, nr. 14. Nævnet fandt ikke, at publikationen opfyldte betingelserne for at kunne betragtes som en avis i momslovens forstand.

Nævnet lagde vægt på, at Fortune ikke indeholder aktuelt nyhedsstof. Derudover fandt nævnet, at Fortune primært henvender sig til folk med særlig interesse for økonomiske forhold vedrørende virksomheder og lande og således ikke til en videre (almen) kreds af læsere.

Østre Landsret har i TfS 1996.249.ØLR udtalt, at det fremgår af sagen, at den overvejende del af bladet "Ingeniørens" oplag distribueres gratis til medlemmerne af Ingeniørforeningen. Landsretten finder, at bladets stofområde hovedsagelig er af teknisk orienteret karakter med artikler, der anskues ud fra en teknisk betonet synsvinkel, og at bladet, herunder dets annoncestof, i det væsentlige ikke henvender sig til en almen kreds af læsere. På denne baggrund finder landsretten, at bladet "Ingeniøren" ikke kan anses som en avis efter momslovens § 34, stk. 1, nr. 14. De af sagsøgeren påberåbte EF-direktiver kan ikke føre til et andet resultat.

Sagen drejede sig om, hvorvidt bladet "Ingeniøren" kunne anses som en avis efter momsloven, således at leveringen af bladet var fritaget for afgift.

Det fremgik af sagen, at "Ingeniøren" var et blad, som blev udgivet én gang hver uge af sagsøgeren, der ejes af Ingeniørforeningen i Danmark som eneaktionær. Bladet blev udsendt i gratis abonnement til alle medlemmer af Ingeniørforeningen. I sagsøgerens vedrægter af 20. januar 1994, blev det blandt andet anført, at selskabets formål var at drive publikationsvirksomhed, og at det generelt skulle arbejde for at understøtte aktionærens formålsbestemte opgaver.

I SKM2005.190.LSR udtalte Landsskatteretten, at ved Østre Landsrets dom af 21. februar 1996, gengivet i TfS 1996.249, fandt Landsretten, at begrebet "avis" i momslovens § 34, stk. 1, nr. 14, skal fortolkes i overensstemmelse med de kriterier, som det tidligere Momsnævns praksis byggede på, nemlig om en publikation primært læses på grund af sit indhold af aktuelt nyhedsstof, om den henvender sig til en videre (almen) kreds af læsere, og om den behandler et bredt emneområde. Landsretten fastslog endvidere, at der ikke kan opnås momsfritagelse ud fra en lighedsgrundsætning under henvisning til Momsnævnets tidligere afgørelser, uden at den enkelte publikation tillige opfylder momslovens krav om at være en avis.

Selskabet har oplyst, at Dagens Medicin distribueres i overvejende grad gratis til alle landets læger, alle politikere i sundhedsudvalg i amter og Folketinget, direktionerne på alle sygehuse, apotekere, ledende embedsmænd, ansatte i medicinalindustrien og alle relevante medier, og at de ca. 2.000 betalende abonnenter som følge af reglerne om annoncering af receptpligtig medicin har tilknytning til sundhedssektoren.

To retsmedlemmer, herunder retsformanden, finder efter de foreliggende oplysninger om Dagens Medicin samt efter en gennemgang af de fremlagte eksemplarer af Dagens Medicin, at Dagens Medicin må anses for udelukkende at behandle forhold inden for sundhedsområdet, og at Dagens Medicin må antages at henvende sig primært til en skare af læsere med særlig interesse for dette område, og ikke en videre almen kreds af læsere.

Allerede af denne grund kan Dagens Medicin ikke anses som en avis efter momslovens § 34, stk. 1, nr. 14.

Det kan ikke føre til et andet resultat, at artiklerne i Dagens Medicin til en vis grad ikke kun anskues ud fra en sundhedsfaglig synsvinkel, men også ud fra en mere almen synsvinkel.

På denne baggrund fandt disse retsmedlemmer, at Dagens Medicin ikke kunne anses som en avis efter momslovens § 34, stk. 1, nr. 14.

Et retsmedlem finder, at Dagens Medicin opfylder kriterierne for at blive anset for en avis omfattet af momslovens § 34, stk. 1, nr. 14, idet Dagens Medicin bl.a. behandler et bredt emneområde, og da Dagens Medicin på grund af reglerne om annoncering for receptpligtig medicin ikke har mulighed for at opfylde det kriterium, hvorefter Dagens Medicin skal henvende sig til en videre almen kreds af læsere.

Der blev truffet afgørelse efter stemmeflertallet, således at Dagens Medicin ikke kunne anses som en momsfritaget avis omfattet af momslovens § 34, stk. 1, nr. 14.

I SKM2005.422.LSR udtalte Landsskatteretten, at ved Østre Landsrets dom af 21. februar 1996, gengivet i TfS 1996.249, fandt Landsretten, at begrebet "Avis" i momslovens § 34, stk. 1, nr. 14, skal fortolkes i overensstemmelse med de kriterier, som det tidligere Momsnævns praksis byggede på, nemlig om en publikation primært læses på grund af sit indhold af aktuelt nyhedsstof, om den henvender sig til en videre (almen) kreds af læsere, og om den behandler et bredt emneområde. Landsretten fastslog endvidere, at der ikke kan opnås momsfritagelse ud fra en lighedsgrundsætning inder henvisning til Momsnævnets tidligere afgørelser, uden at den enkelte publikation tillige opfylder momslovens krav om at være en avis.

Efter de foreliggende oplysninger om B samt efter gennemgang af de fremlagte eksemplarer af B må det lægges til grund, at B primært læses på grund af sit indhold af af aktuelt nyhedsstof, og at B behandler et bredt emneområde.

Kriteriet om, at en publikation skal henvende sig til en videre almen kreds af læsere må forstås således, at kriteriet kan være opfyldt, selvom publikationen henvender sig til læsere inden for en bestemt aldersgruppe.

Det kan ved vurderingen af dette kriterium således ikke tillægges afgørende betydning, at B primært henvender sig til børn og unge.

B må herefter anses for at henvende sig til en videre almen kreds af læsere, idet B behandler forhold inden for mange områder og således ikke er begrænset til børn og unge med særlig interesse for et bestemt område.

Det bemærkes, at B fremtræder som avislignende i teknisk og typografisk henseende, at den sælges i løssalg og til abonnenter, og at oplaget har en vis størrelse.

Landsskatteretten traf afgørelse om, at da B således opfylder kriterierne for at blive anset for en avis, er B omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 34, stk. 1, nr. 14.

Det fremgår bl.a. af kendelsen, at B laves i et samarbejde mellem en uddannet journalist og en redaktionsgruppe bestående af børn og unge, og at det grundlæggende formål med B er at udgive en vedkommende avis for børn og unge, hvor udgiverne ønsker at styrke børns læsevander/evner og det skrevne ord. Derudover vil B motivere børn til at tage del i den offentlige debat og fungere som redskab til forståelsen af at være borger i et demokratisk samfund. Endelig skal B være motiverende i forhold til børn som kommende avislæsere.

