| Ved opgørelsen af indkomsten efter FBL §§ 3 og 8, dvs. ved opgørelsen af nettoindkomsten inden fradrag for uddelinger og hensættelser, kan underskud fremført efter LL § 15 fradrages.
Underskud fra tidligere år skal fradrages, før årets uddelinger fradrages. Også underskud, der vedrører erhvervsmæssig virksomhed i indkomstår forud for indtræden af skattepligten efter fondsbeskatningsloven, vil kunne fremføres til modregning i den efter FBL §§ 3 og 8 opgjorte indkomst. Modregning med tidligere års underskud sker i den samlede indkomst opgjort efter FBL §§ 3 og 8 eventuelt efter reduktion med bundfradrag i ikke-erhvervsmæssig indkomst.
Tilsvarende kan underskud, der fremkommer ved opgørelse af indkomsten efter FBL §§ 3 eller 8, fremføres til modregning i følgende års positive indkomst.
Et underskud, der fremkommer ved, at uddelinger og hensættelser som nævnt i FBL §§ 4 og 5, jf. FBL § 9, stk. 1 overstiger den efter FBL §§ 3 og 8 opgjorte indkomst, kan derimod ikke fremføres til fraddrag i de følgende indkomstår. Det er således ikke muligt for fonden m.v. at uddele sig til - eller ved hjælp af hensættelser at opnå - et skattemæssigt underskud.
I henhold til FBL § 3, stk. 2, 4. og 5. pkt. kan fonde og foreninger omfattet af FBL § 1, stk. 1, nr. 1 og 2 dog i visse tilfælde fremføre et underskud, der først fremkommer, efter at der er taget højde for fradrag for uddelinger og hensættelser i henhold til FBL § 4. Dette kan ske, i det omfang underskuddet hidrører fra et fradragsberettiget nettotab efter kursgevinstloven. I så fald er det den del af underskuddet, som svarer til det fradragsberettigede nettotab, der kan fremføres.
Betegnelsen underskud i FBL § 3, stk. 2, 4. pkt. skal forstås i overensstemmelse med skattelovgivningens almindelige anvendelse af dette begreb, og en negativ indkomst efter FBL § 3, stk. 2, 1.-3. pkt. skal derfor medregnes ved opgørelsen af underskuddet efter FBL § 3, stk. 2, 4. pkt.
Ved opgørelsen af underskuddet skal der tages højde for prioriteringsreglen i FBL § 6, således at fradrag for uddelinger og hensættelser i henhold til FBL § 4 reduceres med bundfradrag og eventuelle skattefri udbytteindtægter. I denne forbindelse anses de skattefri indtægter for primært at være anvendt til uddelinger og hensættelser i henhold til FBL § 4, jf. TfS 1992, 409 DEP.
Fra og med indkomståret 2010 er FBL § 3, stk. 2, 4. pkt. ændret, så bestemmelsen nu også omfatter tab efter aktieavancebeskatningsloven. Det skal i den anledning bemærkes, at der er tale om en samlet opgørelse efter kursgevinstloven og aktieavancebeskatningsloven. Der skal således være tale om et samlet nettotab efter kursgevinstloven og aktieavancebeskatningsloven, før der kan være tale om et tab, som kan medføre eventuelt underskud, der kan modregnes i den skattepligtige indkomst i efterfølgende indkomstår, jf. ligeledes bemærkninger til lovforslaget.
Hvis en fond benytter realisationsprincippet ved opgørelsen af gevinst og tab på porteføljeaktier, forholder det sig anderledes mht. opgørelsesmetoden for det fremførselsberettigede underskud.
Hvis en fond benytter realisationsprincippet, medfører henvisningen i FBL § 3, stk. 5, at fonden skal gøre brug af ABL § 9, stk. 3 og 4 med hensyn til fradragsretten for tab på porteføljeaktierne. Dette medfører en kildeartsbegræsning, der således får betydning for opgørelsesmetoden for et fremførselsberettiget underskud efter FBL § 3, stk. 2, 4. pkt. I de tilfælde, hvor en fond benytter realisationsprincippet efter FBL § 3, stk. 3, 1. pkt., skal tabet ikke medregnes i opgørelsen efter FBL § 3, stk. 2, 4. pkt. Der skal derimod foretages en særskilt opgørelse, hvor der altså vil være kildeartsbegræsning på tabet efter aktieavancebeskatningsloven.
Dette betyder, at såfremt en fond har underskud beregnet efter kursgevinstloven modregnes dette af et evt. overskud beregnet efter aktieavancebeskatningsloven. Imidlertid vil et evt. underskud beregnet efter aktieavancebeskatningsloven ikke kunne modregnes i et evt. overskud efter kursgevinstloven, hvis fonden benytter realisationsprincippet ved opgørelsen af gevinst og tab på porteføljeaktier.
SKM2001.622.LSR vedrørte spørgsmålet, om fremførte kurstab efter FBL § 3, stk. 2, 4. pkt. skal fratrækkes i en fonds skattepligtige indkomst før eller efter fradrag for uddelinger og hensættelser foretaget i medfør af FBL § 4. Landsskatteretten fandt, at en ordlydsfortolkning af FBL § 3, stk. 2, 4. pkt. - sammenholdt med bestemmelsen i FBL § 3, stk. 1, hvorefter den skattepligtige indkomst for fonde opgøres efter de almindelige regler med de undtagelser, der følger af stk. 2 og 3 samt §§ 4-6 - må føre til, at det fremførselsberettigede nettokurstab skal modregnes i fondens skattepligtige indkomst efter fradrag for uddelinger og hensættelser foretaget i medfør af FBL §§ 4- 6, herunder også efter konsolideringsfradrag efter § 5 reduceret ifølge prioriteringsreglen.
Det er omtalt ovenfor under afsnit S.H.17 Bundfradrag, at bundfradraget efter FBL § 3, stk. 2, eller FBL § 8, stk. 3, skal foretages inden uddelinger og hensættelser. Overstiger uddelingerne og hensættelserne tilsammen med bundfradraget den efter FBL §§ 3 eller 8 opgjorte indkomst, kan det overskydende beløb ikke fremføres til modregning i følgende års indkomst.
Overstiger bundfradraget de samlede rente-, udbytte- og avanceindtægter m.v., kan det overskydende beløb hverken modregnes i den erhvervsmæssige indkomst eller fremføres til følgende år.
LL § 15, stk. 2 og 3 omhandler den skattemæssige behandling af underskud ved tvangsakkord og frivillig akkord. Uudnyttede fradragsberettigede underskud fra det pågældende og tidligere indkomstår nedsættes herefter med det beløb, som gælden formindskes med ved akkorden. |