Ved en gennemgang af 3 eksemplarer af B er det konstateret, at B er bygget op på følgende måde:

Forside med nyheder og referencer til artikler i avisen.

Læserbreve, typisk side 2.

"Vidste du?" - fakta/nyhedsboks, typisk side 3 og 8.

Nyheder Danmark, typisk side 3-5.

Tema, typisk side 6/7, som behandler et mere bredt orienteret emne, f.eks. sorg.

Nyheder Udland, typisk side 8.

Sport og Fritid, typisk side 9.

Brevkasse/læserbreve, typisk side 10.

Blitz, typisk side 11, der i stil minder om indholdet i f.eks. "Vi unge".

Bagside med bl.a. Quiz og kryds.

Herudover har B et fast tillæg, der henvender sig til børn og unge som forbrugere med f.eks. boganmeldelser, køb og salg, service samt artikler om mobiltelefonder, rulleskøjter m.v.

I SKM2006.117.LSR udtalte Landsskatteretten, at ved Østre Landsrets dom af 21. februar 1996, gengivet i TfS 1996.249, fandt Landsretten, at begrebet "avis" i momslovens § 34, stk. 1, nr. 14, skal fortolkes i overensstemmelse med de kriterier, som det tidligere Momsnævns praksis byggede på, nemlig om publikationen primært læses på grund af sit indhold af aktuelt nyhedsstof, om den henvender sig til en videre (almen) kreds af læsere, og om den behandler et bredt emneområde. Landsretten fastslog endvidere, at der ikke kan opnås momsfritagelse ud fra en lighedsgrundsætning under henvisning til Momsnævnets tidligere afgørelser, uden at den enkelte publikation tillige opfylder momslovens krav om at være en avis.

På grundlag af de foreliggende oplysninger om B samt efter en gennemgang af de fremlagte eksemplarer af B må B anses for udelukkende at behandle forhold, der vedrører byggesektoren, hvormed B må antages at henvende sig primært til en skare af læsere med særlig interesse for dette område, og ikke en videre, almen kreds af læsere.

Allerede af den grund kan B ikke anses som en avis efter momslovens § 34, stk. 1, nr. 14.

Det fremgår af kendelsen, at udgiveren under sagens behandling for SKAT har oplyst, at B har en veldefineret målgruppe bestående af tømrer- og snedkermestre, arkitekter, murermestre, entreprenører, ingeniører mv., og at 90 pct. af læserne er beslutningstagere, når der skal indkøbes materialer og maskiner.

Ved en gennemgang af 3 eksemplarer af B er det konstateret, at B er opbygget på følgende måde:

• Forside med overskrifter og referencer til artikler i publikationen.
• Leder.
• Artikler vedrørende byggesektoren.
• Debat.
• Artikler vedrørende byggematerialer o.lign.
• "Leverandøren"; en rubrik hvor det er muligt at finde en samarbejdspartner med netop det eller de produkter, der er brug for til en aktuel opgave.
• Navne; udnævnelser, jubilærer mv.
• Køb og salg.

Af forsiden fremgår bl.a., at B er det aktuelle byggemagasin for projekterende og udførende mestre.

I SKM2008.138.LSR udtalte Landsskatteretten, at ved Østre Landsrets dom af 21. februar 1996, gengivet i TfS 1996.249, fandt landsretten, at begrebet "avis" i momslovens § 34, stk. 1, nr. 14, skal fortolkes i overensstemmelse med de kriterier, som det tidligere Momsnævns praksis byggede på, nemlig om en publikation primært læses på grund af sit indhold af aktuelt nyhedsstof, om den henvender sig til en videre (almen) kreds af læsere, og om den behandler et bredt emneområde. Landsretten fastslog endvidere, at der ikke kan opnås momsfritagelse ud fra en lighedsgrundsætning under henvisning til Momsnævnets tidligere afgørelser, uden at den enkelte publikation tillige opfylder momslovens krav om at være en avis.

På grundlag af de foreliggende oplysninger om X samt efter en gennemgang af de fremlagte eksemplarer af X finder Landsskatteretten, at X må anses for en avis efter momslovens § 34, stk. 1, nr. 14. Retten finder således, at X henvender sig til en videre almen kreds af læsere og behandler et bredt emneområde. Det bemærkes endvidere, at X har et stort oplag.

Publikationen udkom ugentligt i 27.000 eksemplarer, hvoraf 6.000 blev købt af B til deres medlemmer. Publikationen var trykt på almindeligt avispapir i tabloidformat og indeholdt mellem 32-36 sider, samt en sektion om IT-branchen. En gang om måneden udkom en sektion 3, der vedrørte faktisk brug af professionel teknologi. Fire gange om året udkom tillæg, der henvendte sig til henholdsvis IT-direktører og andre IT-ansvarlige og digitale ledere i det offentlige. En gang om året udkom et tillæg, der målte og vejede branchens 300 største og dygtigste samt et årsnummer. Tillæggene fulgte med publikationen.

>I SKM2009.98.ØLR fandt Østre Landsret efter en samlet bedømmelse, at ugebladet "H1.1" måtte anses for en "avis" i momslovens forstand. <

>Bladet fremtrådte som ugebladslignende i teknisk og typografisk henseende og blev markedsført blandt ugebladene. Ugebladet var opbygget med en forside med overskrifter og referencer til artikler i publikationen og indholdsfortegnelse på side 3. Diverse artikler inden for faste emner såsom: Aktuelt, Baggrund, Politik, Kultur, Historie, Biler, Forbrug og IT, Krop & Psyke, Piger, Rejser, Reportage, Sport, Spil, Øl og vin, Viden, Økonomi med flere.<

Landsretten bemærkede, at H1.1 som dominerende forsidehistorie havde aktuelt nyhedsstof. Herudover indeholdt H1.1 6-8 artikler, i alt 19-22 sider inklusive fotos ud af 128 sider, der, selv om disse i et vist omfang kunne siges at have karakter af temaartikler og indeholdende dyberegående analyser og baggrundsomtale, måtte anses for værende aktuelt nyhedsstof. Der blev herved ikke kun lagt vægt på artikler angivet under emnet aktuelt, men også artikler angivet under andre emner. Også andre dele af H1.1 måtte i øvrigt anses for at være af aktuel karakter. Efter de foreliggende oplysninger om målgruppen for H1.1 sammenholdt med de emner, H1.1 indeholdt, anså Landsretten publikationen for at henvende sig til en videre kreds af læsere, ligesom den behandlede et bredt emneområde. Stort set hele H1.1 indhold var journalistisk bearbejdet, der var ansat adskillige journalister, og arbejdet var tilrettelagt således, at der var fuld mulighed for at bringe aktuelt nyhedsstof. Ugebladet havde et betydeligt oplag og blev solgt både i løssalg og i abonnement. Redaktionen var godkendt til at uddanne journalister.

I sagerne TfS 1996.249.ØLR og SKM2001.274.LSR blev der henvist til Momsnævnets afgørelser om momsfritagelse af aviser. I TfS 1996.249.ØLR blev der således af Ingeniøren gjort gældende, at blade som Børneavisen, Kommunen og Det Ny Missionsvennen af Momsnævnet var blevet anerkendt som aviser og havde fået momsfritagelse selvom disse blades stofområde ikke havde almen interesse, men alene rettede sig til bestemte målgrupper.

I såvel TfS 1996.249.ØLR og SKM2001.274.LSR blev det lagt til grund, at der ikke kan opnås momsfritagelse ud fra en lighedsgrundsætning under henvisning til Momsnævnets tidligere afgørelser, uden at det enkelte blad tillige opfylder momslovens krav om at være en avis.

Told- og skatteforvaltningen træffer afgørelse i 1. instans vedrørende momsfritagelse efter momslovens § 34, stk. 1, nr. 14.

Forinden skattecentret træffer afgørelse vedrørende momsfritagelse i henhold til momslovens § 34, stk. 1, nr. 14, skal skattecentret indhente en udtalelse fra SKAT, Hovedcentret.

Skattecentret skal sende SKAT, Hovedcentrets udtalelse i høring sammen med skattecentrets egen sagsfremstilling m.v. hos den afgiftspligtige person, forinden skattecentret træffer afgørelse i sagen.

Told- og skatteforvaltningens afgørelse kan på sædvanlig måde påklages til Landsskatteretten, jf. momslovens § 79, stk. 1.

Skattecentret træffer for så vidt angår alle øvrige spørgsmål vedrørende avisens eller bladets momsmæssige forhold afgørelse uden høring af SKAT, Hovedcentret.

Told- og Skattestyrelsen har fra Færdselsstyrelsen fået oplyst, at denne styrelse i henhold til Finanslov 2004 (§ 28.11.31. Bladtilskud) har opsagt bladtilskuddet til en lang række uge- og månedsblade med virkning fra den 1. marts 2004.

Under henvisning til, at det af Finanslov 2004 fremgår, at momsfritagne uge- og månedsblade fortsat vil være berettiget til bladtilskud vil Færdselsstyrelsen være indstillet på at trække denne opsigelse tilbage, hvis det enkelte uge- eller månedsblad kan dokumentere momsfritagelse overfor Færdselsstyrelsen (reglerne om bladtilskud er ændret og er ikke længere knyttet op på momsfritagelse).

Færdselsstyrelsen har bestemt, at dokumentationen kan ske enten ved fremsendelse af en udtalelse herom fra ToldSkat eller ved fremsendelse af en erklæring fra udgivers revisor.

Told- og skatteforvaltningen skal behandle eventuelle anmodninger om momsfritagelse af uge- og månedsblade efter de ovenstående indskærpede retningslinier for momsfritagelse af aviser i henhold til momslovens § 34, stk. 1, nr. 14.

Skattecentret skal i lighed med med det ovenfor nævnte indhente en udtalelse fra SKAT, Hovedcentret forinden der gives en udtalelse til det pågældende blad.

Elektronisk nyhedsformidling mm. (dataaviser) kan ikke afsættes momsfrit som en avis, da den anses for en edb-/dataydelse, der er momspligtig.

En lydavis, der forsendes portofrit som blindeforsendelse til læsehandicappede, anses for momsfri, når det indlæste stof er fra lokale dag- og ugeaviser, da der er tale om en gengivelse af stof fra momsfrie aviser.

Der er i 1998 truffet afgørelse om den momsmæssige status for ca. 275 lokalaviser og distriktsblade. Se TfS 1998, 737.

Bladkiosker mv., hvis afsætning opgøres på grundlag af daglige kasseopgørelser, hvori indgår momsfrit avissalg, skal ved reguleringen for dette salg opgøre værdien på grundlag af de faktisk modtagne styksalgs- og abonnementspriser.

Foretages reguleringen på grundlag af periodiske afregninger fra Bladkompagniet m.fl. over leverede aviser, vil værdien af returnerede aviser kunne beregnes på grundlag af den i afregningen anførte nettopris med tillæg af gennemsnitsavancen på hovedstadsbladene og de større provinsdagblade.

Foreningsblade, der ikke er omfattet af denne bestemmelse, kan være momsfrie efter § 13, stk. 1, nr. 4, se D.11.4.

Fritagelsen omfatter varer til oplæggelse i Københavns Frihavn eller levering af varer, der er oplagt i Københavns Frihavn. Fritagelsen opfatter også levering af ydelser, der foretages på de oplagte varer.

Hvis varerne er oplagt eller oplægges på frilager, og varerne er bestemt til udførsel til steder uden for EU, er leveringen af varerne momsfri. Det samme gælder for ydelser, der er direkte knyttet til de oplagte varer.

Det er kun varer, der skal oplægges, der er omfattet af bestemmelsen. Det betyder, at varer, der leveres med henblik på endeligt forbrug, ikke kan fritages for moms. Det gælder f.eks. varer til kantinesalg.

Registrerede virksomheder, der leverer EU-varer momsfrit til oplæggelse, skal anføre på fakturaen, at varerne er bestemt til momsfri oplæggelse i Københavns Frihavn, hvis der ikke udfyldes en udførselsangivelse. Hvis en faktura ikke foreligger, kan et andet handelsdokument bruges.

Regnskaberne skal opfylde kravene i toldbehandlingsbekendtgørelsen.

Registrerede virksomheder, der foranlediger, at EU-varer fraføres lagret, skal ved fraførslen anføre momsbeløbet efter § 11 a på kontoen for udgående moms, jf. momsbekendtgørelsens § 52, stk. 3. Ved direkte transport fra Frihavnen til andre EU-lande eller til steder uden for EU finder lovens samt toldlovens bestemmelser om EU-leverancer samt om leverancer til steder uden for EU anvendelse.

Efter denne bestemmelse er der momsfritagelse for levering af proviant og andre fornødenheder til skibe eller fly til brug om bord eller til salg til passagerer mv. i overensstemmelse med toldlovens regler, se Toldvejledningen D.2.

De momsmæssige bestemmelser følger nøje de toldmæssige bestemmelser for proviantering med told- og afgiftsfrie varer. Hvis der ikke er told- og afgiftsfritagelse, skal der svares moms.

Der var tidligere også momsfritagelse for proviant og andre fornødenheder, der blev leveret til provianteringsvirksomheder, som leverede forsyninger til fartøjer. Denne momsfritagelse er ved lov nr. 356 af 19. maj 2004 ophævet med virkning fra 1. juli 2004.

Told- og Skattestyrelsen har i SKM2004.256.TSS udtalt, at ophævelsen har betydning for leveringer til provianteringsvirksomheder, der rent faktisk gennemføres den 1. juli 2004 eller senere. Provianteringsvirksomhederne vil have fradragsret for leveringer gennemført den 1. juli 2004 eller senere efter momslovens almindelige regler.

Salg fra afgiftsfri butikker er ikke momsfri efter denne bestemmelse, men efter § 34, stk 4, se I.1.13.

Med virkning fra 1. juli 1999 bortfaldt muligheden for afgiftsfrit salg til passagerer i den interne EU-trafik.

>SKM2009.409.SKAT< indeholder en liste over flyselskaber, der er anerkendt som modtagere af momsfri leverancer efter bestemmelserne om selskaber, der flyver hovedsageligt i udenrigstrafik.

Efter ansøgning kan told- og skatteforvaltningen give tilladelse til afgiftsoplag for nedennævnte råvarer på betingelse af, at varerne omsættes på internationale varebørser eller lignende former for international kædehandel. Der skal desuden foreligge et særligt økonomisk behov for at oprette lagret.

Oplagsindehavere skal registreres efter momsloven, evt. ved en herboende repræsentant. Told- og skatteforvaltningen kan nægte eller tilbagekalde en tilladelse, hvis indehaveren eller de i virksomheden beskæftigede personer har overtrådt eller overtræder reglerne for tilladelsen eller tilsidesat/tilsidesætter vilkårene herfor.

Hvis indehaveren mister rådighed over sit bo eller standser sine betalinger, kan Told- og skatteforvaltningen ligeledes nægte eller tilbagekalde en tilladelse.

Hvis en tilladelse bortfalder eller tilbagekaldes, skal varer, som opbevares på afgiftsoplaget, straks momsberigtiges, overføres til udlandet eller til et andet afgiftsoplag.

Varerne skal opbevares på de i tilladelsen angivne steder eller lokaliteter. Told- og skatteforvaltningen fastsætter, om varerne skal være fysisk adskilt fra andre varer, eller om der skal foreligge et regnskab, hvorved der kan ske en identifikation af varerne. Told- og skatteforvaltningen kan endvidere fastsætter nærmere bestemmelser om lagerregnskabet samt om de benyttede lokaliteter.

Oplagsindehaveren skal i regnskabet notere tilførte og fraførte varer. Ved fraførsel noteres desuden i regnskabet den fraførende virksomheds momsnummer.

Registrerede virksomheder, der afgiftsfrit leverer EU-varer til oplæggelse på et afgiftsoplag her i landet, skal anføre på fakturaen, at varerne er bestemt til afgiftsfri oplæggelse. Hvis en faktura ikke foreligger, kan et andet handelsdokument bruges.

Registrerede virksomheder, der foranlediger, at varer fraføres et afgiftsoplag, skal ved fraførslen anføre momsbeløbet efter § 11 a på kontoen for udgående moms. Ved direkte transport fra oplaget til andre EU-lande eller til steder uden for EU finder lovens bestemmelser om EU-leverancer samt om leverancer til steder uden for EU anvendelse.

Varerne kan under opbevaringen kun underkastes de sædvanlige behandlinger, som kan finde sted under en toldoplagsprocedure.

Detailsalg af varer fra oplag kan kun finde sted i særlige tilfælde i overensstemmelse med reglerne for toldoplagsprocedurer.

Oplagsindehaveren hæfter for afgiften af varer, der ikke forefindes ved told- og skatteforvaltningens eftersyn, hvis varerne ikke er fraført efter reglerne for oplag, eller hvis det ikke skønnes godtgjort, at varerne er forgået under opbevaringen af grunde, som kan henføres til varens egen beskaffenhed, eller som følge af et hændeligt uheld eller force majeure.

Varernes værdi ved ovennævnte hæftelse fastsættes efter § 32, stk. 4. Hvis tidspunktet for fraførslen ikke kendes, er det tidspunkt gældende, hvor lagermanglen konstateres.

Efter ansøgning kan told- og skatteforvaltningen give tilladelse til kontingentafgiftsoplag for varer, der ved indførslen til EU har været undergivet mængdemæssige begrænsninger. Der skal foreligge et særligt økonomisk behov for at oprette lagret.

Begrundelsen for at indføre ordningen er, at varerne ofte indføres meget tidligt på året, da kontingentet ellers kan være opbrugt. Betaling af importmomsen udgjorde for danske virksomheder en likviditetsmæssig belastning i forhold til andre EU-lande, hvor man allerede havde indført ordningen.

Reglerne for tilladelse, regnskabsføring og hæftelse følger reglerne for afgiftsoplag, se I.1.11.

Der er momsfritagelse for levering fra told- og afgiftsfri butikker i særlige godkendte lufthavne (toldlufthavne), i fly og på skibe. Fra den 1. juli 1999 var det imidlertid ikke længere muligt at købe told- og afgiftsfrit i de pågældende butikker på rejser inden for EU. Se nedenfor om ophør af det afgiftsfrie salg i EU.

Det er en betingelse for momsfritagelsen, at passageren kan vise gyldigt rejsehjemmel til fly eller skib, der afgår til en lufthavn/havn i et land uden for EU (3.land) . Det er endvidere en betingelse, at personerne medbringer de told- og afgiftspligtige varer i deres personlige bagage.

Det er kun varer, der er fritaget efter toldlovens regler, som er omfattet af bestemmelsen, se I.1.10.

Ved salg af varer på skibe og fly til rejsende mellem EU-landene skal der betales moms efter de regler og med de satser, der gælder i afgangslandet, jf. oversigten nedenfor.

Virksomheden skal ved salg på afgange fra Danmark opkræve dansk moms hele vejen til ankomsthavnen/-lufthavnen. På f.eks. færgeruten Esbjerg-Harwich skal der opkræves dansk moms hele vejen fra Esbjerg til Harwich og engelsk moms fra Harwich til Esbjerg.

*) Passage af internationalt farvand/luftrum eller af andet EU-lands eller tredjelands søterritorium eller luftrum.

**) Fra det tidspunkt, hvor persontransporten er afsluttet, d.v.s. når passagererne har mulighed for at gå fra borde.

Virksomheden skal derfor ved salg på ruter, hvor Danmark er afgangslandet, momsregistreres i Danmark for dette salg og afregne dansk moms og føre regnskab mv. over det momspligtige salg efter de almindelige regler for momsregistrerede virksomheder.

For salg på ruter, hvor afgangslandet er et andet EU-land, og Danmark er ankomstlandet, skal der afregnes moms med afgangslandets momssats. Virksomheden skal derfor momsregistreres og afregne moms til det pågældende EU-land.

Passage af internationalt farvand/luftrum eller andre EU-landes eller 3.landes territorialfarvand eller luftrum betyder ikke, at momspligten ophører.

Hvis færgen/flyet gør ophold i et 3.land eller i et område uden for EU´s afgiftsområde, så der kan tages passagerer om bord, eller der kan gå passagerer fra borde, vil ruten blive betragtet som en rejse til og fra et 3.land. For sådanne ruter gælder de hidtidige regler for afgiftsfrit salg uændret.

For rejser, der omfatter ophold i mere end ét EU-land, skal hver rejseetape betragtes som en separat rejse. Hvis en færge sejler fra Tyskland (D) til Danmark (DK) og videre til Sverige (S), er der således tysk moms på strækningen D-DK og dansk moms på strækningen DK-S.

Udleveringsstedet er afgørende for, hvilket EU-lands momssats der skal anvendes. Se E.2.3. Udleveringstidspunktet er principielt afgørende for, til hvilken periode virksomheden skal medregne salgsmomsen. Hvis f.eks. betaling modtages i momsperiode 1 og udlevering af varen sker i momsperiode 2, skal salgsmomsen afregnes i momsperiode 1. Se F.1.

Told- og skatteforvaltningen skal meddele momsfritagelse i overensstemmelse med traktatlige forpligtelser for materiel og ydelser til brug for NATO.

Det betyder, at der i hvert tilfælde skal gives særlig tilladelse (bevilling) til momsfritagelse for leverancerne.

Bestemmelsen er uden undtagelser. Der er således kun mulighed for momsfritagelse, når det direkte er nævnt i loven.

Begrebet erhvervelse er defineret i lovens § 11, stk. 2. Herved forstås retten til som ejer at råde over en vare, der af sælgeren eller af erhververen eller for disses regning forsendes eller transporteres til erhververen fra et andet EU-land, se D.9.

Det er kun varer, der er omfattet af begrebet erhvervelse.

Der skal ikke betales moms ved erhvervelser af varer fra andre EU-lande, når tilsvarende leverancer her i landet af sådanne varer foretaget af momsregistrerede virksomheder er fritaget for moms her i landet.

En trekantshandel etableres, når varer sendes direkte fra en leverandør i et EU-land til en endelig køber i et andet EU-land efter instruktion af en mellemhandler, der bor i et tredje EU-land.

Som udgangspunkt vil den udenlandske sælger være registreringspligtig her i landet. Det følger imidlertid af bestemmelsen, at mellemhandleren i en trekantshandel ikke skal svare moms ved trekantshandlen, hvis den registrerede varemodtager her i landet i stedet betaler momsen.

En tysk registreret mellemhandler køber en vare i Holland for at videresælge den til en registreret virksomhed her i landet, og varen sendes direkte fra Holland til Danmark. Den tyske virksomhed udøver registreringspligtig virksomhed her i landet, da varerne erhverves og afsættes her.

Mellemhandleren kan undlade at lade sig registrere her i landet, hvis modtageren er en registreret virksomhed, der påtager sig at betale momsen på vegne af mellemhandleren. Se L.1.2.1.

Hvis mellemhandleren er hjemmehørende i et land uden for EU, og varerne leveres direkte fra producent til en køber i et EU-land, skal mellemhandleren lade sig registrere enten i salgslandet eller i forbrugslandet.

Der findes særlige regler til listesystemet for mellemhandlere, se N.4.2.3.

Virksomheder er fritaget for at betale moms af erhvervelser i samme omfang, som de vil kunne få momsen tilbage efter § 45, se K.1.

Bestemmelsen fastslår, hvornår der kan gives momsfritagelse ved import.

Ved import forstås indførsel af varer, der ankommer til Danmark fra lande uden for EU

Der skal ikke betales importmoms for varer, der opnår toldfrihed ved indførslen. Det drejer sig om:

• midlertidig indførsel, se I.3.1.1
• proviant, se I.3.1.2
• returvarer, se I.3.1.3
• varer, hvor der ikke opstår toldskyld, se I.3.1.4.

Der er momsfrihed for varer, der opnår fuldstændig toldfritagelse, når de indføres fra lande uden for EU og er bestemt til genudførsel i uforandret stand.

Det skal bemærkes, at i toldmæssig forstand skelner man mellem fuldstændig toldfritagelse og delvis toldfritagelse.

Toldmæssigt skelner man yderligere mellem transportmidler og andre varer.

Transportmidler, paller og containere kan indføres midlertidigt med momsfritagelse under forudsætning af, at transportmidlet ikke ejes eller benyttes af personer, der bor her i landet.

Reservedele og tilbehør, der indføres sammen med eller adskilt fra transportmidlet, er ligeledes momsfri, hvis de udelukkende anvendes til småreparationer eller normal vedligeholdelse af transportmidlerne.

For en nærmere beskrivelse henvises til Toldvejledningens afsnit A.16.

De nærmere regler om midlertidig indførsel findes i EU´s Toldkodeks artiklerne 80-90 og 137-144 samt gennemførelsesbestemmelserne til Toldkodeks, Kommissionens forordning (EØF) nr. 2454/93 af 2. juli 1993 med senere ændringer, artiklerne 563-578.

Efter disse artikler kan følgende former for midlertidig indførsel fritages for told og dermed også moms:

• personlige effekter
• varer, der indføres til sportsbrug af rejsende
• velfærdsmateriel til søfolk
• katastrofeudstyr
• medicinsk-kirurgisk udstyr og laboratorieudstyr
• dyr
• varer til opbygning, reparation eller vedligeholdelse i grænseområder
• lyd- og billedmedier samt informationsbærende medier
• materiale til turistfremmende virksomhed
• fagligt udstyr
• undervisningsmateriale og videnskabeligt udstyr
• emballage
• forme og modeller, matricer mv., måleinstrumenter mv. samt specialværktøj
• varer, der skal bruges til forsøg
• vareprøver
• erstatningsproduktionsmidler
• varer til arrangementer eller salg
• visse andre varer.

Indførslen er tidsbegrænset afhængig af den godkendte anvendelse af varerne, og varerne kan højst forblive under fritagelsesordningen i 24 måneder. På en række områder er der dog fastsat kortere frist for genudførsel af varerne, se nærmere herom i Toldvejledningen, afsnit A.16.

Der skal normalt stilles sikkerhed for moms efter de samme regler som for told og punktafgifter.

Sikkerhedsstillelsen foretages som regel ved indbetaling/debitering af det told- og afgiftsbeløb, der skal betales for varerne på indførselstidspunktet.

Sikkerhedsstillelsen kan endvidere foretages i form af bankgaranti eller lignende på betingelse af, at det samlede told- og afgiftsbeløb overstiger 10.000 kr.

Der skal ikke stilles sikkerhed, når indførslen foretages af:

• en momsregistreret virksomhed med fuld fradragsret for indgående moms, jf. § 37, se J.1
• en udenlandsk virksomhed, der kan dokumentere, at den er berettiget til tilbagebetaling af momsen efter § 45, se K.1.1
• offentlige institutioner eller statsadministrationer.

Proviant og andre fornødenheder, der medbringes af skibe eller fly, er fritaget for moms. Det er en betingelse, at varerne er bestemt til forbrug om bord under skibets eller flyets rejse til og fra EU og under dets ophold her.

Der gives momsfritagelse for returvarer under forudsætning af, at der ikke gives momsgodtgørelse ved udførslen.

Er varerne udført efter § 34, stk. 1, nr. 5, 1. punktum, anses dette ikke for momsgodtgørelse i denne forbindelse.

Returvarebestemmelserne kan anvendes på alle varer, der efter at være blevet udført midlertidigt eller endeligt fra Danmark, genindføres med henblik på overgang til fri omsætning.

Der er momsfrihed for varer i situationer, hvor der ikke opstår toldskyld, fordi varerne inden frigivelsen tillades afstået til fordel for statskassen. Disse varer sælges på offentlig auktion, og nettoprovenuet tilfalder statskassen.

Der opstår heller ikke toldskyld for varer i den legale varehandel, der er ukurante eller urealisable, og som destrueres under toldkontrol.

Bestemmelserne gennemfører Momssystemdirektivets artikel 143, litra b) og c), jf. direktiv 83/181/EØF og direktiv 2006/79/EF, i dansk ret.

Efter momslovens § 36, stk. 1, nr. 2, er indførsel af varer fra steder uden for EU fritaget for moms i overensstemmelse med EF's regler om momsfritagelse ved indførsel. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler for gennemførelsen af momsfriheden. De nærmere regler er fastsat i momsbekendtgørelsens §§ 2-10. SKAT kan efter bekendtgørelsens § 12 fastsætte nærmere regler og kontrolforanstaltninger vedrørende momsfritagelserne, når kontrolmæssige hensyn taler herfor.

Der gives momsfrihed ved indførsel af varer her til landet fra steder uden for EU i samme omfang og under samme betingelser, som er fastsat for endelig toldfrihed efter Rådets forordning (EØF) nr. 918/83 af 28. marts 1983 med senere ændringer. Afgiftsfriheden gælder dog ikke for varer omfattet af afsnit VI og XII, artikel 63 a og 63 b samt artikel 109, litra q, i forordningen, jf. momsbekendtgørelsens § 2.

Formålet med ordningen er, at der i en række tilfælde kan gives momsfrihed, når det skønnes, at der ikke er et rimeligt forhold mellem provenuet ved toldbehandlingen og den administrative indsats, som vil være forbundet hermed.

Momsfrihed kan opnås under hensyn til f.eks. varens oprindelse eller anvendelse, afsenderens eller modtagerens status eller andre forhold, der ikke har noget med varens art at gøre.

I SKM2002.80.LSR har Landsskatteretten afsagt kendelse i en sag, hvor ToldSkat havde krævet told og moms for en pakke indeholdende to stk. cd´er og to stk. videobånd, som klageren havde fået tilsendt fra USA. I kendelsen er der en gennemgang af de told- og momsregler, der finder anvendelse ved indførsel af varer af ikke-erhvervsmæssig karakter fra steder uden for EU.

Der gives momsfritagelse for følgende former for endelig indførsel under iagttagelse af forudsætningerne for toldfritagelse (se nærmere herom i Toldvejledningen, afsnit D.4):

• Privatpersoners indførsel af personlige ejendele i forbindelse med flytning fra tredjeland (Flyttegods). Ved indførsel af motorkøretøjer som flyttegods gives der kun momsfritagelse, når køretøjet udelukkende anvendes privat. Hvis køretøjet udlånes, pantsættes, udlejes eller overdrages til anden ejer inden 1 år efter indførslen, skal der betales moms af køretøjet, se momsbekendtgørelsens § 3. Momsfritagelsen omfatter også værktøj, udstyr og instrumenter, der er nødvendige for udøvelsen af den pågældendes erhverv.
• Varer, der indføres i forbindelse med indgåelse af ægteskab.
• Personlige ejendele erhvervet ved arv.
• Elevers og studerendes personlige udstyr, skolemateriale, løsøre og bohave.
• Forsendelser fra en privatperson til en anden. Forsendelsens samlede værdi må ikke overstige 360 kr. Hvis forsendelsen indeholder varer til en værdi over 360 kr., er forsendelsen i sin helhed udelukket fra momsfritagelse. Der gives ikke momsfritagelse for tobaksvarer, alkoholholdige drikkevarer, parfume og toiletvand, se momsbekendtgørelsens § 10.
• Hædersbevisninger i form af ordener og belønninger.
• Gaver, der modtages i forbindelse med mellemfolkeligt samarbejde.
• Varer beregnet til brug for statsoverhoveder.
• Uddannelsesmæssigt, videnskabeligt eller kulturelt materiale. For undervisningsmateriale af uddannelsesmæssig, videnskabelig eller kulturel karakter er der kun momsfritagelse, når materialet er fremstillet af FN eller en af denne organisations særorganisationer, se momsbekendtgørelsens § 5, stk. 1.
• Samlerobjekter og kunstværker af undervisningsmæssig, videnskabelig eller kulturel karakter, når goderne indføres af godkendte institutioner, og goderne er erhvervet vederlagsfrit eller fra en ikke momspligtig person, se momsbekendtgørelsens § 5, stk. 2.
• Forsøgsdyr samt biologiske og kemiske stoffer beregnet til forskning. Det er en betingelse for momsfriheden, at det er en godkendt institution, der indfører dyrene, og at de erhverves vederlagsfrit, se momsbekendtgørelsens § 6.
• Terapeutiske stoffer fra mennesker og reagensmidler til bestemmelse af blod- og vævstyper.
• Farmaceutiske produkter til brug ved internationale sportsarrangementer.
• Vareforsendelser til velgørende og filantropiske organisationer. Momsfritagelsen er yderligere betinget af, at varerne er erhvervet gratis, se momsbekendtgørelsens § 7.
• Genstande beregnet for blinde. Der kan gives momsfritagelse for andre varer end dem, der er nævnt i Rådets forordning (EØF) nr. 918/83, bilag III og IV, se momsbekendtgørelsens § 8.
• Genstande beregnet for andre handicappede end blinde. Momsfritagelsen er endvidere betinget af, at varerne er modtaget som gave, og at indførslen foretages af institutioner, som hovedsageligt uddanner eller bistår handicappede. Det er ikke en betingelse for at indrømme momsfrihed, at tilsvarende varer ikke fremstilles i EU, se momsbekendtgørelsens § 8.
• Varer beregnet for katastroferamte.
• Investeringsgoder og andet udstyr, som indføres ved overflytning af aktiviteter fra ikke EU- lande. Det er en betingelse for momsfritagelsen, at varerne tilhører en registreringspligtig virksomhed. Momsfriheden omfatter ikke varer, for hvilke fradragsretten for købsmoms er udelukket efter § 42, stk. 1 og 2, se J.3.1, J.3.2 og momsbekendtgørelsens § 4.
• Vareprøver af ringe værdi.
• Tryksager og genstande af reklamemæssig art. For så vidt angår reklametryksager er det momsmæssigt ikke en betingelse, at den person, der refereres til, er etableret uden for EU. Personen må dog ikke være etableret i Danmark. Det er en betingelse, at tryksagerne ikke sendes i samlede forsendelser fra en og samme afsender til en og samme modtager. Dette gælder dog ikke for tryksager, der er indført med henblik på gratis uddeling. Hver forsendelse må kun indeholde et enkelt dokument eller et enkelt eksemplar af hvert dokument. Hvis forsendelsen indeholder flere dokumenter, kan der dog gives momsfrihed, hvis forsendelsens samlede bruttovægt ikke overstiger 1 kg, eller hvis tryksagerne er indført med henblik på gratis uddeling, se momsbekendtgørelsens § 9, stk. 1-4.
• Officielle publikationer, når disse udsendes som led i udførselslandets samt de der etablerede internationale organisationers, offentlige institutioners og offentligretlige organers udøvelse af offentlig myndighed, se momsbekendtgørelsens § 9, stk. 5.
• Produkter, der anvendes eller forbruges under en udstilling eller et lignende arrangement.
• Varer, der indføres med henblik på undersøgelse, analyse eller afprøvning.
• Indførsel af varer, der er nødvendige til brug ved transportilbehør til fastgørelse og beskyttelse af varer under transport.
• Strøelse og foder bestemt til dyr under transport.
• Brændstof og smøremidler i motorkøretøjer og specialcontainere.
• Forsendelser af dokumenter til organer, der varetager beskyttelse af ophavsret og industriel eller kommerciel ejendomsret.
• Oplysningsmateriale til turistformål.
• Forskellige dokumenter og genstande. Der gives ikke momsfritagelse for stempelmærker og lignende, der er anvendt som dokumentation for, at afgifter er betalt i ikke-EU-lande.
• Materialer til opførelse, vedligeholdelse eller udsmykning af mindesmærker eller soldaterkirkegårde.
• Ligkister, askeurner og udsmykningsgenstande til grave.

For at opnå momsfrihed må varens værdi efter momslovens § 36, stk. 1, nr. 3, højst være 80 kr. Der gives ikke momsfrihed for tobaksvarer, alkoholholdige drikkevarer, parfume og toiletvand.

Ved lov nr. 1387 af 20. december 2005 om ændring af momsloven (Justering af momsreglerne for indførsel af visse magasiner, tidsskrifter m.v.), er momsfritagelsen for erhvervsmæssige forsendelser ændret med virkning fra den 1. juni 2005. Loven betyder, at magasiner, tidsskrifter o.lign., der forsendes fra 3.lande til privatpersoner i Danmark, ikke længere kan få momsfritagelse, når magasinerne m.v. er trykt i EU og herfra er eksporteret til 3.land.

Skatterådet har i SKM2007.66.SR meddelt, at reklamer for udleje af sommerhuse (kataloger) og forenings-/medlemsblade, som forsendes fra Danmark via Ålandsøerne til privatpersoner her i landet, er omfattet af undtagelsen til fritagelsen i momslovens § 36, stk. 1, nr. 3, om momsfritagelse for små erhvervsmæssige forsendelser (værdi ikke over 80 kr.), som "magasiner, tidsskrifter o.lign.", jf. bestemmelsens andet pkt.

Fritagelsen for varer indført af rejsende fra tredjelande, jf. Momssystemdirektivets artikel 143, litra b) og c), og Direktiv 2007/74/EF, som har erstattet Direktiv 69/169/EØF, er gennemført i dansk ret ved toldbehandlingsbekendtgørelsens §§ 111-118. Se Toldvejledningens afsnit D.3.

Transportmidler, der blev indført til Danmark fra Finland, Sverige eller Østrig inden den 1. januar 1995 og blev henført under en ordning for midlertidig opbevaring, aktiv forædling, eller midlertidig indførsel med fuldstændig told- og afgiftsfritagelse eller blev oplagt på toldoplag, på frilager eller i Københavns Frihavn, kan forblive under ordningen i den fastsatte periode, jf. momsbekendtgørelsens § 11. Tilsvarende gjaldt for transportmidler anbragt under en forsendelses- eller transportordning mellem et nyt og et "gammelt" EU-land på tidspunktet for udvidelsen.

Der skal betales moms, når et transportmiddel fraføres en af de omhandlede ordninger, medmindre transportmidlet udføres til et sted uden for EU. Der skal dog ikke betales moms for transportmidler, der ophører med at være under ordningen for midlertidig indførsel, når:

• transportmidlet inden indførslen her til landet er erhvervet i overensstemmelse med de almindelige regler for merværdiafgift (omsætningsafgift) i Finland, Sverige eller Østrig, uden at der er ydet momsgodtgørelse ved udførslen,
• transportmidlet er taget i brug inden den 1. januar 1987, eller
• det skyldige momsbeløb af transportmidlet er 1.000 kr. eller derunder.

I forbindelse med EU's udvidelse den 1. maj 2004 blev der gennemført tilsvarende regler i momsbekendtgørelsens § 11 a for så vidt angår transportmidler fra Den Tjekkiske Republik, Estland, Letland, Litauen, Ungarn, Malta , Polen, Slovenien, Slovakiet og Cypern, der er ankommet til Danmark inden 1. maj 2004 eller var anbragt under en forsendelses- eller transportordning ved udvidelsen. Der skal dog ikke betales moms for transportmidler, der ophører med at være under ordningen for midlertidig indførsel, når:

• transportmidlet inden indførslen her til landet er erhvervet i overensstemmelse med de almindelige regler for merværdiafgift (omsætningsafgift) i et af de 10 nye lande, uden at der er ydet momsgodtgørelse ved udførslen,
• transportmidlet er taget i brug inden den 1. maj 1996,
• eller det skyldige momsbeløb af transportmidlet er 1.000 kr. eller derunder.

I forbindelse med EU's udvidelse den 1. januar 2007 er der ved bekendtgørelse nr. 1380 af 12. december 2006 gennemført tilsvarende regler i momsbekendtgørelsens § 11b for så vidt angår transportmidler fra Bulgarien og Rumænien, der er ankommet til Danmark inden 1. januar 2007 eller er anbragt under en forsendelses- eller transportordning på tidspunktet for udvidelsen. Der skal dog ikke betales moms for transportmidler, der ophører med at være under ordningen for midlertidig indførsel, når:

• transportmidlet inden indførslen her til landet er erhvervet i overensstemmelse med de almindelige regler for merværdiafgift (omsætningsafgift) i Bulgarien eller Rumænien, uden at der er ydet momsgodtgørelse ved udførslen,
• transportmidlet er taget i brug inden den 1. januar 1999,
• eller det skyldige momsbeløb af transportmidlet er 1.000 kr. eller derunder.

Andre varer, der blev indført til Danmark fra Finland, Sverige eller Østrig inden 1. januar 1995 og blev henført under en ordning for midlertidig opbevaring, aktiv forædling, eller midlertidig indførsel med fuldstændig told- og afgiftsfritagelse eller blev oplagt på toldoplag, på frilager eller i Københavns Frihavn, kan forblive under ordningen i den fastsatte periode, jf. momsbekendtgørelsens § 11. Tilsvarende gjaldt for varer anbragt under en forsendelses- eller transportordning mellem et nyt og et "gammelt" EU-land på tidspunktet for udvidelsen.

Der skal betales moms, når en vare fraføres en af de omhandlede ordninger, medmindre varen udføres til et sted uden for EU.

Der skal dog ikke svares moms af varen, når varen ophører med at være under ordningen for midlertidig indførsel, og den transporteres tilbage til det land, den blev udført fra, til den person, der udførte den.

I forbindelse med EU's udvidelse den 1. maj 2004 blev der gennemført tilsvarende regler i momsbekendtgørelsens § 11 a for så vidt angår varer, der inden den 1. maj 2004 blev indført til Danmark fra Den Tjekkiske Republik, Estland, Letland, Litauen, Ungarn, Malta, Polen, Slovenien, Slovakiet og Cypern eller var anbragt under en forsendelses- eller transportordning på tidspunktet for udvidelsen.

I forbindelse med EU's udvidelse den 1. januar 2007 er der ved bekendtgørelse nr. 1380 af 12. december 2006 gennemført tilsvarende regler i momsbekendtgørelsens § 11b for så vidt angår varer fra Bulgarien og Rumænien, der er ankommet til Danmark inden 1. januar 2007 eller er anbragt under en forsendelses- eller transportordning på tidspunktet for udvidelsen.

Efter denne bestemmelse ligestilles varer, der indføres, med varer, der er momsfrie ved omsætning i Danmark. Der er altså momsfrihed for varer, der kan omsættes momsfrit i Danmark i henhold til § 13 og § 34

Efter denne bestemmelse indrømmes der momsfrihed i tilfælde, hvor en vare indføres til Danmark fra lande uden for EU og sendes videre til det endelige bestemmelsessted i et andet EU-land. Importøren skal være momsregistreret her i landet og følge momsreglerne for salg af varer til andre EU-lande.

Bestemmelsen giver mulighed for på visse betingelser at fortolde varer på EU's ydre grænse uden at skulle betale importmoms i tilfælde, hvor varerne er bestemt til et andet EU-land.

Bestemmelsen kan f.eks. anvendes af speditører, der medvirker ved salg af varer fra lande uden for EU til andre EU-lande. Enten skal salgsvirksomheden i landet uden for EU eller købsvirksomheden i et andet EU-land lade sig registrere i Danmark, evt. ved speditøren som herboende repræsentant.

Med virkning fra 1. januar 2005 er indførsel af gas gennem distributionssystemet for naturgas eller af elektricitet fritaget for importmoms. Bestemmelsen er indsat i momsloven ved lov nr. 356 af 19. maj 2004. Den svarer til Momssystemdirektivets artikel 143, litra l) (tidligere 6. momsdirektivs artikel 14, stk. 1, litra k).

For at undgå en risiko for opkrævning af moms ved såvel indførsel som ved forbrug (dobbeltmoms), er der momsfritagelse for indførelse fra tredjelande af gas og elektricitet omfattet af de nye leveringsstedsbestemmelser for gas og elektricitet, se E.2.4.

Elektricitetens bevægelser kender ikke landegrænser, men bevæger sig igennem netværket i den rute, hvor modstanden er mindst. Det europæiske kontinent har et samlet netværk, og en del energi vil derfor bevæge sig til lande uden for EU, selv om energien ikke reelt anvendes der, men blot passerer tredjeland. Uden en ændring af bestemmelsen ville der derfor kunne ske opkrævning af importmoms i forbindelse med handel med elektricitet mellem to EU-lande.

Ydelser i forbindelse med indførsel af varer fra steder uden for EU er fritaget for moms, når ydelsens værdi indgår i momsgrundlaget efter § 32, stk. 1. Tjenesteydelser er således momsfritaget efter denne bestemmelse hvis de skal medregnes til momsgrundlaget efte § 32, stk. 1. Det har ikke betydning for fritagelsen om de pågældende ydelser faktisk bliver medtaget i momsgrundlaget, jf. SKM2006.99.LSR.

For en beskrivelse af hvilke ydelser der skal medregnes i momsgrundlaget efter § 32, stk. 1 henvises der til afsnit G.8.1

Hvis de pågældende tjenesteydelser skal medregnes til momsgrundlaget i henhold til § 32, stk. 1 og det ikke er sket, er det importøren der er betalingspligtig for den manglende momsafregning, jf. § 46, stk. 4.

I tilfælde hvor der er momsfrihed ved indførsel i henhold til § 36, stk. 1 og der som følge heraf ikke skal opgøres et afgiftsgrundlag er ydelsen ikke fritaget efter denne bestemmelse, da ydelsen ikke skal indgå i et momsgrundlag opgjort i henhold til § 32, stk. 1.

I SKM2008.554.SKAT har SKAT beskrevet og præciseret momsfritagelser for skibe i udenrigsfart og beskrevet fritagelser for skibe, der ikke overvejende sejler i udenrigsfart.

Danmark har tiltrådt en række internationale konventioner og overenskomster, hvorefter der kan gives told- og afgiftsfritagelse for varer, der indføres til diplomatiske og konsulære repræsentationer, internationale organisationer samt det dertil knyttede personale.

Reglerne findes i toldlovens § 4. En oversigt over de internationale konventioner og overenskomster er i Toldvejledningen.

Told- og afgiftsfriheden er begrænset til repræsentationer og organisationer samt personer, der over for Udenrigsministeriet er anmeldt som berettiget hertil, og som er optaget i Udenrigsministeriets diplomatkalender eller lister, der udarbejdes af Udenrigsministeriet.

For varer til NATO-personel under tjeneste her i landet er det en betingelse, at de pågældende personer over for Forsvarsministeriet er anmeldt som berettiget til momsfritagelse og er optaget på en personliste, der udfærdiges af Forsvarskommandoen.

Told- og afgiftsfriheden kan gives ved indførsel af varer fra steder uden for EU samt ved fraførsel af ikke EU-varer fra visse toldordninger. Se D.10.

Diplomatiske repræsentationer og internationale organisationer samt tilknyttede personer med diplomatisk status kan på visse betingelser få godtgjort moms, der er betalt her i landet, se K.1.2.

Der skal betales moms af køretøjer, der er indført momsfrit, hvis de overgår til anden eller andres anvendelse inden for en given periode efter registrering her i landet. Det samme gælder, hvis ansættelsesforholdet ændres for ejeren.

For diplomater mv. er perioden 2 år, for WHO's personale mv. er den 3 år og for andre internationale organisationer og NATO-personel er perioden ubegrænset.

Der er momsfrihed for varer, der er betalt af midler stillet til rådighed af De Forenede Stater til brug for det fælles forsvar. Det samme gælder for materiel, der oplægges midlertidigt i depoter her i landet af andre NATO-lande, når det er aftalt med den danske regering. Endelig er materiel og udstyr til gennemførelse af arbejdet under NATO's fællesfinansierede infrastrukturprogram momsfrit ved indførslen.

Varer til personalet følger reglerne for varer til diplomater mv., se I.3.7.